0101/07 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Na vigência do CPT, o direito de audição constituía já uma garantia do contribuinte – art. 19º, c) do CPT.

II- Se tal direito não estivesse concretizado em qualquer das formas especiais do procedimento tributário, era aplicável subsidiariamente o art. 100º do CPA.

III- Nos termos deste dispositivo, impunha-se tal audiência quando havia sido previamente realizada instrução procedimental.

IV- Se o contribuinte, realizada uma acção inspectiva, não era ouvido antes da liquidação, ocorria vício de forma, conducente à anulação do acto de liquidação.

V- O direito a juros indemnizatórios (consagrado então no art. 24º do CPT) dependia da verificação de várias condições, uma das quais era estar pago o imposto.

ACÓRDÃO

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

1. A…, com sede em …, …, …, Felgueiras, impugnou judicialmente, junto do então Tribunal Tributário de 1ª Instância do Porto, as liquidações de IVA de 1993 e respectivos juros compensatórios, praticadas pela Direcção-Geral de Impostos.

O Mm. Juiz do TAF de Braga julgou a impugnação procedente, anulou as liquidações impugnadas e declarou ter a impugnante direito a juros indemnizatórios, caso viesse a “demonstrar o pagamento de alguma parcela dos valores das liquidações”.

Inconformada, a Fazenda Pública interpôs recurso para o TCA – Norte.

Formulou as seguintes conclusões nas respectivas alegações de recurso:

A. A douta sentença julgou a presente impugnação procedente por violação do Art. 100º do CPA, reconhecendo à impugnante o direito a juros indemnizatórios, com o que a Fazenda Pública não se pode conformar.

B. No âmbito do CPT e antes da entrada em vigor da LGT, o princípio da audiência prévia dos interessados, previsto no Art. 100º e seguintes do CPA, não se aplicava no procedimento administrativo tributário.

C. Ainda que se aplicasse o Art. 100º do CPA, no que não se concede, ressalvado o respeito por melhor opinião, a sua violação reconduzir-se-ia a um vício de forma, por preterição de uma formalidade essencial e esta degradar-se-ia em formalidade não essencial, por ter sido apresentada impugnação e por não terem sido dados como provados elementos novos relevantes.

D. Pelo que a preterição não teria implicações quanto à validade do acto final, por não se verificar qualquer lesão efectiva e real dos interesses ou valores protegidos pelo preceito violado já que, mesmo a admitir a aplicabilidade do regime do Art. 100º do CPA, não obstante tal preterição, veio a atingir-se o resultado que com ele se pretendia alcançar e que é a defesa contra o acto tributário.

E. O reconhecimento do direito ao pagamento de juros indemnizatórios depende da prova do pagamento da prestação tributária.

F. Não sendo dado como provado o pagamento, não pode ser reconhecido o direito a tais juros, nem se pode fazer depender a execução de sentença de condição, quando esta constitui o próprio pressuposto do direito.

G. A douta sentença recorrida viola o disposto nos Artºs 100º do CPA e 24º do CPT.

Não houve contra-alegações.

O TCA julgou-se hierarquicamente incompetente para conhecer do recurso.

Subiram os autos a este Supremo Tribunal.

Aqui o EPGA defende que o recurso merece provimento parcial.

Colhidos os vistos legais cumpre decidir.

2. É a seguinte a matéria de facto fixada na instância:

1. A contabilidade da impugnante foi sujeita a inspecção, pela administração fiscal (AF), que, relativamente ao exercício de 1993, não aceitou, como custos, os valores constantes das facturas referidas no quadro do art. 50 da petição inicial, de B…, e, em matéria de IVA, não aceitou as deduções, efectuadas pela impugnante, do imposto liquidado nessas facturas – factos provados documentalmente e, aliás, não controvertidos.

2. Finda a inspecção e antes das liquidações de 1998, a AF não notificou a impugnante nos termos do art. 100º do CPA, para esta se pronunciar – ­facto não controvertido.

3. A primeira questão a decidir tem a ver com a necessidade de audiência do contribuinte depois de realizada a inspecção e antes de efectuada a liquidação.

Quid juris?

A Fazenda Pública sustenta que, atendendo a que não vigorava ainda a LGT, não se tornava necessária a audiência prévia da impugnante.

Como é sabido, o art. 60º da LGT consagra o princípio da participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito, incluindo-se aí o “direito de audição antes da liquidação” – (alínea a) do n. 1, do citado artigo).

Como é igualmente sabido, este normativo dá corpo a um princípio constitucional, hoje vertido no art. 267º, 5, da CRP, que reconhece aos cidadãos o direito de participação na formação das decisões e deliberações que lhes disserem respeito.

É certo que, como bem defende a recorrente, a LGT não era ainda vigente à data.

Porém, já o art. 19º c) do CPT reconhecia aos contribuintes os direitos de reclamação, impugnação, audição e oposição”.

Se tal direito não estivesse concretizado em qualquer das formas especiais do procedimento tributário, era aplicável subsidiariamente o art. 100º do Código do Procedimento Administrativo, aplicável ex-vi do art. 2º, b) do CPT, então vigente.

Ora, o n. 1 do art. 100º do referido Código, dispunha que, “concluída a instrução, os interessados têm o direito de ser ouvidos no procedimento antes de ser tomada a decisão final, salvo o disposto no art. 103º”.

A referência à “instrução” significa a existência prévia de um procedimento, que, no caso, se deve entender como o processo inspectivo.

Certo que o citado art. 100º do CPA só tem aplicação no caso de não haver normas procedimentais especiais sobre as matérias nele reguladas (Acórdão do STA de 10/4/2002, rec. 26248, e jurisprudência aí citada.). Que no caso não existem.

Nem há nota de que a impugnante, ora recorrida, tenha tido oportunidade de ter sido ouvida antes da liquidação.

Assim, e na hipótese concreta, a falta de audição do contribuinte, que, como vimos, é obrigatória, constitui vício de forma do procedimento tributário susceptível de afectar a decisão que nele for tomada, passível de anulação em impugnação judicial (Acórdão do STA de 6/11/2002, rec. n. 331/02).

Nem vale dizer, como o faz a recorrente, que se trata de “um vício de forma, por preterição de uma formalidade essencial e esta degradar-se-ia em formalidade não essencial, por ter sido apresentada impugnação e por não terem sido dados como provados elementos novos relevantes”.

Não é assim.

Na verdade, sendo uma formalidade essencial não se vê como possa, no caso, degradar-se em formalidade não essencial

De passo que se poderia dizer que se trata de uma perspectiva reversível, pois situação igual ocorreria se já estivesse em vigor a LGT, onde, ao que cremos, a recorrente reconhecerá a necessidade dessa audiência prévia.

A decisão recorrida, movendo-se dentro destes parâmetros, não merece, neste ponto, qualquer censura.

Vide, a propósito, o acórdão deste STA de 30/11/2005 (rec. n. 622/05).

A segunda questão tem a ver com os juros indemnizatórios peticionados pela impugnante.

Já vimos em que termos o Mm. Juiz a quo decidiu.

Porém, não resulta da matéria de facto provada que a impugnante tenha pago quaisquer quantias.

Vejamos então.

O direito a juros indemnizatórios vinha consagrado no art. 24º do CPT.

E, da conjugação dos nºs 1, 2 e 6 do art. 24º do citado artigo, tal direito dependia da verificação de várias condições, uma das quais era estar pago o imposto (Código de Processo Tributário, comentado e anotado, de Alfredo Sousa e José Paixão, 3ª Edição, pág. 73.).

Idêntica conclusão se deve retirar do n. 1 do art. 43º da LGT (“… resulte pagamento da dívida tributária…”), que não sofre desvio pela disposição conforme do art. 63º do CPPT.

Ora, não havendo prova de que a impugnante pagou qualquer parcela das liquidações impugnadas, como o Mm. Juiz a quo expressamente reconhece, e não sendo possível, no caso, uma condenação condicional, logra êxito, neste ponto, a pretensão da recorrente Fazenda Pública.

4. Face ao exposto, acorda-se em conceder provimento parcial ao recurso interposto pela Fazenda Pública, apenas no segmento em que a mesma foi condenada em juros indemnizatórios, revogando-se, no ponto, a sentença recorrida, e julgando-se, nessa dimensão, improcedente a impugnação. No mais confirma-se a sentença recorrida.

Sem custas, no tocante à Fazenda Pública, por estar então isenta do seu pagamento. Custas pela impugnante, aqui recorrida, mas apenas na 1ª instância, e na medida do seu decaimento.

Lisboa, 26 de Abril de 2007. Lúcio Barbosa (relator) – Baeta de Queiroz – António Calhau.