5 – Matéria de facto
Na sentença do Tribunal Tributário de Lisboa objecto do presente recurso foram dados como provados os seguintes factos:
- A)Em 20/04/2007 foi instaurado no serviço de finanças de Lisboa 10, ao reclamante, o processo de execução fiscal n.º 3255200701017470, para a cobrança coerciva do montante de € 44.053,54.
- B)A quantia exequenda refere-se a imposto de Sisa, liquidado relativamente a três fracções autónomas.
- C)O reclamante foi notificado pelo ofício de 23/07/2007 para constituir garantia no valor de € 61.927,31, nos termos do disposto no art.º 169.º do CPPT.
- D)Em 06/08/2007 o reclamante requereu a dispensa da prestação de garantia nos termos do artigo 170.º do CPPT, conforme requerimento de fls 46 dos autos, onde em síntese fundamenta a sua pretensão invocando que o valor das três fracções autónomas mencionadas na alínea B) é muito superior ao da quantia exequenda e acrescido, e beneficia do privilégio imobiliário previsto no art.º 744.º n.º 2 do Código Civil, pelo que não é necessária qualquer garantia.
- E)Foi efectuada ao reclamante penhora de parte da sua reforma.
- F)Em 11/12/2007 foi proferido despacho pelo chefe do serviço de finanças de Lisboa 10 que indefere o pedido do reclamante, com o fundamento de não estarem reunidos os pressupostos do art. 52.º da LGT, e por não estar fundamentado nem instruído nos termos do art.º 170.º do CPPT.
- G)Em 08/09/2008 foi efectuada a compensação em sede de IRS no montante de € 668,93.
6Apreciando.
6.1 Da alegada omissão de pronúncia da sentença recorrida
Nas suas alegações de recurso o recorrente imputa à sentença recorrida o vício de nulidade de falta de pronúncia prevista no artigo 668.º, n.º 1, alínea d) do CPC (cfr. a conclusão 7.ª das suas alegações supra transcrita), por não ter apreciado a questão de saber se deve ser considerada suficiente a garantia legalmente prevista dos privilégios creditórios consagrados no (artigo 744.º, n.º 2 do) Código Civil para assegurar a cobrança dos eventuais créditos fiscais resultantes das Sisas liquidadas, devendo por isso ser dispensável a prestação de mais garantias para suspensão da execução, nos termos do artigo 170.º do CPPT (cfr. alegações de recurso a fls. 301 a 305 dos autos e respectivas conclusões 1.ª a 7.ª supra transcritas).
O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal, no seu parecer junto aos autos e supra transcrito, defende que não ocorre a nulidade invocada, pois que o tribunal “a quo” acabou por considerar tal questão prejudicada por uma outra – a do preenchimento dos pressupostos do art. 52.º, n.º 4 da Lei Geral Tributária – concluindo que estes não se verificavam e que, nessa medida, o despacho que indeferiu o pedido de dispensa de garantia não enfermava de qualquer ilegalidade.
Vejamos.
Dispõe a parte final do n.º 1 do art. 125.º do CPPT que constitui causa de nulidade da sentença “a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar (…)”, considerando-se como tais, por aplicação supletiva do n.º 2 do art. 660.º do Código de Processo Civil (CPC), ex vi da alínea e) do art. 2.º do CPPT, “todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras”.
Na sua petição inicial de reclamação (a fls. 217 a 225 dos autos), o ora recorrente sustenta tese segundo a qual haveria necessidade de distinguir entre a “dispensa de prestação de garantia”, que requereu em virtude da existência de privilégio creditório especial sobre prédios cujos valores seriam mais de vinte vezes superiores aos valores dos impostos reclamados, e a “isenção de prestação de garantia”, a que se refere o n.º 4 do artigo 52.º da LGT, sustentando que o despacho recorrido teria ilegalmente sujeitado o pedido de “dispensa de garantia” ao regime da “isenção” de prestação de garantia, indeferindo o pedido de dispensa, considerado como de isenção, porque não se encontra fundamentado nem instruído com qualquer prova documental para o efeito, conforme determina o art. 170.º do CPPT (cfr. despacho recorrido, a fls. 56 dos autos).
Esta distinção entre “dispensa” e “isenção” de prestação de garantia, em que o ora recorrente funda a sua pretensão, não terá sido atendida pelo tribunal “a quo”, que, considerando implicitamente reconduzirem-se ambas as designações a um só e o mesmo instituto, tratou de verificar do preenchimento dos pressupostos para a isenção da prestação de garantia constantes do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, concluindo não estarem estes preenchidos (cfr. a sentença recorrida, a fls. 285 e 288 a 289 dos autos).
Sendo, embora, censurável que o legislador não tenha sequer harmonizado ainda a terminologia empregue na LGT e no CPPT – nesta como noutras matérias, aliás, - não parece poder extrair-se do facto de o n.º 4 do artigo 52.º da LGT se referir a “isentá-lo da prestação de garantia” e o artigo 170.º do CPPT a “dispensa da prestação de garantia” que em causa estejam institutos diversos e que o pedido de dispensa de garantia deduzido pelo impugnante, reclamante ou oponente não tenha de ser instruído nos termos do n.º 4 do artigo 52.º da LGT.
O artigo 170.º do CPPT é norma sem correspondência no Código de Processo Tributário, precisamente porque apenas com a aprovação da Lei Geral Tributária se veio permitir, de forma inovadora, que, nos casos previstos no n.º 4 do seu artigo 52.º, a garantia necessária à suspensão da execução na pendência de meio administrativo ou judicial de tutela do contribuinte pudesse ser dispensada a pedido do interessado, desta forma atenuando o “espírito do princípio «solve et repete»” que ainda tanto se sente no contencioso tributário actual (cfr. J.L. SALDANHA SANCHES, Manual de Direito Fiscal, 3.ª ed., Coimbra, 2007, pp. 485/486).
A função do artigo 170.º do CPPT, epigrafado de “Dispensa da prestação de garantia” é precisamente a de regulamentar o procedimento de isenção de prestação de garantia, previsto no n.º 4 do art. 52.º da LGT [cfr. JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, Volume II, 5.ª ed., Lisboa, 2007, p. 182 (nota 2 ao art. 170.º do CPPT)], ou, visto do modo inverso, a forma de o executado obter a dispensa da prestação de garantia está prevista no art. 170.º do C.P.P.T. [cfr. DIOGO LEITE DE CAMPOS/BENJAMIM SILVA RODRIGUES/JORGE LOPES DE SOUSA, Lei Geral Tributária Comentada e Anotada, 3.ª ed., Lisboa, 2003, p. 227 (nota 5 ao art. 52.º da LGT)], não havendo razão, para além da terminológica, para pretender distinguir supostos institutos que se reconduzem à mesma realidade.
Como bem sustenta o Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto no seu parecer, o tribunal “a quo” considerou que o conhecimento da questão da suficiência dos privilégios creditórios para assegurar a suspensão da execução fiscal estaria prejudicada pela não verificação dos pressupostos do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, entendidos como pressupostos exigíveis em todos os casos em que se pretenda que a prestação de garantia necessária à suspensão da execução seja inexigível.
Não é, pois, nula por omissão de pronúncia, a sentença recorrida, pois que tendo entendido que nos casos em que o contribuinte solicite a dispensa da prestação de garantia terão de verificar-se os pressupostos do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, e estes se não verificam, não teria o dever de pronunciar-se sobre a questão de saber se os privilégios creditórios existentes constituem garantia suficiente dos créditos exequendos, pois que esta segunda questão estaria prejudicada pela solução dada à primeira (cfr. a parte final do n.º 2 do artigo 660.º do CPC).
Improcede, deste modo, a pretensão do recorrente quanto a ver reconhecida a nulidade da sentença por omissão de pronúncia.
6.2 Da alegada suficiência da garantia resultante do privilégio creditório consagrado no artigo 744.º, n.º 2 do Código Civil para a suspensão da execução fiscal
Alega ainda o recorrente que não lhe pode ser exigida “nova” garantia para suspender a execução, pois que a dívida exequenda se encontra já legalmente garantida pelo privilégio creditório consagrado no n.º 2 do artigo 744.º do C.C., devendo por isso ser declarada a inexigibilidade de prestação de garantia, com a inerente anulação das penhoras efectuadas e dos pagamentos e anulações realizadas pela administração fiscal (cfr. alegações de recurso a fls. 305 a 308 dos autos e respectiva conclusão 9.ª supra transcrita).
Vejamos.
Dispõe nos termos seguintes o n.º 2 do artigo 169.º do CPPT: “Se não houver garantia constituída ou prestada, nem penhora, ou os bens penhorados não garantirem a dívida exequenda e acrescido, será ordenada a notificação do executado para prestar a garantia referida no número anterior dentro do prazo de 15 dias”.
Entende o recorrente que não devia ter sido notificado para prestar garantia, pois que havia já “garantia constituída”, consistindo esta no privilégio creditório que a lei civil confere para cobrança das “sisas liquidadas” e que, recaindo este sobre fracções autónomas de valor muito superior ao montante das dívidas exequendas e acrescido, tal seria suficiente para nada mais se exigir para suspensão da execução na pendência da impugnação.
Afigura-se a este Tribunal que não lhe assiste razão.
Como bem salienta o Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal no seu parecer supra reproduzido, deve entender-se, atendendo ao elemento sistemático na interpretação da norma e à remissão que na sua parte final se contém para o respectivo n.º 1, que o termo “garantia constituída”, se refere à que o tenha sido “nos termos do artigo 195.º”, ou seja, “constituição de hipoteca legal ou penhor” por iniciativa da Administração tributária, assim como “garantia prestada” será a que for “nos termos do artigo 199.º”, ou seja, “garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer outro meio susceptível de assegurar os créditos do exequente”, podendo ser ainda, a requerimento do executado e mediante concordância da administração tributária, penhor ou hipoteca voluntária, caso em que será aplicável o disposto no artigo 195.º do CPPT com as necessárias adaptações (cfr. o n.º 2 do artigo 199.º do CPPT).
Assim, ao legislador tributário não basta a garantia real dos créditos por “sisas liquidadas” resultante dos privilégios creditórios que o n.º 2 do artigo 744.º do Código Civil assegura, mesmo que em concreto os imóveis sobre os quais recaia a aludida garantia real tenham valor superior ao das dívidas exequendas e acrescido, para a dispensa da prestação de garantia necessária à suspensão a execução.
É certo que a razoabilidade da solução legal poderá oferecer alguma dúvida, atendendo designadamente a que se aceita legalmente como “garantia constituída” a hipoteca legal e como “garantia prestada” a hipoteca voluntária sendo que os privilégios creditórios imobiliários constituem garantia “mais forte” do que a resultante de hipoteca, pois que, embora não sujeitos a registo (dado que resultam directamente da lei, atendendo “à causa do crédito” – cfr. o art. 733.º do CC), são oponíveis a terceiros que adquiram o prédio ou direito real sobre ele e prevalecem sobre a hipoteca na graduação de créditos (cfr. MÁRIO JÚLIO DE ALMEIDA COSTA, Direito das Obrigações, 11.ª ed., Coimbra, 2008, pp. 959/973).
A dúvida quanto à razoabilidade da solução legal não é, contudo, de molde a fundar um juízo de inconstitucionalidade sobre a norma em apreço, para além de que se entende que, vigorando ainda no contencioso tributário o princípio segundo o qual a suspensão da execução na pendência de meio de defesa tendo por objecto a legalidade ou ser a exigibilidade da dívida exequenda depende da constituição ou prestação de garantia, sua dispensa, ou penhora (artigos 52.º da LGT e 169.º e 199.º do CPPT), se justifica que a dispensa de garantia esteja condicionada à verificação de pressupostos, como os constantes do n.º 4 do artigo 52.º da LGT, que reservem tais dispensas aos casos de prejuízo irreparável ou de insuficiência de meios económicos para as prestar.
Improcede, pelo exposto, a pretensão do recorrente.
