1. RELATÓRIO
1.1 A sociedade denominada “A……, Lda.” (adiante Oponente ou Recorrente) deduziu oposição à execução fiscal que contra ela foi instaurada para cobrança de dívidas de Imposto sobre o Valor Acrescentado dos anos de 2002 e 2003.
Invocando as alíneas
- c)e
- e)do art. 204.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), pediu a extinção da execução fiscal com fundamento na falsidade do título executivo e na falta de notificação da liquidação do tributo no prazo da caducidade.
- 1.2A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu julgou a oposição improcedente. Considerou, em resumo, ser manifesta a improcedência dos fundamentos de oposição à execução fiscal invocados pela oposição, o que deveria ter determinado a rejeição liminar da petição inicial e determina, em sede de sentença, a improcedência da oposição.
- 1.3Inconformada com a sentença, a Oponente interpôs recurso para este Supremo Tribunal Administrativo, o qual foi admitido, com subida imediata, nos próprios autos e efeito meramente devolutivo.
- 1.4A Recorrente apresentou as alegações, que resumiu em conclusões do seguinte teor:
- «A.O presente recurso vem interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou improcedente a oposição à execução, por erro na forma de processo e fundamento manifestamente improcedente, não tendo sido, alegadamente, invocado nenhum dos fundamentos elencados no n.º 1 do artigo 204º do CPPT.
- B.A pretensão de oposição à execução da A…… respeita o elenco taxativo do n.º 1 do artigo 204º do CPPT, bem como a pretensão por si deduzida tem viabilidade e concludência, razão pela qual não é manifesta a sua improcedência.
- C.Na petição de oposição que dá causa aos presentes autos - entre outros vícios então apontadas pela A…… - foi invocada a falsidade do título executivo que subjaz aos autos de execução (cf. artigos 4 a 67 da petição inicial).
- D.Esse fundamento é, desde logo, expressamente enquadrável numa das alíneas do n.º 1 do artigo 204º do CPPT, em concreto, na respectiva alínea c).
- E.Nos presentes autos ocorre uma desconformidade entre o título executivo e a base fáctico-documental que este exprime, que pode influir nos termos da execução.
E. Ao julgar que, in casu, se verifica fundamento manifestamente improcedente e erro na forma de processo, o Tribunal a quo violou o disposto no artigo 204º, n.º 1, alínea c) do CPPT.
Termos em que deverá o presente recurso proceder, revogando-se a sentença recorrida».
- 1.5A Fazenda Pública não contra alegou.
- 1.6Recebidos neste Supremo Tribunal Administrativo, os autos foram com vista ao Ministério Público, e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer do seguinte teor:
«Concordando, sem mais, com a interpretação efectuada a fls. 234 e 235 sobre a questão controvertida quer parecer que o recurso é de improceder».
- 1.7Foi dada vista aos Juízes Conselheiros adjuntos.
- 1.8A questão que cumpre apreciar e decidir é a de saber se a Juíza do Tribunal a quo fez errado julgamento ao considerar que é manifesta a impossibilidade de procedência da oposição, sendo que, atentos os termos em que a Recorrente conformou o recurso, através das respectivas conclusões (art. 684.º, n.º 3, do Código de Processo Civil (CPC)), apenas há que verificar se a oposição poderia ser bem sucedida com fundamento na invocada falsidade do título executivo.
Na decisão recorrida não foi fixada matéria de facto de forma destacada (É certo que a lei, impondo que o julgamento da matéria de facto seja feito na sentença, designadamente impondo que «[o] juiz discriminará […] a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões» (cf. art. 123.º, n.º 2, do CPPT), designadamente, tomando «em consideração os factos admitidos por acordo, provados por documentos ou por confissão reduzida a escrito e os que […] deu como provados, fazendo o exame crítico das provas de que lhe cumpre conhecer» (art. 659.º, n.º 3, do CPC), não exige que o mesmo seja feito de forma autonomizada. No entanto, a praxis levou a que se considere de boa técnica que o julgamento de facto seja feito numa parte perfeitamente delimitada da sentença, a seguir ao relatório (cfr. art. 659.º, n.º 2, do CPC). Estes considerandos, feitos relativamente à sentença, valem para todas as decisões judiciais que exijam a produção de prova sobre os fundamentos do pedido.), o que, poderia fazer-nos ponderar se não seria caso de anulação da sentença por omissão absoluta de julgamento em matéria de facto, nulidade a ser conhecida oficiosamente, face ao disposto nos arts. 729.º, n.º 3, e 730.º, n.ºs 1 e 2, do CPC (No sentido de que a omissão total do julgamento da matéria de facto não depende de invocação (como faria supor o 125.º, n.ºs 1 e 2, do CPPT e o 668.º, n.ºs 1, alínea b), e 4, do CPC) e, ao invés, é do conhecimento oficioso, nos termos do art. 729.º, n.º 3, e 730.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, «normas aplicáveis por evidente por maioria de razão, pois se tal possibilidade é concedida ao Supremo quando haja mera insuficiência da matéria de facto para basear a decisão de direito, também terá de sê-lo quando ocorra omissão absoluta desta», vide JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, volume II, anotação 7 b) ao art. 125.º, págs. 358 e 359. -() Neste sentido, por mais recentes, vide os seguintes acórdãos desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
- de 16 de Novembro de 2011, proferido no processo com o n.º 453/11, ainda não publicado no jornal oficial, mas disponível em
dgsi.pt;
- de 7 de Março de 2012, proferido no processo com o n.º 18/12, ainda não publicado no jornal oficial, mas disponível em
dgsi.pt.).
Mas, a referida omissão pode compreender-se em face do teor da decisão: a Juíza considerou que a oposição à execução fiscal não deveria ter ultrapassado a fase liminar, uma vez que, em face da petição inicial, resultava manifesta a improcedência dos fundamentos invocados. Ou seja, em face da decisão e dos respectivos fundamentos – ser manifesta a improcedência dos fundamentos de oposição invocados, que deveria, desde logo, ter determinado a rejeição liminar da oposição à execução fiscal – admitimos que a especificação dos factos imposta pelo art. 123.º, n.º 2, do CPPT não se mostra imprescindível no caso sub judice, não impedindo a tarefa que se nos apresenta, de sindicar a sentença recorrida.
- 2.2DE FACTO E DE DIREITO
- 2.2.1A QUESTÃO A APRECIAR E DECIDIR
A Oponente veio recorrer da sentença que lhe indeferiu a oposição em que pediu à Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu a extinção da execução com fundamento na falsidade do título executivo e na falta de notificação da liquidação dentro do prazo da caducidade.
Na sentença recorrida considerou-se, em síntese, que os referidos fundamentos eram manifestamente improcedentes, motivo por que a petição inicial deveria ter sido liminarmente rejeitada e, não o tendo sido, era naquela fase processual de julgar improcedente.
A Oponente não se conformou com o decidido e veio recorrer da sentença para este Supremo Tribunal Administrativo.
Lidas as alegações do recurso e respectivas conclusões, e tendo presente o conteúdo da sentença recorrida, impõe-se desde logo um reparo: a decisão teve como único fundamento a manifesta improcedência dos fundamentos invocados e não também o erro na forma do processo, como parece ter considerado a Recorrente, maxime nas conclusões A e E. Na verdade, apesar de na epígrafe da parte da sentença em que a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu apreciou os fundamentos invocados ter referido o erro na forma do processo – aí deixando escrito «erro na forma do processo/fundamentos manifestamente improcedentes» – é manifesto que tal referência é resultado de um lapso, uma vez que a nulidade decorrente do erro na forma do processo não foi questão abordada, nem faria sentido que o tivesse sido, uma vez que o pedido formulado na petição inicial foi o de fosse extinta a execução fiscal (O erro na forma do processo afere-se pelo ajustamento do meio processual ao pedido que se pretende fazer valer, pelo que, se o pedido formulado em juízo pelo executado é de que seja extinta a execução fiscal é adequado o meio processual de oposição à execução fiscal.). Aliás, apesar dessa referência isolada que no título foi feita ao erro na forma do processo, não mais ao longo de todo o discurso expendido na sentença ou na parte decisória encontramos qualquer alusão ao erro na forma do processo.
Por outro lado, sendo certo que na petição inicial a Oponente invocou dois fundamentos de oposição à execução fiscal – a falsidade do título executivo e a falta de notificação da liquidação dentro do prazo da caducidade – nas alegações de recurso e respectivas conclusões apenas põe em causa a sentença no que se refere ao primeiro daqueles fundamentos, pelo que, no que se refere ao segundo, a sentença transitou em julgado. Ora, como é sabido, as partes têm a liberdade de conformar os termos em que recorrem das decisões judiciais, delimitando o âmbito do recurso através das respectivas conclusões (cfr. art. 684.º, n.º 3, do CPC).
Assim, como deixámos dito em 1.8, a única questão de que ora cumpre ocuparmo-nos é a de saber se na sentença foi feito julgamento correcto na medida em que aí se considerou manifesta a impossibilidade de procedência da oposição com fundamento na invocada falsidade do título executivo.
2.2.2 DA FALSIDADE DO TÍTULO EXECUTIVO
2.2.2.1 A Oponente invocou a verificação do fundamento previsto na alínea
c) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, alegando, em síntese, que o título executivo enferma de falsidade uma vez que «os títulos executivos emanados da DGCI atestam como tendo sido objecto da sua percepção factos que na realidade não o foram», pois «[d]e parte alguma do processo administrativo é lícito retirar a conclusão de que a oponente introduziu no consumo bens sujeitos à incidência de IVA», sendo que o imposto em causa foi fixado com recurso a métodos indirectos e que «não há no processo administrativo qualquer evidência de que o vinho em causa tenha sido introduzido no consumo», «o que origina, ao menos, a dúvida fundada sobre se não se trata, conforme a oponente afirma, de vinho vendido em regime de suspensão fiscal».
A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu considerou que a falsidade alegada nunca se poderia subsumir ao fundamento previsto na alínea
c) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, por não se referir à falsidade que a lei prevê como fundamento de oposição à execução fiscal.
Isto, em síntese, porque a falsidade que pode servir de fundamento à oposição à execução fiscal é a que ocorre quando o título executivo revelar uma alteração na sua materialidade, discordante do original. E se é esta a única falsidade relevante como fundamento da oposição, está afastada a falsidade ideológica ou intelectual, porque é vedado, neste meio processual, pôr em causa se a dívida exequenda foi ou não legalmente liquidada.
Ora, no caso sub judice não se alega sequer que a certidão de dívida que constitui o título executivo sofra de alguma discordância entre os seus termos e o teor do acto administrativo subjacente. Na verdade, a Oponente, não alega qualquer viciação material ou ideológica do título, por modo a torná-lo desconforme com a substância do acto administrativo que esse título se destina a documentar para efeitos de execução fiscal. E de todo o modo, não é este “tipo de falsidade” que a lei prevê como fundamento de oposição à execução fiscal.
Insiste a Recorrente na tese que sustentou na petição inicial.
A questão, tal como conformada pela Recorrente, tem vindo a ser abordada inúmeras vezes por esta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, sendo que as mais recentes se referem a recursos interpostos pela ora Recorrente de sentenças proferidas noutros processos de oposição à execução fiscal e em que também suscitou a questão da falsidade do título executivo em termos idênticos (Referimo-nos aos processos com os n.ºs 1119/11 e 1058/11, proferidos, respectivamente, em 21 de Março de 2012 e 26 de Abril de 2012, ambos ainda não publicados no jornal oficial e apenas o primeiro já disponível em
dgsi.pt.).
Vamos, pois, seguir de perto a exposição feita nos acórdãos que decidiram os referidos recursos e que se inserem numa corrente jurisprudencial uniforme (São exemplos dessa jurisprudência, para além dos citados na nota anterior e entre muitos outros, os seguintes acórdãos desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
- de 13 de Janeiro de 2010, proferido no processo com o n.º 667/09, publicado no Apêndice ao Diário da República de 24 de Março de 2011 (dre.pt), págs. 2 a 4, também disponível em
dgsi.pt;
- de 7 de Julho de 2010, proferido no processo com o n.º 342/10, publicado no Apêndice ao Diário da República de 1 de Abril de 2011 (dre.pt), págs. 1172 a 1176, também disponível em
dgsi.pt;
- de 1 de Junho de 2011, proferido no processo com o n.º 162/11, publicado no Apêndice ao Diário da República de 6 de Janeiro de 2012 (dre.pt), págs. 890 a 896, também disponível em
dgsi.pt.).
2.2.2.2 Entre os fundamentos de oposição à execução fiscal enumerados no n.º 1 do art. 204.º do CPPT, consta, na alínea c), a «falsidade do título executivo, quando possa influir nos termos da execução».
«A falsidade do título executivo, que se refere nesta alínea c) como fundamento de oposição à execução, é, segundo o entendimento que vem sendo feito pela jurisprudência do STA, apenas a que resulta da desconformidade entre o título executivo e a base fáctico-documental cuja atestação nele se exprime, as divergências entre o teor do título e os conhecimentos ou outros instrumentos de cobrança que nele se referem lhe estarem subjacentes, por serem esses os factos em relação aos quais ele tem força probatória plena, por poderem ser apercebidos pela entidade emissora (arts. 371.º, n.º 1, e 372.º, n.ºs 1 e 2, do CC).
Estará, assim, fora do conceito de falsidade a eventual divergência entre o teor do título e factos que não são objecto da percepção da entidade emitente.
A divergência entre o conteúdo do título e os referidos instrumentos que são a sua base fáctica, para além dos casos em que a entidade emitente não relata fielmente os factos de que se apercebe, poderá resultar também da falta de genuinidade do título (falsidade material), designadamente por o título não ter sido emitido por quem nele é indicado como emitente, ou por ter ocorrido alteração do conteúdo de um título originariamente genuíno, por aditamento, supressão ou substituição do seu teor levada a cabo por quem não é o seu emitente» (JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., volume III, anotação 32 ao art. 204.º, págs. 482/483.).
Ou seja, a falsidade susceptível de constituir fundamento de oposição à execução fiscal consiste na desconformidade do conteúdo do título face à realidade certificada, não sendo falso o título que reflecte correctamente o suporte de onde foi extraído, ainda que o conteúdo desse suporte seja, porventura, inverídico. A falsidade do título executivo a que se refere o citado normativo legal, enquanto fundamento válido de oposição à execução fiscal, é tão só a falsidade material do próprio título, a sua eventual desconformidade com o original, e não a eventual falsidade intelectual ou ideológica porventura traduzida na atestada desconformidade entre a realidade e o teor do título executivo.
Este fundamento de oposição não deve, portanto, confundir-se com a inveracidade dos pressupostos de facto da liquidação.
Ora, no caso dos autos, o que a Recorrente vem dizer é que não existe dívida porque não existe prova de que tenha introduzido no consumo bem sujeitos à incidência de IVA. Matéria e factualidade que, todavia, têm a ver com a inexistência de facto tributário, ou seja, com a legalidade da liquidação que deu origem à dívida exequenda que, a verificar-se, deveria ser invocada em sede de impugnação judicial. Impugnação judicial que, aliás, a Oponente diz que deduziu contra as liquidações que deram origem às dívidas exequendas (cfr. item 27 da petição inicial).
A Recorrente, sob invocação da falsidade do título executivo, articula factos que consubstanciam apenas discordância na verificação dos pressupostos fácticos que originaram as liquidações de IVA cuja falta de pagamento voluntário resultou na emissão dos títulos em execução. Ora, apesar de a alínea
h) do n.º 1 do invocado art. 204.º do CPPT possibilitar que a legalidade em concreto da liquidação se aprecie também em sede de oposição, tal possibilidade está limitada aos casos em que «a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação», o que não é, manifestamente, o caso dos autos, em que a liquidação teve origem em acto tributário (cfr. art. 268.º, n.º 4, da Constituição da República e arts. 99.º e 124.º, n.º 1, do CPPT).
Assim, no caso nunca seria possível considerar demonstrada a falsidade do título executivo, nos termos em que a Recorrente a conformou.
Neste contexto, e porque a apreciação da divergência invocada tem a ver com a legalidade da liquidação da dívida exequenda, cuja apreciação nesta sede está excluída, bem andou a sentença recorrida ao concluir nesse sentido.
O recurso não pode, pois, ser provido, como decidiremos a final.
