0288/11 - Supremo Tribunal Administrativo

Verificando-se a caducidade da isenção de sisa prevista no artigo 16.º 1.º do Código do Imposto Municipal de Sisa e Imposto sobre Sucessões e Doações (CIMSISD), o respectivo imposto deve ser liquidado pela taxa que vigorava à data da transmissão (artigo 45.º do CIMSISD).

- Relatório - Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 – A…, S.A., com os sinais dos autos, recorre para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, de 3 de Agosto de 2010, que julgou improcedente a impugnação deduzida contra acto de liquidação de SISA, na importância de € 9.099,38, apresentando as seguintes conclusões: I – A recorrente adquiriu por escritura pública de 12.10.2000, lavrada no 7.º Cartório Notarial do Porto, o imóvel a que corresponde o artigo urbano 3381 da freguesia de Leça do Bailio, que se encontra descrito na Conservatória do Registo Predial de Matosinhos, sob o n.º 00547 – Leça do Bailio. II – A aquisição ficou isenta do pagamento de Sisa, nos termos do n.º 3 do art. 11.º e 13.º A do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto Sobre as Sucessões e Doações, em virtude da recorrente se encontrar colectada para a actividade de compra e venda de bens imóveis, exercendo habitualmente essa actividade. III – O imóvel foi vendido por ESC 18.000.000$00, o equivalente a € 89.783,62, não tendo a recorrente alienado o imóvel em questão nos três anos seguintes à sua aquisição, o que motivou a que o imposto de Sisa fosse exigido. IV – Por carta enviada em 12.02.2004, ofício 01344, o Serviço de Finanças de Matosinhos – 2ª, notificou a recorrente, para efectuar o pagamento da Sisa na importância de € 8.978,36, acrescido de juros compensatórios liquidados desde 13.10.2003. V – Entende a recorrente que tendo a liquidação do Imposto sido efectuada em 12.02.2004 (data da notificação), já na vigência do IMT, a taxa a aplicar seria 6,5% sobre o preço declarado na escritura, nunca o de 10%, relativo à taxa de Sisa. VI – A recorrente deve pagar não a importância de €8.978,36, a título de Sisa, mas o valor de €5.835,98, a título do IMT, decorrente da aplicação da taxa de 6,5% ao valor da transacção operada (€89.783,62). VII – O momento decisivo para a determinação do imposto aplicável é o da liquidação do imposto e não o da transmissão, pois, caso a transmissão do imóvel se tivesse concretizado, o imposto não seria devido, daí que que o momento que determina o imposto e a taxa a aplicar é o da liquidação, e essa, ocorreu já no domínio do IMT. VIII – Conforme resulta do disposto nos artigos 11º, 3º, e 16.º, 1.º, do CIMSISD, a “isenção” de sisa na compra para revenda traduz, verdadeiramente, uma situação de “não sujeição” a imposto aquando dessa compra, e não um “benefício fiscal”. IX – O sujeito passivo não paga Sisa no momento da aquisição do bem por este não se lhe destinar. Ele adquiriu para o revender. O preço que paga vai ser compensado a curto ou médio prazo com o prelo que vai receber. Se assim não fosse, ele não adquiria o bem. O bem não é contabilizado no imobilizado mas nas mercadorias para venda (cfr. Prof. Diogo Leite de Campos, “Aplicação no tempo da nova taxa da Sisa/IMT”, in Boletim da Ordem dos Advogados n.º 28, pags. 60 e 6). X – Nos termos dos artigos 2° nº 1 e 3° nº 1 e 2 do EBF, não são benefícios fiscais as situações de não sujeição tributária, ou seja, as medidas fiscais de carácter normativo que estabeleçam delimitações negativas de incidência; apenas são benefícios fiscais as “isenções” instituídas para tutela de interesses públicos extra-fiscais relevantes que sejam superiores aos da própria tributação que impedem. XI – Se a revenda não se efectuar nesse prazo de 3 anos, nasce ao fim desse período de tempo, a obrigação de liquidação de Sisa e por se tratar de um caso de caducidade da isenção, e subsequente nascimento da obrigação de liquidação de Sisa - mandam os artigos 91° e 115°, 5°, do CIMSISSD, que seja solicitada a liquidação e efectuado o pagamento da Sisa no prazo de 30 dias contados do dia em se perfazem aqueles 3 anos (sem que revenda). XII – E também por isso é que apenas são devidos juros compensatórios se, e na medida em que, a liquidação do Sisa se efectuar depois desse prazo de 30 dias (cfr. artigos 113° do CIMSISSD e 35° da LGT ). XIII – O artigo 92° do CIMSISSD estabelece que só poderá ser liquidado imposto nos 10 anos seguintes à transmissão ou à data em que a “isenção” ficou sem efeito e se é assim, é porque o facto tributário, no caso, ocorre precisamente na data em que a “isenção” ficou sem efeito, ou seja, na data em que se perfizeram 3 anos (sem revenda). XIV – O facto tributário que origina a liquidação de Sisa, no caso concreto, é o decurso dos 3 anos sem revenda, que se verificou após a entrada em vigor da nova redacção da al. c) do n.º 1 do artigo 33.º do CIMSISD, logo, o facto tributário em causa deveria ter sido tributado à taxa de 6,5%, e não à taxa de 10% (Cfr. artigo 12.º n.º 1 da LGT ) XV – A douta Sentença, salvo o devido respeito, ora omitiu, ora interpretou e aplicou indevidamente o disposto nos preceitos legais citados nas conclusões anteriores, pelo que deverá ser substituída por Douto Acórdão que reconheça que a recorrente deve pagar o valor de € 5.835,94, a título do IMT, decorrente da aplicação da taxa de 6,5% ao valor da transacção operada (€ 89.783,62) e não a importância de € 8.978,36, a título de Sisa, decorrente da aplicação da taxa de 10% sobre o valor da venda. Nestes termos e nos mais de Direito doutamente supridos por Vossas Excelências, deverá a douta Sentença recorrida, ser substituída por douto Acórdão que a revogue e, em consequência determine que a Recorrente deve pagar o valor de € 5.835,94, a título do IMT, decorrente da aplicação da taxa de 6.5% ao valor da transacção operada (€ 89.783,62) Dessa forma e como sempre, será feita INTEIRA E SÃ JUSTIÇA 2 - Não foram apresentadas contra-alegações. 3 - O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu parecer nos seguintes termos: Objecto do recurso: sentença declaratória da improcedência da impugnação judicial deduzida contra liquidação de Sisa no montante de € 9 099,38 FUNDAMENTAÇÃO 1. Enquanto benefício fiscal a isenção é uma medida de carácter excepcional instituída para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes, superiores aos da própria tributação que impedem (art. 2º nºs 1 e 2 EBF) No caso concreto a caducidade da isenção opera por verificação da condição resolutiva da concessão do benefício: inexistência de revenda no prazo de 3 anos iniciado com a aquisição para revenda (art. 16.º n.º 1 CIMSISD redacção do art. 1.º DL nº 91/89 , 27 Março) A incidência da sisa regula-se pela legislação em vigor ao tempo do facto tributário da transmissão (art. 10º CIMSISD). A sisa será liquidada pela taxa de 10% em vigor ao tempo da transmissão dos bens (art. 45.º do CIMSISD); e não pela taxa de 6,5% em vigor na data da caducidade da isenção, por via do decurso do prazo de 3 anos ( art. 33.º , n.º 1 al. c) CIMSISD redacção da Lei n.º 14/2003 , 30 de Maio) Igualmente excluída está a aplicação da taxa em vigor na data da liquidação, efectuada em plena vigência do IMT, em consequência de o facto tributário (transmissão) ter ocorrido na vigência do CIMSISD (docs. fls. 17/19; arts. 31º nº5 e 32º nº 4 DL nº 287/2003 , 12 Novembro) 2. A jurisprudência do STA SCT e doutrina qualificada têm-se pronunciado sem divergência no sentido propugnado (acórdãos 24.10.2001 processo nº 25 881; 17.01.2007 processo n.º 725/06; 28.01.2009 processo nº 642/08; 13.05.2009 processo n.º 234/09; F. Pinto Fernandes/N. Pinto Fernandes “Código do Imposto Municipal da Sisa e do Imposto sobre Sucessões e Doações anotado e comentado 4.ª edição 1997 p. 181). CONCLUSÃO O recurso não merece provimento. A sentença impugnada deve ser confirmada. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. - Fundamentação - 4 – Questão a decidir É a de saber qual o momento relevante para determinar a taxa a aplicar na liquidação do imposto devido em virtude de a aquisição de prédio para revenda, com isenção de sisa, não ter sido efectuada a revenda no prazo de 3 anos: o momento da transmissão, aquele em que se completou o prazo de três anos sem que a revenda tenha tido lugar ou o momento da liquidação, como alega a recorrente. 5 – Matéria de facto Na sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto objecto do presente foram dados como provados os seguintes factos: 1 – A impugnante é uma sociedade que se dedica à actividade de “compra de prédios para revenda”. 2 – No âmbito da actividade identificada em 1), a impugnante por escritura pública de compra e venda celebrada em 12.10.2000, adquiriu a B…, um terreno destinado a construção, inscrito na respectiva matriz sob o art. 3381 e sito em Leça do Balio, Matosinhos, cfr. fls. 15 e 16 destes autos e que aqui se dão por reproduzidas. 3 – Na escritura identificada em 2), foi referido que a compra se encontrava isenta de sisa nos termos do n.º 3 do art. 11.º e 13.º-A do respectivo Código, cr. fls. 16 destes autos. 4 – Por carta datada de 12.02.2004, foi a ora impugnante notificada para proceder ao pagamento da sisa no montante de € 8.978,36 acrescido de juros compensatórios no valor de € 121,02, crr. Fls. 19 e 20 destes autos e que aqui se dão por reproduzidos. 5 – A liquidação da sisa encontra-se efectuada a fls. 17 destes autos e que aqui se dá por reproduzida. 6 – O montante da sisa referido em 4), incidiu sobre a compra identificada em 2) e teve por base o facto da ora impugnante não ter revendido dentro do prazo dos três anos um prédio adquirido ao abrigo do nº 3 do art. 11.º do CIMSISS, cfr. fls. 17 a 19 destes autos e que aqui se dão por reproduzidas. 7 – Na liquidação da sisa referida em 5) foi aplicada a taxa de 10%. 8 – A aquisição efectuada em 2) foi efectuada com isenção de sisa ao abrigo do n.º 3 do art. 11º do CIMSISSD. 9 – A ora impugnante não revendeu o imóvel identificado em 2) nos três anos seguintes à aquisição do mesmo. 6 – Apreciando. 6.1. Do momento relevante para determinação da taxa de imposto aplicável A sentença recorrida, a fls. 72 a 76 dos autos, julgou improcedente a impugnação judicial deduzida, considerando ser conforme à lei a liquidação de Sisa efectuada à taxa de 10%, vigente no momento em que o prédio foi adquirido (12.10.2000), pois que embora na data da aquisição a adquirente tenha beneficiado de isenção de sisa nos termos do artigo 11.º n.º 3 do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações (CIMSISD), porque o prédio não foi revendido dentro do prazo dos três anos previsto no art. 16º nº1 do CIMSISD, há lugar ao pagamento do imposto devido pela transmissão, à taxa que vigorava à data em que aquela teve lugar, ou seja, in ca su , à taxa de 10%, art. 33º do CIMSISD, e não pela taxa de 6,5% nos termos da Lei 14/2003 de 30.05. Fundamentou-se o decidido nas disposições legais aplicáveis, que cita, e bem assim nos Acórdãos deste Supremo Tribunal de 28 de Janeiro de 2009 (rec. n.º 642/09) e de 12 de Novembro de 2009 (rec. n.º 809/09). Alega, contudo, a recorrente que tendo a liquidação do Imposto sido efectuada em 12.02.2004 (data da notificação), já na vigência do IMT, a taxa a aplicar seria 6,5% sobre o preço declarado na escritura, nunca o de 10%, relativo à taxa de Sisa, pois que o momento decisivo para a determinação do imposto aplicável é o da liquidação do imposto e não o da transmissão, mais alegando não ter natureza de benefício fiscal, antes de “não sujeição” a “isenção” de sisa na compra para revenda, sendo que o facto tributário que origina a liquidação de Sisa, no caso concreto, é o decurso dos 3 anos sem revenda, que se verificou após a entrada em vigor da nova redacção da al. c) do n.º 1 do artigo 33.º do CIMSISD, logo, o facto tributário em causa deveria ter sido tributado à taxa de 6,5%, e não à taxa de 10% (cfr. as conclusões V e seguintes das alegações de recurso supra transcritas). Vejamos. A questão que é objecto do presente recurso é idêntica à que subjaz ao Acórdão deste Supremo Tribunal de 12 de Novembro de 2009 (rec. n.º 809/09), citado na sentença recorrida, que foi por nós subscrito como primeira adjunta, e que se insere, aliás, numa linha decisória pacífica adoptada por este Supremo Tribunal em situações similares. Aí se disse, e aqui se reafirma (convictos do bem fundado da decisão e da respectiva fundamentação, que aqui também se acolhe para lá remetendo) que ocorrendo a caducidade da isenção de sisa prevista no art. 16.º 1.º do CIMSISD, o respectivo imposto deve ser liquidado pela taxa em vigor à data da transmissão , ex vi do disposto no artigo 45.º do respectivo Código, e não, como alegado, à taxa em vigor à data da liquidação ou à data em que se completaram os três anos sem que a revenda fosse efectuada, pois que não foi ao tempo destas – antes ao tempo daquela – que a transmissão do bem ocorreu. Isto porque, como também ali se disse, a isenção de sisa dos prédios para revenda tem, por opção expressa do legislador nesse sentido (que aliás se manteve no Código do IMT – cfr. o respectivo artigo 7.º; neste sentido, JOSÉ MARIA FERNANDES PIRES, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, Coimbra, Almedina, 2010, pp. 416/417) natureza de benefício fiscal , na modalidade de isenção , pois que «(…) sendo o imposto municipal de sisa um imposto que incide sobre as transmissões, a título oneroso, do direito de propriedade ou de figuras parcelares desse direito, sobre bens imóveis qualquer que seja o título por que se operem (cfr. arts. 1º e 2º do Código da Sisa), já se vê que a disposição contida no nº 3 do art. 11º do mesmo código não se configura como regra de não incidência estruturante do próprio sistema de tributação regra, de tal modo que possa ter-se como regra de não sujeição ao respectivo imposto» Tem afirmado a jurisprudência deste Supremo Tribunal tratar-se de uma «isenção sob condição resolutiva (embora condição imprópria , pois a condição não resulta de estipulação contratual mas da existência de requisitos essenciais para a produção dos seus efeitos – cfr. Pires de Lima/Antunes Varela, Código Civil Anotado, Vol. I, Coimbra, 1987, p. 250, nota 2 ao art. 270.º do CC ), e como é próprio do regime jurídico destas, a verificação da condição tem em regra eficácia retroactiva ( art. 276.º do CC )», tudo se passando, como se afirmou no Acórdão deste STA de 28/1/2009 (rec. n.º 642/08) e jurisprudência aí citada, “como a liquidação tivesse ficado suspensa no momento da transmissão já que a esta data se deve reportar a não consolidação da referida isenção”. Não tem, pois, razão a recorrente ao pretender que lhe seja aplicada a taxa (de IMT) vigente à data da liquidação ou a taxa (de SISA) vigente à data em que se perfizeram os três anos contados da data da aquisição – em ambos os casos 6,5% - antes se encontra conforme à lei a liquidação efectuada à taxa de 10% vigente à data da transmissão do bem, como bem decidido pelo tribunal “a quo”. O recurso não merece provimento. - Decisão - 7 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso, confirmando a decisão recorrida. Custas pela recorrente. Lisboa, 29 de Junho de 2011. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Brandão de Pinho - Dulce Neto.