078/24.1BALSB - Supremo Tribunal Administrativo

Os encargos incorridos pela ora Rcte. com taxas de portagens e taxas ou preços de estacionamento são de qualificar como “relacionadas com” as viaturas ligeiras de passageiros em causa, no sentido e para os efeitos da tributação autónoma prevista nas disposições conjugadas do n.º 3, alíneas a) a c), e do n.º 5, ambos do artigo 88º do CIRC, na redacção do artigo 2.º (Alteração ao Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas) da Lei n.º 82-C/2014, de 31 de Dezembro”.

Processo n.º 78/24.1BALSB (Recurso para Uniformização de Jurisprudência)

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. RELATÓRIO

A Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT), devidamente identificada nos autos, inconformada com a decisão proferida nos autos de processo arbitral - Proc. nº 649/2023-T - que julgou procedente o pedido de pronúncia arbitral deduzido por “A..., S.A.”, tendo em vista a declaração de ilegalidade e consequente anulação do indeferimento do pedido de reclamação graciosa n.º ...64 deduzida do acto tributário do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), referentes aos anos de 2020 e 2021, no montante total de € 60.433,23, veio interpor Recurso para Uniformização de Jurisprudência ao abrigo do disposto nos artigos 25º nº 2 a 5 do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT) e no artigo 152º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), aplicável ex vi do artigo 25º do RJAT, com base em oposição de acórdãos, apontando como decisão fundamento, a decisão arbitral proferida no âmbito do Proc. n.º 31/2012-T, já transitada em julgado.

Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem:

“(…)

a) O presente recurso para uniformização de jurisprudência vem deduzido contra o acórdão arbitral de 22/04/2024, prolatado no processo nº 649/2023-T, o qual se encontra em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com a decisão arbitral de 25/07/2012, prolatada no processo nº 31/20212-T.

b) O objecto do presente recurso consiste em saber se no âmbito do n.º 5 do art. 88º do CIRC, no qual o legislador usa a expressão nomeadamente, se incluem as despesas de portagens e estacionamento de veículos ligeiros de passageiros, existindo oposição entre as decisões arbitrais em confronto quanto a esta questão fundamental de direito.

c) Em causa está a seguinte factualidade assente no acórdão arbitral sob recurso e que se transcreve na parte que ora interessa:

Q. No que respeita aos gastos incorridos com portagens e estacionamentos, a respetiva tributação autónoma ascendeu, por referência ao período de tributação de 2020 e 2021, a € 28.948,07 e a € 31.485,16, respetivamente. Cfr. PPA.

R. A Requerente procedeu ao pagamento do imposto resultante das autoliquidações. Cf. PA.

S. A Requerente apresentou tempestivamente reclamação graciosa contra a autoliquidação de IRC respeitante aos períodos de tributação de 2020 e 2021, a fim de solicitar a devida correção. Cfr. PA.

T. Em 16.06.2023, veio a Requerente a ser notificada da decisão final da reclamação graciosa, constatando-se o indeferimento total da sua pretensão. Cfr. PA.

d) Concluindo, quanto aos factos, a Recorrida autoliquidou, em sede de IRC de 2020 e de 2021, tributações autónomas sobre as despesas incorridas com viaturas ligeiras de passageiros, sendo parte dessa tributação autónoma referente a encargos suportados com portagens e estacionamentos, nos montantes fixados no probatório, para os anos de 2020 e de 2021, e que não estão minimamente em causa.

e) Em face da factualidade apurada, a Recorrente entende que o Tribunal Arbitral incorreu em erro de julgamento quanto ao direito, mais concretamente quanto à interpretação do disposto no nº 3 e nº 5 do art. 88º do CIRC, ao considerar que aquelas tributações autónomas sobre despesas suportadas com estacionamentos e portagens de veículos ligeiros de passageiros não são devidas.

Da admissibilidade do recurso

f) Quanto aos critérios que permitem concluir pela oposição quanto à mesma questão fundamental de direito, entende a Recorrente que estão reunidos os pressupostos para o presente recurso.

g) Quanto à questão de direito ora controvertida, o acórdão arbitral considerou, conforme supra se transcreveu, que o n.º 5 do art. 88º do CIRC, no qual o legislador usa a expressão nomeadamente, deve ser interpretado para não incluir as despesas de portagens e estacionamento de veículos ligeiros de passageiros.

h) Este entendimento está em clara oposição com o acórdão fundamento, o qual considerou, conforme se transcreve, o seguinte:

O argumento literal, do nº 4 do artigo 81º do CIRC ao elencar os encargos relacionado com viaturas ligeiras de passageiros através do advérbio “nomeadamente” concorre desde logo que se legitime também a tributação a outras realidades conexas com a utilização das viaturas.

Ou seja, a indicação do preceito em causa é meramente exemplificativa/indicativa, não excluindo outros encargos de natureza similar, a ser alvo da tributação autónoma, nestes se incluindo os decorrentes de despesas ocorridas com estacionamento e portagens.

i) Quanto à identidade da matéria de facto para efeitos de se poder concluir pela oposição quanto à mesma questão fundamental de direito, a factualidade assente no acórdão arbitral assim como na decisão arbitral fundamento são essencialmente idênticas, subsumindo-se às mesmas normas e não se distinguindo por qualquer aspecto que possa determinar soluções diferentes em face do mesmo quadro legal.

j) Muito embora a tributação autónoma em crise no acórdão recorrido tenha a sua origem em autoliquidações efectuadas pela Requerente, contra as quais deduziu reclamação graciosa que viria a ser indeferida, tendo a Requerente reagido contra esse indeferimento apresentando um pedido de pronúncia arbitral, e a tributação autónoma em crise na decisão arbitral fundamento tenham a sua origem em correcções promovidas pela inspecção tributária, originando liquidação adicional contra a qual o sujeito passivo reagiu apresentando também pedido de pronúncia arbitral,

k) Em ambas as situações a factualidade em causa consiste na realização de despesas com portagens e estacionamento de veículos ligeiros de passageiros,

l) Sendo que a questão de direito a mesma, concretamente a de saber se essas despesas estão sujeitas à tributação autónoma prevista no art. 88º do CIRC, nº 3 e nº 5, anterior art. 81º do mesmo diploma legal, renumerado pelo decreto-lei nº 159/2009, de 13/07, não existindo alterações ao conteúdo normativo em discussão que coloque em causa a existência de oposição quanto à mesma questão fundamental de direito.

m) Na verdade, a norma em vigor para os anos de 2020 e 2021, em apreciação no acórdão arbitral sob recurso, não sofreu alterações desde 2012, data dos factos apreciados na decisão arbitral fundamento, sendo o seu conteúdo o mesmo.

n) Quanto à oposição de entendimentos quanto à mesma questão fundamental de direito, o acórdão fundamento entendeu, contrariamente ao acórdão sob recurso, que a expressão “nomeadamente” não excluía do âmbito de aplicação da norma em apreço, objecto de renumeração pelo decreto-lei nº 159/2009, de 13/07, as despesas dos veículos ligeiros de passageiros com portagens e estacionamentos, as quais estariam sujeitas a tributação autónoma.

Do mérito do Recurso

o) Quanto ao mérito do recurso, a Recorrente defende o entendimento quanto ao direito plasmado no acórdão fundamento.

p) Antes de mais e conforme doutrina dominante (Cfr. SANCHES, JL Saldanha (2007), “Manual de Direito Fiscal», Coimbra Editora, 3.ª Edição, p. 407 a 408: “(...) Neste tipo de tributação, o legislador procura responder à questão reconhecidamente difícil do regime fiscal de despesas que se encontram na zona de intersecção da esfera pessoal e da esfera empresarial, de modo a evitar remunerações em espécie mais atraentes por razões exclusivamente fiscais ou a distribuição oculta de lucros.” “(...) o sistema mostra a sua natureza dual, com uma taxa agravada de Tributação Autónoma para certas situações especiais que se procura desencorajar, como a aquisição de viaturas para fins empresariais ou viaturas em princípio dispendiosas quando existem prejuízos.” “(…) uma espécie de presunção de que estes custos não têm uma causa empresarial e, por isso, são sujeitos a uma Tributação Autónoma.” (…))

q) E conforme jurisprudência dos tribunais superiores (Cfr. Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 310/2012, de 20 de Junho - Processo n.º 150/12, 2.ª Secção, Relator: Conselheiro João Cura Mariano e Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 617/2012, de 19 de dezembro de 2012.), não podemos olvidar nesta análise que a razão de ser da tributação autónoma está no seu carácter anti-abuso, destinando-se a desincentivar o recurso ao tipo de despesas que tributa.

r) Como bem assinalou o Supremo Tribunal Administrativo no recente acórdão de 24.03.2021 no âmbito do recurso para uniformização de jurisprudência, processo n.º 021/20.7BALSB, quando, referindo-se à relevância da configuração própria das tributações autónomas, chama à colação o teor do acórdão do Tribunal Constitucional n.º 197/2016 de 13 de abril de 2016 quando refere que “(…), a tributação autónoma tem ínsita a ideia de desmotivar uma prática que, para além de afetar a igualdade na repartição de encargos públicos, poderá envolver situações de menor transparência fiscal, e é explicada por uma intenção legislativa de estimular as empresas a reduzirem tanto quanto possível as despesas que afetem negativamente a receita fiscal”.

s) E acrescenta que “[a] despesa constitui um facto tributário autónomo, gerando um imposto a que o contribuinte fica sujeito independentemente de ter obtido ou não rendimento tributável em IRC no mesmo período de tributação. E, assim, o facto revelador da capacidade contributiva é a própria realização da despesa”.

t) Refere ainda o STA naquele acórdão que “a razão de ser das tributações autónomas é complexa e múltipla, podendo ter em vista prevenir, por razões de cobrança de receita fiscal, que seja afetada a receita respeitante à tributação do lucro tributável, desincentivar, por razões de política extra-fiscal, certas despesas que são reputadas socialmente como inconvenientes e desincentivar despesas normalmente associadas a comportamentos evasivos ou mesmo fraudulentos (…)”.

u) E continua “O legislador tem em vista desincentivar a realização de certas despesas, admitindo a dedutibilidade do custo, mas reduzindo a vantagem fiscal por via da tributação autónoma, assim se compreendendo que a tributação incida não sobre a percepção de um rendimento, mas sobre a realização de despesas.”.

v) Tal como todas as normas anti-abuso, a tributação autónoma deve a sua existência aos comportamentos evasivos e fraudatórios dos sujeitos passivos em matéria fiscal e na necessidade de estabelecer meios de reação adequados por forma a garantir o cumprimento do princípio da igualdade na repartição da carga tributária e na prossecução da satisfação das necessidades financeiras do Estado e de outras entidades públicas (cfr. artigo 103º, n°.1, da CRP).

w) A definição de “encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, motos e motociclos” não se reduz aos encargos que foram expressamente mencionados no n.º 5 daquele artigo, uma vez que a utilização do advérbio “nomeadamente” pelo legislador, sempre foi entendida, quer pela Doutrina, quer pela Jurisprudência, como incidindo sobre um elenco meramente exemplificativo de matérias que, por isso mesmo, comporta um leque mais alargado.

x) Efetivamente, o advérbio “nomeadamente” confere ao elenco ali mencionado a ideia de exemplificação.

y) Assim, embora as portagens e estacionamentos não estejam taxativamente mencionados no n.º 5 do artigo 88.º do CIRC, o facto é que estamos na presença de encargos sujeitos a tributação autónoma quando suportados relativamente às viaturas mencionadas na norma, dada a conexão inequívoca com as mesmas, sendo dedutíveis para efeitos deste imposto caso reúnam as condições previstas no artigo 23.º do respetivo Código.

z) Os encargos suportados com portagens e estacionamentos relativos à utilização de viaturas ligeiras de passageiros estão sujeitos a tributação autónoma e só são devidos em função da utilização das referidas viaturas, pois, sem a sua utilização não se incorria naqueles encargos.

aa) Assim, e com o devido respeito por opinião contrária, não se alcança qual a racionalidade subjacente ao entendimento segundo o qual, por exemplo, os encargos com combustível associados à utilização das referidas viaturas ligeiras de passageiros estão sujeitos a tributação autónoma mas já as correspondentes despesas com portagens não estariam sujeitas a tributação autónoma.

bb) Tratam-se, analogamente, de encargos relacionados com a utilização de viaturas ligeiras de passageiros, nos termos expressamente previstos no n.º 5 do artigo 88.º do CIRC, pois que sem essa utilização não se incorreria naqueles encargos e consequentemente não haveria sujeição a tributação autónoma, dando assim cumprimento ao fim último das mesmas, desencorajar o recurso àquele tipo de despesas.

cc) Deste modo, entende a Recorrente que os encargos com portagens e estacionamentos integram o conceito de encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros previstos no n.º 5 do artigo 88.º do CIRC, pelo que, quando resultem da utilização de viaturas ligeiras de passageiros indicadas no n.º 3 do artigo 88.º do CIRC, encontram-se sujeitos a tributação autónoma sob pena de se desrespeitar o espírito e a finalidade da criação da tributação autónoma.

Concluindo

dd) Concluindo, entende-se que estão preenchidos os requisitos da admissibilidade do recurso por oposição de acórdãos, existindo a semelhança entre as situações de facto em causa por serem subsumíveis ao mesmo quadro normativo e estando as soluções jurídicas em causa em manifesta contradição entre si quanto à mesma questão fundamental de direito,

ee) Requerendo-se a admissão do recurso e o seu conhecimento de mérito, com a procedência do mesmo e a anulação da decisão arbitral, com as devidas consequências legais.

Nos termos supra expostos, e nos demais de Direito que V. Exas doutamente suprirão, deve o presente recurso ser admitido e ser julgado procedente.”

O recurso foi admitido por despacho de 20-05-2024.

Foi cumprido o disposto no artigo 25º nº 5 do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária.

A Recorrida “A..., S.A.” não apresentou contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de se reiterar a jurisprudência do Pleno e, nessa medida, julgar procedente o recurso, determinando-se a anulação da decisão arbitral recorrida.

A Recorrida “A..., S.A.” tomou posição sobre o parecer do Ministério Público, referindo que, basta compulsar a matéria de facto dada como provada em causa uma das decisões arbitrais em confronto para concluir que, entre elas, não existe nenhum enquadramento factual convergente, de modo que, ao contrário do que se conclui no parecer do Ministério Público, a ulterior subsunção daquela factualidade à fatispecie normativa revela-se efectuada em moldes absolutamente distintos numa e noutra decisões em confronto.

Cumprido o estipulado no n.º 2 do artigo 92.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, cumpre decidir, em conferência, no Pleno da Secção.

2. FUNDAMENTOS

2.1. DE FACTO

Neste domínio, consta da decisão arbitral recorrida o seguinte:

“…

A. A Requerente é a sociedade dominante de um grupo de sociedades - que se encontra enquadrado, em termos do IRC, no RETGS - do qual faziam parte, por referência ao período de tributação de 2020, e para além de si, as seguintes sociedades: B..., S.A.; C..., S.A.; D..., S.A.; E..., S.A.; F..., S.A.; G..., S.A.; H..., S.A.; I..., S.A.; J..., S.A.; K..., S.A.; L..., S.A.; M..., S.A.; e N..., SGPS, S.A.. cfr. PPA.

B. No período de tributação de 2021, passaram a integrar o referido grupo de sociedades, para além das sociedades supra referidas, as seguintes sociedades: O... - SGPS, S.A.; e, P..., S.A.. cfr. PPA

C. A Requerente é a sociedade dominante de um grupo de sociedades cuja atividade se encontra vocacionada, essencialmente, nos sectores do comércio e distribuição de veículos automóveis, do comércio e distribuição de peças e componentes automóveis, da prestação de serviços de reparação e assistência técnica, do imobiliário, da formação e desenvolvimento profissional, da consultoria de negócios e gestão, da mediação de seguros e da gestão de participações sociais. cfr. PPA

D. No âmbito do cumprimento das suas obrigações fiscais, a A..., S.A., enquanto sociedade dominante do Grupo sujeito ao RETGS, procedeu à entrega da declaração de rendimentos (Modelo 22) do IRC do Grupo, com referência ao período de tributação de 2020, com o número de identificação ..., a qual veio a ser posteriormente substituída pela declaração de rendimentos com o número de identificação .... cfr. PA

E. Em 16-07-2021, a Requerente submeteu a Declaração Modelo 22 IRC do grupo tributado ao abrigo do RETGS, relativamente ao período de 2020, a qual deu azo à liquidação de IRC n.º ...40, de 05-08-2021 e liquidações referentes ao período de 2020. Cfr. PA.

F. A Requerente procedeu, à entrega da declaração de rendimentos (Modelo 22) do IRC do Grupo sujeito ao RETGS, com referência ao período de tributação de 2021, com o número de identificação ...1, a qual veio a ser posteriormente substituída pela declaração de rendimentos com o número de identificação .... cfr. PA

G. Em 22-05-2022, a Requerente apresentou uma declaração de substituição para o período de 2020, da qual resultou a liquidação de IRC n.º ...07, de 24-05-2022 e declarações e liquidações referentes ao período de 2020. Cfr. PA.

H. No campo 365 do quadro 10 da referida declaração de rendimentos, foi inscrito o montante global de € 459.800,39, referente à tributação autónoma apurada no período em questão. Cfr. PA.

I. No quadro 13 (tributações autónomas) da declaração de rendimentos, foram declarados os seguintes valores referentes a encargos com viaturas:

a. € 1.487.132,05 (campo 426), relativas a encargos com viaturas com um custo de aquisição inferior a € 25.000,00;

b. € 99.322,76 (campo 427), referentes encargos com viaturas com um custo de aquisição igual ou superior a € 27. 500,00 e inferior a € 35.000,00;

c. € 97.014,49 (campo 428), relativos a encargos com viaturas com um custo de aquisição igual ou superior a € 35.000,00. cfr. PA.

J. Em 01-06-2022, a Requerente submeteu a Declaração Modelo 22 IRC do grupo tributado ao abrigo do RETGS, relativamente ao período de 2021, a qual deu azo à liquidação de IRC n.º ...55, de 05-08-2022 e de liquidações referentes ao período de 2021. cfr. PA.

K. No campo 365 do quadro 10 da referida declaração de rendimentos, foi inscrito o montante global de € 492.477,81, referente à tributação autónoma apurada no período em questão. cfr. PA.

L. No quadro 13 (tributações autónomas) da declaração de rendimentos Mod.22 IRC apresentada para o período de 2021, foram declarados os seguintes valores referentes a encargos com viaturas:

a. €1.610.478,32 (campo 426), relativas a encargos com viaturas com um custo de aquisição inferior a € 25.000,00

b. €43.924,82 (campo 427), referentes encargos com viaturas com um custo de aquisição igual ou superior a € 27. 500,00 e inferior a € 35.000,00

c. €112.035,85 (campo 428), relativos a encargos com viaturas com um custo de aquisição igual ou superior a € 35.000,00

M. Conforme resulta das declarações de rendimento, o Grupo A... apurou, por referência aos períodos de tributação de 2020 e 2021, o montante de € 459.800,39 e de € 482.188,49, respetivamente, a título de tributação autónoma. cfr. PA

N. O valor global deste encargo apurado no período de tributação de 2020 (que ascendeu a € 459.800,39), teve por referência uma base tributável no montante de € 1.995.382,25, conforme tabela:

[IMAGEM]

cfr. PPA e PA

O. No que se refere ao período de tributação de 2021, do apuramento da tributação autónoma no âmbito do Grupo sujeito ao RETGS o valor global deste encargo apurado no período de tributação de 2021, que ascendeu a € 482.188,49, teve por referência uma base tributável no montante de € 2.171.433,69, conforme tabela:

[IMAGEM]

cfr. PPA e PA

P. Os encargos incorridos com viaturas ligeiras de passageiros, uma parte foi incorrida com estacionamentos e portagens, conforme resulta da seguinte tabelas para os anos de 2020 e 2021:

[IMAGEM]

Q. No que respeita aos gastos incorridos com portagens e estacionamentos, a respetiva tributação autónoma ascendeu, por referência ao período de tributação de 2020 e 2021, a € 28.948,07 e a € 31.485,16, respetivamente. Cfr. PPA.

R. A Requerente procedeu ao pagamento do imposto resultante das autoliquidações. Cf. PA.

S. A Requerente apresentou tempestivamente reclamação graciosa contra a autoliquidação de IRC respeitante aos períodos de tributação de 2020 e 2021, a fim de solicitar a devida correção. Cfr. PA.

T. Em 16.06.2023, veio a Requerente a ser notificada da decisão final da reclamação graciosa, constatando-se o indeferimento total da sua pretensão. Cfr. PA.

U. A Requerente apresentou no CAAD, em 14 de Setembro de 2023, o pedido de constituição do Tribunal Arbitral e de pronúncia arbitral tendo em vista a anulação das referidas autoliquidações de IRC – cf. registo de entrada no SGP do CAAD.

2. Motivação da Decisão da Matéria de Facto

Os factos pertinentes para o julgamento da causa foram escolhidos e recortados em função da sua relevância jurídica, em face das soluções plausíveis das questões de direito, nos termos da aplicação conjugada dos artigos 123.º, n.º 2 do Código de Processo e Procedimento Tributário (“CPPT”), 596.º, n.º 1 e 607.º, n.º 3 do Código de Processo Civil (“CPC”), aplicáveis por remissão do artigo 29.º, n.º 1, alíneas a) e, e) do RJAT, não tendo o Tribunal que se pronunciar sobre todas as alegações das Partes, mas apenas sobre as questões de facto necessárias para a decisão a proferir.

Consideraram-se provados, com relevo para a decisão, os factos acima elencados como factos provados, tendo por base a análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e da prova testemunhal.

Em relação à prova testemunhal, o depoimento da testemunha AA, que efetua a contabilidade da Requerente, não se traduziu na comprovação de factos relevantes para a decisão.

Não se deram como provadas nem não provadas alegações feitas pelas Partes, e apresentadas como factos, consistentes em afirmações estritamente conclusivas, insuscetíveis de prova e cuja veracidade se terá de aferir em relação à concreta matéria de facto acima consolidada, nem os factos incompatíveis ou contrários aos dados como provados.”

Por sua vez, a decisão arbitral fundamento relevou a seguinte matéria de facto:

“(…)

Perante a posição assumida pelas partes, com base no processo administrativo e perante a prova documental junta aos autos, e a apreciação que das mesmas fez o Tribunal, fixa-se a seguinte matéria de facto com relevo para a decisão:

1. O Requerente foi alvo de uma acção de inspecção tributária, ao abrigo de ordem de serviços nº ...30 realizada em Setembro de 2004 pela Direcção de Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária de Direcção - Geral dos Impostos, actualmente Unidade dos Grandes Contribuintes, onde, para além de outras, que o Requerente não põe em causa, resultaram as seguintes correcções e inerentes liquidações adicionais, com referência ao ano de 2002:

1. 1 matéria colectável do IRC pelo valor de 117.552.81 €

1. 2 tributação autónoma pelo valor de 5.640,11 €

2. Destas correcções o Requerente põe em causa as referentes a perdas relativas a exercícios anteriores não considerados como custos para efeitos fiscais, no montante de 112.578,35 € e a tributação autónoma incidente sobre despesas no valor de 13.734, 06 €, relativas a estacionamentos e portagens, no montante de 824,04 €.

FACTOS NÃO PROVADOS

Não se provaram outros factos relevantes para a decisão.”

«»

2.2. DE DIREITO

2.2.1. - Dos requisitos de admissibilidade do recurso por oposição de acórdãos

O presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência, interposto ao abrigo do disposto nos artigos 25º nºs 2 a 5 do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT) e no artigo 152º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), aplicável ex vi do artigo 25º do RJAT, respeita à decisão arbitral proferida no processo nº 649/2023-T - que julgou procedente o pedido de pronúncia arbitral deduzido por “A..., S.A.” tendo em vista a declaração de ilegalidade e consequente anulação do indeferimento do pedido de reclamação graciosa n.º ...64 deduzida do acto tributário do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), referentes aos anos de 2020 e 2021, no montante total de € 60.433,23, com base em oposição de acórdãos, apontando como decisão fundamento, a decisão arbitral proferida no âmbito do Proc. n.º 31/2012-T, já transitada em julgado.

Nos termos do n.º 2 do referido art. 25.º do RJAT, na redacção aplicável, «[a] decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é […] susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo»; dispõe o n.º 3 do mesmo artigo que a esse recurso «é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no art. 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, contando-se o prazo para o recurso a partir da notificação da decisão arbitral».

Como já foi enunciado, o presente recurso tem fundamento na oposição de julgados, impondo-se aferir previamente da verificação dos pressupostos substantivos de que depende o conhecimento do seu mérito. Que são, esquematicamente, os seguintes:

[1.º] que a decisão recorrida tenha apreciado o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral (artigo 25.º, n.º 2, primeira parte, do Regime Jurídico da Arbitragem em matéria Tributária – doravante identificado pela sigla “RJAT”);

[2.º] que exista oposição quanto à mesma questão fundamental de direito, com outra decisão arbitral ou com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo (artigo 25.º, n.º 2, segunda parte, do mesmo diploma);

[3.º] que a orientação perfilhada na decisão arbitral não esteja de acordo com a jurisprudência mais recente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo [artigo 152.º, n.º 3, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, aplicável a coberto do n.º 3 do artigo 25.º daquele outro diploma].

[4.º] que o acórdão fundamento tenha transitado em julgado (artigo 688.º, n.º 2, do Código de Processo Civil, aplicável por força do disposto no artigo 140.º, n.º 3, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos), situação que se verifica neste caso, não existindo qualquer dissídio em relação a este elemento.

Avançando, diga-se ainda como se refere no Ac. deste Tribunal (Pleno) de 4 de Junho de 2014, Proc. nº 01763/13, www.dgsi.pt, para apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito é exigível “que se trate do mesmo fundamento de direito, que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica e que se tenha perfilhado solução oposta nos dois arestos: o que, como parece óbvio, pressupõe a identidade de situações de facto, já que sem ela não tem sentido a discussão dos referidos pressupostos. Sendo que a oposição também deverá decorrer de decisões expressas, que não apenas implícitas. (Cfr., neste sentido, os acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário, de 25/3/2009, rec. nº 598/08 e do Pleno da Secção de Contencioso Administrativo, de 22/10/2009, rec. nº 557/08; bem como Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 3ª ed., Coimbra, Almedina, 2010, pp. 1004 e ss.; e Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, Vol. IV, 6ª ed., Áreas Editora, 2011, anotação 44 ao art. 279º pp. 400/403.)”.

Tal significa que para apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento devem adoptar-se os critérios já firmados por este STA, quais sejam:

- Identidade da questão de direito sobre que recaíram as decisões em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;

- Que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica;

- Que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;

- A oposição deverá decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta.

Analisando:

Nas suas alegações, a Recorrente defende que o Tribunal Arbitral “incorreu em erro de julgamento quanto ao direito, mais concretamente quanto à interpretação do disposto no nº 3 e nº 5 do art. 88º do CIRC, ao considerar que aquelas tributações autónomas sobre despesas suportadas com estacionamentos e portagens de veículos ligeiros de passageiros não são devidas …”, pois que “… embora as portagens e estacionamentos não estejam taxativamente mencionados no n.º 5 do artigo 88.º do CIRC, o facto é que estamos na presença de encargos sujeitos a tributação autónoma quando suportados relativamente às viaturas mencionadas na norma, dada a conexão inequívoca com as mesmas, sendo dedutíveis para efeitos deste imposto caso reúnam as condições previstas no artigo 23.º do respetivo Código”, concluindo que “… os encargos com portagens e estacionamentos integram o conceito de encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros previstos no n.º 5 do artigo 88.º do CIRC, pelo que, quando resultem da utilização de viaturas ligeiras de passageiros indicadas no n.º 3 do artigo 88.º do CIRC, encontram-se sujeitos a tributação autónoma sob pena de se desrespeitar o espírito e a finalidade da criação da tributação autónoma”.

Pois bem, uma das matérias analisada no âmbito da decisão arbitral recorrida tem a ver com a questão de saber se os encargos com portagens e estacionamento incorridos pelas viaturas ligeiras de passageiros utilizados na actividade da Requerente e do seu grupo em 2020 e 2021 estão sujeitos a tributação autónoma nos termos previstos no nº 3 e 5 do art. 88º do CIRC, sendo que na decisão arbitral fundamento foi ponderado o acréscimo à tributação autónoma do montante de € 13.374,06, resultante da aplicação da taxa de 6% a despesas efectuadas com estacionamento e portagens, por força do disposto no artigo 81º nºs 3 e 4 do Código do IRC, na redacção em vigor em 2002.

Tal equivale a dizer que nas decisões em apreço, o tribunal arbitral confrontou-se com a questão da invocada ilegalidade da autoliquidação de IRC por indevida tributação autónoma de despesas incorridas com veículos automóveis respeitantes a portagens e estacionamentos.

Ora, a decisão arbitral recorrida, apoiando-se em jurisprudência do TCA Norte, considerou que “… considerando o princípio da legalidade na determinação da incidência dos impostos, não obstante o carácter aberto da norma prevista no n.º 5 do artigo 88.º, a exemplificação dos encargos serve para limitar a consideração dos encargos tributáveis à mesma ou análoga natureza dos encargos exemplificados”, e que “… as despesas com portagens, estacionamentos e parques de estacionamento, embora de algum modo relacionadas com veículos, não ostentam uma ligação com estes em que se surpreenda uma natureza idêntica ou análoga às espécies de despesas enunciadas no n.º 5 do artigo 88.º do Código do IRC. Na verdade, as despesas com portagens, estacionamentos e parques de estacionamento estão diretamente relacionadas com as utilizações concretas e determinadas, situadas e situáveis no tempo, de determinado veículo, enquanto as despesas ali enunciadas não têm tal relação, antes se podem reportar difusamente à utilização do veículo, quer quanto ao tempo quer quanto ao modo.”, tendo concluído pela ilegalidade da tributação autónoma.

Por seu lado, na decisão arbitral fundamento, o tribunal arbitral começou por apontar que “No âmbito de acção inspectiva ao Requerente, a que se reporta o processo administrativo, a AT procedeu à tributação autónoma à taxa de 6% sobre o valor de 13.734.06, tendo da mesma resultado uma correcção de 824.04 €, tendo por base as despesas ocorridas com estacionamento e portagens. O Requerente manifestou a sua discordância, nomeadamente invocando, em síntese, que tais despesas (ocorridas com estacionamento e portagens) não se encontram abrangidas sob a tributação autónoma e taxas previstas sob o nº 3 do artigo 81º do CIRC, procedendo a interpretação da qual extrai que só estarão sujeitas a tributação autónoma as despesas com amortizações, rendas, seguros, despesas com manutenção e conservação, combustíveis e outras, directamente relacionadas com as viaturas enquanto “bens de consumo”, de acordo com o nº 4 do mesmo dispositivo.”, tendo entendido “O argumento literal, do nº 4 do artigo 81º do CIRC ao elencar os encargos relacionado com viaturas ligeiras de passageiros através do advérbio “nomeadamente” concorre desde logo que se legitime também a tributação a outras realidades conexas com a utilização das viaturas. Ou seja, a indicação do preceito em causa é meramente exemplificativa/indicativa, não excluindo outros encargos de natureza similar, a ser alvo da tributação autónoma, nestes se incluindo os decorrentes de despesas ocorridas com estacionamento e portagens”. E nessa medida confirmou a legalidade da tributação autónoma.

Atenta a manifesta similitude factual, com referência a realidade em apreciação nos autos, importa reconhecer que a própria questão fundamental de Direito não deixa de ser idêntica: trata-se de indagar da sujeição ou não a tributação autónoma das despesas incorridas pelos sujeitos passivos com veículos automóveis respeitantes a estacionamento e portagens, sendo que a respeito desta questão, pronunciaram-se as decisões ora em confronto em sentidos claramente opostos, na medida em que, a decisão arbitral recorrida pronunciou-se no sentido da ilegalidade da tributação autónoma e a decisão arbitral fundamento confirmou a legalidade da tributação autónoma.

Por último, diga-se que não se pode afirmar que a orientação perfilhada no acórdão arbitral recorrido esteja de acordo com jurisprudência recente e consolidada do S.T.A., no que diz respeito à questão de direito que ora nos ocupa.

Em conclusão, mostram-se reunidos os requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência previsto no art. 25º nº 2 do R.J.A.T. e no art. 152º do C.P.T.A., pelo que se passará ao conhecimento do mérito do recurso.

2.2.2. - Do Mérito do Recurso

Como já ficou dito, a Recorrente identifica a questão fundamental de direito, objecto de contradição entre a decisão arbitral recorrida e a decisão arbitral fundamento nos seguintes termos: indagar da sujeição ou não a tributação autónoma das despesas incorridas pelos sujeitos passivos com veículos automóveis respeitantes a estacionamento e portagens.

Tal matéria foi objecto de discussão, análise, valoração e veredicto, no Acórdão deste Supremo Tribunal de 23-05-2024, Proc. nº 183/23.1BALSB, www.dgsi.pt, no âmbito, como in casu, de recurso para uniformização de jurisprudência, onde se fixou jurisprudência no sentido de “os encargos incorridos pela ora Rcte. com taxas de portagens e taxas ou preços de estacionamento são de qualificar como “relacionadas com” as viaturas ligeiras de passageiros em causa, no sentido e para os efeitos da tributação autónoma prevista nas disposições conjugadas do n.º 3, alíneas a) a c), e do n.º 5, ambos do artigo 88º do CIRC, na redação do artigo 2.º (Alteração ao Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas) da Lei n.º 82-C/2014, de 31 de Dezembro”.

Neste cenário, em obediência ao disposto no art. 8º n° 3 do Código Civil, porque concordamos, continuada e integralmente, com o que, ali, ficou decidido e respectivos fundamentos, remetemos para a fundamentação jurídica, adoptada no aresto acabado de convocar, como suporte da decisão que se seguirá.

3. DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo art. 202.º da Constituição da República Portuguesa, em tomar conhecimento do mérito do recurso e, concedendo-lhe provimento, determinar a anulação da decisão arbitral recorrida.

Custas pela Recorrida.

Notifique-se. D.N

Não procedemos à junção de cópia do Acórdão remetido, porque, além do mais, se encontra disponível no sítio www.dgsi.pt (com acesso livre).

Comunique ao CAAD.

Lisboa, 17 de Outubro de 2024. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (relator) – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Isabel Cristina Mota Marques da Silva (voto o Acórdão nos termos do art. 8º nº 3 do C. Civil) - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Joaquim Manuel Charneca Condesso - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos (voto o Acórdão nos termos do art. 8º nº 3 do C. Civil) - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha (voto o Acórdão nos termos do art. 8º nº 3 do C. Civil) - Anabela Ferreira Alves e Russo - Fernanda de Fátima Esteves - João Sérgio Feio Antunes Ribeiro.