0358/08 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 – A…, melhor identificado nos autos, vem recorrer da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, que julgou improcedente a oposição que deduzira contra as execuções fiscais nºs … e … para cobrança coerciva da quantia global de 40.468.34 € referente ao IRS dos anos 2000, 2001, 2002 e 2003, dela vem interpor recurso para este tribunal, formulado as seguintes conclusões: O ora recorrente opôs-se às alterações/correcções da liquidação de IRS, relativa aos anos de 2000, 2001, 2002 e 2003, pelo facto de: não ter sido validamente notificado da liquidação, dentro do prazo de caducidade e por ter sido feita a aplicação retroactiva do teor dum documento. O Mer. Juiz “a quo” negou provimento à oposição fundamentando a sua douta decisão em “Não se verifica a não notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade.” “No que respeita às referências relativas à validade do atestado médico, não podem tais alegações serem conhecidas nestes autos...” O Mer. Juiz “a quo” fez uma errada e má aplicação da Lei por um lado e das razões da oposição por outro. O ora recorrente quanto à notificação da liquidação relativa ao ano de 2000 foi mal notificado. Foi notificado mas essa notificação não é válida porque não se fez acompanhar, da demonstração da compensação, nem da nota de cobrança, não cumprindo, assim, todos os requisitos de substância exigidos pelo Artº 35° e seguintes do C.P.P.T.. Os actos em matéria tributável que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados. Pelo que o Mer. Juiz “a quo” decidindo como decidiu, considerando que a notificação da liquidação foi validamente efectuada, ao ora recorrente, dentro do prazo de caducidade, ao arrepio do preceituado na Lei violou o disposto nos Artº. 36 do C.P.P.T., no nº 3 do Artº. 268° da C.R.P., no nº 6 do Artº. 77° da L.G.T. e nos Art°s. 124° e 125° do C.P.A.. O Mer. Juiz “a quo” quanto à oposição deduzida relativamente às alterações à liquidação em sede de IRS nos anos de 2000, 2001, 2002 e 2003 focou-se, tão só, na validade de um atestado médico de 2004, quando não era, não foi, a validade do atestado médico que se pôs em crise, mas sim a ilegalidade abstracta da aplicação e eficácia retroactiva do teor do documento. Aliás, nem sequer foi abordada ou decidida a matéria alegada para os anos de 2001, 2002 e 2003. O Mer. Juiz “a quo” deixou de pronunciar-se sobre questões que devia conhecer, pelo que, nos termos do Artº 668° , nº 1, alínea c) do C.P.C ., ex-vi Artº 2°, alínea e) do C.P.P.T., a sentença é nula. A lei só dispõe para o futuro (Artº. 12° do C. C.) é um princípio geral que regula as relações jurídicas dos indivíduos e lhes dá segurança. O mesmo resulta do Artº 12° e é o que também se infere do Artº 14°, nº 4, ambos da L.G.T.. A Constituição da República Portuguesa no seu Artº 13°, nº 1 garante a todos os cidadãos a igualdade perante a Lei. Pretender dar eficácia retroactiva a um documento, como um atestado médico, é uma ilegalidade em abstracto enquadrável na alínea a) do nº 1 do Artº 204° do C.P.P.T.. A dívida exequenda em causa nestes autos está ferida de ilegalidade em abstracto, por isso deve ser conhecida e julgada nos autos de oposição. Mas mesmo que assim não se entendesse sempre deveria o Mer. Juiz “a quo” em respeito ao princípio constitucional consagrado no seu Artº 20° de “garantia de acesso ao direito e tutela jurisdicional efectiva” e o preceituado nos Art°s. 98°, nº 4 do C.P.P.T. e nº 3 do Artº 97° da L.G.T. convolar o processo. Mas o Mer. Juiz “a quo” não o fez, e deveria ter feito, pelo que foram violados os Artº 98°, nº 4 do C.P.P.T. e nº 3 do Artº 97° da L.G.T.. 2 - Não foram apresentadas contra alegações. 3- Por despacho de fls. 130, o M.mo Juiz “ a quo” manteve a sentença recorrida. 4 - O Ex.mo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos: “As questões objecto do presente recurso são as seguintes: nulidade da decisão recorrida por omissão de pronúncia, e verificação dos pressupostos legais do processo de oposição à execução. Fundamentação: a nosso ver o recurso não merece provimento em qualquer uma das suas vertentes. 1. Quanto à omissão de pronúncia alega o recorrente que M°. Juiz “a quo” deixou de pronunciar-se sobre questões que devia conhecer, pelo que, nos termos do artº. 668°, nº 1, alínea c) do CPC a sentença é nula. Concretamente sustenta que, quanto à oposição deduzida relativamente às alterações à liquidação em sede de IRS nos anos de 2000, 2001, 2002 e 2003 a sentença recorrida se debruçou tão somente na validade de um atestado médico de 2004 quando não foi a validade do atestado médico que se pôs em crise, mas sim a ilegalidade abstracta da aplicação e eficácia retroactiva do teor do documento. Mas não lhe assiste razão. Resulta do artigo 125. ° nº 1 do Código de Procedimento e de Processo Tributário que constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer. Dispõe, por sua vez, o art. 660° nº 2 do Código de Processo Civil que o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras. Como refere o Cons. ° Jorge Lopes de Sousa, no seu Código de Procedimento e Processo Tributário, 4ª edição, pag. 565, esta omissão de pronúncia ocorrerá «nos casos em que o tribunal, pura e simplesmente, não tome posição sobre qualquer questão de que devesse conhecer, inclusivamente não decidindo explicitamente que não pode dela tomar conhecimento». Ora no caso subjudice, como abaixo mais desenvolvidamente se demonstra, o tribunal a quo pronuncia-se sobre a da ilegalidade da aplicação e eficácias retroactiva do atestado médico. É certo que o não faz de forma muito detalhada, nem utiliza fundamentação muito elaborada, mas ainda assim se pode concluir da mesma que o Tribunal a quo considerou que não era possível conhecer das alegadas insuficiências de procedimento que levaram à liquidação de IRS, bem como da alegada insuficiência do atestado médico para efeitos de benefícios fiscais em sede de processo de oposição, por entender que tais questões haveriam de ter sido suscitadas em sede de reclamação graciosa ou de processo de impugnação, e não o foram. A questão foi, pois, tratada, sendo certo que o juiz não está obrigado a conhecer todos os argumentos invocados pelas partes, mas sim a tratar as questões submetidas ao tribunal. Cf. , neste sentido, Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (2ª Secção), de 11.10.2000, Recurso nº 24993 e também os Acórdãos do TCA, de 28.05.2002 – Recurso nº 5161/2001 e de 10.07.2002 – Recurso nº 06068/2001. Assim sendo, considerando que nos termos do artº 668° , nº 3 do CPC as nulidades da sentença, exceptuando a falta de assinatura do juiz, não são de conhecimento oficioso, e considerando também que não foi arguida qualquer outra nulidade para além da omissão de pronúncia, deve o recurso improceder nesta parte. II. Quanto à verificação dos pressupostos legais do processo de oposição à execução argumenta-se no recurso que a notificação não é válida porque não se fez acompanhar, da demonstração da compensação, nem da nota de cobrança, não cumprindo, assim, todos os requisitos de substância exigidos pelo artº 35° e seguintes do C.P.P.T.. E que os actos em matéria tributável que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados. Também aqui não procede a argumentação do recorrente. Como bem se sublinha no parecer do Ministério Público junto da 1ª instância se o oponente considerava a notificação insuficiente, por não conter a fundamentação exigida, deveria ter requerido a passagem de certidão de onde constassem todos os elementos em falta ao abrigo do disposto no artº 37º nº 1 do CPPT . Está em causa neste normativo a sanação de deficiências dos actos de notificação. Se o interessado não reagir fica sanado o vício do acto de notificação e assegurada a eficácia do acto notificado para todos os efeitos legais. Vide neste sentido João António Valente Torrão no seu CPPT anotado, fls. 188. Alega ainda que a dívida exequenda está ferida de ilegalidade em abstracto porque se pretende «dar eficácia retroactiva a um documento, como um atestado médico». Mas também aqui não pode proceder o recurso. Com efeito dispõe o art. 204° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, que só pode servir de fundamento de oposição à execução fiscal a ilegalidade abstracta, que não concreta, da dívida exequenda. Sobre a questão refere Jorge Lopes de Sousa, no seu Código de Procedimento e Processo Tributário, anotado, 4ª edição, pag. 872: a ilegalidade abstracta não reside «directamente no acto que faz aplicação da lei ao caso concreto, mas reside na própria lei cuja aplicação é feita, não sendo, por isso, a existência de vício dependente da situação real a que a lei foi aplicada nem do circunstancialismo em que o acto foi praticado. Cabem aqui todos os casos de actos que aplicam normas que violam regras de hierarquia superior, designadamente, além das normas constitucionais, as de direito comunitário ou internacional vigente em Portugal ou mesmo normas legislativas de direito ordinário quando é feita aplicação de normas regulamentares . A ilegalidade é abstracta porque, afectando a própria lei, não depende do acto que faz a sua aplicação - em concreto ». Não é esse, porém, o caso dos autos já que, como se constata da materialidade descrita na petição inicial a alegada suficiência do atestado médico para efeitos de benefícios fiscais, com reflexos na liquidação de IRS constitui fundamento que respeite à ilegalidade concreta e relativa da dívida exequenda, não cabendo, ao invés do que se alega nas conclusões das alegações de recurso, na previsão da al. a) do nº 1 do art. 204° do C.P.P.T e está, por isso, fora do âmbito de compreensão e de discussão do processo de oposição à execução fiscal. Termos em que somos de parecer que o presente recurso deve ser julgado improcedente, confirmando-se o julgado recorrido”. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 5 - O Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga fixou a seguinte matéria de facto: O oponente foi notificado pessoalmente da liquidação do IRS do ano 2000; 2 - Em 07/06/2005, o oponente apresentou um requerimento no serviço de finanças de Viana do Castelo, no qual refere que foi notificado da liquidação de IRS do ano 2000, mas que não foi notificado da nota de cobrança, nem da data limite de pagamento; 3 - Em 25/07/2005, o oponente foi citado para a execução fiscal instaurada para a cobrança do IRS do ano 2000; 4 - No dia 15/09/2005, foi apresentada a presente oposição. 6 - Em face das conclusões da sua alegação de recurso, o recorrente, para além de propugnar a convolação da deduzida oposição à execução fiscal em impugnação judicial da liquidação, suscita, no essencial, questões que se prendem com a eventual nulidade da sentença recorrida por omissão de pronúncia e com a verificação dos fundamentos da oposição à execução previstos no artigo 204.º do CPPT . Vejamos se alguma razão lhe assiste. 6.1. Da nulidade da sentença por omissão de pronúncia: De harmonia com o disposto nos artigos 668.º n.º 1, alínea d) do CPC e 125.º n.º.1 do CPPT, a sentença está ferida de nulidade quando o juiz deixa de pronunciar-se sobre questão que devia conhecer, o que se mostra conexionado com o dever que lhe é imposto no n.º 2 do artigo 660.º do CPC de resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas que cuja decisão esteja prejudicada pela solução dadas a outras. A este respeito, alega o recorrente que a sentença apenas terá focado a validade de um atestado médico de 2004 quanto às alterações introduzidas em sede de IRS de 2004, omitindo relativamente aos anos de 2001, 2002 e 2003, sendo certo ainda que o que estava em causa não era essa validade, mas sim a” ilegalidade abstracta da aplicação eficácia retroactiva do teor do documento”. Ora, a verdade é que o conhecimento dessas questões e os argumentos aduzidos nesse âmbito ficaram prejudicados pelo entendimento perfilhado na sentença segundo o qual “ não é possível conhecer das alegadas insuficiências do procedimento que levaram à liquidação do IRS, bem como a invocada suficiência do atestado médico para efeitos de benefícios fiscais”, o que se articularia com afirmação antes feita na sentença de que o recorrente ao ser notificado da liquidação deveria ter reclamado graciosamente ou impugnado judicialmente e nesses processos invocado o que bem entendesse para colocar em causa a legalidade daquela liquidação. Significa isto que, embora de forma não “muito elaborada ou detalhada” como qualifica o Ex.mo Procurador-Geral Adjunto no seu douto parecer de fls.137 e seguintes, a sentença considerou que a alegada suficiência do atestado médico para efeitos fiscais de benefícios fiscais contendia com a ilegalidade concreta da dívida exequenda e, como tal, constituía fundamento de impugnação judicial da liquidação e não de oposição à execução fiscal. Improcede, deste modo, a arguida nulidade da sentença. 6.3. Da inverificação dos fundamentos de oposição à execução fiscal: A primeira questão suscitada pelo recorrente respeita ao alegado facto de não ter sido validamente notificado da liquidação dentro do prazo de caducidade. Para tanto, alega o recorrente que a notificação que lhe foi feita não vinha acompanhada da demonstração da compensação, nem da nota de cobrança e daí que, por não cumprir os requisitos de substância exigidos pelo artigo 35.º do CPPT , seria inválida. Nesta matéria ponderou-se na sentença que o recorrente fora notificado da liquidação do IRS de 2000 a 23 de Dezembro de 2004, dentro do prazo de 4 anos previsto no n.º 1 do artigo 45.º da LGT (cfr n.º 4), sendo certo que dispusera do prazo de 30 dias para solicitar os elementos que entendesse em falta, conforme determina o nº1 do artigo 37.º do CPPT . Subjacente a essa ponderação, estaria o entendimento segundo o qual, assim não tendo procedido o recorrente, as alegadas insuficiências da notificação encontrar-se-iam sanadas. Vejamos. Não se desconhecem as dúvidas que se levantam a respeito da conformidade constitucional da sanação do vício do acto de notificação decorrente da falta de indicação da fundamentação do acto de liquidação notificado, com base na falta de requerimento dirigido à AT, no prazo de 30 dias, a solicitar a passagem de certidão que a contenha (vide CPPT, Anotado e Comentado, de Jorge Lopes de Sousa, anotação 4 ao artigo 37.º, 5.ª edição). Todavia, no caso em apreço, não será de colocar a questão dessa sanação pela razão decisiva que resulta do facto de se alcançar da cópia da certidão junta a fls. 44 que o recorrente foi notificado a 23 de Dezembro de 2004 do teor da liquidação em causa, “ bem como do documento de cobrança no mesmo mencionado”. Ora, consta da liquidação notificada ao recorrente uma nota em que se dá conta que “ a demonstração de compensação e a correspondente nota de cobrança seguem em envelope separado” (fls 45), sendo certo que esses elementos constam do mesmo documento (fls. 47), donde que ao ser notificado de um o recorrente é necessariamente notificado do outro. Neste contexto, não se apresenta como defensável afirmar-se que ao recorrente não foi dado a conhecer o núcleo fundamental da liquidação que contendia com a demonstração da compensação e da nota ou documento de cobrança, Será, assim, de improceder o fundamento de oposição consubstanciado na alegada falta de notificação do tributo no prazo de caducidade. Alega, em seguida, o recorrente que “ pretender dar eficácia retroactiva a um documento, com um atestado médico, é uma ilegalidade em abstracto enquadrável na alínea a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT ( conclusão 13.ª). A sem razão do recorrente é por demais manifesta. De facto, como refere Jorge Lopes de Sousa , in CPPT já acima referido, 4.ª edição, a fls. 872, citado no douto parecer do Ex.mo Procurador-Geral Adjunto, “está-se, aqui, perante aquilo que se designa por ilegalidade abstracta da liquidação, por a ilegalidade não residir directamente no acto que faz a aplicação da lei ao caso concreto, mas residir na própria lei cuja aplicação é feita, não sendo, por isso, existência do vício dependente da situação real a que a lei foi aplicada nem do circunstancialismo em que o acto foi praticado. Cabem aqui todos os casos de actos que aplicam normas que violam regras de hierarquia superior, designadamente, além das normas constitucionais, as de direito comunitário ou internacional vigente em Portugal ou mesmo normas legislativas de direito ordinário quando é feita aplicação de normas regulamentares. A ilegalidade é abstracta porque, afectando a própria lei, não depende do acto que faz a sua aplicação em concreto.” No mesmo sentido, entre outros, pode ver-se os acórdãos deste STA de 7/11/01 e 20/02/02, nos recursos n.ºs 26.297 e 26.643. Como assim, no caso sujeito estando em causa uma alegada suficiência de atestado médico para efeitos de benefícios fiscais e respectiva eficácia retroactiva, com repercussão nas alterações introduzidas à liquidação de IRS, será inelutável concluir que o fundamento de ilegalidade daí resultante respeita à ilegalidade concreta da dívida exequenda, não sendo, por isso, enquadrável, como pretende o recorrente, na previsão constante da alínea a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT . Daí que bem se tenha andado na sentença ao julgar improcedente a oposição à execução fiscal deduzida, atenta a ausência de fundamento legal. 6.4. Da convolação: Pretende, por último, o recorrente ainda a convolação da presente oposição à execução fiscal, presume-se que em impugnação judicial. Na verdade, dispõe o artigo 97.º , n.º 3 da LGT que deverá ordenar-se “ a correcção do processo quando o meio usado não for o adequado segundo a lei”. Por sua parte, estatui o artigo 98º , n.º 4 do CPPT que “em caso de erro na forma de processo, será este convolado na forma de processo adequada, nos termos da lei”. Acresce ainda que esta secção do STA tem vindo a entender que a convolação será admitida sempre que não seja manifesta a improcedência ou intempestividade desta, para além da idoneidade da respectiva petição para o efeito (vide, entre outro, acórdão de 21/06/00, no recurso n.º 24.605). Acontece que na situação em apreço, como se alcança dos elementos constantes dos autos (fls. 47), a liquidação tinha como data limite de pagamento 2005/01/05, sendo certo que a oposição foi deduzida a 15/09/05 (fls 5). Sendo assim, tendo em conta esta data, há muito que tinha decorrido o prazo de 90 dias a que se refere o artigo 102º , n.º 1, alínea a) do CPPT , pelo que a impugnação judicial seria, deste modo, intempestiva. Importa, portanto, concluir pela inadmissibilidade da pretendida convolação, o que não deixaria de ser um acto inútil e, como tal, proibido por lei (cfr. Artigo 137.º do CPC ). Termos em que se acorda negar provimento ao recurso, confirmando-se, em consequência, a sentença recorrida, com a alteração parcial da sua fundamentação nos termos acima aludidos. Custas pelo recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6. Lisboa, 10 de Setembro de 2008. – Miranda de Pacheco (relator) – Jorge de Sousa – António Calhau.