Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
A Autoridade Tributária e Aduaneira (AT), vem, nos termos e para os efeitos no disposto no artigo 27.º- a) do ETAF e no artigo 284.º do CPPT interpor recurso por oposição de julgados, para este Supremo Tribunal, do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, datado de 18 de Fevereiro de 2016, proferido no processo nº 08164/14, por alegada contradição com o decidido no acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 23 de Abril de 2015, proferido no recurso n.º 08224/14.
A recorrente termina a sua alegação de recurso formulando as seguintes conclusões:
1.ª Vem o presente recurso por oposição de julgados interposto do acórdão proferido a 2016-02-18 pela 2.ª Secção do 2.º Juízo (Contencioso Tributário) do Tribunal Central Administrativo Sul (“TCAS”) no âmbito do processo n.º 8.164/2014;
2.ª O referido acórdão (“acórdão recorrido”) colide frontalmente com o acórdão, já transitado em julgado, proferido a 2015-04-23 pela 2.ª Secção do 2.º Juízo (Contencioso Tributário) do TCAS no âmbito do processo n.º 08224/14 (“Acórdão Fundamento”);
3.ª O acórdão recorrido encontra-se irremediavelmente inquinado do ponto de vista jurídico, na medida em que incorreu em erro de julgamento quanto à questão de direito sobre a não verificação do vício de omissão de pronúncia por parte do Tribunal Arbitral Singular na sentença por si prolatada;
4.ª Em ambos os acórdãos subjazem situações de facto substancialmente idênticas, a saber:
(i) um sujeito passivo, pessoa coletiva constituída sob a forma de sociedade comercial, cujo objeto social consistia, entre outros, no financiamento para a aquisição de veículos automóveis; (ii) liquidações oficiosas de IUC emitidas ao abrigo do artigo 3.º do Código do IUC; (iii) registo de propriedade automóvel a favor do sujeito passivo à data dos factos tributários; (iv) a suscitação na Resposta apresentada pela ora Recorrente, da questão referente à inconstitucionalidade da interpretação feita pela Recorrida relativamente ao artigo 3.º do Código do IUC; (v) Uma decisão proferida por um Tribunal Arbitral Singular constituído no âmbito do CAAD a julgar procedente o pedido de pronúncia arbitral deduzido pela ora Recorrida; (vi) a omissão na decisão arbitral da questão referente à inconstitucionalidade da interpretação feita pela Recorrida relativamente ao artigo 3.º do Código do IUC;
5.ª Em ambos os acórdãos há identidade quanto à questão fundamental de direito, pois que em ambos foi decidida a questão do vício de omissão de pronúncia por parte do Tribunal Arbitral Singular;
6.ª Contudo, nos dois arestos foi perfilhada solução oposta sobre a mesma questão fundamental de direito e perante idênticas situações de facto;
7.ª No acórdão recorrido o TCAS entendeu que: (A) a questão da inconstitucionalidade suscitada pelo ora Recorrente em sede arbitral (i.e., violação dos constitucionais princípios [i] da confiança, [ii] da segurança jurídica, [iii] da eficiência do sistema tributário e [iv] da proporcionalidade) não era sequer verdadeiramente uma questão, mas um mero argumento ou uma mera razão; (B) a “falsa questão” da inconstitucionalidade por violação do princípio da eficiência tributária suscitada pela ora Recorrente em sede arbitral foi objeto de pronúncia expressa por parte do Tribunal Arbitral Singular, sendo que a “falsa questão da violação dos princípios da confiança, da segurança jurídica e da proporcionalidade foram objeto de pronúncia por parte do Tribunal Arbitral Singular quando este último interpretou o artigo 3.º do Código do IUC no sentido propugnado pela ora Recorrida (i.e., de que aquela norma contém uma presunção ilidível e que tal ilisão se Verificou).
8.ª Diferentemente, no Acórdão Fundamento o TCAS entendeu que: (A) a questão da inconstitucionalidade suscitada pela Recorrente em sede arbitral i.e., violação dos constitucionais princípios [i] da confiança, [ii] da segurança jurídica, [iii] da eficiência do sistema tributário e [iv] da proporcionalidade) constitui uma verdadeira questão e não um mero argumento ou uma mera razão; (B) a questão da inconstitucionalidade suscitada pela Recorrente em sede arbitral i.e., violação dos constitucionais princípios [i] da confiança, [ii] da segurança jurídica, [iii] da eficiência do sistema tributário e [iv] da proporcionalidade) NÃO foi objeto de pronúncia por parte do Tribunal Arbitral Singular quando este último interpretou o artigo 3.º do Código do IUC no sentido propugnado pela Recorrida (i.e., de que aquela norma contém uma presunção ilidível e que tal ilisão se verificou).
9.ª A oposição entre o acórdão recorrido e o Acórdão Fundamento decorre de decisões expressas e não apenas implícitas, sendo também certo que não ocorreu qualquer alteração legislativa relativamente às normas em controvérsia no presente recurso [maxime o artigo 3.º do Código do IUC e o artigo 28.º/1-b) do RJAT];
10.ª O acórdão recorrido padece de um manifesto erro de julgamento por parte do tribunal a quo quanto à questão de direito sobre a não verificação do vício de omissão de pronúncia por parte do Tribunal Arbitral Singular, pois que este último só conheceu de uma das quatro questões invocadas pela ora Recorrente no seu articulado de resposta, isto é, apenas se pronunciou sobre a questão da violação do princípio da eficiência tributária, não se pronunciando, por conseguinte, sobre a questão da violação dos princípios da confiança, da segurança jurídica e da proporcionalidade;
11.ª A Recorrida deduziu pedido de pronúncia arbitral pugnando pela anulação de diversos atos tributários, sustentando a tese de que: (i) o proprietário é o sujeito passivo do IUC, presumindo-se como proprietário a entidade a favor de quem o veículo se encontra registado no Registo Automóvel; (ii) o artigo 3.º do Código do IUC comporta uma presunção ilidível, em decorrência, aliás, do constitucional princípio da igualdade tributária;
12.ª O Tribunal Arbitral Singular aderiu a tal tese na sua decisão, mas apenas emitiu pronúncia sobre a questão da violação do princípio da eficiência tributária, tendo o acórdão recorrido entendido que, por via de tal adesão, aquele tribunal não deixou de emitir pronúncia sobre os restantes três princípios constitucionais;
13.ª Porém, ao fazê-lo, o acórdão recorrido andou mal nesta matéria;
14.ª No caso sub judice a Recorrente: (i) atacou a afirmação inicial da ora Requerida segundo a qual o artigo 3.º comporta uma presunção meramente ilidível, em decorrência do constitucional princípio da igualdade tributária; (ii) apresentou como razão contrária para atacar aquela afirmação inicial da ora Recorrida a desconformidade daquela mesma afirmação com os não menos constitucionais princípios da confiança e segurança jurídicas, da eficiência do sistema tributário e da proporcionalidade;
15.ª A razão contrária apresentada pela Recorrente não redundava num mero argumento como erradamente se entendeu no acórdão recorrido, uma vez que, perante uma razão contrária assente na desconformidade constitucional da afirmação inicial da Recorrida, se impunha ao Tribunal Arbitral Singular que sujeitasse aquela afirmação inicial também ao crivo dos princípios constitucionais da confiança e segurança jurídicas, da eficiência do sistema tributário e da proporcionalidade invocados pela Recorrente, e não apenas ao princípio da eficiência do sistema tributário;
16.ª A razão contrária apresentada pela Recorrente assumia a forma de uma Verdadeira(s) questão(ões), a saber: (i) O princípio da equivalência invocado pela Recorrida é um princípio absoluto? (ii) O princípio da equivalência invocado pela Recorrida sobrepõe-se sempre aos princípios da confiança e segurança jurídicas invocados pela Recorrente? (iii) O princípio da equivalência invocado pela Recorrida poderia aqui sofrer uma mitigação face ao princípio da proporcionalidade invocado pela Recorrente?
17.ª A alegada desconformidade da afirmação inicial da Recorrida com os não menos importantes três (de quatro) princípios constitucionais invocados pela Recorrente configura(va) um fundamento que pode(ria) conduzir à improcedência do pedido formulado pela primeira;
18.ª Contudo, no caso vertente aquilo que se verificou foi que: (i) O elenco de questões fixado pelo Tribunal Arbitral Singular omitiu a questão referente à inconstitucionalidade (por violação dos princípios da confiança, da segurança jurídica e da proporcionalidade) suscitada pela Recorrente em torno da interpretação defendida pela Recorrida relativamente ao artigo 3.º do Código do IUC; (ii) a sentença arbitral não dedicou uma palavra sequer àquela questão, mas apenas à questão da violação do princípio da eficiência tributária invocada pela Recorrente; (iii) inexistia uma relação de dependência jurídica entre a questão referente à inconstitucionalidade (por violação dos princípios da confiança, da segurança jurídica e da proporcionalidade) suscitada pela Recorrente e a adesão pura e simples, por banda do Tribunal Arbitral Singular, à interpretação defendida pela Recorrida relativamente ao artigo 3.º do Código do IUC.
19.ª Perante este quadro, difícil de torna compreender como pôde o tribunal a quo afirmar no acórdão recorrido que a questão da inconstitucionalidade (por violação dos princípios da confiança, da segurança jurídica e da proporcionalidade) suscitada pela Recorrente se reconduzia, no fundo, à interpretação a dar ao artigo 3.º do Código do IUC (i.e., se continha ou não uma presunção ilidível) e que, por conseguinte o Tribunal Arbitral Singular emitiu pronúncia sobre esta questão jurídica identificada, a qual se consubstancia na indagação de o artigo 3.º n.º 1, do CIUC consagrar, ou não, uma presunção ilidível,
20.ª Diferente e corretamente se entendeu, porém, no Acórdão Fundamento, já que este confirmou a existência de uma verdadeira questão em torno da inconstitucionalidade (por violação dos princípios da confiança, da segurança jurídica e da proporcionalidade) suscitada ora Recorrente em sede arbitral, tendo ali o Tribunal Central Administrativo Sul declarado nula a decisão arbitral e ordenado a baixa dos respetivos autos ao CAAD.
Nestes termos, nos mais de direito e sempre com o mui douto suprimento de V.Exas., deve o presente Recurso Jurisdicional por Oposição de Julgados ser aceite e posteriormente julgado procedente, por provado, devendo, em consequência e nos termos e com os fundamentos acima indicados, ser proferido acórdão que decida no sentido preconizado no Acórdão Fundamento.
Não houve contra-alegações.
Notificado, o Ministério público emitiu o seguinte parecer:
- 1.Salvo melhor apreciação da questão, é inadmissível a interposição de recurso do acórdão do TCA que decide pedido de impugnação de decisão arbitral em matéria tributária, com fundamento em oposição de acórdãos, pelos motivos seguintes:
- a)O RJAT não prevê a interposição de recurso do acórdão do TCA que decide o pedido de impugnação decisão arbitral (arts.27° e 28° RJAT aprovado pelo DL n° 10/2011, 20 janeiro);
- b)a norma constante do art. 29° RJAT sobre direito subsidiário é apenas aplicável a eventuais lacunas de regulação do processo arbitral tributário, o qual finda com a dissolução do tribunal arbitral, após a notificação às partes da decisão arbitral (art.23° RJAT);
- c)o recurso por oposição de acórdãos tem aplicação restrita no domínio dos actos jurisdicionais praticados no processo judicial tributário (arts. 279° n°1 al. a) e 284° n°1 CPPT)
- 2.Neste contexto:
- a)não estando o tribunal superior vinculado ao despacho de admissão proferido no tribunal recorrido, o recurso não deve ser admitido (art.641° n°5 CPC vigente /art.2° al.e) CPPT);
- b)a ATA deve ser condenada nas custas do incidente.
Colhidos os vistos legais cumpre decidir.
Na decisão recorrida deu-se como assente a seguinte factualidade concreta:
81 - A Requerente é uma Instituição Financeira, cuja actividade se inscreve na celebração, com os seus clientes, de contratos de aluguer de longa duração e de locação financeira de veículos automóveis procedendo, findos tais contratos, à transmissão da propriedade dos veículos aos correspondentes locatários ou a terceiros.
82 - A Requerente procedeu à venda dos trinta veículos identificados no processo, como resulta das correspondentes facturas, onde vem referenciada a data da colocação à disposição de cada um dos veículos aos respectivos adquirentes.
83 - Como prova das mencionadas vendas, a Requerente juntou cópias das facturas/recibo de venda dos trinta veículos, nas quais consta o valor do IVA liquidado.
84 - A venda dos referidos veículos, face às mencionadas facturas e à data da colocação à disposição de cada um dos veículos aos respectivos adquirentes, ocorreu em data anterior ao facto gerador do imposto e ao momento da sua exigibilidade.
85 - A Requerente procedeu ao pagamento do IUC, referente a todos os veículos em questão, logo que na plataforma das finanças, no seu site, surgiram, para cobrança, as correspondentes notas de liquidação, pagamento que foi concretizado em 27.11.2013.
Por sua vez, no acórdão fundamento fixou-se a seguinte matéria de facto:
1- A requerente é uma empresa, cuja actividade está fundamentalmente centrada na gestão de frotas e aluguer operacional de veículos automóveis;
2- A requerente foi notificada de diversas liquidações de IUC, referentes aos anos de 2009, 2010, 2011 e 2012 identificadas nos autos, relativamente aos veículos igualmente identificados pelo respectivo número de matrícula, em documento próprio junto ao processo, tendo oportunamente, em Dezembro de 2013, procedido ao pagamento das quantias referentes a tais liquidações, no montante de € 7.897,59;
3- A requerente alega que as notificações das liquidações de IUC evidenciam falta de fundamentação, tendo nessas circunstâncias, ficado sem saber o que levou a AT a considerá-la sujeito passivo do IUC que foi liquidado e cujas liquidações lhe foram notificadas;
4- Os veículos identificados no pedido de pronúncia arbitral foram, todos eles, vendidos em datas anteriores àquelas em que o imposto se tornou exigível, ou seja, à data (mês/ano) das correspondentes matrículas, tendo já então, esses veículos saído da sua esfera jurídica;
5- Como prova das mencionadas vendas, a requerente juntou cópias das facturas de venda dos veículos em questão, que estão juntas aos autos, nas quais consta o valor do IVA liquidado, bem como dos termos de responsabilidade, nos quais os adquirentes dos veículos confirmam a sua compra:
6- No quadro do procedimento de audição prévia a requerente apresentou à AT, cópias das facturas de venda dos veículos em questão, tendo em vista demonstrar que tais veículos já não lhe pertenciam à data das liquidações do correspondente IUC, embora figurasse como sua proprietária na base de dados do Instituto de Registo e Notariado.
A decisão arbitral impugnada considerou como factualidade não provada a seguinte:
“…Não existem factos dados como não provados, dado que todos os factos tidos como relevantes para a apreciação do pedido foram provados…”.
Nada mais há com interesse.
Há agora que apreciar o recuso que nos vem dirigido.
Em primeiro lugar há que apreciar se este recurso é ou não admissível face aos termos em que o Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, consagra e prevê os recursos das decisões arbitrais em matéria Tributária, posto que o despacho que o admitiu não vincula este Supremo Tribunal, cfr. artigo 641º, n.º 5 do CPC.
Dispõe o artigo 25.º, sob a epígrafe “Fundamento do recurso da decisão arbitral”:
1 - A decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é susceptível de recurso para o Tribunal Constitucional na parte em que recuse a aplicação de qualquer norma com fundamento na sua inconstitucionalidade ou que aplique norma cuja inconstitucionalidade tenha sido suscitada. 2 - A decisão arbitral sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo arbitral é ainda susceptível de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo quando esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo.
3 - Ao recurso previsto no número anterior é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso para uniformização de jurisprudência regulado no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, contando-se o prazo para o recurso a partir da notificação da decisão arbitral.
4 - Os recursos previstos nos números anteriores são apresentados, por meio de requerimento acompanhado de cópia do processo arbitral, no tribunal competente para conhecer do recurso.
5 - A interposição de recurso é obrigatoriamente comunicada ao Centro de Arbitragem Administrativa e à outra parte.
Por sua vez, dispõe o artigo 27.º, sob a epígrafe “Impugnação da decisão arbitral”:
1 - A decisão arbitral pode ser anulada pelo Tribunal Central Administrativo, devendo o respectivo pedido de impugnação, acompanhado de cópia do processo arbitral, ser deduzido no prazo de 15 dias, contado da notificação da decisão arbitral ou da notificação prevista no artigo 23.º, no caso de decisão arbitral emitida por tribunal colectivo cuja intervenção tenha sido requerida nos termos da alínea b) do n.º 2 do artigo 6.º 2 - Ao pedido de impugnação da decisão arbitral é aplicável, com as necessárias adaptações, o regime do recurso de apelação definido no Código do Processo dos Tribunais Administrativos.
Ainda com interesse, dispõe o artigo 28º, sob a epígrafe “Fundamentos e efeitos da impugnação da decisão arbitral”:
1 - A decisão arbitral é impugnável com fundamento na:
- a)Não especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão;
- b)Oposição dos fundamentos com a decisão;
- c)Pronúncia indevida ou na omissão de pronúncia;
- d)Violação dos princípios do contraditório e da igualdade das partes, nos termos em que estes são estabelecidos no artigo 16.º.
2 - A impugnação da decisão arbitral tem os efeitos previstos no artigo 26.º.
Sobre a competência do Supremo Tribunal Administrativo para se pronunciar e sindicar as decisões do CAAD em matéria tributária, já este Supremo Tribunal se pronunciou no seu acórdão datado de 16.11.2016, recurso n.º 0650/16, nos seguintes termos: “Tal como resulta do disposto naquele artigo 25º, n.º 2 do RJAT, o recurso aí previsto só pode incidir sobre decisões que recaiam sobre o mérito da pretensão deduzida que ponha termo ao processo, ou seja, sobre decisões que tenham apreciado a bondade dos argumentos esgrimidos pelo interessado no sentido de obter a anulação do acto tributário que ataca por via do seu pedido de pronúncia arbitral, isto é, decisões que tenham efectivamente apreciado as questões suscitadas pelo interessado e que conduzam, ou possam conduzir, em última instância, ao reconhecimento da ilegalidade do acto tributário, assim se atingindo a sua anulação.”.
Todas as questões que não contendam com o mérito da pretensão, havendo-as, devem ser colocadas ao Tribunal Central Administrativo, nos termos do disposto nos artigos 27º e 28º supra indicados.
Como bem se percebe da argumentação esgrimida pela recorrente, a mesma entende haver contradição entre dois acórdãos proferidos pelo TCA Sul, que recaíram sobre decisões do CAAD semelhantes, e em que num se entendeu não ocorrer omissão de pronúncia de uma decisão arbitral e noutro se entendeu ocorrer omissão de pronúncia, quanto à mesma questão de direito.
Portanto, a admitir-se este recurso e conhecendo este Supremo tribunal da questão colocada pelo recorrente estaria a extravasar das suas competências e a imiscuir-se no conhecimento de matéria cuja apreciação lhe está vedada, nulidade das decisões do CAAD, cfr. artigo 28º, n.º 1, al. c).
Na verdade, a possibilidade de impugnação das decisões do CAAD esgota-se nos meios previstos naqueles artigos 25º, 27º e 28º, não sendo admissível a utilização dos meios processuais recursivos previstos no CPPT para as decisões dos tribunais tributários proferidas no âmbito do processo judicial tributário, nomeadamente o recurso previsto no artigo 284º do CPPT.
Além disso, não se encontra legalmente previsto que das decisões que recaiam sobre os pedidos de impugnação das decisões arbitrais dirigidos ao TCA possa posteriormente haver recurso para o Supremo Tribunal Administrativo uma vez que as normas de natureza procedimental ou processual dos códigos e demais normas tributárias, apenas são aplicáveis ao processo arbitral tributário, cfr. artigo 29º do DL em referência.
Aliás, e como bem se percebe da leitura do disposto nos artigos 25º e 27º acima referidos, o recurso previsto para o STA, e a impugnação que for dirigida ao TCA, encontram a sua regulamentação nestes preceitos legais e ainda nas regras do CPTA referentes ao recurso de uniformização de jurisprudência e ao recurso de apelação, e já não nas regras dos recursos previstos no CPPT.
De igual modo já este Supremo Tribunal ponderou no acórdão datado de 27.05.2015, recurso n.º 01033/14, a inadmissibilidade legal de outras espécies de recursos além daqueles que se encontram taxativamente previstos nas normas em apreço.
Sendo, por natureza, as decisões do CAAD em matéria tributária irrecorríveis e inimpugnáveis, tal como se lê do preâmbulo do referido DL n.º 10/2011, tendo em conta a razão de ser da sua criação, excepto nos casos especialmente previstos, cfr. arts. 25º e 27º do RJAT, não faria qualquer sentido que se abrisse a porta ao uso dos recursos expressamente previstos para os processos judiciais tributários, uma vez que, nesse caso, estar-se-ia a permitir uma segunda instância de recurso/impugnação, assim se defraudando a razão de ser que justifica a existência da arbitragem tributária.
Por estas razões, não se pode admitir o recurso.
Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA em não admitir o recurso.
Custas pela recorrente.
Comunique-se ao CAAD.
D.n.
Lisboa, 25 de Janeiro de 2017. - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia (relator) - Dulce Manuel da Conceição Neto - Joaquim Casimiro Gonçalves - Isabel Cristina Mota Marques da Silva – José da Ascensão Nunes Lopes - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - Pedro Manuel Dias Delgado – Ana Paula Fonseca Lobo.
