0463/04 - Supremo Tribunal Administrativo

1.1. O A... , LDA. , com sede em Fornos, Torre de Vilela, Coimbra, recorre do acórdão do Tribunal Central Administrativo (TCA) que, confirmando a sentença da 1ª instância, proferido em processo de impugnação judicial, não anulou o acto de liquidação de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) relativo aos exercícios dos anos de 1989 e 1990. Formula as seguintes conclusões: «A Salvo o devido respeito, o acórdão errou ao considerar que a Acta da Comissão Distrital de Revisão que fixou a matéria colectável se encontra devidamente fundamentada. B A Acta da Comissão Distrital de Revisão, que está sujeita a fundamentação, deve enunciar expressamente os motivos de facto e de direito, não podendo contentar-se com simples afirmações vagas e genéricas, como é o caso dos autos. C Pelo que, estamos, no mínimo, perante uma fundamentação insuficiente gerando um vício de forma, que tem como efeito a anulação do acto tributário praticado. D A fundamentação do acto de fixação da matéria colectável, deverá sempre obedecer aos requisitos gerais previstos no art.º 125º CPA, ou seja, deve ser expressa e contextual, clara, suficiente e congruente. E Não pode, a nosso ver, o acto de fixação da matéria colectável aqui em causa, considerar-se fundamentado nos termos legais. F Pensamos que as provas produzidas no processo, quer através de documentos, quer os depoimentos das testemunhas, são idóneas e suficientes para que delas resultem pelo menos, fundadas dúvidas acerca da quantificação da matéria colectável determinada e originária das liquidações de IRC e juros compensatórios, tudo aqui em causa, pelo que, face a tais dúvidas, com o devido respeito, deveria a impugnação ter sido julgada procedente, contrariamente ao que aconteceu. G É que, contrariamente ao que foi indevida e ilegalmente presumido, não foram praticadas quaisquer omissões ou inexactidões nas declarações apresentadas. H Quer no processo Administrativo, quer no processo judicial o que releva é o princípio da verdade material do facto tributário que gera o direito de arrecadação do imposto. I Por isso, face a tais dúvidas, com a devida vénia, deveria também o acto tributário de determinação e quantificação da matéria colectável, tudo aqui em causa, ter sido anulado. J Assim, na douta sentença ora em recurso, julgando improcedente a nossa impugnação, foram violadas, entre outras, as disposições do art. 125º do CPA , bem como os art.º 80º, 81º, 82º, a alínea b) do artº 118º, a alínea a) do artº 120º e o art.º 121º, estes do C.P.T. , razões pelas quais deve tal douto acórdão ser revogado, o que se requer. Nestes termos e nos mais de direito, com douto suprimento que se requer, deve o douto acórdão, ora em apreço, ser revogado e substituído por outro que julgue procedente a impugnação (...)». Não há contra-alegações. O Exmº. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal é de parecer que o recurso não merece provimento; parte das conclusões não procede por questionarem a matéria de facto, que o Tribunal não sindica; e outra parte também não colhe, face à boa interpretação e aplicação da lei pelo acórdão impugnado. O processo tem os vistos dos Exmºs. Adjuntos. A matéria de facto vem assim estabelecida: «1) A impugnante é uma sociedade por quotas, exerce a actividade de "restaurante", C.A.E. 6311.0.0, pela qual esta tributada em IRC, pela 2ª Repartição de Finanças do concelho de Coimbra; 2) Esta empresa foi submetida a fiscalização para efeitos de IVA e IRC, e daí resultaram as liquidações oficiosas de IRC também em causa; 3) A reclamação apresentada foi parcialmente deferida, tendo a matéria colectável primitivamente fixada, sido corrigida para menos, por acordo celebrado na Comissão de Revisão 4) Os proveitos da empresa são registados com base em apuros diários, em livro apropriado; 5) Mas os talões totalizadores da máquina registadora, que servem de apoio ao registo diário, são talões avulso, sem qualquer garantia que tenha sido o apuro correcto; 6) Existindo talões com a mesma data e importâncias diferentes; 7) Bem como outros resultados "à mão", por forma a conseguir uma ordem lógica; 8) Com os talões nem sempre a serem retirados no próprio dia; 9) Da verificação das vendas a dinheiro, constata-se a existência delas, emitidas com valores superiores ao que foi registado no livro de apuros diários; 10) Existiam situações em que as despesas de cada uma dessas refeições eram feitas autonomamente umas das outras e a venda a dinheiro era processada com a data em que o serviço era prestado, embora o seu pagamento fosse à posteriori; 11) E havia clientes que, depois de tomaram a sua refeição, pediam ao empregado para processar o documento da venda a dinheiro por preço superior, ou que, até, às vezes o pediam em branco;. 12) os autos evidenciam, no entanto, saldos de caixa artificialmente positivos). 13) erros no registo do apuro diário; 14) omissão de prestação de serviços; 15) Erros na elaboração dos inventários; 16) A impugnante, não obstante evidenciar percentagem de lucro negativa para 1989, nesse mesmo ano financiou a Secção de Andebol da A. A. de Coimbra, com um contrato publicitário de Esc. 400.000$00; 16) Pago em tranches de Esc. 100.000$00, cada, conforme documentos da sua contabilidade; 17) Foi com base na percentagem de lucro liquido expressa (15%), e através dos Serviços Prestados, e dos Serviços Prestados Declarados, que foi determinado, para cada exercício, os factores de correcção, que permitiram proceder à correcção do volume de negócios declarado pelo contribuinte; 18) Nos termos expressos a fls. 116 a 121 dos Autos; 19) No acordo estabelecido foi aceite, reciprocamente, a percentagem de lucro líquido de 9%. 20) A partir do exercício de 1994 a impugnante mudou de responsável pela escrita a qual remodelou o procedimento até aí seguido de comunicar para efeitos de contabilidade somente o apuro em dinheiro efectivo do dia, passando a ser considerados talões de venda de todos os serviços prestados no dia independentemente de terem sido pagos ou não os quais saiem informaticamente com número sequencial. 21) Tendo o impugnante reclamado da fixação da matéria colectável para a Comissão de Revisão esta reuniu em 17/09/1993 e elaborou dessa reunião a acta cuja cópia consta de fls. 35 a 37 e cujo teor aqui se dá por inteiramente reproduzido de onde se destaca que : “o presidente procurou estabelecer acordo entre os vogais da comissão, os quais acordaram nos valores para liquidação em cada um dos exercícios nos seguintes montantes: Ano de 1989...2.224.515$00; Ano de 1990 1.295.697$00 “No decurso do funcionamento da comissão foram analisados todos os elementos constantes no processo, nomeadamente a percentagem do lucro líquido aplicada em exame e que serviu para apurar os valores em falta” “Relativamente à percentagem de lucro liquido (15%) aplicada em exame, foi bastante referenciado pelo perito e vogal da reclamante o facto do contribuinte praticar em ambos os exercícios amortizações elevadas representando 14% e 16% na estrutura dos custos, assim como atribuir remunerações aos seus sócios gerentes, com a consequente redução do lucro declarado. Foram acolhidas em parte as razões invocadas, e acordado a redução do lucro liquido para 9% e do factor de correcção para 1.16 e 1.005 nos exercícios de 1989 e 1990 respectivamente”». 3.1. A agora recorrente impugnou «a determinação da matéria colectável, a sua qualificação e quantificação e o valor determinado (...) bem como a liquidação de IRC», no tocante aos exercícios dos anos de 1989 e 1990. Alegou ter sido objecto de acção inspectiva da qual «resultaram as liquidações oficiosas de IRC (...) em causa, baseadas em correcções técnicas e presunções irrealistas e não fundamentadas». Reclamou da fixação do rendimento colectável, reclamação que foi parcialmente deferida. Afirmou aceitar as correcções técnicas introduzidas pela Administração Fiscal, mas acusou haver «erro na determinação da matéria colectável, em virtude das presunções que lhe serviram de base não terem qualquer consistência, nem se ajustarem à realidade»; e, «como as presunções feitas não são correctas, a fundamentação do acto administrativo e tributário em recurso, também é errada, o que constitui vícios de forma»; há, ainda, desvio de poder, uma vez que a Administração usou os seus poderes «com fim diverso daquele para que a lei os referiu, tributar sem qualquer fundamento ou motivo justificado, infundadamente e com margem para dúvidas»; foram preteridas formalidades legais, «quer por não existirem motivos para a aplicação de correcções por métodos indiciários, dadas as presunções não demonstradas de que a margem de lucro adequada é a fixada, quer por errada e insuficiente fundamentação»; por último, «no mínimo existirão dúvidas fundadas sobre a existência e quantificação dos factos tributários impugnados». A primeira instância não vislumbrou qualquer ilegalidade no acto impugnado, pelo que julgou improcedente a impugnação. E o mesmo juízo fez o TCA, para onde a também agora recorrente recorreu da sentença. A impugnante ainda desta vez se não conforma, interpondo o presente recurso jurisdicional, no qual aponta ao acórdão do TCA os erros de julgamento que assim se podem condensar: 1º - Erro ao não reconhecer o vício de forma, por insuficiência de fundamentação, do acto de fixação da matéria colectável (acta da Comissão Distrital de Revisão) – conclusões A a E. 2º - Erro na apreciação da prova, pois dela resultam, ao menos, fundadas dúvidas sobre a quantificação da matéria colectável – conclusões F a I. 3.2. Como bem aponta o Exmº. Procurador-Geral Adjunto, nestas últimas conclusões das alegações de recurso – F a I – «a Recorrente questiona matéria de facto estabelecida no tribunal "a quo"». Fá-lo quando afirma que da prova produzida emerge dúvida fundada acerca da quantificação da matéria colectável. Mas a verdade é que o TCA, apreciando a prova de que dispunha, concluiu, expressamente, não haver razões para dúvidas, nem sobre a existência, nem sobre a quantificação do facto tributário. Apoiou-se, para tanto, nos factos apurados pela fiscalização, que também ele, TCA, deu como provados, e que, em seu juízo, não só justificam o recurso a métodos indirectos para apurar a matéria colectável, como confirmam o montante dela a que chegou a Administração. Ora, nos processos inicialmente julgados por tribunais tributários de 1ª instância, a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo (STA) apenas conhece de matéria de direito, como estatui o artigo 21º nº 4 do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) aprovado pelo decreto-lei nº 129/84 , de 27 de Abril, e, entretanto, revogado pelo artigo 8º da lei nº 13/2002 , de 19 de Fevereiro. Como assim, não pode este STA sindicar o juízo que sobre a factualidade fizeram as instâncias – no caso, o TCA –, impondo-se-lhe acatar o que ali foi decidido no campo dos factos. E, tendo o TCA julgado não ter dúvidas sobre a bondade da quantificação da matéria colectável a que se refere o presente processo, este STA não pode senão partir desse julgado para conhecer de direito. Daí a improcedência das conclusões F a H das alegações da recorrente. 3.4. Resta a questão relativa à fundamentação do acto que fixou definitivamente aquela matéria colectável. Lê-se, a este propósito, no acórdão do TCA: «como resulta da acta da dita comissão de revisão a matéria foi aceite por acordo dos vogais das partes e a percentagem de lucro líquido de 15% aplicada após contestação pelo perito e vogal do contribuinte foi reduzida para 9% e o factor de correcção para 1.16 e 1.005, nos exercícios de 1989 e 1990, por atenção a que tinham sido efectuadas amortizações elevadas representando 14% e 16% na estrutura dos custos e bem assim por atenção a que tinham sido atribuídas remunerações aos sócios gerentes. Depois segue-se uma claríssima demonstração numérica do cálculo do lucro tributável para os dois anos em causa (fls. 37 e 38). Ora, parece-nos claro e apreensível o iter cognoscitivo que presidiu à alteração do lucro tributável em sede de comissão de revisão e a acta elaborada apresenta-se com uma fundamentação suficientemente exaustiva e bastante para um acto de fixação da matéria colectável tomado em sede de uma comissão que tem por missão apreciar inúmeros casos do mesmo tipo e à qual não pode ser exigida uma fundamentação mais exaustiva sob pena de inoperacionalidade, atento o número elevado de actos, por natureza e, atento o conhecimento comum, que lhe são apresentados para análise e decisão. Assim e pelo exposto, falecem completamente as razões que a impugnante pretendia fazer valer». Mas a recorrente contesta: a fundamentação expressa na acta da comissão não é bastante, pois não aponta «os motivos de facto e de direito por que chegou àquela percentagem de 9% e não a qualquer outra percentagem», e não podia «contentar-se com simples afirmações vagas e genéricas, como é o caso» – alegações 14ª e 16ª. Na realidade, não é revelado, pela acta sob exame, a razão por que os peritos adoptaram a percentagem de lucro líquido de 9%. É certo que estamos perante um acto que não é de primeiro grau, isto é, não foi a comissão de revisão a fixar, pela primeira vez, a matéria colectável em crise. Inicialmente, a percentagem de lucro líquido considerada havia sido de 15%. A intervenção a que foi chamada a comissão foi suscitada pela recorrente, a qual, quando para ela reclamou, expressou que tal margem era excessiva, e que a fiscalização «nem sequer se deu ao trabalho de a tentar fundamentar» (cfr. os artigos 66º e 57º da reclamação). A reclamante, porém, também não indicou qual a margem que entendia razoável. A comissão de revisão, ao baixar essa margem de 15% para 9%, afirmou que analisara «todos os elementos constantes no processo», e que acolhera, em parte, as razões invocadas pelo perito designado pela reclamante, o qual referiu que ela praticara «amortizações elevadas representando 14% e 16% na estrutura dos custos», e que atribuía «remunerações aos seus sócios gerentes, com a consequente redução do lucro declarado». Esta explicação deixa perceber os motivos por que a comissão entendeu elevada a margem de lucro utilizada pela Administração Fiscal: é que a reclamante praticava amortizações elevadas e remunerava os seus sócios gerentes. Mas já nos não mostra por que é que tais razões levaram a baixar a margem de lucro para 9% e não para outra qualquer percentagem. Com efeito, a fundamentação revelada pela acta tanto justifica a percentagem de 9% como justificaria outra qualquer, desde que inferior aos 15% inicialmente considerados. Ora, o direito à fundamentação dos actos administrativos que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos é princípio constitucional com assento no artigo 268º da Constituição da República; e está consagrado e concretizado pelo legislador ordinário nos artigos 21º nº 1, 81º e 82º do Código de Processo Tributário (CPT) , aonde, no tocante à tributação por métodos indirectos, é exigido que se indiquem os critérios utilizados na determinação da matéria tributável. Como se escreveu no acórdão de 11 de Fevereiro de 2002 deste Tribunal, recurso nº 1434/02, «a fundamentação há-de ser expressa, através duma exposição sucinta dos fundamentos de facto e de direito da decisão; clara, permitindo que através dos seus termos, se apreendam com precisão os factos e o direito com base nos quais se decide; suficiente, possibilitando ao administrado ou contribuinte, um conhecimento concreto da motivação do acto, ou seja, as razões de facto e de direito que determinaram o órgão ou agente a actuar como actuou; e congruente, de modo a que a decisão constitua conclusão lógica e necessária dos motivos indicados como sua justificação, envolvendo entre eles um juízo de adequação, não podendo existir contradição entre os fundamentos e a decisão. (...) Por outro lado, é equivalente à falta de fundamentação, a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareça, concretamente, a motivação do acto». Como se disse já a propósito da deliberação da comissão de revisão em apreço, ela não é, no segmento que os interessa, completamente desprovida de fundamentos, na medida em que nos dá a conhecer as razões por que não manteve a margem de lucro presumido considerada. Mas essas razões, se são suficientes para explicar a redução da margem, já o não são para justificar a adopção da escolhida, 9%, em lugar de outra. Esta insuficiência de fundamentação é motivo de anulação do acto tributário impugnado, por força do disposto nos artigos 89º e 120º alínea c) do CPT . Procedendo, pelo exposto, as cinco primeiras conclusões das alegações do recurso, não podem manter-se, nem o acórdão recorrido, nem o acto impugnado. 4. Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar o acórdão impugnado e, com ele, a sentença da 1ª instância, julgando procedente a impugnação, e anulando o acto de liquidação. Sem custas. Lisboa, 29 de Junho de 2004. Baeta de Queiroz – Relator – Fonseca Limão – Brandão de Pinho ( vencido no entendimento de que é suficiente a fundamentação, já que o cerne da questão está na baixa – aliás acentuada – do índice de tributação, não sendo possível justificar precisamente – resta fundamentar – o item concreto da dúvida, tratando-se para mais, de um contribuinte não cumpridor dos seus deveres fiscais já que a sua contabilidade não reflectia a realidade, estando em causa, pois, uma tributação indiciária).