01332/13 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatório - 1 – A Fazenda Pública recorreu para o Tribunal Central Administrativo Sul da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, de 22 de Janeiro de 2013, que julgou totalmente procedente a reclamação judicial deduzida por A………………., SA com os sinais dos autos, contra o despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras 2, de 18 de Setembro de 2012, que determinou a prestação de nova garantia para efeitos de manutenção da suspensão do processo de execução fiscal na pendência da impugnação judicial deduzida do indeferimento do recurso hierárquico interposto do indeferimento parcial da reclamação graciosa deduzida contra a liquidação adicional e IRC respeitante ao ano de 2006, após reconhecimento da caducidade da garantia prestada para esse efeito na pendência de reclamação graciosa. Por despacho do Relator no Tribunal Central Administrativo Sul, a fls. 225 a 229 dos autos, foi declarada a incompetência em razão da hierarquia daquele Tribunal para conhecer do objecto do recurso e indicado como competente para tal este Supremo Tribunal Administrativo - no entendimento de que o recurso versa exclusivamente matéria de Direito -, sendo os autos remetidos a este Supremo Tribunal precedendo requerimento da recorrente nesse sentido (a fls. 220/221). A recorrente conclui as suas alegações de recurso nos termos seguintes: A caducidade ocorre tanto nos casos em que se trate de “garantia prestada” pelo contribuinte, como de garantias constituídas pela própria administração, nos termos do art. 195.º do CPPT (hipoteca legal ou penhor), pois o sentido da norma é incutir à administração tributária uma tramitação célere do processo, pelo que não há razão para distinguir estas garantias, para estes efeitos. Deste regime de caducidade da garantia ficará afastada a penhora, face à revogação expressa do n.º 1 do art. 235.º do CPPT . II. Nos termos da redacção anterior do n.º 1 do artigo 183.º-A do CPPT , revogada pela Lei 53-A/2006 , de 29 de Dezembro, o regime de caducidade da garantia era aplicado, não só à reclamação graciosa, mas também à impugnação judicial, recurso judicial ou oposição à execução , apontando-se para o prazo máximo de um ano para a decisão da reclamação graciosa, e de três anos para o julgamento em 1.ª instância dos processos judiciais. III. A redacção actual deste preceito restringe o âmbito de aplicação da norma às situações de apresentação de reclamação graciosa. O que permite concluir que o instituto da caducidade da garantia se destina, apenas, a devolver à administração os custos da sua própria ineficiência. Diversamente, tal não pode ocorrer no caso de (eventual) reacção ao indeferimento da pretensão do contribuinte na fase administrativa, por se passar de um “pleito gracioso” para um “pleito judicial”. Na verdade, neste caso o atraso na decisão da impugnação não pode ser imputado à Administração, mas a um órgão de soberania que é independente – o Tribunal. VI. Nestes termos, após o reconhecimento da caducidade da garantia, por não ter sido cumprido o prazo máximo de um ano para a decisão da reclamação graciosa, o interessado só pode beneficiar da suspensão até à decisão graciosa do pleito. Sendo apresentado qualquer meio jurisdicional de reacção, só se verificará nova suspensão do processo de execução se o devedor prestar nova garantia idónea, para cujo cálculo devem ser contabilizados os juros de mora até à data de apresentação do novo meio de reacção, em conformidade com o n.º 6 do art. 199 do CPPT . VII. A suspensão da execução deve manter-se se for prestada garantia idónea no prazo previsto no n.º 8 do art. 169.º do CPPT e n.º 10 do art. 199.º do CPPT (15 dias após a notificação do executado para prestação de nova garantia), ou, caso não seja prestada, até ao termo deste prazo. VIII. Se o interessado não proceder à prestação de nova garantia idónea dentro deste prazo deve ser levantada de imediato a suspensão da execução. Esta só voltará a suspender-se se e quando for prestada garantia idónea, desde que ainda se encontre pendente algum dos meios de reacção previstos no n.º 1 do art. 169.º do CPPT , em conformidade com a parte final do n.º 6 do mesmo artigo. Através da Lei n.º 15/2001 , de 05/06, e com vista a responsabilizar a AT e os Tribunais e agilizar a condução dos respectivos processos, foi introduzido no CPPT o Art. 183.º-A, que no seu n.º 1 determinava que a garantia prestada pelo contribuinte para suspender a execução fiscal caducava se Reclamação Graciosa não estivesse decidida no prazo de um ano a contar da data da sua interposição, ou se a Impugnação Judicial, Recurso Judicial ou Oposição não estivessem julgados em 1.º instância no prazo de dois anos a contar da data da sua apresentação, tendo este último prazo passado para três anos através da redacção dada Lei n.º 30-B/2002, de 30 de Dezembro. Este Art. 183.º-A do CPPT foi entretanto revogado pela Lei n.º 53-A/2006 , de 29 de Dezembro e a Lei n.º 40/2008 , de 11/08, veio repor o regime da caducidade da garantia , mas apenas no caso de Reclamação Graciosa, com efeitos a partir de 01/01/2009. XI. Das várias versões do art. 183.º-A do CPPT decorre que o legislador distinguiu, desde o início o contencioso administrativo do contencioso judicial , e se assim procedeu é porque entendeu que o procedimento administrativo e o procedimento judicial são vias recursivas distintas, e sem ligação entre si que determine a continuação dos efeitos da caducidade no âmbito da nova via impugnatória. XII. Efectivamente, a Impugnação Judicial não é uma via recursiva da reclamação Graciosa, tanto mais que tem sido entendido pelos Tribunais Superiores que o sujeito passivo pode invocar, em sede de Impugnação, vícios do acto tributário que não alegou na Reclamação Graciosa. XIII. Acresce ainda dizer que do próprio art. 183.º-A do CPPT , na redacção anterior à sua revogação operada pela Lei n.º 53-A/2006 , conferia competência exclusiva para apreciação da caducidade da garantia à entidade onde se encontrava a correr o procedimento ou o processo, o que determinava que, se o contribuinte não requeresse o reconhecimento da caducidade da garantia perante o órgão administrativo, já não podia, em sede de contencioso judicial, requerer que lhe fosse reconhecida a caducidade por ter sido ultrapassado o prazo de um ano para decisão da Reclamação Graciosa. XIV. Tal sucede porquanto o pressuposto da caducidade foi o atraso na decisão da Reclamação, sendo que com a Impugnação esse pressuposto deixava de existir, pois não se pode fazer valer aqui a caducidade ocorrida em termos e condições distintas, já só podendo ser requerido o reconhecimento da caducidade que seja verificada na pendência, agora, do processo judicial. XV. Deste modo, é evidente o distanciamento e a autonomia entre o procedimento administrativo e o processo judicial, cujas proximidades são apenas aquelas que a lei expressamente prevê, pelo que a caducidade da garantia prestada dentro das circunstâncias da Reclamação não subsiste para além da extinção dessa mesma Reclamação. XVI. Aliás, a Lei distingue o pleito gracioso ou administrativo do pleito contencioso ou judicial, sendo que o pleito fica decidido, no caso de impugnação administrativa, quando se formar o caso decidido ou resolvido, e, no caso de processo judicial, quando ocorrer o trânsito em julgado da decisão. XVII. Desta forma, com a prestação da garantia pretende-se assegurar o pagamento da dívida tributária, no caso da execução fiscal ficar suspensa na sequência de impugnação administrativa ou judicial pelo contribuinte. XVIII. Pelo que, caso assim não se entender, ficaria a AT penalizada por não poder arrecadar a receita por não deter qualquer garantia, decorrendo tal não só pela demora na apreciação da reclamação graciosa (e eventual Recurso Hierárquico), o que se compreende, como também pela demora na apreciação da subsequente Impugnação judicial, que incumbe aos Tribunais, o que não se compreende e não foi certamente este o objectivo do Legislador. Nestes termos, em face da motivação e das conclusões atrás enunciadas, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se, em consequência a douta sentença ora recorrida, com as legais consequências, assim se fazendo por Vossas Excelências a costumada JUSTIÇA. 2 – Contra-alegou a recorrido, concluindo nos seguintes termos: Como questão prévia, e de acordo com as regras de competência estabelecidas no artigo 280.º , n.º 1 do CPPT , o Tribunal para o qual é interposto recurso é incompetente, em razão da hierarquia, uma vez que o presente recurso trata, exclusivamente, de questões de direito; Em qualquer caso, a douta Sentença em apreço não merece censura devendo ser mantida nos seus exactos termos; A Recorrente considera que será de exigir a prestação de (nova) garantia para suspensão do processo de execução fiscal entretanto instaurado para cobrança coerciva da (alegada) dívida de IRC relativa ao exercício de 2006, e Juros Compensatórios. A Recorrente alicerça a sua convicção na distinção que faz do pleito administrativo e do pleito judicial; Assim sendo, no entender da Recorrente, a garantia prestada, e ainda que caducada, suspende a execução fiscal até que o pleito administrativo atinja o seu fim, pelo que, se for intentada impugnação judicial, a manutenção da referida suspensão, por estarmos perante um outro pleito – o pleito judicial – sempre dependerá da prestação de nova garantia; Sem discordar das diferenças existentes entre o procedimento administrativo e o processo judicial, a Recorrida mantendo a sua anterior argumentação, considera que, à luz do n.º 1 do artigo 169.º do CPPT , não é feita qualquer distinção entre pleito administrativo e pleito judicial, referindo-se, apenas, aquela norma, à decisão do pleito; Com efeito, entende a Recorrente, bem como o tribunal “a quo”, em conformidade com a mais recente doutrina e jurisprudência, que, para efeitos do artigo 169.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, a suspensão da execução fiscal decorrente da prestação de garantia mantém-se, ainda que tenha sido declarada a caducidade da mesma, até à decisão do pleito; Sendo que a decisão do pleito, para efeitos do disposto no artigo 169.º do CPPT , só ocorrerá quando se formar caso decidido ou resolvido, ou seja, até trânsito em julgado da decisão que venha a ser proferida em sede judicial; Pelo que a distinção aqui discutida é de ordem meramente artificial, sem qualquer base legal; De facto, como é entendimento unânime na doutrina e jurisprudência Portuguesa, a decisão do pleito a que se refere o n.º 1 do artigo 169.º do CPPT deve ser entendida como o momento em que a questão não é passível de reacção por parte do sujeito passivo; Sendo que a referida doutrina e jurisprudência não é, em momento algum, contrariada pela Administração tributária, que se limita, num elaborado exercício hermenêutico, a tentar encontrar pontos de distanciamento entre o procedimento administrativo e o processo judicial que, ainda que existam, não podem contraria a previsão expressa no referido n.º 1 do artigo 169.º do CPPT ; Nem tal exercício seria necessário, uma vez que não haveria razão para que a prestação de garantia, ainda que caducada, não mantivesse o efeito suspensivo da execução fiscal, mesmo em sede de impugnação judicial, uma vez que aquela caducidade já tinha sido verificada no procedimento administrativo, porquanto o referido instituto da caducidade se destina a devolver à Administração tributária os custos da sua própria ineficiência, não podendo o sujeito passivo ficar prejudicado pelas consequências da actuação daquela entidade. NESTES TERMOS, E NOS MAIS DE DIREITO APLICÁVEIS, SEMPRE COM O DOUTO SUPRIMENTO DE VOSSAS EXCELÊNCIAS, DEVERÁ ESTE VENERANDO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO JULGAR-SE INCOMPETENTE PARA A APRECIAÇÃO DO PRESENTE RECURSO OU, CASO ASSIM NÃO O ENTENDAM, DEVERÁ SER JULGADO IMPROCEDENTE O RECURSO INTERPOSTO PELA RECORRENTE, DEVERÁ O PRESENTE RECURSO SER DADO COMO IMPROCEDENTE, E ASSIM, CONFIRMADA A DOUTA SENTENÇA RECORRIDA QUE DETERMINOU A ANULAÇÃO DO ACTO RECLAMADO. 3 – O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu o parecer de fls. 237 dos autos, no sentido de que o recurso não merece provimento, pois «(…) é essa a solução que melhor corresponde à letra da lei, ao seu enquadramento sistemático e à sua teleologia, e não é abalada pela evolução histórica em que a AT assenta a sua argumentação.». Com dispensa dos vistos, dado o carácter urgente do processo, vêm os autos à conferência. - Fundamentação - 4 – Questão a decidir É a de saber se declarada a caducidade, ao abrigo do disposto no art. 183.º-A do CPPT , da garantia prestada com vista à suspensão da execução fiscal na sequência da dedução de reclamação graciosa contra a liquidação que deu origem à dívida exequenda, pode a Administração tributária exigir nova garantia para suspender a execução fiscal, se a executada, discordando da decisão daquela reclamação graciosa, bem como da decisão do recurso hierárquico que dela interpôs, veio a deduzir impugnação judicial. 5 – Na sentença recorrida foram fixados os seguintes factos: A Administração Fiscal instaurou contra a ao Reclamante o processo de execução fiscal n.º 3654200901040278, que tramita pelo Serviço de Finanças de Oeiras – 2 (Paço de Arcos), para cobrança de dívida de IRC, e respectivos juros compensatórios, referentes ao exercício de 2006, no montante de Euros 5.001.958,55; Em 20 de Julho de 2009 a ora Reclamante deduziu reclamação graciosa das liquidações (de IRC e juros compensatórios), cujo não pagamento originou a dívida exequenda; Em 6 de Agosto de 2009, na sequência da reclamação graciosa, e para suspensão dos autos de execução, a ora reclamante prestou garantia bancária, no montante de Euros 6.502.788,05; Em 25 de Agosto de 2010 foi pela Directora de Finanças Adjunta da Direcção de Finanças de Lisboa proferido despacho reconhecendo a caducidade da garantia; A reclamação graciosa foi parcialmente indeferida por despacho de 6 de Dezembro de 2010 e, na sequência, foi ela ora Reclamante apresentado recurso hierárquico, o qual, foi objecto de despacho de indeferimento proferido em 20.01.2012 pelo Subdirector-Geral, Substituto Legal do Director-Geral dos Impostos; Em 21 de Março de 2012, notificada da decisão de indeferimento do recurso hierárquico, a ora Reclamante requereu ao Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras - 2 a manutenção da suspensão dos presentes autos de execução fiscal até trânsito em julgado da sentença que venha a ser proferida em sede de impugnação judicial; Com referência ao requerimento referido em 6., foi em 23.03.2012, prestada a Informação de que se transcreve o seguinte excerto: “(…) Face ao exposto, e à pretensão da executada de interpor impugnação judicial, correndo ainda o prazo ara a sua dedução, parece-me ser de manter a suspensão do processo, uma vez que nos termos do n.º 1 do artigo 169.º do CPPT «A execução fiscal fica suspensa até à decisão do pleito…, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195.º ou prestada nos termos do artigo 199.º…», como foi o caso; prestou garantia bancária n.º 125-02-1573539, emitida pelo B…………, no valor de €6.502.788,05”; 8. Sobre a informação transcrita em 7. recaiu o seguinte despacho, da mesma data, do Chefe o Serviço de Finanças de Oeiras – 2: “Considerando a informação que antecede e demais elementos dos autos, verifica-se que, em matéria de facto: Foi interposta reclamação graciosa contra a liquidação subjacente à dívida exigida nos autos, deferida parcialmente e objecto de recurso hierárquico já decidido improcedente; Que foi prestada garantia idónea nos autos, nos termos legais e para efeitos de suspensão, porém, foi determinada caduca, nos termos do artigo 183.º-A , do CPPT ; A executada veio aos autos informar da pretensão de impugnar judicialmente a decisão administrativa final que recaiu sobre o mencionado recurso hierárquico (cf. 169.ç, n.º 2, do CPPT); O valor em dívida é superior a 500 UC; E, em matéria de direito: Determina o artigo 169.º , n.º 1, do CPPT , que a execução fiscal fica suspensa, em caso de interposta reclamação graciosa ou impugnação judicial que tenha por base a legalidade da dívida exequenda e desde que tenha sido prestada garantia nos termos do artigo 19.º, do referido CPP; E, o artigo 183.º-A , do CPPT , prevê a caducidade da garantia se no prazo e um ano, a contar da data da sua interposição, a reclamação graciosa não for decidida; Nestes termos, embora seja de parecer que serão de manter os efeitos suspensivos da execução, conforme jurisprudência existente sobre a matéria (Ac. Do TCA Sul, e 12/02/2008 – P. 214/07, Ac. do STA, de 31/01/2008 – P. 021/08 e Ac. do STA, de 29/06/2011 – P. 0563/11), por estar em causa decisão cuja competência não é deste órgão de execução fiscal, nos termos da conjugação dos artigos 196.º , 197.º e 199.º , do CPPT e instruções superiores, remetam-se s elementos necessários à DF de Lisboa para efeitos da devida apreciação e decisão”; 9. Na sequência da informação e Despacho supra, foi pelo Director de Finanças Adjunto da Direcção de Finanças de Lisboa proferido despacho, em 23.04.2012, concordando com a proposta manutenção da suspensão do processo de execução fiscal; 10. A ora Reclamante deduziu impugnação judicial e requereu, uma vez mais, a manutenção da suspensão da execução fiscal; 11. Na sequência do requerimento referido em 10 foi no Serviço de Finanças de Oeiras – 2 prestada a seguinte informação: “Autos de execução fiscal n.º 36542009010400278 INFORMAÇÃO – CONCLUSÃO O âmbito dos autos em referência e na sequência da sua análise em resultado de um pedido de certidão de situação tributária apresentado pela executada, cumpre-me informar o seguinte: 1 – Em 2009-06-10, foi instaurado processo de execução fiscal por dívida de liquidação adicional de IRC, do ano de 2006, no valor de €5.001.958,55 sendo €4.659.841,82 de imposto e €342.116,73 de Juros Compensatórios; 2 – Em 2009-07-20, o SP reclamou graciosamente da liquidação subjacente aos autos (n.º 3654200904001486) e para a suspensão da execução, nos termos do artigo 169.º do CPPT , prestou em 2009-08-06 a garantia bancária n.º 125-02-1573539, emitida pelo B…………., no valor de €6.502.788,05 (seis milhões quinhentos e dois mil setecentos e oitenta e oito euros e cinco cêntimos). Em consequência, da associação da garantia e processo de contencioso (reclamação graciosa), o processo transitou para a Fase 100 – Suspensão do Processo; 3 - Por despacho de 2010/08/25, a Sra. Directora Adjunta da DF de Lisboa, foi reconhecida a caducidade daquela garantia, nos termos do artigo 183.º-A , do CPPT , comunicado a este órgão de execução através do ofício nº 74555, de 2010-08-30, da Direcção de Finanças de Lisboa, Área da Justiça Tributária, Dep. A (proc. nº 4001486/09, Exp nº 6/10, ECA); 4 – Em 2010-09-08, através do ofício nº 6969, deste Serviço de Finanças, foi notificado o B…………. SA (B………) do cancelamento da identificada garantia bancária; 5 – Em 2010-12-06, foi indeferida parcialmente a reclamação graciosa e, em 2011-10-18, foi indeferido o recurso hierárquico daquela decisão, apresentado em 2011-01-10, mantendo, assim, administrativamente, a decisão havida na reclamação graciosa; 6 – Em 2012-05-16, foi interposta impugnação judicial, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, com o n.º 567/12.OBESNT (n/ processo 3654201203000281); 7 – Apesar de pelo oficio nº 34473, de 2012-04-27, da Direcção de Finanças de Lisboa – DGDE (Informação nº 516/2012) ter sido aceita pelo Sr. Diretor de Finanças Adjunto (de 2012-04-23) a manutenção da suspensão do processo de execução fiscal no decurso do prazo de impugnação judicial, efectivamente, com a decisão do pleito (recurso da reclamação graciosa), nos termos do artigo 169.º , n.º 1, do CPPT (e ponto 5 do oficio circulado nº 60900, de 15/05/2012), cessou legalmente a possibilidade de suspensão da execução e, sendo esta pretendida, deverá ser apresentada garantia nos termos dos artigos 169º e 199º, do referido CPPT; 8 – O valor da garantia, com reporte à data de impugnação, conforme artigo 199º , nº 6, do CPPT (e §8º, do ponto 5, do oficio circulado 60.090, de 2012-09-04, ascenda a €8.035.996,10. Na mesma data faço estes autos conclusos. Paço de arcos, 18 de Setembro de 2012”; 12. Sobre a informação transcrita em 11 recaiu o seguinte despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras – 2: “Considerando a informação que antecede e demais elementos dos autos, determino a notificação da executada para que, caso pretenda a manutenção da suspensão da execução, deverá no prazo de 15 dias, de harmonia com a conjugação do previsto pelos artigos 169.º e 199º , ambos do CPPT , apresentar garantia idónea, no valor de €8.035.996,10. Paço de arcos, 18 de Setembro de 2012”. 6 – Apreciando 6.1 Da (i)legalidade da exigência de nova garantia para manutenção da suspensão do processo de execução fiscal na pendência de impugnação judicial deduzida do indeferimento de recurso hierárquico de indeferimento parcial de reclamação graciosa na pendência da qual foi declarada, nos termos do artigo 183.º-A do CPPT , a caducidade da garantia prestada para suspender a execução A sentença recorrida, a fls. 117 a 130 dos autos, julgou totalmente procedente a reclamação judicial deduzida pela ora recorrida contra o despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Oeiras 2 que, no âmbito do processo de execução fiscal n.º 3654200901040278, determinou a prestação de nova garantia para manutenção do efeito suspensivo da execução na pendência do processo de impugnação subsequente ao indeferimento do recurso hierárquico do indeferimento parcial de reclamação graciosa tendo por objecto a liquidação adicional de IRC relativo ao exercício de 2006 e juros compensatórios, anulando a decisão reclamada. Considerou o tribunal “a quo” - fundamentando o decidido nas disposições legais pertinentes bem como na Jurisprudência deste Supremo Tribunal iniciada pelo Acórdão de 12 de Abril de 2012, proferido no rec. n.º 0322/12 (cujo sumário transcreve) e secundada por três outros acórdãos (também referidos na decisão recorrida) -, que o efeito suspensivo decorrente da prestação de garantia não cessou com a decisão da reclamação graciosa, antes se mantém até ao trânsito em julgado da decisão que vier a ser proferida na impugnação, não podendo aceitar-se o entendimento preconizado pela Fazenda Pública, de que, deve distinguir-se o “pleito gracioso ou administrativo do pleito contencioso ou judicial” no que concerne à caducidade da garantia, reconhecida em reclamação graciosa (cfr. sentença recorrida, a fls. 129 dos autos). Discorda do decidido a Fazenda Pública, pois que entende que o efeito suspensivo da execução fiscal decorrente da prestação de garantia que caducou se mantém apenas até à formação de “caso decidido ou resolvido” do “pleito gracioso ou administrativo”, não estendendo os seus efeitos até ao termo do “pleito judicial”, em razão da autonomia entre o procedimento administrativo e o processo judicial e porque se assim não se entender (…) ficaria a AT penalizada, por não poder arrecadar a receita nem deter qualquer garantia, (…) também pela demora na apreciação da subsequente Impugnação Judicial, que incumbe aos Tribunais, o que não se compreende e não foi certamente este o objectivo do legislador. O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Supremo Tribunal no seu parecer junto aos autos defende que o recurso não merece provimento. Vejamos. A questão trazida nos presentes autos não é nova, nem novo é nenhum dos argumentos trazidos pela recorrente. Tem sido trazida a este Supremo Tribunal reiteradamente em recursos da Fazenda Pública que, não obstante a uniformidade de entendimento das várias formações desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo - no sentido de que a tese em que assenta não colhe -, reitera argumentos gastos e já objecto de análise, não se conformando com a jurisprudência pacificamente assente e aceite, tendo de conformar-se com o reiterado não provimento destes seus recursos.. É que o caso dos autos é substancialmente idêntico ao que foi decidido pelo Acórdão deste Supremo Tribunal de 12 de Abril de 2012, citado na sentença recorrida, e similar a tantos outros entretanto decididos, todos no mesmo sentido (cfr., para além dos três citados na sentença recorrida, os Acórdãos de 23 de Janeiro de 2013, rec. n.º 01500/12, de 6 de Fevereiro de 2013, rec. n.º 092/13, de 20 de Fevereiro de 2013, rec. n.º 0162/13 e de 15 de Maio de 2013, rec. n.º 0667/13, entre outros). Assim, porque o decidido no Acórdão de 12 de Abril, proferido no rec. n.º 322/12, merece a nossa inteira concordância - como, aliás, resulta à evidência dos Acórdãos de 21 de Novembro de 2012, rec. n.º 1155/12 e de 5 de Dezembro de 2012, rec. n.º 01270/12, que relatámos - também aqui se adoptará a mesma solução, nos termos e pelos fundamentos dele constantes, para os quais se remete, negando provimento ao recurso e confirmando a sentença recorrida, que bem julgou ao entender que o efeito suspensivo da execução derivado da prestação de garantia no procedimento de reclamação graciosa se mantém, nos termos do n.º 1 do artigo 169.º do CPPT , até à decisão do pleito, havendo que interpretar esta expressão no sentido que corresponde ao seu significado – de litígio – ou seja, até que sobre o litígio se forme “caso decidido ou resolvido”, não havendo recurso senão à via administrativa”, ou até ao trânsito em julgado da decisão final, havendo recurso à via contenciosa. Como já tivemos ocasião de afirmar em anteriores Acórdãos que proferimos sobre a matéria, é esta, aliás, a interpretação da norma adoptada pela própria Administração tributária no ponto 2 do Ofício-Circulado que a Fazenda Pública invoca como fundamentação da decisão objecto da reclamação que está na origem dos presentes autos (…) onde textualmente se afirma que: “(…) sendo prestada pelo interessado a garantia idónea, nos termos do art. 199.º do CPPT , o n.º 1 do art. 169.º do CPPT faz daí decorrer a consequência da suspensão da execução «até à decisão do pleito» , ou seja, até à verificação do caso decidido ou resolvido. Tal só ocorre quando o acto tributário ou a dívida, cuja legalidade ou exigibilidade forem contestadas, deixarem de ser contenciosamente impugnáveis. No caso de apresentação de meios contenciosos (judiciais) de reacção, o caso decidido ou resolvido apenas se verifica com o trânsito em julgado da decisão judicial, ou seja, se for obtida uma decisão definitiva que seja insusceptível de recurso judicial ou ainda se, apesar de passível deste recurso, decorrer o respectivo prazo sem que o mesmo seja apresentado”. Sendo, porém, diversa – distinguindo pleito administrativo e pleito judicial -, a interpretação que consigna o ponto 5 do mesmo Ofício para o caso específico da caducidade da garantia ( artigo 183.º-A do CPPT ). Como também se consignou já naqueles arestos, igualmente o argumento da autonomia do procedimento de reclamação relativamente ao processo judicial nada prova no que à alegada não manutenção do efeito suspensivo em razão da garantia prestada, e que caducou na pendência da reclamação, respeita, pois, como se deixou dito no Acórdão de 12 de Abril de 2012 que vimos referindo e se reiterou no do passado dia 21 de Novembro: «(…) Salvo o devido respeito, a questão nada tem a ver com a reconhecidamente diferente natureza entre a reclamação graciosa e a impugnação judicial, nem sequer com uma qualquer solução de continuidade da garantia entre a reclamação graciosa e a impugnação judicial, mas tão-só com a estabilidade da relação jurídico-tributária a que se refere a liquidação que deu origem à dívida exequenda. Nesse sentido aponta também o n.º 5 do art. 103.º , do CPPT , na redacção da Lei n.º 15/2001 , de 5 de Junho, como igualmente bem referiu a Juíza do Tribunal a quo . Na verdade, nesta norma legal, depois de no número anterior se referir que «A impugnação tem efeito suspensivo quando, a requerimento do contribuinte, for prestada garantia adequada, no prazo de 10 dias após a notificação para o efeito pelo tribunal, com respeito pelos critérios e termos referidos nos n.ºs 1 a 5 e 9 do artigo 199.º», estatui-se: «Caso haja garantia prestada nos termos da alínea f) do artigo 69.º, esta mantém-se, independentemente de requerimento ou despacho, sem prejuízo de poder haver lugar a notificação para o seu reforço». O que parece significar, sem margem para dúvida, que a garantia que haja sido prestada quando da reclamação graciosa da liquidação da dívida exequenda em ordem a obviar à instauração da execução fiscal (…) se mantém, em ordem ao mesmo efeito, quando for deduzida impugnação judicial contra o mesmo acto tributário. E, se assim é nos casos em que a garantia visa obviar à instauração da execução fiscal porque seria diferente nos casos em que a garantia visa obviar à prossecução da execução, mesmo que tenha sido declarada a sua caducidade? Seria, aliás, curioso saber se o órgão de execução fiscal, extraindo todas as consequências da tese que sustenta, permitiria o levantamento da garantia prestada caso não se tivesse verificado a declaração da respectiva caducidade. No sentido de que a suspensão da execução fiscal se mantém nas situações em que seja apresentada impugnação judicial na sequência de reclamação graciosa a que tenha sido atribuído efeito suspensivo, se pronuncia também RUI DUARTE MORAIS, que afirma textualmente: «O novo n.º 5 deste artigo esclarece também – e bem – uma outra situação que levantava dúvidas: se a impugnação for apresentada na sequência de uma reclamação graciosa e a esta tiver sido atribuído efeito suspensivo pela administração tributária, em razão de prestação de garantia, tal efeito suspensivo manter-se-á ou não no decurso do processo de impugnação? A resposta é, agora, afirmativa ( art.º 103º , n.º 5, do CPPT ). A atribuição de efeito suspensivo à impugnação é decorrência automática (independentemente de despacho ou requerimento, diz a lei) de tal efeito ter sido atribuído à reclamação, na condição óbvia de se manter a garantia prestada» ( A Execução Fiscal , 2.ª edição, Almedina, pág. 80.). E, salvo melhor opinião, nem esta condição referida na parte final do excerto citado – manutenção da garantia prestada – pode ser lida com o alcance pretendido pela Recorrente. É que, nos termos que deixámos referidos, a lei faz equivaler à manutenção da garantia prestada a sua caducidade. Ainda neste sentido, CARLA RIBEIRO afirma: «[…] convém ainda referir que uma vez caducado o direito à garantia o mesmo não pode ser repristinado caso o contribuinte não concorde com a decisão da reclamação e decida impugná-la judicialmente. É que não faz sentido que a garantia possa caducar ou deixar de ser exigível, por omissão da decisão administrativa e posteriormente possa ser exigida em consequência de impugnação judicial» (Tese de pós-graduação em Direito Fiscal sob o tema A Garantia Idónea , publicação on line do Centro de Investigação Jurídico Económica da Faculdade de Direito da Universidade do Porto, pág. 23, disponível em ( http://www.cije.up.pt/publications/garantia-id%C3%B3nea.)» (fim de citação). Repita-se ainda, finalmente, reiterando o que já se disse em Acórdãos anteriores, no acórdão de 21 de Novembro passado versando sobre idêntica temática, que as receitas fiscais cobradas pela Administração tributária não são receitas próprias desta, mas receitas do Estado (artigo 103.º n.º 1 da CRP) e que, na nossa perspectiva, a caducidade na garantia prevista no artigo 183.º-A do CPPT não visa penalizar a Administração tributária (ou os Tribunais, nas redacções da norma anteriores à vigente) pelo atraso na decisão do pleito, antes evitar que os contribuintes sejam irrazoavelmente penalizados por essa demora na decisão. Tem, pois, de concluir-se que o recurso não merece provimento, sendo de confirmar a sentença recorrida, que bem julgou. - Decisão - 7 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso, confirmando a sentença recorrida. Custas pela recorrente. Lisboa, 18 de Setembro de 2013. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Pedro Delgado - Casimiro Gonçalves.