096/21.1BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

I - Declarar extinta a presente instância no que toca à parcela do recurso referente aos encargos financeiros suportados com a aquisição de capital; II - Não admitir o recurso, devido a extemporaneidade, no segmento relativo à tributação autónoma dos encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros.

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Relatório 1.1. A Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira vem, ao abrigo do disposto nos artigos 152.º, n.º 1, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA) e 25.º, n.ºs 2 a 4, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral datada de 31.05.2021, proferida no processo nº 285/2017-T do CAAD, invocando contradição com a decisão arbitral proferida no processo 610/2017-T, pelo CAAD, e com o acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA de 24.03.2021, proferido no processo n.º 21/20.7BALSB. Com a interposição do recurso apresentou alegações e formulou as seguintes conclusões: «A. O presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência tem como objeto o Acórdão arbitral proferido no processo n.º 285/2017-T CAAD, em 31 de maio de 2021, por Tribunal Arbitral Coletivo em matéria tributária constituído, sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), na sequência de pedido de pronúncia arbitral apresentado ao abrigo do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, e no seguimento do acórdão do Tribunal Constitucional n.º 638/2020. B. O Acórdão arbitral recorrido colide frontalmente com a jurisprudência firmada na Decisão arbitral proferida no processo n.º 610/2017-T, datada de 17-09-2018, já transitada em julgado (cfr. certidão do processo arbitral), quanto ao segmento constante da alínea d) do dispositivo que decide «Anular a liquidação de IRC respeitante ao exercício de 2014, na parte em que não foram deduzidos os encargos financeiros suportados, nos exercícios de 2003 a 2013, com a aquisição de partes de capital, ainda detidas em 31 de Dezembro de 2013, pelas sociedades B... SGPS e C..., SGPS, do grupo de sociedades da Requerente, acrescidos ao lucro tributável destes sujeitos passivos, ao abrigo do artigo 32º, 2 do EBF, em consequência da revogação deste regime especial pela Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro. C. O Tribunal Arbitral concluiu, em suma, que o regime especial constante do artigo 32.º, n.º 2 do EBF estabelecia para as SGPS um benefício fiscal (a desconsideração das mais valias geradas pela alienação das participações sociais detidas por período não inferior a um ano) condicionado à concomitante desconsideração na determinação do lucro tributável dos encargos financeiros suportados com a sua aquisição; D. Mais considerou o Tribunal que o legislador, ao revogar o regime constante do artigo 32.º do EBF sem estabelecer um regime transitório que permitisse às SGPS a dedução dos encargos suportados nos exercícios anteriores, violou vários princípios com consagração constitucional, como o da justiça, o da tutela da confiança legítima, o da tributação segundo a capacidade contributiva e, ainda, o princípio da igualdade, concluindo ter o legislador violado esta determinação constitucional, discriminando negativamente as SGPS (cfr. nomeadamente, os pontos III.C.2.2, III.C.2.4, III.C.2.5, III.C.2.6 e III.C.2.7 do Acórdão recorrido). E. Sustenta, ainda, o Tribunal arbitral que «contenderia com a protecção da confiança seria não aplicar o regime previsto no referido final do nº 6 da Circular aos contribuintes que agiram em sintonia com o entendimento que a Administração Tributária decidiu adoptar, quanto à possibilidade de deduzir os encargos quando se viesse a verificar que não podia ser aplicado o regime referido», porquanto o entendimento adotado pela Circular n.º 7/2004 «tornou-se vinculativo para a Administração Tributária, nos termos do artigo 68º-A, 1, da LGT». F. Por fim, julga ilegais as liquidações e decisão controvertidas, na parte em apreço, por violação direta do EBF, sustentando, no ponto III.C.2.8, que: «5) O Estatuto dos Benefícios Fiscais foi violado, em suma, de forma directa.». G. Ao contrário do que decidiu a Decisão Arbitral fundamento, na qual o Tribunal arbitral considerou que não existe «base legal para a dedução em 2014 dos encargos financeiros não deduzidos de 2008 a 2013», porquanto «só a AT está vinculada ao teor da Circular 7/2004, mormente à disposição administrativa n.º 6 da mesma. Donde decorre que nem os particulares nem os tribunais estão vinculados à interpretação administrativa que a Circular 7/2004 faz do disposto no n.º 2 do artigo 32.º do EBF.» H. Concluindo o Acórdão fundamento: «Nestas circunstâncias, conceder provimento ao pedido da Requerente seria admitir a dissociação, para o passado, entre os encargos financeiros não deduzidos e as mais-valias isentas, solução essa que não encontra apoio no regime anterior nem foi salvaguardada pelo atual. Termos em que, por tudo o quanto vai exposto, se julga improcedente o presente pedido de pronúncia arbitral, com a consequente manutenção na ordem jurídica do ato de indeferimento da reclamação graciosa e o ato de autoliquidação de IRC, na parte impugnada, relativo ao exercício de 2014.». I. Assim, considerando a jurisprudência invocada, é inteiramente justificado o recurso à presente via processual para uniformização de jurisprudência, com a consequente anulação da decisão arbitral recorrida e substituição por outra que julgue improcedente o pedido de pronúncia arbitral. J. In casu, verifica-se uma patente e inarredável contradição quanto à mesma questão fundamental de direito, que consiste em saber se é de admitir a dedução de uma só vez, no exercício de 2014, da totalidade de encargos financeiros não deduzidos em exercícios anteriores ao abrigo do n.º 2 do art.º 32.º do EBF e da aplicação da Circular n.º 7/2004. K. O Acórdão arbitral recorrido julgou procedente o pedido de pronúncia arbitral apresentado pela sociedade dominante de um Grupo abrangido pelo regime especial de tributação dos grupos de sociedades (RETGS) previsto nos artigos 69.º e seguintes do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC) e anulou os atos de liquidação de IRC do exercício de 2014, bem como a decisão da reclamação graciosa que os manteve, na parte em que não foram deduzidos encargos financeiros respeitantes aos exercícios de 2003 a 2013. L. No Acórdão fundamento também estava em causa o ato de indeferimento de uma reclamação graciosa, cujo objeto se reportava a uma autoliquidação de IRC, e na qual a Reclamante peticionou a dedução de uma só vez, no exercício de 2014, da totalidade de encargos financeiros não deduzidos em exercícios anteriores. M. Entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento há uma identidade de situações de facto, na medida que em ambos os casos, a factualidade consignada se reporta a encargos financeiros suportados por sociedades dominantes e dominadas com a aquisição de participações sociais em vários períodos de tributação anteriores a 2013 e acrescidos ao lucro tributável ao abrigo do regime previsto no artigo 32.º do EBF. N. Ambos os acórdãos, recorrido e fundamento, emitem pronúncia sobre a mesma questão fundamental de direito. O. Procede o Acórdão arbitral recorrido à delimitação do objeto do litígio, indicando como uma das questões a decidir a «questão da dedutibilidade de encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital e acrescidos ao lucro tributável.». P. O Acórdão arbitral fundamento delimitou o thema decidendum da seguinte forma: «Assim sendo, a questão central a decidir consiste em determinar as consequências fiscais da revogação do artigo 32.º, n.º 2, do EBF relativamente às participações sociais detidas àquela data. Em particular, prende-se saber qual o tratamento fiscal a dar aos gastos financeiros incorridos pela D... desde 2008 a 2013 e imputados às referidas participações decorrentes da aplicação da limitação prevista no n.º 2 do artigo 32.º, de acordo com a aplicação que a Circular 7/2004, em especial, o seu n.º 6, fazia daquela norma.». Q. Resulta, assim, demonstrada a identidade da questão fundamental de direito no Acórdão recorrido e no Acórdão fundamento, já que em ambos, em concreto, foi decidida a mesma questão de direito, que consiste em saber se é de admitir a dedução de uma só vez, no exercício de 2014, da totalidade de encargos financeiros não deduzidos em exercícios anteriores ao abrigo do n.º 2 do art.º 32.º do EBF e da aplicação da Circular n.º 7/2004. R. O Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento adotaram, sobre a mesma questão de direito, soluções juridicamente divergentes em idênticas situações de facto. S. O Tribunal a quo aplicou o regime constante do n.º 2 do artigo 32.º do EBF, revogado pelo artigo 210.º da Lei n.º 83-C/2013, interpretando-o no sentido de os encargos financeiros suportados com a aquisição de participações sociais detidas em 2013 concorrerem para a formação do lucro tributável a apurar no primeiro exercício subsequente à data da entrada em vigor da disposição revogatória (cfr. acórdão n.º 638/2020 do Tribunal Constitucional), julgando o pedido arbitral procedente. T. Porém, o Acórdão arbitral fundamento concluiu o oposto e julgou o pedido arbitral totalmente improcedente, proclamando, acertadamente, que não existe «base legal para a dedução em 2014 dos encargos financeiros não deduzidos de 2008 a 2013». U. Em suma, entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento existe uma patente e inarredável contradição sobre a mesma questão fundamental de direito que importa dirimir mediante a admissão do presente recurso e consequente anulação da decisão recorrida, com substituição da mesma por novo Acórdão que, definitivamente, decida a questão controvertida, nos termos do entendimento propugnado pelo Tribunal Constitucional e pela AT em sede arbitral, bem como de acordo com a fundamentação invocada no Acórdão fundamento, a cujo teor se adere na totalidade. V. O Acórdão arbitral recorrido colide, ainda, com a jurisprudência firmada pelo Pleno desse douto Supremo Tribunal Administrativo, no Acórdão proferido no Processo n.º 21/20.7BALSB no dia 24-03-2021, já transitado em julgado e consultável em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/, quanto ao segmento decisório constante da alínea e) do dispositivo que decide «Anular a tributação autónoma incidente sobre os encargos com viaturas ligeiras de passageiros da Requerente, durante o exercício de 2014». W. Ora, o Tribunal a quo decidiu o litígio com base numa tese interpretativa que defende que o artigo 88.º, n.º 3, do Código do IRC, norma que sujeita a tributação autónoma os encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, consagra um conceito de «empresarialidade» da despesa, e que, uma vez comprovado o uso «exclusivamente empresarial», é afastada a sujeição a tributação autónoma. X. Concluindo o Acórdão recorrido «que a Requerente fez a prova possível, e logo a prova exigível dado o próprio escopo normativo “anti-abuso”, quanto ao uso “exclusivamente empresarial” das viaturas em apreço; e que, feita essa prova, daí decorre, de acordo com a linha interpretativa dominante (e, cremos, a única compatível com a legalidade e com a não-inconstitucionalidade das tributações autónomas), a não sujeição dos correspondentes encargos ao regime das tributações autónomas previstas, à data dos factos, no artigo 88º do CIRC.». Y. Ao contrário do que decidiu esse douto Pleno do STA no Acórdão fundamento, que uniformizou «a jurisprudência nos seguintes termos: as disposições legais que estabelecem a tributação autónoma objeto dos n.ºs 3 e 9 do artigo 88.º do Código do IRC constituem normas de incidência tributária que não consagram qualquer presunção que seja passível de prova em contrário.». Z. Assim, verifica-se uma patente e inarredável contradição quanto à mesma questão fundamental de direito, que consiste em saber se a norma de incidência tributária, constante do artigo 88.º, n.º 3, do Código do IRC, norma que sujeita a tributação autónoma os encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, pode ser afastada mediante a prova da utilização «exclusivamente empresarial». AA. Ambos os acórdãos, recorrido e fundamento, versam sobre situações fácticas substancialmente idênticas. BB. Nos dois acórdãos estava em causa uma liquidação de tributação autónoma em IRC do exercício de 2014 de um Grupo sujeito ao RETGS, incidente sobre despesas e encargos com a utilização de veículos na atividade empresarial. CC. Demonstra-se, assim, que entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento há uma identidade de situações de facto, na medida que em ambos os casos foi consignada factualidade respeitante a encargos incorridos com as viaturas ligeiras utilizadas na prossecução da atividade societária. DD. É idêntica a questão fundamental de direito apreciada no Acórdão recorrido e no Acórdão fundamento, já que em ambos, em concreto, foi decidida a mesma questão de direito, que consiste em saber se a norma de incidência tributária constante do artigo 88.º, n.º 3, do Código do IRC pode ser afastada mediante a prova da utilização «exclusivamente empresarial» dos veículos. EE. No Acórdão recorrido e no Acórdão fundamento foram adotadas soluções juridicamente divergentes em idênticas situações de facto. FF. Decidiu o Tribunal Arbitral, no Acórdão recorrido, que «a Requerente fez a prova possível, e logo a prova exigível dado o próprio escopo normativo “anti-abuso”, quanto ao uso “exclusivamente empresarial” das viaturas em apreço; e que, feita essa prova, daí decorre, de acordo com a linha interpretativa dominante (e, cremos, a única compatível com a legalidade e com a não-inconstitucionalidade das tributações autónomas), a não sujeição dos correspondentes encargos ao regime das tributações autónomas previstas, à data dos factos, no artigo 88º do CIRC.». GG. Sendo que tal decisão está em total oposição com a jurisprudência uniformizada pelo douto Acórdão fundamento, o qual proclama que «as disposições legais que estabelecem a tributação autónoma objeto dos n.ºs 3 e 9 do artigo 88.º do Código do IRC constituem normas de incidência tributária que não consagram qualquer presunção que seja passível de prova em contrário, pelo que o recurso não merece provimento.». HH. Em suma, entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento existe uma patente e inarredável contradição sobre a mesma questão fundamental de direito que importa dirimir mediante a admissão do presente recurso e consequente anulação da decisão recorrida, com substituição da mesma por novo Acórdão que, definitivamente, decida a questão controvertida (n.º 6 do artigo 152.º do CPTA), nos termos do entendimento propugnado pela AT em sede arbitral, bem como de acordo com a fundamentação invocada na Decisão fundamento, a cujo teor se adere na totalidade. II. A infração a que se refere o n.º 2 do artigo 152.º do CPTA, consiste num manifesto erro de julgamento expresso na decisão recorrida, na medida em que o Acórdão arbitral viola o art.º 32.º do EBF e o art.º 68.º-A, n.º 1, da LGT, bem como a norma revogatória constante do artigo 210.º da Lei n.º 83-C/2013, na parte relativa à dedução de encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital, ainda detidas em 31.12.2013, nos exercícios de 2003 a 2013, alegadamente no valor global de € 21.747.814,00, e que foram acrescidos ao lucro tributável nesses exercícios. JJ. O Acórdão arbitral viola, ainda, o n.º 3 do artigo 88.º do CIRC, e os artigos 73.º da LGT e 11.º da LGT, na parte relativa à tributação autónoma de encargos com veículos ligeiros de passageiros, tendo-se pronunciado em sentido oposto à jurisprudência uniformizada por esse douto STA. KK. Quanto à questão dos encargos financeiros, no pedido de pronúncia arbitral, a ora recorrida A..., SGPS, S.A, sustentou que a autoliquidação de IRC do grupo fiscal relativa ao exercício de 2014 deveria refletir uma dedução ao resultado fiscal, correspondente aos encargos financeiros não dedutíveis nos períodos compreendidos entre 2003 a 2013, alicerçando a sua pretensão na revogação do art.º 32.º do EBF. LL. Alegando que a revogação do regime previsto no artigo 32.º do EBF vedou-lhe a possibilidade de beneficiar da exclusão de tributação das mais-valias prevista naquele regime, concluindo, por fim, que esta alteração legislativa e a impossibilidade de dedução de tais encargos no ano de 2014 não se coaduna com o princípio constitucional da igualdade, da capacidade contributiva, proteção da confiança, tributação do rendimento real e da proporcionalidade. MM. No âmbito do processo arbitral, a Autoridade Tributária pugnou pela improcedência do pedido, nos termos melhor explicitados na Resposta, que se reproduz na íntegra, aduzindo a argumentação que de seguida se sintetiza. NN. Invocou a AT que o regime do artigo 32.º do EBF, instituído pela Lei do Orçamento de Estado para 2003, era um misto de [não] tributação de mais-valias ou menos-valias geradas pelas SGPS com a alienação de partes de capital e ao mesmo tempo de captação de imposto ao impedir a dedução dos encargos financeiros suportados para a sua aquisição, como de forma evidente resulta do próprio Relatório do OE 2003. OO. Como referência a este regime, a AT divulgou através da Circular n.º 7/2004, de 30-03-2004, o modus operandi daquele normativo, no atinente aos encargos financeiros suportados com o financiamento obtido para a aquisição das partes de capital. PP. Para o que ora importa, no respetivo ponto 6 desta Circular, esclarecia-se que o acréscimo dos encargos financeiros deveria ocorrer no exercício a que os encargos dissessem respeito, independentemente de se encontrarem, ou não, reunidas todas as condições para a aplicação do regime especial de tributação das mais-valias, QQ. E que «Caso se conclua, no momento da alienação das participações, que não se verificam todos os requisitos para aplicação daquele regime, proceder-se-á, nesse exercício, à consideração como custo fiscal dos encargos financeiros que não foram considerados como custo em exercícios anteriores.». RR. Em 2014, a Lei n.º 2/2014, de 16.01, que procedeu à reforma da tributação das sociedades (comummente designada "reforma do IRC”), introduziu no nosso ordenamento jurídico o denominado regime de participation exemption, o qual, no tocante às mais-valias e menos-valias realizadas com a transmissão onerosa, expandiu o “método da isenção” anteriormente aplicável às SGPS e previsto no artigo 32.º do EBF a todos os sujeitos passivos de IRC que exerçam a título principal uma atividade comercial industrial ou agrícola, desde que cumpridos todos os pressupostos de aplicação estabelecidos no artigo 51.º-C do Código do IRC. SS. O início do regime de participation exemption determinou assim a revogação do regime fiscal das SGPS (cf. artigo 210.º da Lei n.º 83-C), em virtude de o mesmo ter passado a abranger todas as sociedades independentemente da natureza jurídica que apresentem. TT. No tocante aos encargos financeiros que se encontravam limitados quanto à sua dedutibilidade na previsão legal do artigo 32.º do EBF, na reforma do IRC, por uma questão de simplicidade o legislador optou por reforçar a restrição à dedutibilidade de gastos de financiamento prevista no artigo 67.º do Código do IRC, evitando, assim, a criação de mais regras especiais limitativas da respetiva dedutibilidade. UU. Portanto, para a globalidade dos sujeitos passivos de IRC, a partir de 2014-01-01, os encargos financeiros podem ser gastos desde que cumpridos os requisitos exigidos nos artigos 23.º e 67.º do Código do IRC. VV. Por outro lado, com a revogação do artigo 32.º do EBF, não foi introduzida qualquer norma transitória que previsse a possibilidade de dedução dos encargos financeiros anteriormente acrescidos pelas SGPS. WW. Ora, contrariamente ao entendimento pugnado pela Recorrida e acolhido pelo Tribunal arbitral, não é impossível desde 2014 que com a alienação das participações detidas pelas SGPS as respetivas mais-valias beneficiem da exclusão de tributação, pois o novo regime de participation exemption continua a preservar a possibilidade da efetiva e futura realização de mais-valias, em moldes idênticos, aos antes previstos para as SGPS no artigo 32.º do EBF. XX. Isto porque, em substância, para as SGPS, no período de tributação de 2014 e seguintes, mantêm-se os princípios e os fundamentos do então artigo 32.º do EBF, mas agora noutro normativo legal, o artigo 51.º-C do Código do IRC, o qual se apresenta como uma Lei Nova para os outros sujeitos passivos de IRC, mas não propriamente para as SGPS que já usufruíam das vantagens fiscais agora definidas no artigo 51.º-C. YY. Ora, o Tribunal arbitral permitiu a dedução de uma só vez da totalidade dos encargos financeiros alegadamente não deduzidos nos exercícios de 2003 a 2013, sem que, no entanto, tal decisão tenha qualquer apoio na lei ou na Circular n.º 7/2004. ZZ. Com efeito, na Circular a data da recaptura situava-se no exercício da alienação das partes sociais, como decorre do referido no seu ponto 6. AAA. Ou seja, a não dedutibilidade dos encargos financeiros relacionados com a aquisição das partes sociais estava dependente da isenção das mais-valias, o que pressupunha que o período de detenção: (i) não fosse inferior a um ano; ou (ii) não inferior três anos, caso as partes sociais não tivessem sido adquiridas a entidades com as quais existam relações especiais, nos termos do n.º 4 do artigo 63.º do Código do IRC, ou a entidades com domicílio, sede ou direção efetiva em território sujeito a um regime fiscal mais favorável, constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças, ou residentes em território português sujeitas a um regime especial de tributação; ou (iii) não inferior a três anos entre a data da transformação e a data da transmissão, caso a alienante tenha resultado de transformação de sociedade à qual não fosse aplicável o regime previsto naquele número, relativamente às mais-valias das partes de capital objeto de transmissão. BBB. Em suma, a não dedutibilidade dos encargos financeiros estava sempre associada à isenção das mais-valias que, por sua vez, se encontrava a sujeita a condicionalidades que, em última instância, redundavam no decurso de um período de tempo mínimo (1 ano ou 3 anos), ou seja, se as partes sociais fossem alienadas antes do cumprimento desse prazo, as mais-valias estariam sujeitas ao regime geral de tributação e os encargos financeiros seriam dedutíveis, desde que observadas as regras gerais de dedutibilidade dos gastos e perdas. CCC. Pois bem, relativamente à eventual incerteza sobre a realização de mais-valia e, consequentemente, da sua isenção, bem como sobre a dissociação temporal entre a não dedução (imediata) dos encargos financeiros e isenção (futura) de tributação de mais-valias realizadas que resultava do entendimento vertido no ponto 6 da Circular n.º 7/2004, o Tribunal Constitucional (TC) no acórdão n.º 42/2014, de 14/01, pronunciou-se no sentido de que este procedimento não constituía violação do princípio constante do n.º 2 do artigo 104.º da Constituição. DDD. Assim, de igual modo que este regime especial, na parte em que desconsiderava os encargos financeiros, passou a aplicar-se aos gastos suportados em 2003 (1.º exercício de aplicação) mesmo que decorrentes de financiamentos contraídos em exercícios anteriores - sem que o TC, no acórdão n.º 42/2014, tivesse considerado existir qualquer tipo de retroatividade ou tivesse sido lesado o princípio da tutela da confiança legítima - também, simetricamente, só os gastos financeiros suportados pela Requerente em 2014 e exercícios seguintes, ainda que decorrentes de financiamentos contraídos em exercícios anteriores, por força dos critérios que regem a imputação temporal dos gastos (n.º 1 do art.º 18.º do Código do IRC) são abrangidos pelas regras gerais de dedutibilidade dos gastos previstas nos artigos 23.º e 67.º do mesmo Código. EEE. O que equivale a dizer que tal seria apenas no momento da alienação das participações sociais e nunca em 2014. FFF. Em suma, a opção do legislador, dentro da sua liberdade de conformação legislativa, de alterar expressamente, com a Lei n.º 2/2014, a partir de 01-01-2014, a conceção de balanceamento entre gastos e rendimentos não colide com o princípio da igualdade, da capacidade contributiva, da segurança jurídica ou da tutela da confiança legítima, decorrentes do princípio do Estado de Direito Democrático, constante do artigo 2.º da CRP, na medida em que foi assegurada a manutenção de um dos pilares do regime especial de tributação das SGPS – a isenção das mais-valias, até com maior extensão, por ter sido alargada a outros instrumentos de capital próprio associados às partes sociais. GGG. Face a todo o exposto, resulta, pois, que a revogação do regime especial de tributação das SGPS e a sua abrangência pelo regime da participation exemption, que confere maiores vantagens fiscais, visou a prossecução do interesse público de atração de investidores e de reforço do tecido empresarial, pelo que não está em causa segurança jurídica articulada com o princípio da tutela da confiança ou sequer o princípio da igualdade. HHH. Sendo que como se assinalou na Resposta, a ora Recorrida não demonstrou a impossibilidade de aplicação deste novo regime e, consequentemente, de tributação das mais-valias. III. Como, aliás, também constatou o Tribunal Constitucional, referindo: «nem o tribunal a quo, nem a própria recorrida identificaram qualquer uma que pudesse constituir um obstáculo à isenção da tributação das mais-valias a realizar no futuro com a alienação das participações sociais, a cuja aquisição corresponderam os encargos financeiros não deduzidos nos exercícios de 2003 a 2013», bem como esclarece: «De resto, sempre se relembrará que a Circular em causa fundava uma expetativa de dedução dos custos incorridos no exercício correspondente ao momento da alienação das participações- o que, como supra se referiu, não se verificou no caso dos autos.». JJJ. Ora, daqui resulta que o entendimento perfilhado no Acórdão recorrido não tem sustentação legal e, insista-se, foi rejeitado pelo Tribunal Constitucional, não obstante a nova decisão tenha ignorado totalmente o comando que lhe dirigiu aquele Tribunal Superior, procedendo, como se refere no ponto 32. da decisão recorrida, bem como no voto de vencido na mesma lavrado, «à mera reedição do acórdão arbitral (original) de 24 de Maio de 2018, expurgando-o da fundamentação atinente à inconstitucionalidade que o Tribunal Constitucional rejeitou». KKK. Pelo que, resta concluir que o Acórdão recorrido incorreu em erro de julgamento por violação das normas legais previstas no artigo 32.º do EBF, no artigo 210.º da Lei n.º 83-C/2013 e no artigo 68.º-A da LGT, bem como que se encontra em manifesta oposição quanto à mesma questão fundamental de direito com a jurisprudência firmada no Acórdão fundamento, devendo ser substituído por novo Acórdão que julgue improcedente o pedido arbitral. LLL. Quanto à questão da tributação autónoma respeitante aos encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, no pedido de pronúncia arbitral a ora Recorrida peticionou a anulação das liquidações, alegando que o n.º 3 do artigo 88.º do CIRC configura uma norma de incidência tributária assente em presunções que, nos termos do disposto no artigo 73.º da LGT, são ilidíveis, cabendo-lhe o ónus de comprovar a causação empresarial da despesa. MMM. A Autoridade Tributária pugnou pela improcedência do pedido, nos termos melhor explicitados na Resposta, sustentando que a tributação autónoma surgiu como uma resposta do legislador a potenciais práticas abusivas dos sujeitos passivos, de imputarem certos encargos em pouco ou nada relacionados com a sua atividade comercial, industrial ou agrícola, configurando-se estas como verdadeiras normas anti-abuso e até anti-fraude, como é o caso da tributação incidente sobre as despesas confidenciais ou não documentadas. NNN. E referiu-se que o legislador institui na tributação autónoma verdadeiras presunções, não admitindo sequer o seu afastamento por parte do sujeito passivo mesmo que prove a causação empresarial das despesas, salvo os casos previstos no próprio regime, como é o caso dos encargos com viaturas ligeiras de passageiros, motos e motociclos, de que estarão isentas as entidades que tenham como escopo social o serviço público de transportes sobre as quais exista acordo entre a entidade patronal e o trabalhador ou membro de órgão social para a sua utilização, caso este em que será tributado como remuneração acessória em sede de IRS na esfera do beneficiário. OOO. Estas presunções, no entanto, não são presunções legais, isto é, ilações que a lei retira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido, tal como prevê o artigo 349.º do Código Civil. PPP. Estamos aqui no campo da construção legislativa, em que o legislador assume que as despesas previstas no artigo 88.º do CIRC podem não ter causação empresarial, mas aferir se possuem estas essa qualidade ou não será bastante difícil, senão mesmo impossível. QQQ. Assim, a opção tomada pelo legislador foi a de onerar a realização destas despesas com uma tributação acrescida, não obstante se reconhecer que pode não haver despesas qualificadas para serem sujeitas a tributação autónoma que não tenham outra causação que não a empresarial. RRR. Esta intenção é evidente porque apenas as despesas não documentadas ou confidenciais previstas no n.º 1 do artigo 88.º do CIRC, não são aceites como gasto do período, quando as demais previstas, inclusive os encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, concorrem para a formação do lucro tributável. SSS. Isto é, o legislador para não penalizar em demasia o contribuinte, reconhece na íntegra as despesas como gasto indispensável para a realização dos rendimentos nos termos do artigo 23.º do CIRC por um lado, e por outro, assumindo que apenas uma parte delas não possui tal fim, vai onerar aquelas com uma tributação adicional. TTT. Assim, não estamos perante verdadeiras presunções legais, como se entendeu no Acórdão fundamento, mas sim normas de incidência objetiva. UUU. E ao contrário do que defende o Acórdão recorrido, não existe conceito algum de “empresarialidade parcial”, pois a despesa ou cumpre o critério da indispensabilidade do artigo 23.º do CIRC ou não. VVV. Ademais, as despesas sujeitas a tributação autónoma, excepto as previstas no n.º 1 do artigo 88.º do CIRC, concorrem todas para a formação do lucro tributável, isto é, são aceites como gasto nos termos do artigo 23.º, pelo que a sua indispensabilidade não é questionada. WWW. Se o legislador não questiona a indispensabilidade dessas despesas, e logo a sua concorrência para o lucro tributável, cabe questionar qual a relevância da demonstração de que a despesa tem causa empresarial. XXX. A necessidade de provar a empresarialidade da despesa ocorreria apenas quando a lei estabelece a presunção que as despesas não têm essa causa, o que manifestamente não é o caso. YYY. As despesas em causa são sujeitas a tributação autónoma enquanto gastos dedutíveis. ZZZ. Ora, como resulta do Acórdão fundamento, as normas que estabelecem tributações autónomas, sendo indubitavelmente normas de incidência tributária, não consagram uma presunção cuja prova em contrário deva ser admitida. AAAA. De facto, a motivação que está na origem das tributações autónomas sobre as viaturas não tem subjacente uma presunção de não empresarialidade integral dos gastos, como sustenta o Acórdão recorrido, porquanto, se a realização dos gastos não se inscrevesse no interesse geral da empresa, não seria sequer aceite a sua dedutibilidade, por falta de preenchimento do requisito da indispensabilidade plasmado no n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC. BBBB. Por conseguinte, a opção do legislador pela delimitação dos factos geradores das tributações autónomas em ordem a alcançar finalidades extra-fiscais não habilita a concluir que se está perante normas de incidência tributária que consagrem uma presunção, ilidível nos termos do artigo 73.º da LGT. CCCC. As normas em causa consagram uma verdadeira imposição fiscal: à verificação de uma previsão (realização de certas despesas) associam uma consequência ao nível do Direito Tributário (a tributação), mais especificamente, impõem a tributação autónoma, in casu devida a título de IRC. DDDD. Assim, a imposição da tributação autónoma é feita pelo legislador, em termos gerais e abstratos, estatuindo que a realização de determinada despesa tem como consequência a tributação de parte do valor que, nestes casos de tributação autónoma de encargos dedutíveis, será deduzido como encargo fiscalmente aceite. EEEE. Por conseguinte, a liberdade de opção do legislador pela delimitação dos factos geradores das tributações autónomas em ordem a alcançar finalidades fiscais ou extra-fiscais, em conformidade com as finalidades da tributação enunciadas na CRP e nos artigos 5.º e 7.º da LGT, não habilita a concluir que se está perante normas de incidência tributária que consagrem uma presunção ilidível nos termos do artigo 73.º da LGT. FFFF. Muito menos se retira das normas dos números 3 a 6 do artigo 88.º do Código do IRC que o legislador utilizou como critério de delimitação das despesas ou gastos elegíveis o carácter de empresarialidade das mesmas. GGGG. Importa lembrar que este termo “empresarialidade” é estranho no contexto do CIRC, pois que não só o legislador nunca o utiliza, como não se descortina com rigor e precisão qual é o seu real significado. HHHH. Com efeito, o critério da “empresarialidade” enquanto elemento de ilisão de presunção, começou a surgir no contexto das decisões arbitrais do CAAD, sem qualquer tipo de respaldo na doutrina ou na lei. IIII. O Acórdão recorrido rejeitou o entendimento da AT, louvando-se na jurisprudência arbitral que defende a existência do critério da “empresarialidade” enquanto elemento de ilisão de presunção. JJJJ. Não obstante, como supra exposto, o douto Acórdão fundamento não aderiu esta corrente interpretativa e uniformizou jurisprudência no sentido de que «as disposições legais que estabelecem a tributação autónoma objeto dos n.ºs 3 e 9 do artigo 88.º do Código do IRC constituem normas de incidência tributária que não consagram qualquer presunção que seja passível de prova em contrário, pelo que o recurso não merece provimento.». KKKK. Pelo que, resta concluir que o Acórdão recorrido incorreu em erro de julgamento por violação das normas legais previstas no n.º 3 do artigo 88.º do CIRC, e nos artigos 73.º da LGT e 11.º da LGT, bem como que se encontra em manifesta oposição quanto à mesma questão fundamental de direito com a jurisprudência uniformizada pelo Acórdão fundamento, devendo ser substituído por novo Acórdão que julgue improcedente o pedido arbitral. LLLL. Por fim, em virtude de o valor da causa ser superior a € 275.000,00, desde já se requer que, nos termos do n.º 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais, esse douto STA determine a dispensa do pagamento da taxa de justiça aí prevista. » Termina pedindo que o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência seja aceite e julgado procedente, por provado, e, em consequência, “revogado o Acórdão arbitral recorrido e substituído por outro Acórdão consentâneo com o quadro jurídico vigente”. Mais requer que, em virtude do valor da causa ser superior a € 275.000,00, se determine a dispensa do pagamento da taxa de justiça, nos termos do n.º 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais. 1.2. Admitido o recurso foi cumprido o disposto no artigo 25.º, n.º 5, do RJAT. 1.3. A... SGPS, S.A., recorrida nos autos, contra-alegou, concluindo do seguinte modo: «A) Conforme resulta da Petição Inicial que deu origem ao processo arbitral no âmbito do qual foi proferido o Acórdão em crise, constituíam objeto do Pedido de Pronúncia Arbitral apresentado pela RECORRIDA. a) O ato de autoliquidação do IRC n.º ...89, de 13 de agosto do qual resultou um montante a recuperar de 59,26 (1.º Ato - IRC 2014); b) o ato de liquidação do IRC n.o ...00, de 13 de fevereiro de 2017, do qual resultou imposto a recuperar no montante de € 112.050,26 (2.º Ato - IRC 2014), e respetiva demonstração de acerto de contas n.º ...81; e, bem assim, [[IMG:0]] c) o Despacho proferido pelo Exmo. Senhor Diretor da Unidade dos Grandes Contribuintes, datado de 23 de janeiro de 2017, o qual (in)deferiu, parcialmente, a Reclamação Graciosa n. ...48, apresentada contra o supra identificado ato de autoliquidação de IRC do exercício de 2014. B) Defendeu a RECORRIDA, em sede própria, que os atos de liquidação controvertidos padeciam de invalidade, devendo, em consequência, ser anulados, por se encontrarem inquinados dos vícios de ilegalidade e de inconstitucionalidade materiais, emergentes do facto de tais atos: a) não admitirem a dedutibilidade dos encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital acrescidos ao lucro tributável nos exercícios de 2003 a 2013, ao abrigo do disposto no n.º 2 do artigo 32.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais ("EBF"), no valor total de 21.747.813,74; e b) refletirem uma errónea quantificação do montante de tributação autónoma incidente sobre os encargos com viaturas ligeiras de passageiros, no valor total de € 130.236,21. C) Em 24 de maio de 2018, foi proferido Acórdão Arbitral (o qual foi junto aos presentes autos de recurso pela Administração tributária como Doc. n.º 1 das respetivas Alegações de recurso), nos termos do qual se julgou, por maioria, a total procedência do Pedido de Pronúncia Arbitral apresentado pela RECORRIDA. D) No que tange à questão da (i)legalidade da (in)dedutibilidade dos encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital de que a RECORRIDA ainda era titular em 31 de dezembro de 2013, acrescidos ao lucro tributável ao abrigo do disposto no n.º 2, do artigo 32.% do EBF, em virtude da revogação desse normativo legal por via do artigo 210.º da [[IMG:1]] Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro, o Tribunal Arbitral pronunciou-se, no Acórdão original, pela ilegalidade dos atos controvertidos, determinando a sua anulação, com recurso a dois fundamentos nucleares: iii) por considerar que, por via dos atos em crise, a Administração tributária atentou contra valores constitucionalmente protegidos; iv) por considerar que os atos em crise violam diretamente normas do EBF. E) No que tange à questão da (i)legalidade da tributação autónoma incidente sobre os encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros, o douto Acórdão Arbitral em escrutínio determinou a anulação dos atos em apreço, também nesta parte, com fundamento na sua ilegalidade, erguendo-se pela linha de interpretação do regime legal aplicável «que entende que a afectação exclusivamente empresarial das viaturas, uma vez comprovada, afasta a tributação autónoma, porque esta se destina apenas a incidir: 1) seja em situações de uso «misto» das viaturas; 2) seja em situações em que, na ausência de comprovação daquela afectação empresarial exclusiva, possa presumir-se (e deva presumir-se para prevenir e dissuadir abusos) que, atenta a natureza das [[IMG:2]] referidas viaturas, elas são susceptíveis de um uso «misto», ou seja, tanto empresarial quanto particular(cf. parágrafo 2 do título III.C.3. da douta Decisão recorrida), para concluir "que a Requerente fez a prova possível, e logo a prova exigível dado o próprio escopo normativo «antiabuso», quanto aos uso «exclusivamente empresarial» das viaturas em apreço; e que, feita essa provar daí decorre, de acordo com a linha interpretativa dominante (e, cremos, a única compatível com a legalidade e não-inconstitucionalidade das tributações autónomas), a não sujeição dos correspondentes encargos ao regime das tributações autónomas previstas, à data dos factos, no artigo 88º do CIRC” (cf. parágrafo 34 do título III.C.3, do Acórdão Arbitral original). F) Não se conformando com o teor do Acórdão Arbitral proferido em 24 de maio de 2018, a Administração tributária recorreu, para o Tribunal Constitucional, de ambos os segmentos decisórios, ao abrigo do disposto no artigo 25.º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro - Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT) - e das alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 70.º da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro - Lei Orgânica do Tribunal Constitucional (LTC). G) Por seu turno, e por entender que, no que concerne ao segmento decisório que se dedica à apreciação da questão da (i)legalidade da (in)dedutibilidade dos encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital de que a RECORRIDA ainda era titular em 31 de dezembro de 2013, o Tribunal Arbitral, no Acórdão proferido em 24 de maio de 2018, havia recusado aplicar a norma revogatória contida no artigo 210.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro, com fundamento na sua inconstitucionalidade, por violação do princípio da confiança, ínsito no princípio de Estado de Direito consagrado no artigo da Constituição da República Portuguesa (CRP), o Ministério Público (MP) recorreu da mesma perante o Tribunal Constitucional, ao abrigo do disposto no artigo 25.º, n.º 1, do RJAT e da al, a) do n.º 1 do artigo 70,º da LTC. H) Em 16 de novembro de 2020, o Tribunal Constitucional proferiu o Acórdão n.º 676/18, o qual decidiu «Não conhecer os recursos interpostos, ao abrigo das alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, pela Autoridade Tributária e Aduaneira» por não estarem preenchidos os pressupostos da sua admissibilidade. I) Já no que concerne ao recurso interposto pelo MP, o mesmo foi admitido, tendo o Tribunal Constitucional concedido provimento à pretensão recursiva e, assim, decidido «Não julgar inconstitucional o artigo 21.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro, quando interpretado no sentido de não admitir, em consequência da revogação do artigo 32.º, n.º 2 do Estatuto dos Benefícios Fiscais, a dedução dos encargos financeiros suportados pelas SGPS com a aquisição de partes de capital ao abrigo desse regime, de que ainda fossem titulares em 31 de dezembro de 2013» [[IMG:3]] e, em consequência, «determinar a reforma da decisão recorrida em conformidade com o presente juízo de não inconstitucionalidade». [[IMG:4]] J) Em 31 de maio de 2021, o Acórdão Arbitral de 24 de maio de 2018 foi objeto de reforma, tendo o Tribunal Arbitral reformulado o julgamento por si realizado no segmento decisório no qual se dedicou à apreciação da questão da (i)legalidade da (in)dedutibilidade dos encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital de que a RECORRIDA ainda era titular em 31 de dezembro de 2013, em [[IMG:5]] conformidade com o supra referido Acórdão do Tribunal Constitucional, tendo optado por incluir, ou, em rigor, por reeditar, o segmento decisório em que havia já julgado a ilegalidade dos atos controvertidos na parte em que estes procedem à tributação autónoma dos encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros. K) Sublinha-se que a Decisão do Tribunal Constitucional, na parte em que conheceu do recurso interposto pelo MP e lhe concedeu provimento, implica, apenas, a reforma do Acórdão do Tribunal Arbitral proferido em 24 de maio de 2018 circunscrita ao necessário para a sua conformação com o juízo de constitucionalidade normativa produzido pelo Tribunal Constitucional e não o proferimento de uma nova decisão em sentido próprio, que inclua as questões decidendas que não apresentem qualquer conexão com o objeto do juízo de constitucionalidade normativa. L) Com o que, o Tribunal Arbitral estava impedido de alterar o sentido do julgado no Acórdão de 24 de maio de 2018 quanto à questão da ilegalidade da tributação autónoma, uma vez que os seus poderes se limitam, naquela fase, nos termos do artigo 80.º da LTC, à reforma da decisão anteriormente proferida, na parte em que esta se encontra em contradição com o juízo de constitucionalidade normativa formulado pelo Tribunal Constitucional. É, aliás, por isso que a lei determina, claramente, que, quanto ao de mais, os prazos recursivos (re)inicem a sua contagem, como se verá. M) A RECORRENTE não se conformou com o sentido do Acórdão Arbitral em crise, tendo, por isso, apresentado a Impugnação da Decisão Arbitral que corre os seus termos no Tribunal Central Administrativo Sul sob o n.º de processo 65/21.1BCLSB e, também, o presente recurso, ao abrigo do disposto no n.º 2, do artigo 25.º , do RJAT, por entender que o Acórdão de 24 de maio de 2018, no sentido da reforma parcial operada em 31 de maio de 2021, se encontra em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral, concretamente a proferida em 17 de setembro de 2018, no âmbito do processo n.º 610/2017-T - no que tange à questão da dedutibilidade dos encargos aquisição de participações sociais de que ainda era titular a 31 de dezembro de 2013 - e com o Acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo, proferido em 24 de maio de 2021, no âmbito do processo n.º 021/20.7BALSB - no que respeita à questão da tributação autónoma incidente sobre os encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros. N) Não obstante, na parte em que o presente recurso vem interposto por alegada oposição do Acórdão recorrido com o Acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, em 24 de março de 2021, no âmbito do processo n.º 021/20.7BALSB, o mesmo revela-se manifestamente intempestivo, porque extemporâneo, em violação do caso julgado. O) Com efeito, os termos do disposto no artigo 25.º , n.º 3, do RJAT o prazo para interposição do recurso previsto no n.º 2, deve iniciar a sua contagem com a notificação da decisão arbitral. P) Porém, nos termos do disposto nos artigos 26.º, n.º 1, do RJAT e 78.º, n.º 3, da LTC, na pendência dos recursos interpostos, quer pela Administração tributária, quer pelo MP, perante o Tribunal Constitucional, os prazos para execução da decisão, para interposição de recurso nos termos do n.º 2, do artigo 25.º do RJAT e de Impugnação da Decisão Arbitral, nos termos do artigo 27.º do RJAT, suspenderam-se. Q) Não obstante, o Tribunal Constitucional decidiu não conhecer dos recursos interpostos pela Fazenda Pública. R) Chamando à colação o disposto no n.º 4, do artigo 78.º, da LTC e considerando que, quanto aos recursos apresentados pela Administração Tributária, o Tribunal Constitucional proferiu decisão no sentido de não os admitir, e que o recurso apresentado pelo MP não tinha por objeto a ratio decidendi utilizada pelo Tribunal Arbitral no segmento decisório em que o mesmo decidiu pela ilegalidade da tributação autónoma incidente sobre os encargos incorridos com viaturas ligeiras de passageiros, o n.º 4, do artigo 78.º da LTC determina, sem margem para dúvidas, que, quanto a esta parte, com o trânsito em julgado da decisão do Tribunal Constitucional que não admitiu o seu recurso, começam a correr termos os prazos para os recursos ordinários que se revelem, ainda, processualmente admissíveis. S) Não obstante não ter a RECORRIDA a informação sobre a data da notificação à RECORRENTE do teor (i) do Acórdão Arbitral de 24 de maio de 2018 e, bem assim, (ii) do Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 676/2018, presume, para este efeito, que tal tenha ocorrido na mesma data que a notificação à RECORRIDA e assim conclui que é manifesta a intempestividade, porque extemporâneo, do recurso apresentado pela Administração tributária, com fundamento na oposição do Acórdão [[IMG:6]] Arbitral proferido em 24 de maio de 2018, com o Acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo, proferido em 24 de março de 2021, no âmbito do processo n.º 021/20.7BALSB, no que respeita ao segmento decisório em que o Tribunal Arbitral apreciou e decidiu a ilegalidade da tributação autónoma incidente sobre os encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros pela RECORRIDA, no exercício de 2014, anulando, nessa [[IMG:7]] parte, os atos controvertidos. T) Há também que concluir que o recurso apresentado pela Administração tributária foi interposto em violação do caso julgado material, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 580.º , n.º 1 e 2 e 577.º, ale i), todas disposições do CPC, na medida em que, como se crê ter demonstrado, à data da interposição do presente recurso, a decisão arbitral recorrida havia já transitado, na parte aqui em questão, em julgado, não admitindo, já, o recurso ordinário por oposição de acórdãos ou decisão arbitral previsto pelo disposto no artigo 25.º, n.º 2, do RJAT. U) Por todo o exposto, não pode ser apreciado o mérito do recurso apresentado pela Administração tributária, com fundamento na oposição do Acórdão Arbitral, proferido em 24 de maio de 2018, com o Acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo, proferido em 24 de [[IMG:8]] março de 2021, no âmbito do processo n.º 021/20.7BALSB, no que respeita ao segmento decisório em que o Tribunal Arbitral apreciou e decidiu a ilegalidade da tributação autónoma incidente sobre os encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros pela RECORRIDA, no exercício de 2014, anulando, nessa parte, os atos controvertidos. V) Entrando na análise dos pressupostos de admissibilidade do recurso apresentado, importa referir que, nos termos do n.º 3, do artigo 25.º do RJAT ao mesmo é aplicável o regime do recurso para uniformização de Jurisprudência regulado pelo artigo 152.º do CPTA, o que o faz depender «da verificação cumulativa dos seguintes requisitos legais: que se verifique contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito e que não ocorra a situação de a decisão impugnada estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada» (cf. a título exemplificativo os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo proferidos nos processos n.º [[IMG:9]] 01140/16 e 0798/18, de 27 de junho de 2018 e de 6 de maio de 2019, [[IMG:10]] respetivamente). W) Ora, no que tange à alegada oposição entre o Acórdão recorrido e o Acórdão Arbitral proferido no processo arbitral n.º 610/2017-T, quanto à mesma questão fundamental de direito, avança-se que a mesma não se verifica. X) Com efeito, e pelo confronto dos julgados, conclui-se que a questão apresentada perante um e outro tribunal não é idêntica. Y) Assim, e se no Acórdão recorrido estava em causa a dedutibilidade, no exercício de 2014, dos encargos financeiros suportados pela RECORRIDA na aquisição de partes de capital em outras sociedades ainda detidas pela mesma a 31 de dezembro de 2013, os quais foram acrescidos ao lucro tributável da RECORRIDA entre os exercícios de 2003 e 2013, ao abrigo do disposto no artigo 32.º, n.º 2, do EBF, Z) No Acórdão fundamento declara-se que «A questão central a decidir consiste em determinar as consequências fiscais da revogação do artigo 32.º, n.º 2, do EBF relativamente às participações sociais detidas àquela data. Em particular prende-se saber qual o tratamento fiscal a dar aos gastos financeiros incorridos pela C… desde 2008 a 2013 e imputados às referidas participações decorrentes da aplicação da limitação prevista no n.º 2 do artigo 32.º, de acordo com a aplicação da circular 7/2004, em especial, o seu n.º 6, fazia daquela norma» (cf. pág. 12 do Acórdão fundamento). AA) Assim, ainda que se conceda que os Acórdãos em aparente oposição tenham sido convocados a decidir sobre uma questão similar, a verdade é que os mesmos não se encontram em oposição, para efeitos do presente recurso, pois que, em ambos os casos, e em virtude da questão que foi formulada num e noutro caso, «se de decidiu de forma expressa sobre diferentes normas e princípios» (neste sentido cf. Acórdão do STA, de 26 de maio de 2021, proferido no processo n.º 0139/20.6BALSB). BB) Com efeito, no Acórdão recorrido foram considerados aplicáveis os artigos 11.º, n.º 1 e 14.º, n.º 4, do EBF artigo 68.º da LGT, o artigo 152.º, n.º, al. d) do CPA, o artigo 104.º da LGT, o artigo 162.º, n.º 3 do CPA e, finalmente, as regras de restituição e não locupletamento, como legitimadores da dedutibilidade dos encargos em causa, no exercício de 2014 e, assim, da procedência da pretensão da RECORRIDA. CC) Já no Acórdão fundamento foi considerado não haver base legal para a dedução dos encargos financeiros incorridos entre os exercícios de 2008 e 2013, no exercício de 2014, sem a verificação da condição legalmente imposta (alienação das participações sociais) e independentemente do regime fiscal dessa alienação, por considerar não ser aplicável o disposto no n.º 6 da circular 7/2004. DD) Conclui-se que as questões jurídicas sujeitas à apreciação de ambos os [[IMG:11]] Tribunais Arbitrais foram decididas com base em normas diferentes, do que decorre não se estarmos perante a mesma questão fundamental de direito (no mesmo sentido, vide Acórdão do STA, n.º 083/19.0BALSB, em cujos autos foi apresentado o mesmo Acórdão fundamento que aqui nos ocupa, o qual chega à mesma conclusão). EE) Por fim recorde-se que a identidade da questão fundamental de direito pressupõe a identidade do circunstancialismo de facto que está na base das decisões em alegada oposição, FF) Assim, e se resulta da matéria de facto do Acórdão fundamento que a aí IMPUGNANTE foi financiada por suprimentos da sua sócia única (alínea f da matéria de facto), tendo ainda sido relevados vários aumentos de capital efetuados, tal não resulta da matéria de facto dada como provada no Acórdão recorrido. GG) A matéria de facto dos Acórdãos em alegada oposição também diverge quanto ao período em que os encargos foram incorridos e acrescidos ao lucro tributável: no Acórdão recorrido estão em causa encargos incorridos entre os exercícios de 2003 e 2013 e no Acórdão fundamento estão em causa encargos incorridos nos exercícios de 2008 a 2013. HH) Igualmente, no Acórdão recorrido era a própria REQUERIDA uma SGPS, que encabeçava um grupo de sociedade tributado, em IRC, de acordo com as regras do Regime Especial e Tributação de Grupos de Sociedades (RETGS), tendo os gastos de financiamento, cuja dedução se peticionava, sido incorridos diretamente por si, e no caso julgado Requerente que integrava o seu perímetro do RETGS para efeitos de tributação em sede de IRC, a partir de 2009. II) Cabe concluir, neste particular, como no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo n.º 0139/20.6BALSB: «tendo como ponto de contacto a circular n.º 7/2004, nomeadamente o seu n.º 6 e a revogação do art. 32.º n.º 2 do E.B.F., divergiu-se no entendimento a dar quanto à dedução imediata de encargos suportados com a aquisição de participações sociais em anos anteriores, num circunstancialismo de facto que não é idêntico». JJ) Em face de tudo quanto antecede, caso o presente recurso fosse admitido, o Supremo Tribunal Administrativo seria forçado a atuar como verdadeira instância de recurso, e, assim, a julgar o hipotético erro de julgamento do Acórdão recorrido e não, simplesmente, a atuar na sua veste de garante da uniformidade da interpretação e da aplicação do direito, como se impõe. KK) Por conseguinte, não deve, também nesta parte, admitir-se o recurso [[IMG:12]] interposto pela Administração tributária por não se encontrarem preenchidos os respetivos pressupostos legais. LL) Sem prejuízo do que se deixou exposto quanto à flagrante intempestividade do recurso apresentado, nesta parte, e por cautela do patrocínio, sempre se acrescenta que o recurso apresentado, também quanto a este segmento não merece, igualmente, provimento, por não se encontrarem preenchidos os respetivos pressupostos legais, designadamente a existência de identidade das respetivas circunstâncias de facto. MM) Com efeito, tal não se verifica por referência às decisões em alegada oposição porquanto resulta, da matéria dada como provada, existir um mecanismo forte de controlo da utilização das viaturas ligeiras e passageiros afetas à sua atividade e que afasta a possibilidade do seu desvio para utilizações privadas, o que não resulta da factualidade do Acórdão fundamento, no qual estarão em causa não apenas encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros (cuja prova da afetação exclusiva parece não assentar nos mesmos mecanismos provados no Acórdão recorrido), como também com motociclos e com compensações por uso de viaturas privadas. [[IMG:13]] NN) Assim, não deve, também nesta parte, admitir-se o recurso interposto pela Administração tributária por não se encontrarem preenchidos os respetivos pressupostos legais, mormente por resultar demonstrada a inexistência de identidade quanto ao circunstancialismo que conduziu a uma e outra decisão.» Termina pedindo que não seja concedido provimento ao recurso interposto pela Administração Tributária, «por falta de verificação de oposição entre a decisão arbitral recorrida, de 24 de maio de 2018, reformado em 31 de maio de 2021 e os acórdãos fundamento, concretamente, a decisão arbitral de 17 de setembro de 2018, no âmbito do processo n.º 610/2017-T, no que tange à questão da dedutibilidade dos encargos financeiros incorridos com a aquisição de participações sociais de que ainda era titular a 31 de dezembro de 2013 - e com o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo, proferido em 24 de março de 2021, no âmbito do processo n.º 021/20.7BALSB - no que respeita à questão da tributação autónoma incidente sobre os encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros, mantendo-se em vigor a decisão arbitral recorrida nos exatos termos em que foi proferida, tudo com as necessárias consequências legais.» 1.4. Por Despacho do Juiz Relator, datado de 18-01-2022, foi suspensa a instância até à decisão proferida pelo TCA Sul, ao abrigo do artigo 272.º, n.º 1 do CPC, em virtude de ter sido apresentada impugnação da decisão arbitral recorrida nos presentes autos. A impugnação correu termos no TCA Sul sob o Processo nº 65/21.1BCLSB. 1.5. Por Despacho do Juiz Relator, datado de 19-10-2023, foi levantada a suspensão da instância uma vez que o Tribunal Central Administrativo Sul decidiu, por acórdão de 24-02-2022, transitado em julgado, julgar procedente a impugnação da decisão arbitral em recurso nestes autos, anulando a decisão arbitral, nos segmentos decisórios relativos: (i) à anulação da liquidação por referência à questão da dedutibilidade de encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital e acrescidos ao lucro tributável e (ii) o segmento relativo à condenação em juros indemnizatórios, na proporção aferida em relação a essa questão. 1.6. Foi proferida nova decisão arbitral que transitou em julgado no dia 13-02-2023, onde se decidiu julgar improcedente o pedido de anulação parcial da liquidação de IRC respeitante ao exercício de 2014, na parte relativa à dedução dos encargos financeiros suportados, nos exercícios de 2003 a 2013, com a aquisição de partes de capital, ainda detidas em 31 de dezembro de 2013, pelas sociedades B... SGPS e C..., SGPS, do grupo de sociedades da Requerente. 1.7. Na sequência da nova decisão arbitral, a recorrente apresentou um requerimento onde veio dizer: «já se encontra decidida a favor da recorrente a questão respeitante à dedução de encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital, ainda detidas em 31.12.2013, nos exercícios de 2003 a 2013, pelo que se requer a V. Exas. que seja ordenada a cessação da suspensão da instância e determinada a sua extinção, nesta parte, por inutilidade da lide»; requerendo, ainda, «que o presente recurso prossiga para apreciação da questão atinente à tributação autónoma de encargos com veículos ligeiros de passageiros, perante a decisão de anulação proferida no acórdão do Tribunal arbitral». 1.8. A recorrida veio pronunciar-se relativamente ao requerimento da recorrente, solicitando, em síntese, que: «(ii) Seja declarada a inutilidade superveniente do recurso na parte em que este versa sobre a questão da (i)legalidade da dedutibilidade dos encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital, ainda detidas em 31.12.2013, nos exercícios de 2003 a 2013; (iii) Seja rejeitado liminarmente, porque intempestivo, o recurso na parte em que verse sobre a questão da tributação autónoma incidente sobre os encargos com viaturas ligeiras de passageiros; (iv) Seja declarada a inutilidade superveniente da lide do recurso (…) na parte que versa sobre a questão da tributação autónoma incidente sobre os encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros, por perda do objeto.» 1.9. O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto, notificado nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 146.º, n.º 1 do CPTA, emitiu douto parecer no sentido da não admissibilidade do presente recurso para uniformização de jurisprudência e, bem assim, da extinção da instância, concluindo nos termos que se transcrevem: «a) Nestes termos, somos do parecer, no que respeita ao segmento decisório relativo à tributação autónoma incidente sobre os encargos com viaturas ligeiras, que o presente recurso para uniformização de jurisprudência não deve ser admitido, por se considerar que a decisão arbitral não foi proferida em momento posterior ao acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA de 24.03.2021, prolatado no processo n.º 21/20.7BALSB; b) No segmento decisório relativo à dedutibilidade de encargos financeiros, deve ser julgada extinta a instância, por inutilidade superveniente da lide [artigo 277.º, alínea e) do CPC].» 1.10. Notificadas as partes do Parecer do Ministério Público nada disseram. 1.11. Após «vista simultânea» - artigo 92.º, n.º 2 do CPTA -, cumpre decidir, em conferência, no Pleno desta Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo. 2. Questões prévias Impõe-se, antes de entrar no mérito, que aquilatemos as questões suscitadas quer pela recorrente quer pela recorrida nos requerimentos que fizeram na sequência da decisão arbitral que transitou em julgado no dia 13-02-2023, proferida na sequência do Acórdão do TCAS: (i) a inutilidade superveniente da lide relativamente encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital; (ii) rejeição do recurso na parte em que verse sobre a questão da tributação autónoma incidente sobre os encargos com viaturas ligeiras de passageiros, por intempestividade, e (iii) declaração de inutilidade superveniente da lide do recurso na parte que versa sobre a questão da tributação autónoma incidente sobre os encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros, por perda do objeto. Com interesse para a decisão das questões prévias releva dos autos a seguinte factualidade: · No dia 24 de maio de 2018 foi proferido acórdão, no âmbito da ação arbitral nº 285/2017-T (1.ª decisão arbitral); · Desta decisão foi interposto Recurso para o Tribunal Constitucional que, no Acórdão n.º 676/18, de 16 de novembro de 2020, transitado em julgado no dia 3 de dezembro de 2020 (p. 2547), decidiu: (i) não conhecer os recursos interpostos relativamente à tributação autónoma, por não estarem preenchidos os pressupostos da sua admissibilidade e (ii) admitir recurso referente aos encargos financeiros, tendo concedido provimento ao recurso determinando a reforma da decisão recorrida em conformidade com o juízo de não inconstitucionalidade; · Em 31 de maio de 2021, na sequência da decisão do tribunal Constitucional, o Acórdão Arbitral, de 24 de maio de 2018, foi objeto de reforma, tendo o Tribunal Arbitral reformulado o julgamento por si realizado no segmento decisório em que se dedicou à apreciação da questão da (i)legalidade da (in)dedutibilidade dos encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital e optado por incluir o segmento decisório em que havia já julgado a ilegalidade dos atos controvertidos, na parte em que estes procedem à tributação autónoma dos encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros (2.ª decisão arbitral); · A recorrente não se conformou com o sentido do Acórdão Arbitral (2.ª decisão arbitral), tendo, por isso, apresentado a Impugnação da Decisão Arbitral que correu os seus termos no Tribunal Central Administrativo Sul sob o n.º de processo 65/21.1BCLSB e, também, interposto o presente recurso de uniformização de jurisprudência, este último no dia 7 de julho de 2021; · O Tribunal Central Administrativo Sul decidiu, por acórdão de 24-02-2022, transitado em julgado, julgar procedente a impugnação da decisão arbitral em recurso nestes autos, anulando a decisão arbitral, nos segmentos decisórios relativos: (i) à anulação da liquidação por referência à questão da dedutibilidade de encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital e acrescidos ao lucro tributável e (ii) o segmento relativo à condenação em juros indemnizatórios, na proporção aferida em relação a essa questão; · Subsequentemente, foi proferida nova decisão arbitral que transitou em julgado no dia 13-02-2023, onde se decidiu julgar improcedente o pedido de anulação parcial da liquidação de IRC respeitante ao exercício de 2014, na parte relativa à dedução dos encargos financeiros suportados, nos exercícios de 2003 a 2013, com a aquisição de partes de capital, ainda detidas em 31 de dezembro de 2013, pelas sociedades B... SGPS e C..., SGPS, do grupo de sociedades da Requerente; incluindo, mais uma vez, o segmento decisório em que havia já julgado a ilegalidade dos atos controvertidos na parte em que estes procedem à tributação autónoma dos encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros (3.ª decisão arbitral). Comecemos pelo pedido de extinção da instância por inutilidade da lide, na parte que se refere à dedutibilidade dos encargos financeiros suportados com a aquisição de partes de capital, feito quer pela recorrente quer pela recorrida. A este propósito, consideramos, com efeito, que, com a anulação da decisão arbitral e o acolhimento da pretensão da recorrente na nova decisão arbitral, não se justifica o prosseguimento deste recurso relativamente a essa questão. Não só por uma razão de economia processual, mas também para evitar a continuação de uma tramitação que se revelaria inútil e desnecessária. A anulação da decisão arbitral recorrida, na parte que se refere aos encargos financeiros, e o surgimento de uma nova decisão (3.ª decisão arbitral) veiculando um entendimento conforme ao pretendido pela recorrente representam claramente um evento ou facto superveniente (por ter ocorrido num momento subsequente ao início da instância) que torna absolutamente desnecessária a continuação do recurso no que diz respeito a essa questão. Consequentemente, nos termos do artigo 227.º, alínea e), do CPC (ex vi do artigo 1.º do CPTA), declaramos como extinta a instância no que se refere à parte do recurso concernente aos encargos financeiros suportados com a aquisição de capital, o que se decidirá a final, no dispositivo do presente acórdão. Relativamente à intempestividade do recurso, importa lembrar que o presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência tem como objeto a decisão arbitral proferida no processo n.º 285/2017-T CAAD, em 31 de maio de 2021 (2.º decisão arbitral), no seguimento do acórdão do Tribunal Constitucional n.º 676/18, que, no que respeita à questão da tributação autónoma dos encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros, repete o segmento decisório em que havia já julgado a ilegalidade dos atos controvertidos, na parte em que estes se referem à mesma questão, na 1ª decisão arbitral. Acontece, porém, que esta questão já tinha sido decidida no acórdão arbitral de 24 de maio de 2018 (1.º decisão arbitral), tendo-se formado relativamente a ela caso julgado. Isto porque Tribunal Constitucional, no Acórdão n.º 676/18, decidiu não conhecer do recurso relativo a essa matéria por não estarem preenchidos os pressupostos da sua admissibilidade. Ora, não tendo havido reclamação dessa decisão no termos artigo 78.º-A n.º 3 da LOFPTC, formou-se caso julgado, tal como resulta da comunicação do TC (p. 2547 do processo), relativamente à questão da tributação autónoma dos encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros. As decisões subsequentes apesar de não inovarem, limitando-se a reiterar o que resultava da primeira decisão arbitral através de uma mera reprodução, para além de serrem redundantes, configuram um comportamento reprovável pela ordem jurídica. Desde logo porque relativamente à questão das tributações autónomas terá ficado esgotado o poder jurisdicional do coletivo (Artigo 613.º do CPC ex vi do artigo 29.º, n.º 1, do RJAT). Além disso, a própria exceção de caso julgado que tem por fim evitar que o tribunal reproduza uma decisão anterior [Cfr. artigos 577.º, alínea i) e 580.º, n.º 2, do CPC ex vi do artigo 29.º, n.º 1, alínea e), do RJAT], dificilmente se conciliaria com a repetição (especialmente na terceira decisão onde surge uma alteração do próprio coletivo de árbitros). O recurso de uniformização relativamente à questão das tributações autónomas só poderia, portanto, ter sido interposto da decisão arbitral de 24 de maio de 2018 e nunca com base no acórdão fundamento escolhido, pois, nos termos do artigo 152.º, n.º 1, a) do CPTA, este teria sempre de ser anterior à decisão recorrida, o que no caso não aconteceu. Esta questão só se levantaria, porém, se o recurso tivesse sido deduzido dentro do prazo. Vejamos, Regra geral o recurso deve ser interposto nos 30 dias subsequentes à notificação da decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral (artigo 25.º, n.º 2 e n.º 3 do RJAT e artigo 152.º do CPTA, com as devidas adaptações). Quando há recurso para o Tribunal Constitucional, como ocorreu no caso em análise, nos temos do artigo 75.º, n.º 1 da LOTC, interrompem-se os prazos para a interposição de outros recursos que porventura caibam da decisão. Só podendo o recurso, neste caso para uniformização de jurisprudência, ser interposto depois de cessada a interrupção, que ocorreria nos termos do artigo 80.º, n.º 4 do mesmo diploma, depois de transitada em julgado a decisão (ou seja, quando deixou de ser passível de reclamação, nos termos do artigo 78.º-A n.º 3 da LOTC, da decisão dirigida ao TC relativamente à matéria das tributações autónomas). Isto é, o período de 30 dias para a interposição do recurso contar-se-ia a partir do trânsito em julgado, que ocorreu no dia 3/12/2020 (p. 2547 do processo). Ora o recurso foi interposto no dia 7 de julho de 2021, aproximadamente sete meses depois do trânsito em julgado da decisão relativamente às tributações autónomas, o que não deixa dúvidas quanto à sua extemporaneidade. Fica, portanto, prejudicado o conhecimento do pedido de declaração de inutilidade superveniente da lide do recurso na parte que versa sobre a questão da tributação autónoma incidente sobre os encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros, por perda do objeto. Face ao exposto, não procede a análise para o mérito da questão, devendo o recurso ser rejeitado por extemporâneo, neste segmento, o que se decidirá a final, no dispositivo do presente acórdão. 3. Decisão Nos termos e com os fundamentos expostos, acordam os juízes do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em: - Declarar extinta a presente instância no que se refere à parcela do recurso referente aos encargos financeiros suportados com a aquisição de capital; - Não admitir o recurso, devido a extemporaneidade, no segmento relativo à tributação autónoma dos encargos suportados com viaturas ligeiras de passageiros. Custas pela Recorrente, com dispensa do remanescente da taxa de justiça, ponderados o desempenho processual das partes e a menor complexidade deste recurso que não passou da análise dos requisitos de admissibilidade. Diligências necessárias. Comunique-se ao CAAD Lisboa, 24 de abril de 2024. - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro (relator) - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo - Fernanda de Fátima Esteves.