0782/12 - Supremo Tribunal Administrativo

1. RELATÓRIO 1.1 A sociedade denominada (adiante Impugnante ou Recorrida) pediu ao Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa a anulação da liquidação adicional de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e juros compensatórios que lhe foi efectuada com referência ao ano de 2002 por a Administração tributária (AT) não ter aceite como custos os montantes que levou à sua contabilidade como “dívidas incobráveis”, respeitantes a dois clientes, por considerar que « os elementos apresentados não fazem prova suficiente da incobrabilidade fiscal dos mesmos nos termos exigidos pelo art. 39.º do CIRC », uma vez que, para esse efeito, apenas poderão servir as certidões de trânsito em julgado da sentença proferida em processo de falência ou da sentença proferida em processo executivo. Na parte que ora nos interessa considerar, a Impugnante assacou à liquidação impugnada o vício de violação de lei por erro nos pressupostos de direito por considerar que, para contabilização da perda em causa, a lei se basta com a certidão negativa da penhora lavrada no processo executivo. Entretanto, a AT, quando da apreciação do pedido ao abrigo do disposto no art. 112.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), considerando que a Impugnante, com a petição inicial, juntou documento comprovativo da incobrabilidade de um dos referidos créditos, revogou a liquidação na parte que teve origem no acréscimo à matéria tributável desse crédito, mantendo-a na parte restante. A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa proferiu sentença em que julgou extinta a instância por inutilidade superveniente da lide no que se refere a parte da liquidação revogada e procedente na parte restante. Isto, em síntese, porque considerou que, contrariamente ao que entendeu a AT, o art. 39.º do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (CIRC) não exige que os créditos provisionados apenas possam ser contabilizados como créditos incobráveis mediante sentença com trânsito em julgado que declare a sua incobrabilidade em processo executivo, sendo bastante para esse efeito que a incobrabilidade resulte evidenciada do processo, nomeadamente por falta de bens penhoráveis certificada em auto de diligência judicial para penhora. A Fazenda Pública interpôs recurso para este Supremo Tribunal Administrativo, o qual foi admitido, com subida imediata, nos próprios autos e efeito meramente devolutivo. A Recorrente apresentou as alegações, que resumiu em conclusões do seguinte teor: « Visa o presente recurso reagir contra a douta decisão que julgou a impugnação judicial procedente, defendendo que no caso dos créditos incobráveis, basta que essa incobrabilidade resulte evidenciada no próteses sendo desnecessário aguardar pelo trânsito em julgado da decisão judicial. II. Resulta do art. 39.º CIRC, à data, Os créditos incobráveis podem ser directamente considerados custos ou perdas do exercício na medida cm que tal resulte de processo especial de recuperação de empresa e protecção de credoras ou de processo de credores ou de processo de execução, falência ou insolvência quando relativamente aos mesmos não seja admitida a constituição de provisão ou, sendo-o, esta se mostre insuficiente . III. Entende a AT, salvo melhor opinião, carecer a douta sentença de fundamento, ao considerar que basta que a incobrabilidade dos créditos resulte evidenciada do processo, IV. Ora, em nossa opinião, partilhada como mostramos por alguma doutrina e jurisprudência, para que os créditos sejam considerados incobráveis, é necessário que haja uma certidão judicial da sentença transitada em julgado em que seja declarada a insolvência do seu devedor e que haja evidência da reclamação dos créditos no âmbito do processo judicial. Assim, perante este quadro fáctico, forçoso é concluir que a AT actuou em conformidade com a lei ao indeferir o pedido de anulação da liquidação de IRC do exercício de 2002. VI. Em face do exposto, e salvo o devido respeito, entende a AT que o Tribunal “a quo” falhou no seu julgamento quando, perante os factos, decidiu julgar a impugnação judicial procedente. Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por acórdão que declare a impugnação improcedente, porém, V. Exas. decidindo, farão a costumada JUSTIÇA ». 1.6 A Impugnante contra alegou, resumindo a sua posição nas seguintes proposições conclusivas: « A ora recorrida procedeu em 14 de Setembro de 2008, à impugnação judicial da liquidação do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) do exercício de 2012, no montante de € 19.364,53 (dezanove mil trezentos e sessenta e quatro euros e cinquenta e três cêntimos), o que faz ao abrigo do disposto nos artigos 99.º e segs. do Código do Procedimento e do Processo Tributário (CPPT) e do art. 128.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (CIRC). Em causa estavam as correcções à matéria colectável do IRC efectuadas pela administração fiscal, no montante de € 58.680,41, referente a créditos incobráveis assim distribuídos: B……, Lda., no montante de € 48.268,62; C……, Lda., no montante de € 10.411,79. A administração fiscal entendeu que a empresa contribuinte ora recorrente não fez prova suficiente da incobrabilidade dos créditos, nos termos exigidos no art. 39.º do CIRC, invocando-se relativamente à primeira situação a ausência de certidão a atestar a incobrabilidade do crédito, e na segunda situação a ausência da sentença de falência transitada em julgado. Após a apresentação da impugnação judicial supra mencionada e face aos argumentos apresentados pela ora recorrida, a administração fiscal, no contexto de apreciação do processo no âmbito do disposto no art. 112.º do CPPT , por despacho de 24/01/2007, do Chefe de Divisão de Justiça Contenciosa, exarada sobre Informação/Parecer dos serviços (vd. fls. 128/138 do apenso administrativo) procedeu à revogação parcial do acto impugnado, na parte relativa ao crédito de € 10.411,79 do cliente C……, Lda. por entender, contrariamente ao que tinha opinado inicialmente, que “o risco de incobrabilidade do crédito encontrava-se devidamente justificado através da sentença de declaração de falência (vd. ponto 7 do Probatório). Assim sendo, o processo de impugnação judicial seguiu a sua tramitação, para apreciação do pedido de anulação da liquidação do IRC do exercício de 2002, no que à correcção efectuada relativamente ao crédito sobre B……, Lda., no montante de € 48.268,62, dizia respeito. Nesse contexto, relativamente a esta questão, a douta sentença recorrida deu como provado o seguinte: Com referência ao crédito sobre a cliente da impugnante “B……, Lda.” conta de fls. 44 um auto de diligência para penhora, lavrado em 24/05/2002 no âmbito do processo, instaurado em 06/03/2002, de execução da sentença que condenou daquela sociedade no pagamento à impugnante da quantia de 9.751.774$00, atestando que “ à executada não são conhecidos quaisquer bens penhoráveis ”; Consta dos autos notificação judicial, referenciada ao mesmo processo executivo, na qual se comunica ter sido proferido nos autos o despacho de 07/12/2004, do seguinte teor: “Declaro interrompida a instância. Nada sendo requerido em 10 dias, aguardam os autos a deserção, no arquivo” (fls.39/40) Resulta assim do probatório que, a ora recorrida, após intentar acção de condenação contra a sociedade devedora, e obtida sentença condenatória nesse âmbito, procedeu à execução dessa sentença, tendo sido lavrado em 24/05/2002 auto da diligência da penhora, que atestava que “à executada não são conhecidos quaisquer bens penhoráveis”. (vd. ponto 8 do probatório). Mais consta do referido processo executivo, despacho judicial que determina a interrupção da instância, aguardando os autos a deserção, no arquivo. (vd. ponto 9 do probatório). Tomando por base os factos considerados como provados e aplicando aos mesmos a legislativa fiscal pertinente (vd. o disposto no art. 39.º do CIRC) a douta sentença recorrida entendeu que assistia razão à impugnante, aqui recorrida, naquele que considerou ser a questão jurídica a dirimir, ou seja a de “... determinar em que momentos processual se verificam os pressupostos legais para a consideração dos créditos sobre clientes como incobráveis, quando esse cliente esteja a ser demandado, pelo próprio beneficiário de crédito, em acção executiva: (vd. pág. 11 da douta sentença recorrida a fls. dos autos). E embora a então impugnante, aqui recorrida, pretendesse algo mais do que a discussão dessa questão (consideração da provisão efectuada, conjugada com a correcção introduzida pela administração fiscal, admitindo a mesma que não corrigiu a favor da empresa contribuinte a anulação prevista para créditos de cobrança devidos, vd. fls. 8 da douta sentença recorrida e fls. dos autos, a decisão sob escrutínio acompanhou a posição da impugnante. A douta sentença recorrida procede à interpretação do disposto no art. 39º do CIRC admitindo, e bem, que do mesmo não resulta que os créditos provisionados apenas podem ser contabilizados como créditos incobráveis, mediante sentença com trânsito em julgado que declara a sua incobrabilidade no processo executivo” (vd. fls. 11 da douta sentença recorrida). A aliás douta sentença recorrida admite, para esses efeitos que: Basta que essa incobrabilidade resulte evidenciada no processo; Tal possa resultar evidente, nomeadamente, por falta de bens - penhoráveis; Essa falta de bens penhoráveis seja certificada em auto de diligência judicial para penhora; Esse é o momento em que ficam processualmente esgotadas todas as possibilidades da exequente que nomeou bens à penhora a identificar bens da executada (vd. art. 921º do CPC ); A falta de bens penhoráveis constitui causa de extinção da instância executiva por inutilidade superveniente da lide (vd. art. 919º , nº 1 (última parte), 287º alínea e), do CPC ); Não faz sentido o prosseguimento da instância executiva quando o exequente, após diligências várias, se veja impossibilitado de cobrar o seu crédito por não se encontrarem bens no património da executada (vd. Acórdão da Relação do Porto, de 15/11/2004, processo nº0455216). E face ao exposto e da douta sentença recorrida concluir: “E se assim é, não se descortinam razões para aguardar pelo trânsito em julgado da decisão judicial de extinção da execução por impossibilidade superveniente da lide, para a consideração dos créditos como incobráveis, uma vez que a incobrabilidade ocorre ipso facto por via da frustração das diligências de cobrança evidenciada no auto negativo de penhora, que, existindo, é o facto relevante para efeitos da contabilização do crédito como incobrável, constituindo um custo dedutível nos termos do art. 39º do CIRC.” É desta decisão que o Ilustre Representante da Fazenda Pública interpôs recurso, por com ela não se conformar, tendo o mesmo sido admitido, no sequência de cuja admissão foram apresentadas as respectivas alegações. Resulta do seu teor, embora, salvo o respeito, com pouca clareza que, não colocando em causa a matéria de facto dada como provada, o Ilustre Representante da Fazenda Pública, eventualmente, discorda do facto do Tribunal “a quo” ter prescindido, para efeitos da aplicação do disposto no art. 39.º do CIRC, do trânsito em julgado da decisão judicial, sem mais acrescentos. Entende a ora recorrida que não é a douta sentença que está mal fundamentada, mas sim o recurso apresentado pelo Ilustre Representante da Fazenda Pública. A sentença recorrida, ao julgar procedente a impugnação apresentada pela ora recorrida, contra o acto de liquidação adicional de IRC, relativo ao exercício de 2002, interpretou e aplicou correctamente aos factos, aí considerados como assentes, o disposto, nomeadamente nos artigo 39 do Código do IRC. Nestes termos, e nos mais de direito, e com o douto suprimento que se invoca, deve negar-se provimento ao presente recurso, mantendo-se a sentença recorrida, CONFORME É DE INTEIRA JUSTIÇA! ». 1.7 Recebidos neste Supremo Tribunal Administrativo, os autos foram com vista ao Ministério Público, e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que o recurso não merece provimento. Isto, com a seguinte fundamentação: « Questão decidenda: determinação do momento processual relevante em acção executiva para a classificação de um crédito como incobrável, visando a sua consideração como custo fiscal do exercício (art. 39.º CIRC) Sufragamos a apreciação da questão vertida na fundamentação da sentença, que se pode sintetizar nos seguintes tópicos: suficiência para a classificação do crédito como incobrável da evidência da incobrabilidade no processo executivo, designadamente por falta de bens penhoráveis certificada em auto de diligência judicial para penhora, esgotamento naquela diligência processual das possibilidades de cobrança coerciva do crédito, adequação daquele momento processual à consideração do crédito exequendo como incobrável, por coerência com o entendimento do legislador no sentido de que a falta de bens penhoráveis constitui causa de extinção da instância por inutilidade superveniente da lide (arts. 287.º al. e), 832.º n.º 3 último segmento e 919.º n.º 1 al. c) CPC), falta de aderência da interpretação sustentada pela Fazenda Pública (segundo a qual a consideração de incobrabilidade exige o trânsito em julgado da sentença declaratória da insolvência e a evidência de reclamação de créditos no processo judicial) à letra e ao espírito da norma interpretanda (art. 39.º CIRC) ». Foi dada vista aos Juízes Conselheiros adjuntos. A questão que cumpre apreciar e decidir é a de saber se a Juíza do Tribunal a quo fez errado julgamento ao considerar que para efeito de comprovação da incobrabilidade de um crédito contabilizado como perda a título de crédito incobrável basta a certidão negativa de penhora lavrada no processo executivo, não sendo exigível, para esse efeito, a certidão da sentença transitada em julgado no mesmo processo e que declare a incobrabilidade da dívida. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa efectuou o julgamento da matéria de facto nos seguintes termos: « A impugnante foi sujeita a unia acção de inspecção interna, de âmbito parcial, aos elementos contabilísticos e fiscais referente ao exercício de 2002, que culminou com o relatório de 20/04/2006, que constitui fls. 115/123 do apenso administrativo; Consta daquele relatório, entre o mais que se dá por integralmente reproduzido, o seguinte: «III -1. CORRECÇÕES AO NÍVEL DO LUCRO TRIBUTÁVEL DO GRUPO O valor total de correcções proposto ao nível do lucro tributável do grupo, ascende a 58.680,41 € sendo relativo a Dívidas incobráveis não aceites como custo fiscal. A sociedade D..…, S.A., contabilizou numa conta de custos – “Conta POC 69200100 Dívidas incobráveis c/ certidão”, o valor de 58.680,41 € não o tendo acrescido ao resultado líquido do exercício no apuramento do lucro tributável. O valor refere-se à anulação de créditos em contencioso, relativamente aos quais se verifica que os elementos apresentados não fazem prova suficiente da incobrabilidade fiscal dos mesmos nos termos exigidos no art.º 39.º do CIRC. Os créditos em questão, referem-se à dívida dos clientes “B……, Lda....”, no montante de 48.268,62 € e “C……, Lda....”, no montante de 10.411, 796 € para com a sociedade. As certidões, a apresentar para provar a incobrabilidade dos créditos em sede de IRC, devem atestar, não apenas a existência de processo judicial em curso para a recuperação dos créditos, mas tem de atestar, para os processos de falência, que a sentença transitou em julgado, e para os processo executivos, que existe sentença a declarar a incobrabilidade dos créditos, certificando-a expressamente. Referente ao cliente C……, Lda., a sociedade para documentar a incobrabilidade do crédito, apresentou, em acção inspectiva realizada no âmbito individual da sociedade, cópia de parte do processo de falência intentado pelo “Centro Regional de Segurança Social de Lisboa e Vale do Tejo” e certidão do Tribunal de Comércio de Lisboa, 3° Juízo, datada de 19 de Outubro de 2001, na qual é atestado como correm termos de falência e que, ainda não foi proferida sentença de graduação dos créditos, não reunindo, por isso, as exigências legais da sua incobrabilidade (...). No respeitante ao cliente “B……, Lda. “não apresentou a sociedade, no decurso da acção inspectiva, qualquer documento a certificar a incobrabilidade do crédito, mas somente cópia do auto de diligência de penhora. Junta ainda elementos que demonstram a manutenção do processo aberto até pelo menos Dezembro de 2004 (...) Em síntese, devido a ausência de sentença de falência transitada em julgado para o primeiro cliente e ausência de certidão a atestar a incobrabilidade do crédito para o segundo, não pode ser aceite em sede de IRC o custo extraordinário de reconhecimento de dívidas incobráveis, no qual a empresa deixou de reflectir no seu balanço os direitos sobre esses clientes, razão pela qual se acresce o montante de 58.680,41 € ao lucro tributável por não reunir os requisitos exigidos no art.º 39.º, do CIRC. Atendendo a que a situação exposta se encontra reflectida no lucro tributável do grupo, procede-se à correcção a favor do Estado, na referida importância. (…) IX - DIREITO DE AUDIÇÃO - FUNDAMENTAÇÃO De acordo com o previsto na alínea e) do n.º 1 do art.º 60.º , da LGT (...) e no art.º 60.º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária (...), foi remetida à sociedade dominante A……., Lda., a notificação para o exercício do direito de audição, no prazo de 10 dias, sobre o projecto de correcções ao lucro tributável do grupo do exercício de 2002, tendo sido a sociedade notificada em 06/04/2006. Decorrido o prazo concedido para a sociedade se pronunciar e não tendo esta apresentado qualquer resposta, mantém-se as correcções constantes do referido projecto de correcções». Em seguimento e para o ano de 2002, foi efectuada a liquidação adicional de IRC n.º 2006 8310032951, de 10/05/2006, no montante de € 19.364,53 com data limite de pagamento em 21/06/2006 (demonstração de acerto de contas e demonstração de liquidação, fls. 36/37 dos autos); A liquidação foi paga dentro do prazo de pagamento voluntário, conforme vinheta de pagamento aposta a fls. 36; Não foi deduzida reclamação graciosa (informação a fls. 112 do apenso administrativo), A impugnação foi apresentada em 14/09/2006 conforme carimbo de entrada aposto a fls.3; Por despacho de 24/01/2007, da Sra. Chefe de Divisão de Justiça Contenciosa, exarado sobre Informação/ Parecer dos serviços que constitui fls. 128/138 do apenso administrativo e damos aqui por integralmente reproduzidos, veio a ser revogado parcialmente o acto impugnado na parte relativa ao crédito de € 10.411,79 do cliente C……., Lda., porquanto, «o risco de incobrabilidade do crédito encontra-se devidamente justificado através de sentença de declaração de falência...»; Com referência ao crédito sobre a cliente da impugnante “B……., Lda.” consta de fls. 44 um auto de diligência para penhora, lavrado em 24/05/2002 no âmbito do processo, instaurado em 06/03/2002, de execução da sentença que condenou aquela sociedade no pagamento à impugnante da quantia de 9.751.774$00, atestando que «à executada não são conhecidos quaisquer bens penhoráveis»; Consta dos autos notificação judicial, referenciada ao mesmo processo executivo, na qual se comunica ter sido preferido nos autos o despacho de 07/12/2004, do seguinte teor: «Declaro interrompida a instância. Nada sendo requerido em 10 dias, aguardam os autos a deserção, no arquivo» (fls. 39/40). Factos não provados : Com interesse para a decisão, nada mais se provou de relevante ». DE FACTO E DE DIREITO A QUESTÃO A APRECIAR E DECIDIR De acordo com o que deixámos dito supra, a questão a apreciar e decidir está bem delimitada e respeita às exigências de comprovação dos créditos incobráveis, designadamente e em face dos contornos do caso sub judice , é a de saber se para contabilizar um crédito como incobrável basta a certidão negativa de penhora lavrada no processo executivo ou se exige a certidão da sentença transitada em julgado no mesmo processo e que declare a incobrabilidade da dívida. A AT sustentou este último entendimento, motivo por que procedeu à correcção da matéria tributável declarada, e consequente liquidação adicional de IRC, com fundamento na falta de comprovação da incobrabilidade do crédito que a ora Recorrida levou à contabilidade como crédito incobrável sobre a sociedade denominada “B……, Lda.”. Por seu turno, a Contribuinte entende, entendimento que foi acolhido na sentença e pelo Procurador-Geral Adjunto neste Supremo Tribunal Administrativo, que basta que a incobrabilidade resulte evidenciada do processo, nomeadamente por falta de bens penhoráveis certificada em auto de diligência judicial para penhora. Discordando da sentença na parte em que, decidindo de acordo com esse entendimento, anulou a liquidação impugnada, a Fazenda Pública reitera o bem fundado da correcção que deu origem a essa liquidação. 2.2.2 DA COMPROVAÇÃO DA INCOBRABILIDADE DO CRÉDITO À data a que se referem os factos – ano de 2002 – dispunha o CIRC, no seu art. 39.º, na redacção que lhe foi dada pelo Decreto-Lei n.º 198/2001 , de 3 de Julho, sob a epígrafe “ Créditos incobráveis ”: « Os créditos incobráveis podem ser directamente considerados custos ou perdas do exercício na medida em que tal resulte de processo especial de recuperação de empresa e protecção de credores ou de processo de execução, falência ou insolvência, quando relativamente aos mesmos não seja admitida a constituição de provisão ou, sendo-o, esta se mostre insuficiente ». Desde logo, o texto da lei, que constitui o ponto de partida do processo hermenêutico e também um seu limite, na medida em que não é possível considerar aqueles sentidos que não tenham nas palavras da lei qualquer apoio, « um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso » (Cfr. BAPTISTA MACHADO, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador , Almedina, 1983, págs. 182 e 188/189.) (cfr. art. 9.º , n.º 2, do Código Civil (CC) ). Se o legislador tivesse querido que apenas a sentença transitada em julgado servisse como meio de prova da incobrabilidade do crédito para efeitos da sua dedução como custo para efeitos de determinação da matéria tributável em sede de IRC por certo o teria dito de forma inequívoca; ao ter escolhido uma fórmula da qual não resulta, ainda que minimamente, essa exigência, havemos de concluir que não a quis erigir em requisito para a comprovação da incobrabilidade (cfr. art. 9.º , n.º 3, do Código Civil ). Na verdade, nas situações em que o legislador entende que para a prova de certos factos é exigível um determinado meio de prova sempre o afirma de forma inequívoca. Por outro lado, também não vislumbramos nem a Recorrente indica quais os motivos que poderiam justificar essa exigência do documento comprovativo só poder ser certidão de sentença transitada em julgado, designadamente, porque não seria suficiente para esse efeito a certidão extraída do processo de execução e comprovativa da impossibilidade de levar a efeito a diligência de penhora por falta de bens penhoráveis. Como bem ficou dito na sentença recorrida, certificada em auto de diligência judicial para penhora a inexistência de bens penhoráveis da sociedade devedora, esgotaram-se as possibilidades da sociedade credora, ora Recorrida, cobrar coercivamente o seu crédito. Na verdade, após a sociedade devedora não ter cumprido voluntariamente a sentença condenatória, a ora Recorrida instaurou a competente execução em ordem à cobrança do seu crédito e, no âmbito desse processo executivo, nomeou à penhora os bens da executada. Se não se mostra possível a penhora de quaisquer bens da devedora, impossibilidade certificada em auto de diligência judicial para penhora e que determina a extinção da instância por inutilidade superveniente da lide (Neste sentido, LEBRE DE FREITAS, Código de Processo Civil Anotado , volume III, pág. 633, ao exemplificar, de acordo com o n.º 1 do art. 919.º do CPC , as causas de extinção da instância executiva, refere concretamente que tal pode acontecer com a ocorrência de causa extintiva da instância indicada no art. 287º. De igual modo, LOPES DO REGO, Comentários , pág. 611, considera relevante a ocorrência de qualquer causa de extinção da acção executiva resultante da aplicação ao processo executivo do regime geral da extinção da instância. Também REMÉDIO MARQUES, Curso de Processo Executivo Comum , pág. 381, indica que há causas anómalas ou anormais de extinção de instância atinentes a vicissitudes ocorridas na própria instância executiva ou que nelas se reflectem, e como exemplo apresenta a ocorrência de impossibilidade ou inutilidade superveniente da lide do art. 287.º , al. e), do CPC .) [cfr. arts. 287.º , alínea e), 832.º , n.º 3, in fine , e 919.º , n.º 1, alínea c), do CPC ], não vemos por que se há-de exigir à sociedade credora, para poder deduzir como custo esse crédito incobrável, o trânsito em julgado da decisão judicial que o declare. Pretende a Recorrente que a sua tese tem apoio doutrinal e jurisprudencial, invocando um artigo publicado no “Jornal de Negócios” e um acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul. O acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul invocado em abono da tese da Recorrente (Acórdão de 25 de Maio de 2004, proferido no processo com o n.º 4778/01, disponível em http://www.dgsi.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/0b74c89483f0d8e680256ea1003dc2cb?OpenDocument .) , acórdão de 25 de Maio de 2004 (e não de 25 de Abril de 2004, como, por manifesto lapso, indica a Recorrente) salvo o devido respeito, nada diz que lhe possa aproveitar. Na verdade, lido todo o aresto, nele não descortinamos a mínima alusão a que a prova da incobrabilidade dos créditos exigida para a sua relevação como perdas tenha que ser efectuada mediante certidão de sentença judicial. Quanto ao artigo publicado no “Jornal de Negócios” de 31 de Dezembro de 2009 (Artigo que pensamos ser o que encontramos em http://www.jornaldenegocios.pt/home.php?template=SHOWNEWS_V2&id=402875 .) , (e não de 31 de Janeiro do mesmo ano, como, certamente por lapso a Recorrente refere), dando de barato a sua qualificação como doutrina (Segundo BAPTISTA MACHADO, ob. cit. , pág. 163, por doutrina entende-se « as opiniões ou pareceres dos jurisconsultos em que estes desenvolvem, em bases científicas ou doutrinárias, as suas concepções sobre a interpretação ou integração do direito. Essa doutrina consta de tratados, monografias, manuais, anotações e estudos jurídicos vários. A influência que a doutrina exerce de facto sobre as decisões jurisprudenciais depende muito do apuro técnico da mesma e da autoridade científica (ou qualidade de especialista na matéria) do autor que a subscreve ».) , tanto mais que o seu autor não vem identificado, a verdade é que aí se diz que «[n] o que concerne a IRC, à luz do disposto no artigo 39.º (artigo 41.º a partir de 1/01/2010), para que um crédito seja considerado incobrável, permitindo dessa forma o seu reconhecimento directo como custo fiscal do exercício, é necessário que o Tribunal no âmbito de um processo especial de recuperação de empresa e protecção de credores ou de processo de execução, falência ou insolvência, emita certidão que comprove a reclamação do crédito nesse processo, o trânsito em julgado da sentença e a inexistência de património por parte do credor ». Mas, salvo o devido respeito, nele não se diz porque a certidão judicial, que se admite seja necessária para tal comprovação, tem que incluir o trânsito em julgado da sentença quando o processo em causa é de execução; nele não se refere qualquer norma ou princípio jurídico de que possa extrair-se tal conclusão. A nosso ver, como deixámos já dito, para o efeito em causa basta a certidão que comprove a inexistência de bens penhoráveis do devedor. Concluímos, pois, que o recurso não merece provimento. 2.3 CONCLUSÕES Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões: I - O art. 39.º do CIRC, na redacção do Decreto-Lei n.º 198/2001 , de 3 de Julho, admitia como custos ou perdas do exercício os créditos que, para além do mais, resultassem incobráveis « de processo especial de recuperação de empresa e protecção de credores ou de processo de execução, falência ou insolvência ». II - Essa norma não exige que os créditos em cobrança coerciva mediante processo de execução só possam ser contabilizados como créditos incobráveis mediante sentença com trânsito em julgado que declare a sua incobrabilidade em processo executivo. III - A mesma norma não impede, designadamente, que sirva à comprovação da incobrabilidade verificada em processo de execução a falta de bens penhoráveis certificada em auto de diligência judicial para penhora. DECISÃO Face ao exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência, negar provimento ao recurso e manter a decisão recorrida. Custas pela Recorrente. Lisboa, 10 de Outubro de 2012. - Francisco Rothes (relator) - Fernanda Maçãs – Casimiro Gonçalves.