01541/14 - Supremo Tribunal Administrativo

I - Constando da contabilidade da impugnante despesas com ajudas de custo e não sendo exigível à data dos factos formalidade especial para a sua comprovação, o facto de não estarem suportadas por documento justificativo externo não determina por si só a sua não dedutibilidade como custo fiscal. II - Nessa situação, em sede de IRC, cabe à impugnante a prova da sua existência e da indispensabilidade das mesmas para a realização de proveitos ou manutenção da fonte produtora, para que possam ser consideradas como custo fiscal dedutível, nos termos do artigo 23 do CIRC.

Acordam os Juízes da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo : Relatório Não se conformando com a sentença do Tribunal Tributário de Lisboa que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida por A………..... contra a liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 1994 no montante de 4 423 894$00 veio a Fazenda Publica dela interpor recurso para a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo formulando as seguintes conclusões: 1 Visa o presente recurso reagir contra a decisão que julgou a impugnação parcialmente procedente quanto aos custos efectivos referentes às ajudas de custo sendo esta parte da sentença que se impugna. 2 Entendeu o Tribunal “a quo” que as verbas apuradas como ajudas de custo devem ser consideradas como custo efectivo do exercício de 1994. 3 No entanto a decisão recorrida não perfilhou a acertada solução jurídica no caso sub judice. 4 Entendeu o Tribunal “a quo” não existir à data dos factos norma que impusesse determinada de prova do utilizador da ajuda de custo como sucede agora com a alinea f) do nº 1 do artigo 41 do CIRC actualmente artigo 45. 5 No CIRC em vigor à data dos factos a alínea h) do nº 1 do artigo 41 do CIRC postulava que os encargos não devidamente documentados e as despesas confidenciais não eram dedutíveis para efeitos fiscais. 6 No caso dos autos as ajudas de custo foram lançadas na contabilidade da impugnante através dos recibos de vencimento mas não suportados por quaisquer documentos que comprovassem as mesmas. 7 O Tribunal “a quo” incorreu em erro de aplicação de direito no que concerne à não aplicação da alínea h) do nº 1 do artigo 41 do CIRC. A sentença deve ser revogada. A recorrida contra alegou assim concluindo: Deve julgar-se improcedente o recurso pois a sentença fez exacta interpretação e aplicação da lei em vigor. O Mº Pº neste STA emitiu o seguinte parecer: O objecto do recurso é a aplicação e o entendimento a dar ao previsto na alínea h) do nº 1 do artigo 41 do CIRC na versão vigente em 1994. Defende-se nas conclusões de recurso quanto a ajudas de custo serem as mesmas de considerar como encargos não devidamente documentados por terem sido contabilizadas apenas com recibos de vencimento. Os factos concretos constantes folhas 129 e seis em que se incluiu na alínea A) ter sido elaborado relatório de inspecção no qual se considerou ajudas de custo não devidamente documentadas as quais tinham sido contabilizadas com recibos de vencimento e sem que existisse dados que permitissem ainda verificar quais as deslocações efectuadas e as distâncias percorridas. Mais se julgou não haver outros factos relevantes pese embora o tribunal recorrido tivesse procedido à audição das testemunhas a respeito das circunstâncias em que ocorreu o pagamento das ditas ajudas de custo conforme referido em sede de fundamentação da matéria de facto. Quanto ao direito aplicável a solução há-de ser encontrada em face das várias disposições quer constantes do CIRC quer contabilísticas quer da lei laboral referente às ajudas de custo. Na medida em que a dedutibilidade dos custos constitui operação determinante no estabelecimento final do lucro tributável das pessoas colectivas o artigo 23-1 do CIRC veio enumerar as várias situações possíveis de ser naquelas englobadas entre as quais as remunerações e as ajudas de custo conforme previsto na alínea c). E encontra-se prevista contabilidade necessária ao apuramento, a determinação do lucro tributável cf artigo 17 do CIRC No artigo 41 nº 1 em que foi eliminada a alínea f) que introduzia restrições à possibilidade de considerar ajudas de custo veio a ser previsto na alínea h) que os encargos tenham de ser devidamente documentados. Ora é ao previsto na contabilidade que deve ser organizada nos termos da lei comercial e fiscal que é ainda de atender artigo 98 nº 1 e 3 al. c) do CIRC. Contabilisticamente era ainda aplicável o DL 410/89 de 21/11 segundo o qual prevalecia o conteúdo sobre a forma. Por outro lado o DL nº 39408 de 24 Novembro de 1969 que ao tempo dos factos era também aplicável no domínio da actividade exercida pela impugnante previa-se no seu artigo 8º que o contrato de trabalho não estava sujeito a formalidades especiais de que decorre ser admissível a prova resultante de documentos particulares conforme previsto nos artigos 373 a 379 do Código Civil . E no seu artigo 87 previa-se que as ajudas de custo embora não integrassem em princípio o conceito de retribuição ainda aí eram de enquadrar nos casos de quantias pagas a esse respeito serem frequentes ou tal resultar ainda dos “usos”. Existindo recibos de vencimento e segundo o princípio da livre apreciação da prova nada mais era exigível para que as mesmas se considerassem devidamente documentadas. Em sentido concordante foi decidido no acórdão do STA de 06 10 99 processo nº 023817. O recurso é por isso de improceder. Colhidos os vistos cumpre decidir. Fundamentação De facto O Tribunal “a quo” deu como provados os seguintes factos: A impugnante deu entrada da declaração modelo 22 de IRC do exercício de 1994 em 16 05 1995, tendo apurado imposto a pagar no montante de 5 651.544$00. Pela ordem de serviço nº 68540 de 16 05 1996 em acção de inspecção extraordinária de inspecção de oficinas de reparação automóvel a impugnante foi alvo de uma inspecção tributária pela Direcção de Finanças de Lisboa que terminou em 28 10 1996. Dá-se aqui por reproduzido o relatório da inspecção constante da alínea C) do probatório da sentença recorrida de folhas 130 e 131. Em 27 11 1996 foi elaborado modelo DC 22 de correcção da declaração modelo 22 inicialmente entregue pela impugnante contendo as correcções técnicas efectuadas cujo teor se dá por reproduzido cfr. folhas 27 a 30 dos autos. Em 03 07 1997 foi efectuada a liquidação adicional de IRC nº 8310013665 referente ao exercício de 1994 no montante de 4 423 849$00 cfr folhas 26 dos autos. O montante adicionalmente liquidado foi pago em 04 09 1997 folhas 30. O impugnante adquiriu cheques auto nos meses de Março, Abril, Maio, Setembro, Outubro e Dezembro de 1994 em documentos do Banco Pinto & Souto Mayor cfr folhas 31 a 38 dos autos. De direito Perante os factos dados como provados o mº juiz passou a conhecer das questões que lhe foram colocadas relativamente às despesas confidenciais e às despesas não documentadas referentes a ajudas de custo não relevadas como custo fiscal pela Administração Tributária. Relativamente a estas ajudas de custo considerou o mº juiz que não existindo à data dos factos norma que impusesse prova especificamente determinada das mesmas e não questionando a Administração Tributária a sua existência, dado que face à prova testemunhal apresentada estas despesas se mostravam necessárias para a manutenção da fonte produtora e actividade da impugnante não podiam deixar de ser consideradas como custos fiscalmente dedutíveis nos termos do disposto no artigo 23 do CIRC. Consequentemente julgou parcialmente procedente a impugnação judicial relativamente ao montante das despesas suportadas com ajudas de custo no exercício de 1994. A Fazenda Pública como se vê do teor das suas conclusões entende que muito embora o CIRC à data dos factos não exigisse requisitos específicos a observar na documentação das ajudas de custo tal como o impõe a alínea f) do nº 1 do artigo 41 o certo era que essa exigência estava prevista na alínea h) do nº 1 do artigo 41 na redacção à data dos factos. E porque os recibos de vencimento constantes da contabilidade e respeitantes a tais despesas não podem ser tidos como prova documental nos termos da referida alínea h) a sentença enferma de erro de aplicação de lei. Por tal facto deve a sentença ser revogada julgando-se a impugnação totalmente improcedente. Vejamos. Atenta a data dos factos não existia efectivamente a alínea f) do artigo 42 do CIRC que considera não dedutíveis fiscalmente as despesas suportadas com ajudas de custo não documentadas nos termos e formalidades aí previstos. Todavia a alínea h) do artigo 41 do CIRC estabelecia que os encargos para serem fiscalmente dedutíveis teriam de estar devidamente documentados. Daí que importe decidir se a sentença não enferma de erro de julgamento na medida em que não considerou que as despesas em causa não estavam devidamente documentadas como o impunha o artigo 41 al b) do CIRC. Em primeiro lugar há que ter em consideração que a Fazenda não questiona que tais despesas não tenham sido levadas à contabilidade da impugnante nem a sua indispensabilidade para a manutenção da fonte produtora. O que ela questiona é a sua comprovação. Entende que para comprovação das mesmas não são suficientes os recibos de vencimento teria que haver outros documentos que as suportassem demonstrativos das deslocações efectuadas e distâncias percorridas, conforme se refere na alínea A) do ponto C do probatório da sentença recorrida. Mas será que pelo facto dos custos em causa não estarem suficientemente documentados que não poderão ser dedutíveis fiscalmente? O lucro tributável das pessoas colectivas é determinado com base na contabilidade devendo para tanto esta estar organizada de acordo com a normalização contabilística que reflicta todas as operações do sujeito passivo conforme dispõe o artigo 17/1 e 3 als. a) e b) do CIRC. Para tanto o artigo 98 (hoje 115) impõe a obrigação a tais entidades de disporem de contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal. Exigindo o nº 3 de tal preceito que todos os lançamentos devam estar apoiados em documentos justificativos datados e susceptíveis de ser apresentados sempre que necessário. É que nos termos do artigo 75 da LGT “se a contabilidade satisfizer as exigências legais “presumem-se verdadeiras e de boa fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei bem comos os dados inscritos na sua contabilidade ou escrita quando estiverem organizadas de acordo com a legislação comercia e fiscal”. Ocorrendo inversão do ónus da prova quando algum dado dela constante não obedecer a tal exigência tendo então de provar quer a existência quer a sua indispensabilidade para efeitos de dedutibilidade como custo fiscal nos termos do artigo 23 do CIRC. No caso em apreço o que a fazenda questiona é a ausência de documentos externos comprovativos das deslocações e distâncias percorridas. A exigência de documentos externos assenta no princípio de que dessa forma há uma garantia de autenticidade. Nesse sentido refere Freitas Pereira in Parecer do Centro de Estudos Fiscais do Ministério das Finanças com o n.º 3/92, de 6 de Janeiro de 1992, publicado na Ciência e Técnica Fiscal n.º 365, págs. 343 a 352: «A inexistência de documento externo destinado a comprovar uma operação para a qual ele devia existir afecta necessariamente, e em princípio, o valor probatório da contabilidade e essa falta não pode ser suprida pela apresentação de um documento interno. É que o valor probatório de uma contabilidade assenta essencialmente nos respectivos documentos justificativos e, quanto aos que o devam ser, é a origem externa que lhes confere um carácter que se pode designar por presunção de autenticidade. Um documento de origem interna só pode substituir um documento de origem externa quando sejam reunidas provas adicionais que confirmem a autenticidade dos movimentos nele reflectidos. Assim, a falta de documento externo pode ser suprida por outros meios de prova que demonstrem de forma inequívoca a justeza do lançamento efectuado». Tratando-se de custo insuficientemente documentado tal não significa que o mesmo não possa ser dedutível em sede de IRC já que a prova dessa existência pode ser feita por qualquer meio inclusive prova testemunhal cabendo tal ónus ao impugnante dada a inversão do ónus da prova como anteriormente referimos. Cabe-lhe então demonstrar de forma cabal e clara a existência das operações relativas ao custo inscrito e a sua indispensabilidade para a realização de proveitos ou manutenção da fonte produtora. Factos estes que o mº juiz “a quo” deu como assentes na sua decisão e que o recorrente não questiona. Pelo que não exigindo o CIRC à data dos factos qual a forma que deveriam revestir os documentos justificativos dessa despesa nem os elementos que dela deveriam obrigatoriamente constar, não poderiam tais custos deixar de ser fiscalmente dedutíveis nos termos do artigo 23 do CIRC A sentença não merece censura. Decisão Face ao exposto acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário em negar provimento ao recurso. Custas pela recorrente. Lisboa, 27 de Abril de 2016. - Fonseca Carvalho (relator) - Casimiro Gonçalves - Pedro Delgado. Segue acórdão de 25 de Janeiro de 2017: Descritores: Custas Isenção Fazenda Pública Sumário: No regime de custas anterior à vigência do DL nº 324/2003 , de 27/12 (diploma que introduziu alterações substanciais ao CCJ aprovado pelo DL nº 224-A/96 , de 26/11), a Fazenda Pública estava isenta de custas nos processos de natureza tributária. Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: RELATÓRIO 1. A Fazenda Pública, notificada do acórdão proferido nos presentes autos em 27/4/2016, veio, ao abrigo do disposto no nº 1 do art. 616º e nº 1 do art. 666º , ambos do Código de Processo Civil (CPC), aplicáveis por força do disposto na al. e) do art. 2º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), requerer a respectiva reforma quanto a custas alegando para o efeito que a impugnação judicial que está na origem dos presentes autos foi instaurada antes de 1/1/2004, mais concretamente em 19/11/1997 (fls. 1 dos autos), razão pela qual beneficiará no processo da isenção subjectiva de custas prevista na al. a) do nº 1 do art. 2º do Código das Custas Judiciais (CCJ), devendo o acórdão, na parte em que condenou a Fazenda Pública em custas, ser reformado em conformidade (cfr. requerimento de fls. 239 e ss). 2. Com dispensa de vistos, dada a simplicidade da questão, cumpre decidir em conferência, tendo em conta que o regime da reforma da sentença, contemplado no art. 616º do CPC , é aplicável aos acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo por força do preceituado no art. 666º, aplicável nos termos do art. 685º do mesmo CPC e do art. 2º , al. e) do CPPT ). 3. E decidindo, dir-se-á que à requerente assiste a razão legal invocada, sendo inteiramente fundada a pretensão de reforma do acórdão, pois que manifestamente se constata e revela erro de julgamento na condenação em custas, por não se ter atentado na data da apresentação da petição inicial de impugnação, ocorrida em 19/11/1997, conforme carimbo aposto a fls. 1 dos autos. Com efeito, no regime de custas anterior à vigência do DL nº 324/2003 , de 27/12 (diploma que introduziu alterações substanciais ao CCJ aprovado pelo DL nº 224-A/96 , de 26/11), a Fazenda Pública estava isenta de custas nos processos de natureza tributária, de acordo com o disposto no art. 3º do Regulamento das Custas dos Processos Tributários ( DL 29/98 , de 11/2), como, aliás, já antes constava do art. 5º do Regulamento das Custas nos Processos das Contribuições e Impostos e do art. 2º da Tabela das Custas no Supremo Tribunal Administrativo, aprovado pelo DL nº 42.150, de 12/2/59. E não obstante as disposições que isentavam a Fazenda Pública de custas nos processos tributários tivessem sido revogadas pelo art. 4º, n.ºs 4 e 5, daquele DL nº 324/2003 (deixando, então, a Fazenda Pública de beneficiar de isenção no Código das Custas Judiciais que entrou em vigor no dia 1/1/2004 - art. 16º do mesmo diploma), este só é aplicável aos processos instaurados após a sua entrada em vigor (cfr. o nº 1 do seu art. 14º), produzindo apenas efeitos, no que respeita às custas judiciais tributárias, a partir da data da transferência dos tribunais tributários para a tutela do Ministério da Justiça ( art. 15º , nº 2), que ocorreu na sequência da publicação do DL nº 325/2003 , de 29/12, que entrou em vigor no dia seguinte à sua publicação (art. 18º). Em suma, a norma revogatória da isenção de custas a favor do Estado e demais entidades públicas é inaplicável, mantendo-se a isenção de custas conferida pelo revogado art. 2° n° 1 al. a) do CCJ (arts. 4°, n° 7, 14°, n° 1 e 16°, n° 1, do citado DL n° 324/2003 , de 27/12), sendo que tal isenção de custas subsiste ainda, quer na vigência do Regulamento das Custas Processuais (aprovado pelo DL n° 34/2008 , de 26/2), quer na vigência da Lei n° 7/2012 , de 13/2 (que introduziu alterações ao RCP) – cfr. os arts. 27° n° 1 do DL n° 34/2008 e o art. 8° , n° 4, da Lei n° 7/2012 ). Assim, considerando o disposto nos normativos referidos e que, atenta a data da instauração da presente impugnação judicial, a Fazenda Pública está isenta de custas, impõe-se, portanto, a reforma, neste segmento, do acórdão proferido nos presentes autos. DECISÃO Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em deferir o pedido de reforma do acórdão proferido nos presentes autos (no segmento em que se condenou a Fazenda Pública em custas) e, consequentemente, em determinar que dele passe a constar o seguinte: «Sem custas, por a Fazenda Pública delas estar isenta nos processos tributários instaurados até 1/01/2004». Sem custas. Lisboa, 25 de Janeiro de 2017. – Casimiro Gonçalves (relator) – Pedro Delgado – Ana Paula Lobo.