Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1 – A…, SA, melhor identificada nos autos, deduziu, no então Tribunal Tributário de 1ª Instância do Porto, impugnação judicial contra o acto de liquidação de IRC, relativo ao exercício de 1990, no valor global de 76.473.249$00.
O já Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, por sentença datada de 28/5/04, julgou procedente a impugnação judicial e, em consequência, anulou aquele acto tributário (fls. 208 e segs.).
Inconformada, a Fazenda Pública interpôs recurso dessa sentença para o Tribunal Central Administrativo Norte que, por acórdão datado de 18/5/06, concedeu provimento ao recurso, revogando a decisão recorrida na parte em que julgou a impugnação procedente com fundamento na caducidade do direito à liquidação e, em substituição do tribunal de 1ª instância, improcedente a impugnação, excepto na parte referente aos juros compensatórios, a qual anulou por falta de fundamentação (fls. 269 e segs.).
Este aresto foi, posteriormente, rectificado por acórdão de 29/6/06 (fls. 295 e segs.).
Deste acórdão, a impugnante interpôs recurso para o Pleno desta Secção do Contencioso Tributário, invocando como fundamento do mesmo oposição entre esse acórdão e os acórdãos datados de 9/2/06, prolatado pelo TCAN, in rec. nº 145/03 e de 5/7/00, prolatado pela Secção do Contencioso Tributário do STA, in rec. nº 24.803 (fls. 306).
Admitido o recurso, a recorrente apresentou, nos termos do disposto no artº 284º, nº 3 do CPPT, alegação tendente a demonstrar a alegada oposição de acórdãos.
Por despacho do Exmº Relator do Tribunal Central Administrativo Norte considerou-se existir a invocada oposição de acórdãos e ordenada a notificação das partes para alegações nos termos do artº 284º, nº 5 do CPPT.
A recorrente apresentou alegações com as seguintes conclusões:
118. A dívida decorrente da liquidação impugnada já prescreveu, com a consequente inutilidade superveniente da lide (artigos 7° n° 7 do CIRC, 27° do CPCI, 2° no 1 do DL 154/91, de 23/4, 34° n° 1 do CPT, 297° n° 1 do CC e 287° e) do CPC).
Sem prescindir,
- 119.O douto Acórdão recorrido violou o artigo 753° n° 1 do CPC.
- 120.No caso, a faculdade de substituição do Tribunal recorrido, deveria, outrossim, ter operado ao abrigo do artigo 715° n° 2 do CPC.
- 121.E as partes deveriam ter sido previamente ouvidas pelo prazo de 10 dias, conforme prescrito no artigo 715° n° 3 do CC.
Por outro lado,
- 122.Ao contrário do douto Acórdão recorrido, a correcção de Esc. 4.247.683$00, relativa a CFI, não está devidamente fundamentada.
- 123.Pois a AF não explicitou, oportunamente (antes da liquidação ou juntamente com a liquidação), os cálculos e a forma como corrigiu os valores de “investimento relevante” (para efeitos de CFI) declarados nos exercícios de 1986, 1987 e 1988.
- 124.Ao contrário do que pressupõe o douto Acórdão, os “valores corrigidos” pela AF, constantes do mapa de fls. 37, não resultam da contabilidade do contribuinte.
- 125.Nem coincidem com os declarados pela Recorrente, a título de CFI, nos anos de 1986 a 1989, esses sim, resultantes da sua contabilidade.
- 126.Por outro lado, esta correcção não contém qualquer fundamentação de Direito, anterior ou contemporânea à correcção; não assenta numa única disposição ou princípio legal.
- 127.Por conseguinte, ao entender que esta correcção estava devidamente fundamentada, o douto Acórdão recorrido violou os artigos 19° b), 21° e 82° do CPT, e 268° n° 3 da CRP (cfr. tb. o artigo 125° n° 2 do CPA).
Mais,
- 128.O douto Acórdão recorrido entendeu que cumpria ao contribuinte o ónus da prova de que o saldo de CFI, dedutível em 1990, ainda não se havia esgotado.
- 129.Teria o contribuinte, por isso, de fazer prova de factos documentados ocorridos em 1986, 1987, 1988, 1989 e 1990.
- 130.Ora, o douto Acórdão recorrido violou os artigos 134° do CCI, 98° nº 5 do CIRC e 40º do Comercial, segundo os quais os livros de contabilidade, registos contabilísticos e documentos de suporte devem ser conservados durante o prazo de apenas 5 e 10 anos, respectivamente.
- 131.Quanto aos anos de 1986, 1987 e 1988, por estar ainda em vigor o CCI, o prazo de conservação documental era de apenas 5 anos.
- 132.Que passou a ser de 10 anos, a partir de 01.01.1989, com a reforma fiscal então operada.
- 133.Seja como for, à data em que foi apresentada a Impugnação, 18.12.2001, há muito que haviam decorrido estes prazos de conservação e arquivo documental.
- 134.E a Impugnação só foi apresentada em 18.12.2001 porque a AF demorou cerca de 5 anos a apreciar a reclamação.
Acresce que,
- 135.Ao contrário do que pressupõe o douto Acórdão recorrido, não ficou provado em que data a Recorrida foi notificada do acto de liquidação.
- 136.E nada ficou provado quando ao momento em que o quadro de recolha e o mapa de apuramento modelo DC-22 foi notificado ao contribuinte.
- 137.Assim, contrariamente ao decidido, parece-nos que a matéria de facto provada é insuficiente para permitir a conclusão de que a Recorrente foi notificada da liquidação dentro do prazo de caducidade referido no artigo 33° nº 1 do CPT.
- 138.Disposição esta, assim, erradamente interpretada e aplicada.
- 139.O facto da Recorrente não ter requerido a notificação da fundamentação não “sana” a invalidade da notificação e, consequentemente, e ineficácia e caducidade da liquidação, se entretanto tiver decorrido o respectivo prazo.
A Fazenda Pública contra-alegou nos termos que constam de fls. 368 e seguintes, que se dão aqui por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais, para concluir do seguinte modo:
- 1.A prescrição do imposto impugnado não pode ser conhecida em sede do presente recurso uma vez que a matéria fáctica assente não inclui os elementos fácticos relevantes para contagem do prazo prescricional.
- 2.Não ocorre uma efectiva oposição entre acórdão recorrido e os acórdãos – fundamento quanto à aplicação do art. 753.º 1 do C.P.C. e à falta de fundamentação de direito da correcção relativa ao C.F.I.
- 3.Todas as demais questões suscitadas nas alegações - falta de explicitação dos cálculos relevantes para efeito da correcção ao CFI, errada distribuição do ónus da prova, insuficiente fixação da matéria de facto respeitante à caducidade da liquidação - não resultam de uma prévia e reconhecida oposição de julgados.
- 4.A tempestividade da notificação da liquidação do imposto impugnado nunca esteve em causa nos autos, mas apenas e tão só a sua validade.
- 5.De qualquer forma, os factos constantes das alíneas a) e b) do probatório são suficientes para concluir que a sobredita notificação foi feita no prazo previsto no art. 33.° do C.P.T.
O Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser julgado findo o recurso, uma vez que entre o acórdão recorrido e os dois acórdãos fundamento “não existe entre eles divergência e incompatibilidade que justifiquem e sirvam de fundamento ao recurso”.
Desta questão prévia foram notificadas as partes (cfr. artº 704º do CPC), tendo respondido, apenas, a recorrente nos termos que constam de fls. 413 e seguintes, que aqui se dão por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
2 – O aresto recorrido fixou a seguinte matéria de facto:
- a)Em 1995-08-30 a Administração Fiscal procedeu à liquidação à impugnante do IRC referente a 1990 no valor a pagar de Esc. 76.473.249$00, cuja data limite de pagamento ocorreu em 1995-11-22, remetendo à impugnante para notificação a nota de cobrança n° …, cuja cópia consta de fls. 18 e aqui damos por integralmente reproduzida para todos os efeitos legais.
- b)Daquela nota de cobrança consta: «Fica V. Ex.ª notificado para, no prazo de 30 dias, a contar do 3° dia posterior ao do registo, efectuar o pagamento, mediante apresentação da nota de cobrança que se junta, da importância de 76.473.249$00, proveniente de liquidação adicional de IRC, relativa ao exercício de 1990, efectuada nos termos do artigo 77° do CIRC, conforme demonstração em anexo. Não sendo pago o imposto no prazo acima referido haverá lugar a procedimento executivo. Mais fica avisado que poderá, querendo, reclamar ou impugnar nos termos do artigo 111° do CIRC - cfr. fls. 18.
- c)Em 1994-09-29 a Administração Fiscal preencheu relativamente a B…, SA, o quadro de recolha e o mapa de apuramento modelo DC - 22 cujas cópias constam de folhas 20 a 37 e aqui se dão por integralmente reproduzidas para todos os efeitos legais.
- d)Em 1996-02-19 a impugnante deduziu reclamação graciosa contra aquela liquidação - cfr. fls. 39 a 45.
- e)Por ofício datado de 2001-09-03 foi a impugnante notificada para exercer o direito de audição nos termos que constam das cópias juntas a folhas 47 a 50 e aqui se dão por integralmente reproduzidas para todos os efeitos legais.
- f)A impugnante reclamou daquela notificação nos termos que constam de folhas 52.
- g)Por ofício datado de 2001-09-25 foi a impugnante notificada para exercer o direito de audição nos termos que constam das cópias juntas a folhas 54 a 71 e aqui se dão por integralmente reproduzidas para todos os efeitos legais.
- h)Por ofício datado de 2001-11-29 foi a impugnante notificada do deferimento parcial da reclamação graciosa deduzida nos termos que constam das cópias juntas a folhas 73 a 75 e aqui se dão por integralmente reproduzidas para todos os efeitos legais.
- i)Para cobrança da liquidação referida em a) foi instaurado o processo de execução fiscal que corre seus termos sob o n° … no âmbito do qual a impugnante prestou garantia no valor de Esc. 117.580.805$00 o que fez nos termos que constam de folhas 83 em 1996-07-30 - cfr. fls. 79, 80 e 83.
- j)A impugnação foi deduzida em 2001-12-18 - cfr. fls. 2.
3 – Em primeiro lugar, há que apreciar a questão suscitada pelo Exmº Procurador-Geral Adjunto no seu douto parecer.
Como vimos, alega aquele Ilustre Magistrado que o presente recurso deve ser julgado findo, uma vez que entre o acórdão recorrido e os dois acórdãos fundamento “não existe entre eles divergência e incompatibilidade que justifiquem e sirvam de fundamento ao recurso”.
Não obstante o Relator do acórdão recorrido ter proferido despacho em que a reconhece, importa reapreciar se se verifica a alegada oposição de acórdãos, já que tal decisão, como vem sendo jurisprudência pacífica e reiterada deste STA, não só não faz caso julgado, como não impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar (cfr. art. 687º, nº 4 do CPC).
Como é sabido, para se poder falar em oposição de julgados legitimadora de recurso para o Pleno da Secção, nos termos do disposto no artº 30º, al. b´) do ETAF, na anterior redacção e 284º do CPPT, aqui aplicável ex vi do disposto no artº 12º da Lei nº 15/01 de 5/6, necessário se torna que os acórdãos considerados em oposição hajam decidido sobre a mesma questão fundamental de direito, aplicando os mesmos preceitos legais de forma diversa a idênticas situações de facto.
Vejamos, então, se se verificam os referidos requisitos.
Desde logo, é de salientar que os acórdãos tidos por fundamento já transitaram em julgado (vide fls. 385 e 477, respectivamente).
Posto isto, importa referir que, no que concerne à questão da decisão sobre o mérito da impugnação, ao abrigo do disposto no artº 753º, nº 1 do CPC, os arestos em confronto não divergem, já que em ambos se decidiu no mesmo sentido.
Com efeito e da análise da sentença proferida pelo tribunal de 1ª instância, resulta que este não decidiu sobre o mérito da causa, uma vez que julgou verificada a caducidade do direito à liquidação, ficando, necessariamente, “prejudicada a apreciação das restantes questões suscitadas quanto à legalidade da liquidação”.
No acórdão recorrido, partindo do pressuposto de que aquele tribunal não havia decidido do mérito da causa e tendo concluído que o direito à liquidação ainda não havia caducado, apreciou-se e decidiu-se, nos termos do disposto no artº 753º, nº 1 do CPC, as restantes questões relativas à legalidade da liquidação e que tinham ficado prejudicadas.
Por sua vez no acórdão fundamento decidiu-se que numa “situação em que o tribunal de 1ª instância proferiu uma decisão final em que se absteve de conhecer do mérito da causa e, em recurso para o Tribunal Central Administrativo, este entendeu que o motivo invocado para tal abstenção não procede e não existe qualquer outro motivo que obste ao conhecimento do mérito da causa é enquadrável no n.º 1 do art. 753.º do C.P.C. e não no n.º 2 do art. 715.º do mesmo diploma”.
Sendo assim e nesta parte, não se verifica a alegada oposição entre os arestos em confronto.
4 - Quanto à segunda questão - falta de fundamentação da decisão da Administração Fiscal por não explicitar os cálculos que sustentam as correcções efectuadas ao investimento declarado pelo contribuinte e por indicação das normas de direito relevantes -, também não existe divergência quanto ao fundamento de direito - dever de fundamentação do acto tributário.
No aresto recorrido sustenta-se que “como é sabido, a fundamentação do acto administrativo (no qual se inclui o acto tributário) tem como um dos objectivos o de dar a conhecer ao interessado as razões de facto e de direito pelas quais a Administração decidiu em certo sentido e não noutro, dando-lhe assim a possibilidade de conformação com o acto ou de o atacar graciosa ou contenciosamente”.
E, de modo semelhante, se escreve no acórdão fundamento que “o dever de fundamentação visa responder às necessidades de esclarecimento dos administrados, informando-os do itinerário cognoscitivo e valorativo do autor do acto, por forma a permitir-lhes conhecer as razões, de facto e de direito, que determinaram a sua prática e os motivos por que se decidiu num sentido e não noutro”.
Não há, assim, qualquer discrepância quanto à forma como elencaram o dever de fundamentação.
O que existe é uma aplicação diversamente fundamentada face à diversidade de situações fácticas presentes.
Assim e sobre a questão em apreço, afirma-se o seguinte no acórdão recorrido: “No mapa de fls. 37 indicam-se os valores corrigidos pela Administração Tributária donde resulta que em 1989 o CFI estava já esgotado não podendo, por isso, transitar para o exercício de 1990 o valor de…declarado pela impugnante.
Desta fundamentação resulta claramente o seguinte:
- a)Que a correcção resulta do facto de o CFI de que a impugnante beneficiava se ter esgotado em 1989, pelo que não poderia ser deduzido à colecta de 1990.
- b)Que a Administração Tributária chegou à referida conclusão em face de valores obtidos através dos exercícios de 1986 a 1989”.
E mais adiante refere-se que “tais valores resultam da contabilidade da recorrente em aplicação dos diplomas legais que concedem benefício fiscal” (fls. 276).
Termina, afirmando que, “salvo o devido respeito, estamos perante uma fundamentação clara e facilmente compreensível em face do regime legal do CFI, de que a impugnante beneficiava e tinha conhecimento, pelo que não ocorre o citado vício de forma por falta de fundamentação”.
No acórdão fundamento proferido no recurso nº 145/03 e a propósito da não aceitação pela Administração Tributária do benefício da dedução consagrado no artº 44º do CCI e que a então impugnante declarara para efeitos de IRC do ano de 1990, refere-se o seguinte:
“Sabido que esse art. 44º do CCI dispunha, na parte que ora interessa, que…tornava-se necessário, desde logo, que a AT explicasse porque afirma que “o sujeito passivo não constituiu, na altura própria, o direito à dedução, esclarecendo qual era a altura que considerava como própria para o efeito, ou qual era a altura em que se constituíra o direito à dedução, posto que…a lei não fala sequer em “constituição do direito à dedução” ou altura da constituição desse direito, ficando-se, assim, por saber a que momento ou “altura própria” se está a referir a AT, tanto mais que a lei permite que em determinados casos a dedução possa ser feita posteriormente ao ano seguinte ao da conclusão do investimento.
Tal como salienta a impugnante, essa fundamentação não permite saber em que termos o benefício do direito à dedução não se constituiu; em que termos o não exercício da dedução no ano de 1989 determinou a preclusão do direito à dedução nos anos seguintes; e em que termos tais conclusões poderão ser retiradas dos normativos invocados na fundamentação.
Em suma, a falta de enunciação desses elementos impede que se conheçam verdadeiramente as razões factuais que motivaram a AT, isto é, que a levaram a desconsiderar a dedução efectuada pela impugnante e que estão na base da correcção que subjaz à liquidação impugnada”.
Ora, do cotejo dos dois acórdãos, constata-se, assim, que quanto à questão da fundamentação da liquidação de IRC, os arestos em confronto têm subjacentes situações fácticas substancialmente diferentes, pelo que os juízos diferentes sobre a suficiência da fundamentação das liquidações que neles foram apreciadas não implica oposição de julgados.
Assim sendo e também quanto a esta questão, não ocorre a oposição de julgados necessária para o prosseguimento do recurso previsto no artº 284º do CPPT.
5 – Por último e como vimos, o presente recurso funda-se em oposição de julgados.
“Nele não se cuida senão de apreciar a bondade da solução encontrada pelo recorrido, posto em contraponto com o fundamento.
Imprescindível é, pois, que ocorra a apontada oposição.
Na falta dela, nada se pode apreciar. O poder jurisdicional do tribunal de recurso, quando não haja oposição, esgota-se com a afirmação da respectiva falta.
Ora, a recorrente quer que este Tribunal conheça, no âmbito deste recurso, a questão da extinção, pela prescrição, da obrigação exequenda.
Independentemente de saber se, caso se constatasse a alegada oposição entre os dois acórdãos em confronto, poderia o tribunal apreciar a prescrição, o facto é que, na falta de oposição, o não pode fazer” (Acórdão do Pleno desta Secção do STA de 8/11/06, in rec. nº 1.177/04).
6 – Nestes termos, acorda-se em julgar findo o presente recurso.
Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justiça em € 200 e a procuradoria em 50%.
Lisboa, 22 de Outubro de 2008. – Francisco António Vasconcelos Pimenta do Vale (relator) – Jorge Lino Ribeiro Alves de Sousa – António Francisco de Almeida Calhau – António José Martins Miranda de Pacheco – Lúcio Alberto de Assunção Barbosa – Domingos Brandão de Pinho – Jorge Manuel Lopes de Sousa.
