0816/17 - Supremo Tribunal Administrativo

I - Não ocorre duplicação de colecta porquanto, desde logo, não se verifica identidade de natureza entre o imposto já objecto de liquidação (IRC) e o que de novo se exige ao ora impugnante em sede de IRS. II - Se os pressupostos em que assentou a liquidação de IRS agora impugnada se mostram errados (na medida em que vem provada a constituição de uma sociedade irregular e a consequente apresentação das declarações modelo 22 designadamente a relativa ao ano de 1994 que é o ano da venda dos lotes em causa nos autos) então aquela liquidação está, necessariamente, eivada de ilegalidade e deve ser anulada.

Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo RELATÓRIO A Autoridade Tributária Aduaneira vem recorrer para este Supremo Tribunal da decisão do TAF do Porto que julgou procedente a impugnação deduzida por A………. e B…………, melhor identificados nos autos, contra a liquidação de IRS referente ao ano de 1994 com o nº 5322188274, datada de 30.06.1999, no valor de 1.334.746$00 (€ 6.657.68). Inconformada com o assim decidido, apresentou as respectivas alegações que resumiu nas seguintes conclusões: Vem o presente recurso interposto da sentença que julgou procedente a impugnação judicial intentada por A…………., NIF ………., e B…….., NIF ………, contra a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, referente ao ano de 1994, no valor de 1.334.746$00 (€6.657,68). Considerou o Tribunal a quo que, no caso em apreço, se encontrava verificada a figura da duplicação de coleta, considerando que se encontravam reunidos os respetivos requisitos, condenando a Fazenda Pública no pagamento das custas. Com a ressalva do sempre devido respeito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o assim decidido, porquanto entende que a decisão proferida enferma de erro de julgamento de direito, nomeadamente no que concerne à aplicação do art.º 287º do Código de Processo Tributário (CPT), por não estarem reunidos os requisitos da figura da duplicação de coleta, bem como no que se refere à condenação da Fazenda Pública em custas, por se encontrar legalmente isenta do seu pagamento. Nos termos do art.º 287.º do CPT ocorre a duplicação de coleta “quando, estando paga por inteiro uma contribuição ou imposto se exigir da mesma ou de diferente pessoa uma outra, de igual natureza referente ao mesmo facto tributário e ao mesmo período de tempo”, pelo que, esta figura só tem lugar quando se verifiquem, cumulativamente, os seguintes requisitos: a) ser o facto tributário o mesmo; b) ser idêntica a natureza do imposto já pago e o que, de novo, se exige; c) referirem-se ambos os impostos ao mesmo período temporal. Para estarmos perante a figura da duplicação de coleta é necessário que se verifique que um tributo esteja pago por inteiro e que se exija da mesma ou de diferente pessoa um outro tributo de igual natureza referente ao mesmo facto tributário e ao mesmo período de tempo. O alcance da duplicação de coleta é obstar a que seja repetida a cobrança de um mesmo tributo Deste modo, a duplicação de coleta só ocorre quando haja a aplicação repetida da mesma norma de incidência ao mesmo facto tributário e no mesmo período de tempo ou seja, quando se exija do contribuinte o pagamento de um imposto que este, ou um terceiro, já pagou. Sendo certo que os requisitos da duplicação de coleta - a unicidade dos factos tributários; a identidade da natureza entre a contribuição ou imposto e o que de novo se exige; a coincidência temporal do imposto pago e o que de novo se pretende cobrar - são cumulativos, pelo que, a falta de um deles impede logo aquela figura de operar. Ora, no caso sub iudice, falta, desde logo, um dos requisitos essenciais da duplicação de coleta: a identidade da natureza entre o tributo pago e o que de novo se exige. Na verdade, o tribunal a quo considerou verificada a figura da duplicação de coleta, nomeadamente pelo facto de a venda dos lotes 6 e 7, realizada em 1994, e que esteve na origem da liquidação de IRS impugnada, ter sido considerada na contabilidade da sociedade irregular “C……….. e Outros”, para efeitos de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas. É evidente que não se trata do mesmo imposto. A liquidação apreciada na sentença recorrida é atinente a IRS, sendo que a sociedade irregular foi tributada em sede de IRC, não tendo sido apurado qualquer imposto a pagar. Para operar a figura da duplicação de coleta tem, antes de mais, de se verificar a identidade do imposto pago e o que de novo se exige, sendo que a duplicação de coleta resulta da aplicação do mesmo preceito legal mais do que uma vez ao mesmo facto tributário ou situação tributária concreta. Assim, não se encontrando verificado o requisito da identidade da natureza entre o tributo pago e o que de novo se exige, nem se afigura necessário saber se os restantes requisitos da duplicação de coleta estão presentes, isto é, se tributo impugnado se refere ao mesmo facto tributário e ao mesmo período de tempo, pois tal indagação só se justificaria se, ao menos, o primeiro (pagamento do mesmo tributo) estivesse cumprido. Nestes termos, não estando reunidos os respetivos requisitos cumulativos, entende a Fazenda Pública que está excluída a ilegalidade da liquidação resultante de duplicação de coleta. Sem prejuízo do atrás exposto, com a ressalva do sempre devido respeito, entende a Fazenda Pública que a sentença recorrida também padece de erro de julgamento, no que concerne à condenação em custas. Com efeito, os presentes autos foram instaurados no ano 2000, quando vigorava o Regulamento das Custas dos Processos Tributários (aprovado pelo DL n.º 29/98 , de 11/02), que no art.º 3º, alínea a), que previa a isenção de custas pelo Estado, incluindo os seus serviços e organismos, ainda que personalizados. O DL n.º 324/2003 , de 27/12, que procedeu à alteração do Código das Custas Judiciais (CCJ), revogou as normas do Regulamento das Custas dos Processos Tributários, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 29/98 , de 11 de fevereiro, com a redação dada pelos Decretos-Leis n.º 257/98, de 17 de agosto, e 307/2002, de 16 de dezembro, com exceção das referentes a atos respeitantes à fase administrativa dos processos abrangidos pelo artigo 1.º do mencionado Regulamento ( art.º 4º n.º 6 do DL n.º 324/2003 , de 27/12). O artigo 14.º n.º 1 e artigo 15.º n.ºs 1 e 2 do sobredito DL n.º 324/2003 , estipulam que as disposições do CCJ que contenham normas relativas a isenções subjetivas de custas e sobre custas judiciais tributárias passam a produzir efeitos a partir da data da transferência dos tribunais tributários para a tutela do Ministério da Justiça - que teve lugar em 30/12/2003, com a entrada em vigor do DL n.º 325/2003 , de 29/12 - e só se aplicam aos processos instaurados após aquela data, tendo a vigência do DL n.º 324/2003 ocorrido em 01/01/2004 (cfr. respetivo artigo 16º). Sendo assim, o CCJ só era aplicável aos processos judiciais tributários a partir de 01/01/2004 e aos processos instaurados após essa data, sendo certo que o Regulamento das Custas dos Processos Tributários e as normas de isenção do Estado continuavam a aplicar-se aos processos já pendentes nessa data. Conforme decorre do art.º 27º do DL 34/2008 de 26 de fevereiro, que aprovou o Regulamento das Custas Processuais, este só se aplica aos processos iniciados a partir da sua entrada em vigor, em 2009/04/20 (apenas com a exceções dos números seguintes, que não são aplicáveis ao caso em apreço). Face ao exposto, e uma vez que os presentes autos foram instaurados em 2000, a Fazenda Pública goza de isenção de pagamento de custas relativamente aos mesmos, conforme prescrevem os artigos ora mencionados. Nestes termos, entende a Fazenda Pública que, ao decidir-se como se decidiu, sempre com o devido respeito pelo labor do Tribunal a quo, é nossa convicção que a sentença incorreu em erro de julgamento, consubstanciado na errada interpretação dos preceitos legais referidos ao longo desta peça processual. Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso revogando-se a douta decisão recorrida, com as legais consequências. Com o que se fará, como sempre, JUSTIÇA!» Não foram apresentadas contra alegações. O Ministério Público a fls. 335 emitiu parecer com o seguinte conteúdo: «A recorrente, FAZENDA PÚBLICA, vem sindicar a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, exarada a fls. 291/303, em 27 de Janeiro de 2017, que julgou improcedente impugnação judicial deduzida contra a liquidação de IRS do ano de 1994, no entendimento de que ocorre duplicação de coleta e a condenou nas custas do processo. A nosso ver o recurso merece parcial provimento. Vejamos. Quanto à alegada duplicação de coleta. Nos termos do disposto no artigo 287.º do CPT ( artigo 205.º do CPPT ) haverá duplicação de coleta, quando estando pago por inteiro um tributo, se exigir da mesma ou de diferente pessoa um outro de igual natureza, referente ao mesmo facto tributário e ao mesmo período de tempo. São, pois, requisitos cumulativos da duplicação de coleta os seguintes: - Unicidade dos factos tributários; Identidade da natureza entre o tributo pago e o que de novo se exige; Coincidência temporal do tributo pago e do que de novo se pretende cobrar, no que concerne aos tributos periódicos, pois relativamente aos impostos de obrigação única, como é, v. g., o caso do IVA, poderá ocorrer duplicação de coleta independentemente de qualquer coincidência temporal. “A finalidade da duplicação de coleta é impedir que seja repetida a cobrança de um mesmo tributo. A duplicação de coleta resulta da aplicação do mesmo preceito legal mais do que uma vez ao mesmo facto ou situação tributária concreta. No entanto, torna-se necessário que a realidade fáctica que está subjacente seja a mesma” (Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 6ª edição, 2011, III volume, página 526, Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa). Como refere o mesmo autor, na obra citada, a páginas 527, ao requisito de que foi pago por inteiro um tributo, está subjacente a “exigência de que esse tributo era devido e era-o no montante que foi pago. Na verdade, por um lado, a não exigência de segundo pagamento, a que a invocação da duplicação de coleta se reconduz, apenas se pode justificar se o primeiro era devido, pois, se não o foi, o que foi pago poderá ser ulteriormente reembolsado, através dos meios adequados de impugnação e revisão do ato tributário e, numa situação desse tipo, não se justifica que se prescinda do segundo pagamento, que é efetivamente devido”. Ora, no caso em análise é manifesto que não ocorre duplicação de coleta, pois não se verifica identidade de natureza entre o imposto pago e que de novo se exige uma vez que os rendimentos em causa foram tributados em sede IRC e exige-se nova tributação mas em sede de IRS. Mas se não existe duplicação de coleta, parece existir ilegal dupla tributação, vício que os recorridos, em função do teor da PI, não deixam de ter em vista, pois que, no fundo, sustentam que os mesmos rendimentos foram ilegalmente tributados duas vezes. E de facto assim é. Na verdade, como resulta do probatório, os rendimentos resultantes da venda dos lotes 6 e 7, no exercício de 1994, resultaram da atividade comercial/industrial desenvolvida pela sociedade irregular “C…….. e Outro”, da qual o, ora, recorrido era um dos sócios, tendo os mesmos sido tributados em sede de IRC, como não poderia deixar de ser (Acórdão do STA, de 15/04/2015-Recurso n.º 0733/14, disponível no sítio da Internet www.dgsi.pt). Assim sendo, a tributação em IRS dos mesmos rendimentos que agora se pretende efectuar na esfera dos sócios da mencionada sociedade irregular é ilegal, pois que consubstancia uma dupla tributação sem arrimo legal. Pelo que se disse, pelos fundamentos invocados, a nosso ver, é de manter a anulação da sindicada liquidação de IRS. Quanto à condenação em custas. Neste segmento é de conceder provimento ao recurso, como bem sustenta a recorrente. Com efeito, a presente ação foi intentada em 26/11/1999 (fls. 2 dos autos). Nessa data vigorava o RCPT, aprovado pelo DL 29/98 , de 11/02, que no seu artigo 3.º/ a) estatuía a isenção de custas do Estado, incluindo os seus serviços e organismos, ainda que personalizados. O DL 324/2003 , de 27/12 procedeu à alteração do CCJ e revogou as normas do RCPT, aprovado pelo DL 29/98 , de 11/02, com a redação introduzida pelo DL 257/98 , de 17/08 e DL 307/2002 , de 16/12, com exceção das normas referentes a atos da fase dos processos abrangidos pelo artigo 1.º do RCPT ( artigo 4.º /6 do DL 324/2003 , de 27/12). Nos termos do estatuído nos artigos 14.º /1 e 15.º /1/2 do DL 324/2003 , as disposições do CCJ que contenham normas relativas a isenções subjetivas de custas e sobre custas judiciais tributárias produzem efeitos a partir da data da transferência dos tribunais tributários para a tutela do Ministério da Justiça e só se aplicam aos processos instaurados a partir de tal data. A mencionada transferência ocorreu em 30/12/2003, com a vigência do DL 325/2003 , de 29/12. O DL 324/2003 entrou em vigor em 01/01/2004. O CCJ só era, assim, aplicável aos processos judicias tributários a partir de 01/01/2004 e aos processos instaurados a partir dessa data. O RCPT e as normas de isenção do Estado continuaram a aplicar-se aos processos pendentes em 01/01/2004. O RCP aprovado pelo DL 34/2008 , de 26/02, só se aplica aos processos iniciados a partir da sua entrada em vigor, ou seja, 20/04/2009, com as exceções dos números 2 e seguintes do artigo 27.º do mencionado DL 34/2008 , que não são aplicáveis à situação em análise. Assim sendo, uma vez que a presente ação foi intentada em 1999, a Fazenda Pública está isenta de custas. A sentença recorrida merece censura neste segmento. Termos em que deve dar-se parcial provimento ao recurso e revogar-se a sentença recorrida no segmento em que condenou a Fazenda Pública nas custas do processo.» Fundamentação O Tribunal a quo deu como provada a seguinte matéria de facto com interesse para a decisão: Em 19.05.1982, C…………, D……….., A……….., E…………, F……….. e G……….., adquiriram três prédios rústicos, sitos no Lugar ……………, da cidade da Póvoa do Varzim, inscritos na matriz com os artigos 203, 204 e 205 - veja-se cópia de escritura pública de compra e venda, por estes outorgada no Primeiro Cartório Notarial da Póvoa do Varzim, constante de fls.25 e seguintes dos autos, documento para o qual se remete e cujo teor se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais; Em 31.01.1997, no Serviço de Finanças da Póvoa do Varzim, C……….., D……….., A…………, E…………., F………..e G……….., fizeram declaração de inscrição no registo/início de actividade, de uma sociedade irregular, cuja actividade principal é de compra e venda de bens imobiliários (CAE 70120), com volume de negócios declarado de 10 000 contos (€49 879,79), enquadrado em IVA no regime de “transmissões de bens e ou prestações de serviços isentas que não conferem o direito à dedução (isenção do art. 9.º)” enquadramento em vigor a partir de 02.01.1989, figurando os declarantes como sócios - cf. Declaração de Inscrição no Registo, Inicio de Actividade, entregue no Serviço de Finanças da Póvoa do Varzim, constante de fls. 43 e seguintes dos autos, documento para o qual se remete e o qual se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais; Pelo ofício 1836 de 09.02.1999 foi o Impugnante, A……….. notificado das fixações de imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares relativo ao ano de 1994, no montante de 5 047 851$00 (€25 178. 57), remetendo para o “Relatório dos Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária de 14 folhas” - cf. notificação das fixações a fls. 18 dos autos; Da Nota de Fixação/Alteração de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, consta que a fixação do conjunto dos rendimentos líquidos no ano de 1994, dos Sujeitos Passivos, A………… e B………….., ficou a dever-se à aplicação de métodos indiciários - cf. Nota de Fixação/Alteração de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares a fls 19 dos autos; Consta ainda desta Nota o apuramento do conjunto dos rendimentos líquidos, sendo atribuídos ao Sujeito Passivo A, A……………., o rendimento da Categoria A no montante de 1 400 000$00 (€6 983.17), da Categoria C no montante de 3 890 831$00 (€19 407.38) e na Categoria F de 173 020$00 (€863.02), o que representa um rendimento bruto total de 5 463.851$00 (€27 253.57), aplicadas as deduções específicas de 461 000$00 (€2 299. 46), num rendimento líquido total de 5 047.851$00 (€25 178.57) - cf. o mesmo documento de fixação/alteração de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares a fls. 19 dos autos; Os Serviços de Prevenção e Inspecção Tributária, na nota de fundamentação das correcções por presunção, métodos indiciários, relativamente aos rendimentos da Categoria C apuraram: “dado que o Sujeito Passivo, juntamente com os seus irmãos, contitulares dos artigos matriciais alvo de loteamento, não optaram por uma sociedade irregular, apresentando a mod. 22 correspondente, iremos calcular quais os rendimentos que pertencem ao Sujeito Passivo em questão, levando em consideração a sua participação nos ganhos e nos custos. Aquando da compra, tivemos 5 pessoas envolvidas: A…………….. (...). Deste modo, em termos de custos, (.,,), orçou com 1/5 dos 1 500 contos despendidos, ou seja 300 contos (1 496. 39). Em termos de proveitos, o contribuinte obterá 1/5 dos proveitos, acrescido de 1/6 de 1/5, da parte dos pais, ou seja (...) 7/30 dos proveitos (...)“ calculando assim um rendimento no ano de 1994 de 3 890 831$00 (€19 407. 38) - cf relatório de fls. 23 e seguintes dos autos; Seguindo ainda aquele relatório, id. em 6., e cujo teor se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais, atentemos nas conclusões obtidas: “para concluir, pode-se referir que o contribuinte em análise tem cumprido as suas obrigações fiscais com regularidade. No entanto, e no que refere ao rendimento obtido com a venda de lotes de terreno para construção, o contribuinte julgava não estar abrangido pelo IRS, não o relevando nas suas declarações de rendimentos, pelo que procederemos à sua regularização. Dado que o contribuinte não possui contabilidade organizada desta actividade será preenchido o anexo B 1 de correcção dos rendimentos sujeitos a IRS, efectuando-se a fixação do rendimento colectável”.; Por escrituras celebradas em 24.02.1994 e 12.10.1994, o Impugnante, juntamente com os seus pais, E………….. e H………….., e os seus irmãos D……….., C…………., F…………. e G…………., venderam os lotes sete e seis, pelo preço de 9 000 000$00 e 8 000 000$00, respectivamente, correspondentes a terrenos destinados a construção urbana, ambos sitos na Rua ………….., Lugar de ……………., na cidade da Póvoa do Varzim, e descritos na Conservatória do Registo Predial daquele concelho, sob os números 1774/930414 e 1773/930414 e registados a favor de todos os interessados - cf. certidões das escrituras de compra e venda celebradas no 1º e 2º Cartório Notarial da Póvoa do Varzim a fls. 27 e seguintes e 30 e seguintes dos autos, documentos para os quais se remete e cujo teor se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais; Em 15.02.1999 a sociedade irregular “C………… e Outros” apresentou declaração de rendimentos, Modelo 22, onde declarou a venda de mercadorias no valor de 17 000 000$00 (€84 795. 64) - cf. Modelo 22, declaração de rendimentos para efeito de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas a fls. 236 e seguintes dos autos, documento para cujo teor se remete e o qual se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais; No balancete anual da sociedade irregular “C……….. e Outros” foi lançada uma venda de mercadorias, com o valor de 17 000 000$00 (€84 795.64) - cf. balancete anual a fls. 240 e seguintes dos autos, documento para cujo teor se remete e o qual se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais; Na Conta Caixa da já identificada sociedade irregular, foram lançados os créditos de 8 000 000$00 e 9 000 000$00, com o descritivo de “venda de lote 6” e venda de lote 7”- cf. Diário de conta caixa a fls. 243 dos autos, documento para o qual se remete e cujo teor se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais; Em 30.06.1999 foi emitida a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, com o n.º 5322188274 referente ao ano de 1994 onde, considerando o rendimento global de 5 463 851$00 (€27 253.57), foi determinado o imposto a pagar de 1 334 746$00 (€6 657.68) - cf. liquidação de fls. 5 dos autos. Do Direito: Para se decidir pela procedência da impugnação a decisão recorrida (a fls. 297 e seguintes expressou o seguinte, que se apresenta por súmula: (…) Questão a decidir Considerando a decisão proferida pelo Tribunal Central Administrativo Norte, relativamente à alegada preterição de formalidades essenciais, cumpre apenas decidir sobre a verificação de duplicação da colecta. Alega o Impugnante que todos os adquirentes dos prédios onde foi efectuado o loteamento, fizeram-no na convicção de que ao praticarem um acto de comércio/indústria, se estaria perante uma sociedade irregular, a qual é dotada de personalidade tributária, sendo assim passível de tributação, tal como se tratasse de uma sociedade regularmente constituída. As vendas em causa nos autos, dos lotes 6 e 7, foram consideradas na contabilidade da respectiva sociedade irregular. Esta sociedade irregular, denominada “C………… e Outros”, apresentou, relativamente aos exercícios de 1994, 1995, 1996, 1997 e 1998 as correspondentes declarações modelo 22, em 15.02.1999 e 24.051999, tendo sido tributada relativamente aos exercícios de 1994, 1995 e 1996, pelas liquidações n.º 2910013607; 2910013629 e 2910013669, todas de 21.04.1999. Entende assim que, para efeitos do disposto no art. 287º nº1 do Código de Procedimento Tributário, se verifica que, relativamente ao mesmo período de tempo, e ao mesmo facto tributário, pretende a Administração Fiscal cometer uma ilegalidade. Na resposta a dar à questão que agora nos é colocada, atentemos na jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, designadamente no Acórdão de 15.04.2015, proferido no processo 0733.14, (…) Apesar da situação que esteve subjacente ao Acórdão cuja fundamentação se transcreveu, não ser exactamente igual à dos autos, a verdade é que ali, como aqui se decide, sobre a forma de tributação das sociedades irregulares, assim se dando clara resposta à questão a decidir nestes Autos. Aqui a questão difere uma vez que, apesar de tributada a sociedade irregular, formada pelo Impugnante juntamente com os seus pais e irmãos, pretende a Administração Tributária tributar também os elementos da referida sociedade, pessoalmente em sede de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, pelas realizações daquela. A verdade é que, tal como se refere na decisão pelo Supremo Tribunal Administrativo, estando em causa e exercício social de uma sociedade irregular, esta é sujeita a tributação em sede de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas. Ora, no caso dos autos, verificamos que, as vendas em causa, dos lotes 6 e 7, foram consideradas na contabilidade da sociedade, constituída para a compra e venda de bens imobiliários, sendo esta tributada em sede e Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, ainda que com resultado negativo, tal não implica que se possa tributar, pessoalmente, em sede de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, os sócios da sociedade irregular em causa, Relativamente à definição de duplicação de colecta, atentemos mais uma vez na jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, designadamente decisão da 2ª Secção, datada de 12.07.2006, proferida no processo 0126.06, relatada por Costa Reis e disponível em www.dgsi.pt (2. Decisão sumariada, no que à situação sub judice importa: (…) Pelo exposto, considerando que a venda dos lotes 6 e 7, foi considerada na contabilidade da sociedade irregular, para efeitos de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, atendendo ao que vai dito relativamente à duplicação de colecta, entendemos sem necessidade de outras considerações, verificar-se a aludida figura, pelo que procede na íntegra a impugnação, com a consequente anulação da liquidação n.º 5322188274 de 30.06.1999, com todas as legais consequências. As custas serão suportadas pela Fazenda Pública (cfr. art. 527º , nº 1 e 2, do Código de Processo Civil ). DECISÃO Nos termos de tudo quanto acaba de se expender, julgo a presente impugnação procedente, anulando-se a liquidação impugnada”. DECIDINDO NESTE STA: Atentas as conclusões de recurso que delimitam o objecto do mesmo são duas as questões suscitadas pela recorrente Fazenda Pública perante este STA. Uma a de saber se ocorre duplicação de colecta tal como considerou a sentença recorrida que foi um dos fundamentos determinantes para o julgamento de procedência da impugnação e, outra a de saber se a Fazenda Pública estava, na altura, isenta de custas. Quanto à primeira questão afigura-se-nos que assiste razão à Fazenda Pública. Não ocorre duplicação de colecta. Não se verifica identidade de natureza entre o imposto pago e que de novo se exige uma vez que os rendimentos em causa foram tributados em sede IRC e exige-se nova tributação mas em sede de IRS. De resto não se demonstra qualquer pagamento de imposto. Remetemos ainda, por com ela concordarmos inteiramente, para a fundamentação expressa no parecer do Mº Pº, supra destacado, quanto a esta matéria. Mas se não ocorre duplicação de colecta a verdade (argumentação principal vertida na sentença recorrida) esta decisão judicial foi mais além na sua fundamentação para anular a liquidação posta em crise o que se infere e resulta desde logo do seguinte texto: “Ora, no caso dos autos, verificamos que, as vendas em causa, dos lotes 6 e 7, foram consideradas na contabilidade da sociedade, constituída para a compra e venda de bens imobiliários, sendo esta tributada em sede e Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, ainda que com resultado negativo, tal não implica que se possa tributar, pessoalmente, em sede de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, os sócios da sociedade irregular em causa”. Com efeito, os ora recorridos já nos articulados 17º 18ºe 19º da sua petição inicial de impugnação haviam referido a criação de uma sociedade irregular e que as vendas dos lotes 6 e 7 foram considerados na contabilidade da mesma sociedade irregular a qual relativamente, aos anos de 1994 a 1998 apresentou declarações modelo 22 que deram origem a liquidações de IRC. E, nas informações prestadas pela Administração Fiscal a fls. 49 dos autos consta que: Em 3 de Fevereiro de 1997, foi apresentada a declaração de início de actividade em nome de C………… e outros, com efeitos a partir de 2 de Janeiro de 1989, tendo em 15 de Fevereiro de 1999 apresentado as declarações modelo 22, de IRC para os exercícios de 1994 a 1997. Aqui chegados verifica-se que a liquidação agora questionada surge tal como consta dos factos fixados em 3 a 7 do probatório devido a uma fixação de rendimentos por métodos indiciários a qual assentou no pressuposto de que o sujeito passivo não tinha optado por constituir sociedade irregular e que não tinham sido apresentadas as declarações modelo 22. Ora estes pressupostos mostram-se errados na medida em que vem provada a constituição da referida sociedade irregular e a apresentação das declarações modelo 22 designadamente a relativa ao ano de 1994 que é o ano da venda dos lotes em causa nos autos. E se estão errados os pressupostos que conduziram à liquidação então esta, necessariamente, está eivada de ilegalidade e deve ser anulada. É oportuno acrescentar que este efeito final também resulta da ilegalidade decorrente de dupla tributação, como refere o Sr. Procurador Geral Adjunto neste STA, cuja fundamentação se acompanha. E, o facto de a sociedade irregular não ter pago IRC relativo ao ano de 1994 foi apenas determinado por ter sido encontrado um resultado do exercício negativo não havendo qualquer dúvida que as vendas em causa, dos lotes 6 e 7, foram consideradas na contabilidade da sociedade, constituída para a compra e venda de bens imobiliários, sendo esta admitida pela AT com início de actividade reportado a 02/01/1989 e tributada em sede e Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas por atenção ao disposto na alínea b) do n.º 1 e n.º 2 do artigo 2.º do Código do IRC. A sociedade irregular ao ser admitida, com início de actividade reportado a data anterior à da venda dos lotes de terreno, já não se pode aplicar o regime de transparência fiscal - regime no qual a matéria colectável não é imputada às sociedades mas sim aos sócios - (por todos o acórdão deste STA de 05/02/2014 tirado no recurso nº 0216/12 assim sumariado: As “sociedades irregulares” – comerciais quanto ao objecto, ainda que sem forma legal, e portanto destituídas de personalidade jurídica em face ao direito comum, mas com personalidade e capacidade tributárias ( artigos 15.º e 16.º , n.º 3 da Lei Geral Tributária e 3.º n.º 1 e 2 do CPPT ) –, não se confundem com as sociedades civis não constituídas sob forma comercial, estando, pois, sujeitas ao regime geral de IRC pelo lucro obtido com a actividade comercial exercida (artigos 2.º, n.º 1, alínea b) e n.º 2 e 3.º, n.º 1, alínea a) e n.º 4 do código do IRC) e não ao regime da transparência fiscal. Tanto basta para resolver a questão suscitada. A liquidação embora não pudesse ser anulada com o fundamento na ocorrência de duplicação de colecta (que no rigor do conceito legal inexiste) foi bem anulada com a demais fundamentação esgrimida na sentença recorrida e por consequência a sentença não enferma de erro de julgamento, nesta parte, pelo que com a presente fundamentação é de manter. Mas já não se poderá manter quanto ao segmento em que condenou a Fazenda Pública em custas pois que a presente acção foi intentada em 26/11/1999 (fls. 2 dos autos) e à data estava isenta do seu pagamento. Como se deixou expresso no acórdão deste STA de 25/01/2017 tirado no rec. 0625/16 no qual o ora Relator interveio como Juiz Adjunto “no regime de custas anterior à vigência do DL nº 324/2003 , de 27/12 (diploma que introduziu alterações substanciais ao CCJ aprovado pelo DL nº 224-A/96 , de 26/11), a Fazenda Pública estava isenta de custas nos processos de natureza tributária, de acordo com o disposto no art. 3º do Regulamento das Custas dos Processos Tributários ( DL 29/98 , de 11/2), como, aliás, já antes constava do art. 5º do Regulamento das Custas nos Processos das Contribuições e Impostos e do art. 2º da Tabela das Custas no Supremo Tribunal Administrativo, aprovado pelo DL nº 42.150, de 12/2/59. E não obstante as disposições que isentavam a Fazenda Pública de custas nos processos tributários tivessem sido revogadas pelo art. 4º, n.ºs 4 e 5, daquele DL nº 324/2003 (deixando, então, a Fazenda Pública de beneficiar de isenção no Código das Custas Judiciais que entrou em vigor no dia 1/1/2004 - art. 16º do mesmo diploma), este só é aplicável aos processos instaurados após a sua entrada em vigor (cfr. o nº 1 do seu art. 14º), produzindo apenas efeitos, no que respeita às custas judiciais tributárias, a partir da data da transferência dos tribunais tributários para a tutela do Ministério da Justiça ( art. 15º , nº 2), que ocorreu na sequência da publicação do DL nº 325/2003 , de 29/12, que entrou em vigor no dia seguinte à sua publicação (art. 18º). Em suma, como bem refere o MP, a norma revogatória da isenção de custas a favor do Estado e demais entidades públicas é inaplicável, mantendo-se a isenção de custas conferida pelo revogado art. 2º nº 1 al. a) do CCJ (arts. 4º, nº 7, 14º, nº 1 e 16º, nº 1, do citado DL nº 324/2003 , de 27/12), sendo que tal isenção de custas subsiste ainda, quer na vigência do Regulamento das Custas Processuais (aprovado pelo DL nº 34/2008 , de 26/2), quer na vigência da Lei nº 7/2012 , de 13/2 (que introduziu alterações ao RCP) – cfr. os arts. 27º nº 1 do DL nº 34/2008 e o art. 8º , nº 4, da Lei nº 7/2012 ).” Pelo que, considerando o disposto nos referidos normativos e a data da instauração da presente impugnação judicial, a Fazenda Pública está isenta de custas, impondo-se, sempre, portanto, a revogação da sentença recorrida, também neste segmento. Aqui chegados resta-nos concluir que, a final, se mostra acertada a decisão recorrida quando considerou ilegal e anulou a liquidação sindicada nos autos, ainda que não se verifique a figura da duplicação de colecta. Quanto à condenação da condenação da Fazenda Pública em custas ocorre erro de julgamento o que determina que deva ser revogada a sentença nesta parte. 4- DECISÃO: Pelo exposto acordam os Juízes deste STA em conceder parcial provimento ao recurso, mantendo, com a presente fundamentação, a decisão recorrida excepto quanto à condenação da Fazenda Pública em custas por, na altura, se encontrar isenta das mesmas. Sem custas. Lisboa 18 de Outubro de 2017. – Ascensão Lopes (relator) – Pedro Delgado – António Pimpão.