0622/10 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 – A…, LDA, melhor identificada nos autos, deduziu impugnação judicial contra o INSTITUTO DE GESTÃO FINANCEIRA DA SEGURANÇA SOCIAL, IP (IGFSS), fundamentando tal impugnação numa alegada errónea quantificação do valor de juros liquidados por este Instituto. O Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, no saneador, concluiu pela procedência da excepção da ilegitimidade da impugnante e, em consequência, absolveu o IGFSS da instância. Não se conformando com esta decisão, dela vem interpor o presente recurso a impugnante, formulando as seguintes conclusões: Há utilidade prática da recorrente na discussão dos juros de mora: porque tinha necessidade de desonerar um prédio que tinha um ónus a favor da entidade recorrida e por isso pagou à recorrida juros que, no seu entender, não eram devidos. Assim, a recorrente pagou a mais, consciente disso. Ora é certo que pedir o que pagou a mais tem utilidade prática (e mais: tem interesse financeiro, pecuniário...) para a recorrente, que foi quem pagou. A recorrente vem a estes autos pedir o que pagou. A isto chama-se “solve et repete” Ao contribuinte, (...) Exige-se-lhe o pagamento prévio do imposto, com a devolução subsequente da quantia indevida se vier a ganhar o litígio que tem com a Administração Fiscal, adquirindo, neste caso, o direito a receber juros indemnizatórios”, conforme refere Saldanha Sanches, in Manual de Direito Fiscal, 3ª Edição, Coimbra Editora, pág. 485. À recorrente foi reconhecido um interesse legítimo necessário para a sub-rogação; Ora tal interesse legítimo reconhecido à recorrente é o requisito que a lei exige no art. 9º do CPPT para que seja considerada parte legítima. Se à recorrente foi-lhe reconhecida legitimidade no procedimento tributário, por ter interesse legítimo, então deve-lhe também ser reconhecida legitimidade no processo tributário, por manter esse interesse legítimo ( art. 9º do CPPT ). Acresce que o instituto da sub-rogação previsto no art. 9º do CPPT , baseado num princípio da sub-rogação consagrado no direito civil, não tem em vista retirar direitos ao sub-rogado que pague uma dívida de outrem. Dá-lhe direitos - nomeadamente os que competiam ao credor originário - mas não parece que lhe retire ou reduza direitos. Nomeadamente, não lhe retira o direito de repetir, junto de quem recebeu indevidamente, o que pagou a mais. É esse o entendimento, nomeadamente de Guilherme Moreira, Antunes Varela e Almeida Costa, entre outros. A impugnação judicial da errónea quantificação do valor dos juros é uma repetição do pagamento indevido de juros. E, por isso, o sub-rogado que pagou indevidamente é parte legítima da acção em que peça devolução do que pagou a mais ao anterior credor, neste caso a entidade recorrida. Assim, só este entendimento, de conferir legitimidade à ora recorrente, respeita o princípio constitucional consagrado no art. 268º, n.º 4 da CRP. Pelo que deve a recorrente ser julgada parte legítima nestes autos para impugnar a indevida aplicação da taxa de juros, e pedir a restituição do valor pago a mais. Nestes termos: a) deve ser julgado procedente o presente recurso, e consequentemente ser reconhecida legitimidade à recorrente na impugnação junta aos autos. O recorrido IGFSS contra-alegou nos termos constantes de fls. 175 e segs., que se dão aqui por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais, concluindo do seguinte modo: Nos termos do artigo 41°, n.° 1 da Lei Geral Tributária “o pagamento das dívidas tributárias pode ser realizado pelo devedor ou por terceiro”, sendo que terceiro é todo aquele que não é sujeito passivo ou interessado directo no pagamento do tributo, por não ser contribuinte ou executado e que não tem de provar qualquer interesse no pagamento; Situação diferente verifica-se na figura fiscal da sub-rogação prevista no n.° 2 do artigo 41.° da Lei Geral Tributária; Na sub-rogação, verificadas três condições - ter decorrido o prazo de pagamento voluntário do imposto, ter o terceiro requerido a sub-rogação e, por último, ter provado interesse legítimo ou ter obtido autorização do devedor do imposto -, assiste-se a uma transmissão da obrigação fiscal pelo seu lado activo: À semelhança do instituto civil de sub-rogação previsto nos artigos 589.º e seguintes do Código Civil verifica-se aqui uma “substituição do credor na titularidade do direito a uma prestação fungível pelo terceiro que cumpre em lugar do devedor” (Antunes Varela in Das obrigações em Geral Vol. II, fls. 336). Ao contrário do que sucede na cessão de créditos, o credor que sub-roga o terceiro na sua posição não tem responsabilidade perante aquele sobre existência e exigibilidade do direito à data da sub-rogação; É ao terceiro (ou ao devedor) que incumbe, antes do acto de cumprimento, averiguar da existência e da exigibilidade do crédito (neste sentido Antunes Varela na obra supra citada); A sociedade “A… Lda.” foi autorizada a efectuar o pagamento em sub-rogação da dívida de contribuições à Segurança Social da “B… SA” e que se encontrava em execução (logo, já foi autorizada a intervir não no procedimento tributário, mas no processo tributário). Ao efectuar o pagamento a ora Recorrente aceitou o crédito no estado em que estava, não se podendo sequer falar em pagamento sob condição, situação inexistente em execução fiscal. Encontrando-se a Recorrente sub-rogada na posição do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social não tem legitimidade activa para interposição desta impugnação, sob pena de “venire contra factum proprio”; Não corresponde à verdade que a Recorrente “não tinha outra alternativa senão pagar…” para cancelar a alegada hipoteca sobre o imóvel, uma vez que tinha conhecimento da situação do ónus desde 2004 em virtude do processo de rectificação 20/2004 que correu termos na 1ª. Conservatória de Registo Predial de Coimbra e referente à duplicação parcial das descrições relativas ao mesmo imóvel (onerado a favor do IGFSS e vendido à ora Recorrente); Desde 2004 teve tempo e oportunidade para agir judicialmente uma vez que só efectuou o pagamento agora em questão em Outubro de 2006; A legitimidade da oponente não consubstancia qualquer violação de direitos constitucionais pois, nos termos do artigo 95°, n.° 1 da Lei Geral Tributária o interessado tem o direito de impugnar ou recorrer de todo o acto lesivo dos seus direitos e interesses legalmente protegidos, segundo as formas de processo prescritas na lei”; O artigo 101.° da Lei Geral Tributária elenca os meios processuais tributários legalmente admissíveis, sendo que na alínea d) menciona “do recurso, no próprio processo de actos praticados na execução fiscal”; E o artigo 103.º , n.° 2 da LGT diz que na fase de cobrança coerciva consubstanciada no processo de execução “é garantido aos interessados o direito de reclamação para o Juiz da execução dos actos materialmente administrativos praticados por órgãos da administração tributária”. Isto, porque “o processo de execução tem natureza judicial, sem prejuízo da participação dos órgãos da administração tributária nos actos que não tenham natureza jurisdicional” (artigo 103°, n.° 1 da Lei Geral Tributária); Pretendendo a Recorrente questionar “o valor apurado dos juros” no âmbito da execução teria de lançar mão da “reclamação das decisões do órgão de execução fiscal” prevista no artigo 276.° e seguintes do Código de Procedimento e Processo Tributário que admite esse meio de defesa não só ao executado como também a terceiro cujos direitos e interesses legítimos tenham sido afectados pela decisão em causa (o que está conforme o artigo 103° , n.º 2 da LGT ). A impugnação de actos tributários respeita a “actos administrativos de liquidação de impostos, os quais em sentido amplo englobam o conjunto de operações destinadas, por um lado à identificação do contribuinte ou do devedor do imposto..., e, por outro, à determinação do imposto, uma actividade que, por seu turno, ainda se desdobra na determinação da matéria tributável, na liquidação em sentido estrito, concretizado na aplicação da taxa,.. à matéria tributável..., assim se obtendo a colecta”; Quando aqui falamos em actos tributários ou de liquidações temos, como facilmente se compreenderá, em mente a fase constitutiva do procedimento tributário em que se apura quem é o devedor do imposto e se determina qual o seu montante.” (José Casalta Nabais in Direito Fiscal, Almedina, fls. 382 e 383); Não sendo a liquidação propriamente dita que a Recorrente pretende questionar também não se poderá falar de “um prazo para pagamento voluntário”; Se este existisse e estivesse a decorrer a sub-rogação nunca poderia ter sido autorizada por não se verificar um dos seus requisitos essenciais; Pelo que, ainda que a Recorrente tivesse legitimidade activa e lhe fosse permitido interpelar o IGFSS sobre o pagamento efectuado, a forma do processo utilizada estaria errada, e isso não põe em causa qualquer direito constitucional. Nestes termos e nos melhores de direito deve ser julgado improcedente o recurso apresentado, com a consequente manutenção da sentença recorrida nos exactos termos em que a mesma foi proferida. O Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que o recurso não merece provimento, pelo que a decisão deve ser confirmada. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 - A decisão recorrida considerou provada a seguinte matéria de facto: O processo de impugnação judicial deu entrada neste Tribunal em 30.01.2007. 2 - O IGFSS, IP por ofício com a referência secção/processo 1178/06, relativo ao pedido de pagamento da dívida dos processos 0601200101000330 e 06010200101002631 informou a mandatária da impugnante que, na sequência da carta datada de 4 de Setembro de 2006, os montantes em dívida nos processos indicados são de € 148 015,51, correspondendo € 92 257,36 à quantia exequenda; € 53 111,36 a juros de mora; € 2 646,79, a custas processuais, valor válido até ao dia 31 de Outubro de 2006, a partir desta data àquele montante acrescerão juros vencidos no mês de Novembro, conforme teor de fls. 17 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 3 - A sociedade impugnante através do ofício SP 00948/05 foi ainda informada, por despacho de 4 de Maio de 2005, da Exma. Coordenadora da Secção de Processo de Coimbra do IGFSS, lP, estar autorizada a efectuar o pagamento da dívida da executada “B…, S.A.” relativa ao período contributivo de 2000 a Setembro de 2001. Mais referindo aquele que estando verificado tal pagamento, na tesouraria daquela secção, mediante cheque visado, dos processos executivos que abrangem o período em questão, por provado o interesse legítimo, fica sub-rogado nos direitos do IGFSS, IP sobre a executada e derivados dessa dívida. O montante a pagar é de € 158 802,20, mais se informando que a expurgação da hipoteca legal que incide sobre os imóveis inscritos na matriz predial urbana sob os artigos 9350º. e 9352°., da freguesia de Santo António dos Olivais, concelho e distrito de Coimbra só será efectuada, após, o efectivo pagamento da dívida que deu origem a essa garantia, conforme teor de fls. 18 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 4 - Em 18 de Março de 2005, correspondendo à entrada n°. 001114, a sociedade impugnante “A…, Lda.” apresentou requerimento dirigido ao Presidente do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, IP, da secção de processos da Delegação de Coimbra nos autos de processo em que é executada a “B…, S.A.”, em conformidade com o previsto no artigo 91º ., 92° e 264° , todos do CPT , no qual, requereu a informação do valor actualizado da dívida daquela, por contribuições de Dezembro de 2000 e de Janeiro a Setembro de 2001 e dos juros de mora em dívida até Janeiro de 2002, os quais deverão ser contados à taxa de 0,5% por cada mês do calendário, nos termos do n°. 3 do artigo 3.° do Decreto-Lei n°. 73/99, de 16-03 e se digne autorizar o pagamento pela requerente, com sub-rogação nos seus direitos, do valor que estiver em dívida pelas referidas contribuições e juros, contra a entrega da autorização de cancelamento da hipoteca necessária ao registo do respectivo distrate, conforme teor do documento junto aos autos a fls. 58 a 59 e 150 a 151 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 5 - O pedido referido em 4) foi objecto de despacho da Coordenadora, em 2005.05.04, nos seguintes termos: “Face aos factos alegados pela requerente comprovativos do interesse legítimo da sua pretensão (pagamento da dívida exequenda e acrescidos nos n.°s 0601200101000330 por sub-rogação à devedora originária) e atendendo à informação dos serviços de fls. 162 a 169, autorizo o pagamento pela requerente, nos termos do artigo 91°., n.° 2 do Código de Procedimento e Processo Tributário, com direito a sub-rogação nos termos do artigo 41° ., n.°2 da LGT . Notifique-se do presente despacho a requerente e devedora originária”, conforme teor de fls. 152 a 155 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 6 - Em 04.05.2005 foi emitido parecer nos seguintes termos: “atendendo ao despacho de fls. 153, remete-se a presente informação ao Exmo. Sr. Vogal do Conselho Directivo e ao Pelouro dos contribuintes para considerar a pronúncia sobre a autorização e cancelamento da hipoteca legal (…) devendo juntar-se cópia dos elementos essenciais da decisão, nomeadamente da acção de dívida por esta secção ao Tribunal Cível de Coimbra relativa ao recurso da decisão da 1.ª Conservatória que diz respeito à hipoteca cujo cancelamento é requerido, cujo despacho deve ser (...) e tomada de decisão superior”, conforme teor de fls. 262. 7 - A sociedade executada foi notificada do requerimento da impugnante através do ofício com a referência de SP-0949/05, o qual veio devolvido com a informação de não reclamado, conforme teor de fls. 171 e 172 dos presentes cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 8 - A sociedade impugnante foi notificada do despacho de 4 de Maio de 2005 referente à autorização concedida para que proceda ao pagamento da dívida da executada quanto ao período contributivo de Dezembro de 2000 a Setembro de 2001, a qual foi recebida em 10.05.2005, conforme teor de fls. 173 a 174 dos autos cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 9 - Por parecer de 06.06.2005 da Coordenadora que concordou, declarando a extinção da obrigação que deu origem à hipoteca, com fundamento no facto do bem já não integrar o património da executada, não podendo garantir outras dívidas. Conclui propondo a desistência nos termos vertidos na informação de 1 de Junho de 2005, conforme teor de fls. 183 e seguintes cujos termos damos aqui por integralmente reproduzidos. 10 - Em 20 de Outubro de 2006 a impugnante requereu autorização para proceder ao pagamento da quantia de € 148 015,51, devendo por conseguinte ser considerada sub-rogada nos direitos e obrigações daquela sociedade “C…, S.A.”, mais devendo ser considerado legítimo o interesse da ora requerente nesta sub-rogação, conforme teor de fls. 213 e seguintes cujos termos se dão aqui por reproduzidos. 11 - Por certidão de 13 de Novembro de 2006 foi declarado que, por sub-rogação, foi efectuado o pagamento integral voluntário das dívidas à Segurança Social, acréscimos legais e encargos objecto do processo de execução fiscal n.° 0601200101002031 referente à contribuinte “B…, S.A.” actualmente designada por “C…, S.A.”, constantes das certidões n.° 1350/01 e 1351/01 (contribuições) e que, por despacho da Coordenadora de 20.10.2006 (transitado em julgado em 31.10.2006), foi extinto. Mais declara que pela presente autoriza o cancelamento do registo de hipoteca legal a favor do IGFSS, IP pela Ap. 35 de 2002.01.11 sobre o prédio urbano inscrito no artigo matricial urbano n°. 9350° e descrito na 1ª Conservatória do Registo Predial de Coimbra sob o n°. 5925/20020111, constituída para garantia da dívida à Segurança Social, conforme teor de fls. 217 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. Processo de execução fiscal n°. 0601200101002031 : 12 - O processo de execução fiscal n.° 0601200101002031 foi instaurado em 21.11.2001 contra a executada “B…, S.A.”, por dívidas no valor € 192 782,15, pela falta de pagamento de contribuições e juros de mora, nos meses de Janeiro a Maio de 2001, conforme teor da certidão de dívida n.° 1636/01 junta aos autos de execução apensa e que aqui se dá por integralmente reproduzida. 13 - A sociedade executada foi citada por carta registada com aviso de recepção, por ofício datado de 2001.11.27 e que foi recebida pela executada, conforme certidão de citação em 30 de Novembro de 2001, conforme resulta do teor de fls. 6 e 7 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 14 - Por despacho do Coordenador da secção de Processos em 30 de Novembro de 2001 foram apensados ao processo de execução fiscal nº. 0601200101000330 o processo fiscal n.° 0601200101002031, tendo o primeiro passado a ser o processo principal, conforme teor do despacho de fls. 9 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 15 - O IGFSS, IP interpôs recurso da decisão proferida pela Conservadora do Registo Predial de Coimbra, no âmbito do processo de rectificação n.° 20/2004 (oficioso) referente aos interessados “A…, Lda.” e «D…, CRL”. Processo de execução fiscal n°. 0601200101000330 : 16 - O processo de execução fiscal n.º 0601200101000330 foi instaurado em 2001.10.22 contra a executada “B…, S.A.”, por dívidas no valor de € 79 152 45, por contribuições em dívida no período referente a Dezembro de 2000, conforme certidão de dívida n.° 1 350/01 junta ao apenso da execução e cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 17 - Por despacho de 22.10.2001, pelo respectivo Coordenador da secção de processos foi ordenado que: “passe mandado para citação nos termos e com as formalidades prescritas no artigo 190°., do Código de Procedimento e Processo Tributário e art.° 233° , e seguintes do artigo 233º ., e seguintes do Código de Processo Civil de conformidade com o disposto no artigo 189.° do Código de Procedimento e Processo Tributário para em 30 dias, a contar da citação, deduzir oposição, requerer o pagamento em prestações ou a dação em pagamento. Advirta-se o executado de que findo aquele prazo sem que tenha sido efectuado o pagamento da quantia exequenda, juros de mora e custas reduzidas, ou obtida a suspensão da execução por algum dos meios previstos no Código de Procedimento e de Processo Tributário, a mesma prosseguirá os seus termos legais, designadamente para penhora de bens e mais diligências previstas no referido Código”, pelo total do valor em dívida de €8 159,66, conforme teor de fls. 4 do respectivo apenso que aqui se dá por integralmente reproduzido. 18 - A sociedade executada em 30 de Novembro de 2001 dirigiu à Secção de Processos do IGFSS, IP de Coimbra um pedido de redução da taxa a praticar no acordo de pagamento prestacional, nos termos do previsto no artigo 3° . do Decreto-Lei n.° 73/99 , de 16 de Março, dispondo-se a apresentar garantia real, na forma de penhor mercantil de bens de equipamento até à completa concorrência do montante em dívida, conforme teor de fls. 6 do apenso e cujos termos se dão aqui por reproduzidos. 19 - A sociedade executada, ainda, em 30 de Novembro de 2001 dirigiu à Secção de Processo do IGFSS, IP um pedido de pagamento em prestações, propondo um máximo de 60, nos termos do previsto no artigo 196.° do Código de Procedimento e Processo Tributário, conforme teor de fls. 6 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 20 - Em 7 de Dezembro de 2001 foi emitido o competente mandado de penhora, conforme os termos melhor exarados a fls. 7 e que aqui se dão por integralmente reproduzidos. 21 - Ao pedido de emissão de certidão formulado pelo IGFSS, IP, através do oficio n.° 16/2001, datado de 13/11/2001, a Conservatória do Registo Predial respondeu dizendo que após a realização das necessárias buscas nenhum prédio foi ali encontrado inscrito nos artigos 449°., 2148°., 2393°., 3528°., 3529°, 3991°., 3992°., 3993°., 3994°., 3995°., 9350°. e 9352° urbanos, da freguesia de Santo António dos Olivais, conforme teor de fls. 13 do apenso cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 22 - A exequente IGFSS, IP idêntico pedido formulou ao Chefe da Repartição de Finanças de Coimbra-1, conforme teor de fls. 14 dos autos cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 23 - O Director do IGFSS, IP, em 11 de Janeiro de 2002, emitiu uma certidão, na qual, declara que para efeitos do registo de hipoteca legal, nos termos do artigo 12° ., do Decreto-Lei n.° 103/80 , de 09-05 certifica que a firma “B…, S.A.”, por exercer a actividade de fabricação de artigos de porcelana, faiança e grés fino, se encontra abrangida no âmbito desta Delegação de Coimbra, nos termos dos artigos 2.° e 3°. al. b) do DL n.° 260/03, de 23 de Julho e dos artigos 16°. e 26° do supracitado Dec.-Reg onde está inscrita sob o n°. 110000952 é devedora de contribuições no valor de € 474 624,99, conforme discrimina, sendo o montante dos juros de mora em dívida até Janeiro de 2002 de € 40 899,94, conforme teor de fls. 29 a 30 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 24 - Em 13 de Dezembro de 2001, em Coimbra, Arregaça pelo Escrivão da Secção de Processos do IGFSS, IP foi levantado o auto de penhor no qual se fez constar que em cumprimento do previsto no artigo 195°., n.° 5 do Código de Procedimento e Processo Tributário foi feita a efectiva apreensão dos bens naquele melhor indicados e - referentes a equipamento - para pagamento da quantia exequenda de Esc. 54 517 922$00 e acrescido, constituído por juros de mora e custas processuais exigidos no processo de execução fiscal que a Segurança Social move ao executado, conforme teor de fls. 31 a 33 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 25 - Por despacho de 3 de Janeiro de 2002 foi deliberado em reunião autorizar o pagamento da dívida exequenda de Esc. 54 668 000$00 (ilegível) no montante de Esc. 54 517 992$00, em 60 prestações, mediante a prestação de garantia idónea, conforme teor de fls. 34 e seguintes cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 26 - A sociedade executada foi notificada do despacho referido em 25), pelo ofício datado de 2002.01.08 e através de carta registada, conforme teor de fls. 41 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 27 - Por fax datado de 5 de Fevereiro de 2002, a secção de processos da Delegação de Coimbra do IGFSS, IP remetido ao Dr. E… informou aquele que o valor total para efeitos de extinção dos processos executivos n°s. 0601200101000330 e 0801200101002031 a correr termos na secção de processos da Delegação de Coimbra do IGFSS, IP em que é executada a “B…, S.A.” é de € 307 127,57, compreendendo tal valor a quantia exequenda, juros vencidos até Fevereiro de 2002, custas processuais e encargos, conforme teor de fls. 42 e 43 - respectivo relatório de transmissão que se dão aqui por reproduzidos. 28 - Em 27 de Fevereiro de 2002, o Coordenador da Secção de Processos do IGFSS, IP emitiu despacho no qual determinou o seguinte: “Concordo. No entanto, tendo em consideração que o período e montante da dívida constante no pedido de hipoteca legal é diferente do processo de execução, deve ser feita a penhora dos bens nesse processo, dispensando-se nesta fase o seu pedido de registo por motivos óbvios”, conforme teor de fls. 47 a 48 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 29 - A executada nos períodos compreendidos entre 28.02.2002 e 20.10.2006 através dos respectivos cheques procedeu ao pagamento das quantias melhor discriminadas de acordo com os recibos n.°s juntos ao apenso a fls. 49, 55, 59, 61, 63, 65, 67, 71, 78, 80, 87, 8, 93, 95 e 97, 101, 107, 113, 115, 125, 175, 215, conforme os termos dos mesmos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 30 - Por despacho de 25 de Março de 2002, do Coordenador da Secção de Processos do IGFSS, IP foi determinado o seguinte: “atendendo ao conteúdo do ofício n.º 2363, de 21 de Março de 2002, (...) relativamente à certidão de dívida n.° 1351, constante da relação 14/2001, de 13 de Setembro de 2001 referente à contribuinte “B…, S.A.” que, por lapso, foi extraída certidão em referência foi determinada a anulação total daquela certidão no montante de € 339,94. Mais referiu que o montante total da certidão é actualmente menor do que o inicial (€328,27), visto estarem a ser efectuados pagamentos prestacionais. Assim sendo, determino a anulação total do montante remanescente da certidão com motivo “decisão da entidade credora”, e anulação de € 11,67 a efectuar nas contribuições constantes da certidão n°. 1350, da mesma data, e da mesma contribuinte, como “anulação em execução fiscal”, prosseguindo o processo executivo n°. 0601200101000330 os seus normais termos, conforme teor de fls. 58 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 31 - Em 30 de Setembro de 2002 a executada por carta, com carimbo de entrada na secção de processos da Delegação de Coimbra do IGFSS, IP em 04.10.2002, informou a esta entidade ter formalizado um acordo prestacional, no processo de execução fiscal n°. 0601200101000330 referente às contribuições em dívida nos períodos de Dezembro de 2000 a Maio de 2001. O acordo celebrado foi pelo montante de € 271 934,60, em vigor, teve o seu início em Fevereiro de 2002, com o pagamento da 1ª prestação até então sendo atempadamente cumprido, mais tendo declarado ter nessa data procedido à liquidação do montante de € 81 499,99, por transferência bancária a favor do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social e nos demais termos ali exarados, conforme teor de fls. 73 a 74 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 32 - Em 17.02.2002 foram emitidos os documentos n.° 36 e 37 de anulação da dívida participada, conforme os termos que constam de fls. 85 a 86 dos autos e cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 33 - Em 6 de Fevereiro de 2003 pelo respectivo Coordenador foi proferido despacho referente à admissibilidade de um cheque contendo o valor de duas prestações, conforme teor de fls. 91 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 34 - Em 9 de Julho de 2003, pelos competentes Serviços do IGFSS, IP foi emitido o competente aviso de incumprimento para pagamento de três prestações, conforme o teor de fls. 98 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 35 - Em 27 de Janeiro de 2004 pela competente secção de Processos do IGFSS, IP foi levantado o competente auto de penhora referente à penhora dos bens móveis naquele melhor indicados a fls. 103 a 104, conforme os termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 36 - Em 17 de Fevereiro de 2004 foi exarada cota informativa no processo de execução fiscal informando que a hipoteca legal efectuada, para o período de Dezembro de 2000 a Setembro de 2001, no montante de € 515 524,00 referente ao contribuinte “B…, S.A., conforme teor de fls. 106 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. 37 - Por despacho de 3 de Janeiro de 2005, a Coordenadora da secção de processos do IGFSS, IP refere que “1 - Considerando que os autos 0601200101000330 e 0601200101002031 se encontram em fase de mandado de penhora por incumprimento do pagamento prestacional anteriormente autorizado; 2 - Considerando que para garantia dos mesmos existe uma garantia real, sob a forma de penhor de bens móveis da executada; 3 - Considerando que nos termos do artigo 219°., n.° 4 do Código de Procedimento e Processo Tributário “caso a dívida tenha garantia real onerando bens do devedor, por estes começará a penhora que só prosseguirá noutros bens quando se reconheça a insuficiência dos primeiros para conseguir os fins da execução”, remeteu os autos à E.S.E. para penhora dos bens indicados a fls. 31 a 33, devendo a penhora prosseguir se estes forem julgados insuficientes para garantia da dívida dos processos supra identificados”, conforme teor de fls. 111 cujos termos se dão aqui por integralmente reproduzidos. Mais resultou provado : 38 - Por fax datado de 09.06.2005, a mandatária da impugnante solicitou esclarecimentos a fim de proceder ao pagamento da dívida da B…, S.A., conforme os termos que aqui se dão por reproduzidos. 39 - Os competentes serviços do IGFSS, IP, em 13 de Setembro de 2005, responderam ao pedido referido em 5), através do ofício SP-1450/05-A, conforme os termos que aqui se dão por reproduzidos. 40 - Em 26.09.2005, a mandatária respondeu através de fax, no qual refere discordar do valor dos juros a pagar pelas razões naquele melhor expostas, conforme os termos de fls. 65 que aqui se dão por integralmente reproduzidos. 3 - O objecto do presente recurso consiste em saber se a recorrente, que ficou sub-rogada nos direitos da entidade exequenda (Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social) em consequência do pagamento dos créditos que esta detinha sobre a executada – B…, SA -, tem legitimidade para impugnar a quantificação do valor dos juros de mora liquidados até 31/10/06. Vejamos, então. No âmbito das relações tributárias “têm legitimidade no procedimento tributário, além da administração tributária, os contribuintes, incluindo substitutos e responsáveis, outros obrigados tributários, as partes dos contratos fiscais e quaisquer outras pessoas que provem interesse legalmente protegido” (cfr. artº 9º , nº 1 do CPPT ). Não obstante o seu teor, tem vindo a doutrina a entender que a legitimidade a que se reporta este artº 9º é a responsabilidade procedimental ou processual, que se consubstancia na possibilidade de intervenção nos procedimentos tributários e nos processos judiciais. Neste sentido, vide Jorge Sousa, in CPPT anotado, 5ª ed., Vol. I, pág. 118. E do mesmo preceito legal ressalta também que, naquele nº 1, tal como alega a recorrente, se atribui, para além de a outros sujeitos, legitimidade para intervenção no procedimento tributário e nos processos judiciais àqueles que provem interesse legalmente protegido. “A expressão «interesse legítimo» é, por vezes, usada nas leis administrativas e fiscais com o sentido de «interesse legalmente protegido». Em matéria tributária, é de considerar ser titular de um interesse susceptível de justificar a intervenção no procedimento tributário – e acrescentamos nós do processo judicial tributário – quem possa ser directamente afectado pelo que nele possa vir a ser decidido, inclusivamente quando esteja em causa uma mera situação de vantagem derivada do ordenamento jurídico, o que será a interpretação que melhor se compagina com o direito constitucionalmente garantido de participação dos cidadãos nas decisões que lhes disserem respeito (art. 267.º, n.º 5, da CRP), como tal se tendo de considerar, necessariamente, todas as que tenham repercussão directa na sua esfera jurídica” (ob. cit. pág. 111). Dispõe, porém, o artº 41º , nº 1 da LGT que “o pagamento das dívidas tributárias pode ser realizado pelo devedor ou por terceiro”. E, no seu nº 2, acrescenta que “o terceiro que proceda ao pagamento das dívidas tributárias após o termo do prazo do pagamento voluntário fica sub-rogado nos direitos da administração tributária, desde que tenha previamente requerido a declaração de sub-rogação e obtido autorização do devedor ou prove interesse legítimo”. Ora, esse pagamento, quando autorizado, compreenderá a quantia exequenda acrescida de juros de mora e custas (cfr. artº 91º , nº 2 do CPPT ). Por outro lado e com a sub-rogação, o sub-rogado pode adquirir, na medida dada ao direito do credor, os poderes que a este competiam em relação ao devedor ( artº 593º , nº 1 do CC ). Sendo assim, a dívida paga pelo sub-rogado conserva as garantias, privilégios e processo de cobrança e vencerá juros pela taxa fixada na lei civil, se o sub-rogado o requerer, assim como pode requerer o prosseguimento da execução fiscal para cobrar do executado o que por ele tiver pago, salvo tratando-se de segunda sub-rogação ( artº 92º , nºs 1 e 2 do CPPT ). Ou seja, “com a sub-rogação transmite-se para o sub-rogado a titularidade do crédito que a administração tributária detinha sobre o obrigado tributário, mantendo-se as garantias, privilégios e a possibilidade de utilização do processo de execução fiscal para a sua cobrança coerciva, requerendo a sua instauração, se o pagamento ocorreu antes dela, ou o seu prosseguimento. Trata-se de uma transmissão do crédito da administração tributária e não da criação ex novo de um crédito na titularidade do sub-rogado, como é próprio da sub-rogação. Isso se confirma pelo n.º 1 deste art. 92.º, em que se refere que a dívida paga conserva as garantias e privilégios de cobrança, expressão aquela que supõe a manutenção do crédito primitivo” (ob. cit. pág. 646). 4 – Posto isto e voltando ao caso dos autos, a impugnante, depois de ter obtido autorização para a sub-rogação e na pendência do processo de execução, procedeu ao pagamento das contribuições, juros de mora e custas em causa, tendo-o feito para defesa de um interesse jurídico seu. Assim, verificada aquela, o sub-rogado assumiu a titularidade do crédito que o Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social detinha sobre a executada originária, conservando a dívida as garantias e privilégios da sua cobrança. Ou seja, no processo de execução fiscal, o sub-rogado passou a ter a iniciativa processual, sendo ele e não o Instituto recorrido quem exerce, na fase judicial os poderes que as leis processuais conferiam àquele, sem que o devedor possa deduzir a correspondente oposição, uma vez que não o fez no momento processual oportuno, na sequência da sua citação para a execução. A ser assim, é patente que a recorrente carece de legitimidade activa para deduzir a presente impugnação judicial, uma vez que é de considerar não ser titular de um interesse susceptível de justificar a intervenção no processo judicial tributário, na medida em que não é directamente afectada na sua esfera jurídica pelo que nele possa vir a ser decidido, já que o eventual prejuízo decorrente do pagamento dos juros de mora indevidos pode ser integralmente ressarcido por via do prosseguimento da execução fiscal, na qual poderá recuperar a quantia exequenda, acrescida, também, dos referidos juros de mora calculados com a taxa que aqui pretende questionar. Deste modo, a recorrente não pode ser considerada parte legítima para a dedução da presente impugnação judicial, por falta de interesse em demandar expresso na utilidade derivada da procedência da acção. 5 – Acresce, ainda, referir que e ao contrário daquilo que a recorrente alega, uma coisa é a legitimidade para o sub-rogado intervir na execução fiscal, que lhe está, como vimos supra, legalmente reconhecida e outra, bem diferente, a sua legitimidade activa para, nessa qualidade, deduzir a presente impugnação judicial, que no caso não lhe é reconhecida por falta de interesse em demandar pela total ausência de utilidade derivada da procedência da acção, como também vimos. Por outro lado, indemonstrado se mostra que este entendimento não respeite o princípio constitucional de acesso à justiça para obter a tutela efectiva dos direitos ou interesses legalmente protegidos consagrado no artº 268, nº 4 da CRP. 6 – Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao presente recurso e manter a sentença recorrida. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6. Lisboa, 19 de Janeiro de 2011. – Pimenta do Vale (relator) – António Calhau – Casimiro Gonçalves.