0548/08 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatório - 1 – O Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais vem, ao abrigo dos artigos 152.º do CPTA e 27º b) do ETAF, interpor recurso para uniformização de jurisprudência do Acórdão deste Tribunal de 22 de Abril de 2009, proferido no recurso n.º 548/08, ao ter deliberado que a declaração da segurança social de inexistência de dívidas, não se encontra prevista no n.º 2 do art. 69.º do CIRC como elemento necessário ou conveniente para o perfeito conhecimento da operação de fusão e que, por isso, a sua falta não obsta ao decurso do prazo do deferimento tácito previsto no n.º 7 do mesmo artigo, invocando oposição do decidido com o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 05/07/2006 (proc. n.º 0142/06). Nas suas alegações, o recorrente formulou as seguintes conclusões: Entre os doutos Acórdãos em causa, o fundamento e o recorrido, existe oposição susceptível de servir de fundamento ao recurso vertente, uma vez que a questão referente ao início do prazo de 6 meses, constante do n.º 7 do art. 69.º do CIRC e a questão de saber quais são os elementos necessários ao perfeito conhecimento da operação visada, referidos no n.º 2 do mesmo artigo, foram decididas diferentemente no Acórdão recorrido e no Acórdão fundamento. Na verdade, o douto acórdão fundamento entendeu que a certidão de inexistência de dívidas à segurança social é um dos elementos necessários ou convenientes para o perfeito conhecimento da operação visada. Em virtude disso, considerou que o pedido de autorização de transmissibilidade de prejuízos fiscais não tinha sido instruído com todos os elementos necessários ou convenientes para o conhecimento da operação visada e, por isso, o prazo para o deferimento tácito não podia começar a correr enquanto não fosse junta certidão negativa de dívidas. Pelo contrário, o Acórdão recorrido considerou que a certidão de inexistência de dívidas à Segurança Social não é um dos elementos necessários ou convenientes para o perfeito conhecimento da operação visada, exigido pelo n.º 2 do art. 69º do CIRC. Em virtude disso, considerou que o pedido de autorização de transmissibilidade de prejuízos fiscais tinha sido instruído com todos os elementos necessários ou convenientes para o conhecimento da operação visada e, por isso, o prazo para o deferimento tácito começou a correr, não obstante não ter sido junta, pela ora recorrida, certidão negativa de dívidas. Encontra-se, pois, preenchido o condicionalismo previsto nos arts. 152º nº 1 do CPTA e 27º nº 1 al. b) do ETAF. Por outro lado, o presente conflito de jurisprudência deve ser resolvido de acordo com o deliberado no Acórdão fundamento, dado que o Acórdão recorrido ao ter considerado que a certidão da inexistência de dívidas à Segurança Social não é um elemento necessário ou conveniente para o perfeito conhecimento da operação visada e que o prazo para o deferimento tácito começa a correr não obstante não ter sido junta a referida certidão, fez uma incorrecta interpretação e aplicação do direito aos factos, tendo violado o disposto nos artigos n.ºs 2 e 7 do art. 69º do CIRC e o disposto no art. 11º-A do EBF, na redacção à data aplicável aos factos. Em primeiro lugar, o prazo para o deferimento tácito não pode começar a correr enquanto não estiverem reunidos os pressupostos procedimentais, cuja verificação é necessária para que se forme o referido deferimento tácito previsto no nº 7 do art. 69º do CIRC. E, em segundo lugar, sendo a transmissibilidade de prejuízos fiscais um benefício fiscal, ao mesmo não podia deixar de se aplicar o art. 11º-A do EBF, na redacção à data aplicável que prescrevia que: “Os benefícios fiscais dependentes de reconhecimento não poderão ser concedidos quando o sujeito passivo tenha deixado de efectuar o pagamento (…) das contribuições relativas ao sistema da segurança social.” Assim, sendo a inexistência de dívidas à Segurança Social, um pressuposto para o reconhecimento do benefício fiscal consubstanciado no pedido de transmissibilidade de prejuízos fiscais, é evidente que a AT não está na posse de todos os elementos necessários e convenientes para o conhecimento do pedido, sem que saiba que inexistem dívidas à Segurança Social. E sem estarem reunidos todos os pressupostos procedimentais (subjectivos e objectivos), não pode começar a contar o prazo para o deferimento tácito. Termos em que e, com o douto suprimento de V. Exas., deve decidir-se no sentido de que existe oposição de julgados, conhecer-se do objecto do presente recurso e resolver-se o presente conflito de jurisprudência no sentido do deliberado no Acórdão fundamento, uma vez que o Acórdão recorrido fez uma incorrecta apreciação e aplicação dos artigos 69º nº 2 e nº 7 e 11-º-A do EBF, aos factos. 2 – Não foram apresentadas contra-alegações. 3 – O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal pronunciou-se nos seguintes termos: 1. Aos recursos jurisdicionais interpostos em acções administrativas especiais é aplicável o regime previsto no CPTA e no ETAF 2002 (art. 279º nºs 1 al. a) e 2 CPPT; para maior desenvolvimento cf. Jorge Lopes de Sousa CPPT anotado e comentado 5ª edição 2007 volume II pp. 679/680). A intervenção do Ministério Público nos recursos jurisdicionais interpostos no âmbito do CPTA é subsequente à sua notificação (art. 146º nº 1 CPTA). 2. No caso “sub judicio” o Ministério Público não se pronuncia sobre o mérito do recurso porque a relação material controvertida não revela qualquer ameaça a direitos fundamentais dos cidadãos, lesão de interesses públicos especialmente relevantes ou de algum dos valores ou bens referidos no art. 9º nº 2 CPTA (art. 146º nº 1 CPTA 2º segmento) Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. - Fundamentação - 4 – Questões a decidir Importa averiguar previamente se, no caso dos autos, estão reunidos os requisitos de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência, previstos no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA). Concluindo-se no sentido da verificação daqueles requisitos, haverá então que conhecer do seu mérito. 5 – Matéria de facto No Acórdão recorrido deu-se como assente a seguinte matéria de facto: Em 31/1/2005, a A…, S.A., no âmbito de um processo de “fusão” com as suas participadas B…, S.A., e C…, Lda., requereu ao Ministro das Finanças a transmissibilidade dos prejuízos fiscais registados nas referidas sociedades incorporadas; Em 20 de Dezembro de 2004 foi concretizada a dissolução e liquidação das sociedades B…, S.A., sociedade anónima, com o capital social Euro 1.350.000 (um milhão e trezentos e cinquenta mil euros), pessoa colectiva número …, matriculada na Conservatória do Registo Comercial de Lisboa sob o n.º 3672; C…, Lda., sociedade por quotas, com sede na Rua …, Lisboa, com o capital social de Euro 100.000 (cem mil euros), pessoa colectiva número …, matriculada na Conservatória do registo Comercial de Lisboa, sob o n.º 9860; Verificou-se a transferência do conjunto do activo e do passivo que respectivamente integravam o património da B…e da C… (sociedades fundidas) para a esfera da entidade detentora da totalidade das partes representativas do capital social daquelas (a Autora); À data da transferência do património a A. possuía a totalidade do capital social das sociedades por si absorvidas. Os motivos subjacentes a estas operações prenderam-se, por um lado, com a constatação de que as sociedades fundidas se encontravam numa situação de perda de metade do capital social e, por outro lado, com a complementariedade da actividade por estas desenvolvida com a da sociedade sua detentora; Entendendo que se encontravam reunidos os pressupostos necessários, a demandante apresentou no dia 31 de Janeiro de 2005, dois requerimentos, para efeitos de aproveitamento dos prejuízos fiscais das sociedades supra referidas que foram por si incorporadas; Em resposta a tais requerimentos, foi a A. notificada no dia 23 de Maio de 2005, por intermédio do Ofício n.º 014478, do projecto de decisão de indeferimento do pedido de dedução de prejuízos fiscais; Por despacho de 30/9/2005, n.º 1116/2005-XVII, do Sr. Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, foi indeferido o pedido de transmissibilidade de prejuízos fiscais; Em 18/1/2006, a A…, S.A., interpôs a presente acção administrativa especial. Apreciando. 6.1 Dos requisitos de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência. O presente recurso, interposto ao abrigo dos artigos 152.º do CPTA e 27º b) do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) para uniformização de jurisprudência (cfr. o respectivo requerimento de interposição de recurso, a fls. 283 dos autos), é de admitir e processar como tal, não obstante versar sobre matéria tributária, pois que é interposto de decisão proferida em acção administrativa especial , regulada no Código de Processo dos Tribunais Administrativos, ex vi do artigo 97.º, n.º 2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) – cfr. o n.º 2 do artigo 279.º do CPPT e JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário: Anotado e Comentado , Volume II, 5.ª ed., Lisboa, áreas Editora, 2007, pp. 679 (nota 3 ao art. 279.º do CPPT ) e 747/748 (nota 43 ao art. 279.º do CPPT ). Impõe-se, pois, verificar se entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento, ambos proferidos por esta Secção do STA e já transitados em julgado ( artigo 152.º n.º 1, alínea b) do CPPT ), se verifica a alegada existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito , justificante do recurso para uniformização de jurisprudência (cfr. a parte final do n.º 1 do artigo 152.º do CPTA) pois que em causa está um recurso que tem objectivo único resolver a existência de um conflito de jurisprudência (assim, MÁRIO AROSO DE ALMEIDA/CARLOS ALBERTO FERNANDES CADILHA, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos , 2.ª ed., Coimbra, Almedina, 2007, p. 879 – nota 1 ao art. 152.º do CPTA). Alega o recorrente que e ntre os doutos Acórdãos em causa, o fundamento e o recorrido, existe oposição susceptível de servir de fundamento ao recurso vertente, uma vez que a questão referente ao início do prazo de 6 meses, constante do n.º 7 do art. 69.º do CIRC e a questão de saber quais são os elementos necessários ao perfeito conhecimento da operação visada, referidos no n.º 2 do mesmo artigo, foram decididas diferentemente no Acórdão recorrido e no Acórdão fundamento. Explicita o recorrente que o douto acórdão fundamento entendeu que a certidão de inexistência de dívidas à segurança social é um dos elementos necessários ou convenientes para o perfeito conhecimento da operação visada. Em virtude disso, considerou que o pedido de autorização de transmissibilidade de prejuízos fiscais não tinha sido instruído com todos os elementos necessários ou convenientes para o conhecimento da operação visada e, por isso, o prazo para o deferimento tácito não podia começar a correr enquanto não fosse junta certidão negativa de dívidas. Pelo contrário, o Acórdão recorrido considerou que a certidão de inexistência de dívidas à Segurança Social não é um dos elementos necessários ou convenientes para o perfeito conhecimento da operação visada, exigido pelo n.º 2 do art. 69º do CIRC, e, e m virtude disso, considerou que o pedido de autorização de transmissibilidade de prejuízos fiscais tinha sido instruído com todos os elementos necessários ou convenientes para o conhecimento da operação visada e, por isso, o prazo para o deferimento tácito começou a correr, não obstante não ter sido junta, pela ora recorrida, certidão negativa de dívidas. Entende, assim, que se encontra preenchido o condicionalismo previsto nos arts. 152º nº 1 do CPTA e 27º nº 1 al. b) do ETAF. Vejamos. Para apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento, entende a Jurisprudência deste Tribunal (cfr., entre outros, o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 25 de Março de 2009, rec. n.º 598/08 e o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Administrativo de 22 de Outubro de 2009, rec. n.º 557/08), com o apoio da doutrina (cfr. MÁRIO AROSO DE ALMEIDA/ CARLOS ALBERTO FERNANDES CADILHA, op. cit, p. 883/884), que devem seguir-se os critérios jurisprudenciais firmados na vigência da legislação anterior (ETAF/1984 e LPTA), sendo, pois, exigível para a verificação de contradição relevante que se trate do mesmo fundamento de direito, que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica e se tenha perfilhado solução oposta nos dois arestos, o que naturalmente supõe a identidade de situações de facto, já que sem ela não tem sentido a discussão dos referidos pressupostos. Sendo que a oposição deverá decorrer de decisões expressas, que não apenas implícitas. Cfr. Mário Aroso e Carlos Cadilha, Comentário ao CPTA, 2.ª edição, pp. 765/6. (cfr. Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 25 de Março de 2009, rec. n.º 598/08). Haverá, então, entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento identidade de pressupostos de facto, justificante da requerida uniformização de jurisprudência em face da diversidade de decisões adoptadas? Não há entre os dois Acórdãos plena identidade de pressupostos de facto, pois que enquanto no Acórdão fundamento constava do probatório fixado que, no âmbito do procedimento de autorização para dedução de prejuízos fiscais das sociedades fundidas, a Impugnante foi notificada do ofício nº 32724, de 1 de Outubro de 2003, da Direcção de Serviços de IRC, mediante o qual lhe foi solicitada informação sobre “a possível existência de dívidas à Segurança Social (…) sendo o pedido justificado pela necessidade de “dar cumprimento” ao disposto no artigo 11-A do Estatuto dos Benefícios Fiscais (cfr. o seu n.º 2) e bem assim que em 10 de Outubro de 2003, a Impugnante entregou, junto da Direcção de Serviços de IRC, uma declaração autenticada emitida pela Segurança Social, confirmando a regularidade da sua situação contributiva perante aquela entidade (cfr. o n.º 3 do probatório fixado no Acórdão fundamento), o mesmo se não verificou no quadro factual que está na génese do Acórdão recorrido, sendo precisamente essa ausência de notificação uma das razões apontadas na fundamentação do Acórdão para a decisão tomada (cfr. fls. 255 dos autos). Não obstante a apontada diversidade de situações de facto, entende-se que esta não é suficiente para afastar a existência contradição sobre a mesma questão fundamental de direito, pois que a “hipótese normativa” é, num e noutro caso, a mesma, sendo esta a relevante para efeitos de oposição. Ora, relativamente à questão decidenda em análise - a de saber se se formou deferimento tácito do pedido de transmissibilidade de prejuízos fiscais nos termos do n.º 7 do artigo 69.º do Código do IRC -, não apenas são opostas as decisões expressas no Acórdão fundamento e no recorrido, como tal diversidade de soluções decorre de se ter entendido, no Acórdão fundamento, que a declaração de inexistência de dívidas à segurança social integra os elementos a que se refere o n.º 2 do artigo 69.º do Código do IRC, para que, nos termos do n.º 7 do mesmo artigo, possa haver deferimento tácito do pedido e, no Acórdão recorrido, que tal declaração, pese embora possa ser requisito para o deferimento expresso do pedido, não é exigido pelo n.º 2 do artigo 69.º do Código do IRC, sendo que é apenas do acompanhamento do requerimento por estes elementos referidos no n.º 2 e não quaisquer outros eventualmente necessários ou convenientes para apreciação do pedido que o n.º 7 do art. 69º fazia depender a formação de deferimento tácito (cfr. o Acórdão recorrido, a fls. 255 dos autos). Julga-se, pois, verificada a existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito , requisito do recurso para uniformização de jurisprudência previsto no artigo 152.º do CPTA. 6.2 Da uniformização de jurisprudência requerida Pretende o recorrente que seja uniformizada jurisprudência no sentido propugnado pelo Acórdão fundamento, pois, alegadamente, o Acórdão recorrido ao ter considerado que a certidão da inexistência de dívidas à Segurança Social não é um elemento necessário ou conveniente para o perfeito conhecimento da operação visada e que o prazo para o deferimento tácito começa a correr não obstante não ter sido junta a referida certidão, fez uma incorrecta interpretação e aplicação do direito aos factos, tendo violado o disposto nos artigos n.ºs 2 e 7 do art. 69º do CIRC e o disposto no art. 11º-A do EBF, na redacção à data aplicável aos factos. Entendemos, contudo, que não poderá uniformizar-se jurisprudência no sentido requerido, pois que, nos termos do n.º 7 do artigo 69.º do Código do IRC, o início do prazo de deferimento tácito do pedido estava apenas dependente da entrega dos elementos referidos no seu n.º 2, entre os quais não se incluíam os necessários para averiguar da existência de dívidas à segurança social, mas apenas os “necessários ou convenientes para o perfeito conhecimento da operação visada”, entendendo-se como tal os que se relacionam com a “demonstração de que a fusão é relacionada por razões económicas válidas, tais como a reestruturação ou racionalização das actividades das sociedades intervenientes, e se insere numa estratégia da redimensionamento e desenvolvimento empresarial de médio ou longo prazo, com efeitos positivos na estrutura produtiva”, entre os quais não se vê que caiba, por indicação expressa ou implícita, a declaração de inexistência de dívidas à segurança social. Tal exigência, a decorrer da lei, decorreria não do artigo 69.º do Código do IRC, que a tal declaração de inexistência de dívidas se não refere, mas do artigo 11.º-A do Estatuto dos Benefícios Fiscais, ao tempo vigente, que a ela aludia expressamente. Isso mesmo foi, aliás, assumido no Acórdão fundamento, que expressamente qualificou o regime especial de transmissibilidade dos prejuízos fiscais previsto no artigo 69.º do Código do IRC como tendo natureza de “benefício fiscal”, por isso sujeito aos requisitos gerais daqueles, posição que é agora reiterada pelo recorrente, não obstante as consistentes dúvidas sobre a adequação daquela qualificação ao regime em causa expressas não apenas pela doutrina (Cfr. MANUEL ANSELMO TORRES, «A Portabilidade dos Prejuízos Fiscais», in J.L. Saldanha Sanches e Outros, Reestruturação de Empresas e Limites do Planeamento Fiscal , Coimbra, Coimbra Editora, 2009, pp. 114/115) mas inclusive no Relatório do Grupo de Trabalho criado por Despacho de 1 de Maio de 2005 do Ministro do Estado e das Finanças para a Reavaliação dos Benefícios Fiscais (cfr., Reavaliação dos Benefícios Fiscais: Relatório do Grupo de Trabalho criado por Despacho de 1 de Maio de 2005 do Ministro do Estado e das Finanças, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, n.º 198, Lisboa, 2005, pp. 95, 118, 173/174 e 188/196) . Ora, o artigo 11.º-A do Estatuto dos Benefícios Fiscais não foi fundamento normativo convocado no Acórdão recorrido e não tinha, aliás, de o ser, pois que nos termos do n.º 7 do artigo 69.º do Código do IRC apenas os requisitos do n.º 2 do mesmo artigo, e não outros, tinham de ser entregues com o requerimento referido no n.º 1, para que começasse a correr o prazo de deferimento tácito. Observe-se, aliás, que a norma do n.º 7 do artigo 69.º do Código do IRC era já mais exigente quanto aos requisitos do deferimento tácito do que o regime geral estabelecido no artigo 108.º do Código de Procedimento Administrativo, que faz depender o início da contagem do prazo de deferimento tácito tão só da “formulação do pedido ou da apresentação do processo” (cfr. o seu n.º 2), independentemente deste estar devidamente instruído, relevando a deficiente instrução, quando verificada, apenas para efeitos de suspensão do decurso do prazo, se o requerente for notificado para suprir as deficiências e enquanto o não fizer, pois que aí o procedimento fica parado “por motivo imputável ao particular “(cfr. o n.º 4 do artigo 108.º do Código de Procedimento Administrativo). Pelo exposto, há-de concluir-se que o decidido no Acórdão recorrido não merece censura, sendo, por consequência, de indeferir o pedido de uniformização de jurisprudência no sentido requerido pelo recorrente. - Decisão - 7 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso, confirmando o Acórdão recorrido. Custas pelo recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/8. Lisboa, 20 de Janeiro de 2010. – Isabel Cristina Mota Marques da Silva (relatora) – Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa – António Francisco de Almeida Calhau – João António Valente Torrão – Joaquim Casimiro Gonçalves – António José Martins Miranda de Pacheco – Domingos Brandão de Pinho (vencido, nos termos do acórdão Fundamento) – Dulce Manuel da Conceição Neto – Francisco António Vasconcelos Pimenta do Vale (vencido, nos termos do acórdão fundamento, que subscrevi).