- Fundamentação -
4 – Questão a decidir
É a de saber se bem andou a sentença recorrida ao julgar estarem sujeitas a IRS as mais-valias imobiliárias obtidas pelo recorrente em 2003, ou se, ao invés, as mais-valias obtidas se devem ter como excluídas de tributação ao abrigo do disposto no artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de Novembro.
5 – Matéria de facto
É do seguinte teor o probatório fixado na sentença recorrida:
- A)Em 07.06.1982, o Impugnante adquiriu pelo preço de 20.000$00 (99,76€) o prédio rústico constituído por um pinhal e mato no sítio do Barreiro, inscrito na matriz predial rústica da freguesia de …….., sob o artigo 11820 (cfr. escritura constante de fls. 31 a 33 dos autos).
- B)Em 08.02.1990, o Impugnante adquiriu pelo preço de 120.000$00 (589,56€) o prédio rústico constituído por um pinhal e mato com 500 metros quadrados no sítio do Barreiro, inscrito na matriz predial rústica da freguesia de ………, sob o artigo nº 11818 (cfr. escritura constante de fls. 48 a 50 dos autos).
- C)Em 31.05.1991, o Impugnante, conjuntamente com os outros herdeiros, assinaram o escrito denominado de “Partilha”, pelo qual declararam partilhar os imóveis pertencentes ao dissolvido casal de B……. e C…….., sendo o quinhão do Impugnante o equivalente a metade do valor total atribuído aos bens, ou seja, a 31.582$00, sendo-lhe adjudicadas verbas no montante global de 40.090$00 (cfr. escritura constante de fls. 34 a 38 dos autos).
- D)Entre os bens imóveis adjudicados ao Impugnante na sequência da partilha mencionada na alínea antecedente, constava o bem que constituía a verba n.º dezasseis referente a pinhal e mato sito no Barreiro, com a área de 500 metros quadrados, inscrito na matriz predial rústica da freguesia de …….. sob o artigo 11819 (cfr. fls. 39 a 47 dos autos).
- E)Os prédios rústicos inscritos na matriz da freguesia de ……….. sob os artigos nºs 11818, 11819 e 11820 correspondiam às descrições nºs 1894, 1925 e 1893 da 2.ª Conservatória do registo Predial de Leiria que, após anexação, deram origem ao prédio urbano inscrito naquela Conservatória sob o n.º 6406/20020415 correspondente ao artigo matricial urbano nº 3132 da freguesia de ........., concelho de Leiria constituído por Posto de Abastecimento de Combustíveis de r/c e logradouro (acordo e certidão predial de fls. 51 dos autos).
- F)Encontra-se inscrita na 2ª Conservatória do Registo Predial de Leiria sob a Ap. 64 de 04.02.1993 a aquisição do direito de superfície dos 3 prédios rústicos descritos sob os nºs 1894, 1925 e 1893, a favor de “D………., S.A.” pelo prazo de 20 anos e com a faculdade de construir ou manter o edifício e instalações para um posto de abastecimento e comercialização de combustíveis (cfr. certidão de fls. 51 e 52 dos autos).
- G)Consta na matriz predial urbana relativamente ao prédio inscrito sob o artigo 3132 a sua afectação a comércio, como descrição “Posto de abastecimento de combustíveis com bar de apoio, composto de r/chão com 1 assoalhada, 1 cozinha e 2 casas de banho. Dispõe de logradouro”, com data de conclusão das obras 14.03.1994, como ano de inscrição na matriz 1996 e como valor patrimonial tributário atribuído em 2003 o valor de 13.467,54€ (cfr. fls. 101 e 116 da reclamação graciosa apensa aos autos).
- H)Em 19.12.2003 dois administradores da sociedade “E………, S.A.” assinaram em representação desta sociedade, e na qualidade de procuradores do Impugnante com base em procuração com poderes para celebrar negócio consigo mesmo respeitante ao ano de 2002, escritura de compra e venda do direito de propriedade do prédio urbano sito na freguesia de …………, Leiria, descrito na 2ª Conservatória do registo Predial de Leiria sob o nº 6406, e inscrito na respectiva matriz sob o artigo 3132º, pela qual declararam o preço de compra pago por aquela sociedade no montante de 241.000,00€ (cfr. escritura de fls. 53 a 56 dos autos).
- I)Através do ofício nº 3607 de 18.04.2007 da Direcção de Finanças de Leiria, foi o Impugnante notificado do seguinte:
“Notificação Art. 59 n.º 4 da Lei Geral Tributária e art. 128.º do Código do IRS)
Com base na relação de escrituras e outros actos notariais, enviados à DGCI, em conformidade com o art. 123.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS), constata-se que, no ano de 2003, V.ª Ex.ª efectuou a alienação onerosa dos bens imóveis identificados na folha anexa/resposta, cujo ganho – Mais-Valia – art. 10º do CIRS – não foi declarado.
Assim, nos termos do art. 59.º, n.º 4, da Lei Geral Tributária (LGT), fica notificado(a), para no prazo de 30 (trinta) dias remeter ao serviço de finanças da área da residência, o questionário – folha anexa/resposta – devidamente preenchido, bem como outros elementos caso se justifique.
Caso esteja obrigado à declaração dos citados rendimentos poderá regularizar a situação, apresentando a declaração mod 3 com o respectivo anexo G, beneficiando da redução de coima nos termos do art. 29.º, do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT).
Optando pela regularização da falta, com a entrega de declaração, deverá apresentar ou remeter, ao Serviço de Finanças da área do seu domicílio, os documentos comprovativos do valor de aquisição (se superior ao valor patrimonial), bem como de despesas e encargos declarados. Caso opte pela entrega da declaração Via Internet, para além dos documentos atrás enunciados, deverá também remeter para os mesmos serviços o respectivo comprovativo de entrega.
Mais se informa que:
- -a não confirmação dos valores declarados no anexo G;
- -a não regularização da situação;
- -ou a falta de documentos comprovativos da não sujeição a tributação, Implica a correcção pela DGCI, nos termos do art. 65.º, do CIRS, dos rendimentos líquidos sujeitos a tributação, com base nos elementos disponíveis nestes serviços”
(cfr. fls. 21 a 23 dos autos).
- J)Na sequência da recepção do ofício mencionado na alínea antecedente, o Impugnante apresentou em 21.08.2007 declaração de IRS de substituição relativamente a 2003, declarando no anexo G a alienação em Dezembro de 2003 por 241.000,00€ do prédio identificado com o artigo matricial urbano com o nº 3132 e declarando como data de aquisição Março de 1994 e o valor de aquisição 13.467,54€ (cfr. fls. 26 a 28 dos autos).
- K)Com base na declaração mencionada na alínea antecedente foi em 17.09.2007 emitida a liquidação de IRS de 2003 com o nº 2007 5004478939 que gerou uma demonstração de compensação no montante a pagar 49.267,03€ (cfr. fls. 17 e 18 dos autos).
- L)Notificado da liquidação mencionada na alínea antecedente, o Impugnante apresentou reclamação graciosa que veio a ser indeferida por despacho do Director de Finanças Adjunto de Lisboa proferido em 05.12.2008 com os seguintes fundamentos:
“(…)
Nas fls. 30 a 32 dos autos consta cópia de uma escritura pública de compra e venda, efectuada no Cartório Notarial de Leiria no dia 7 de Junho de 1982, que comprova que o reclamante adquiriu pelo valor de 20 000$00 (€99,75) o prédio rústico sob o artigo n.º 11820 da Freguesia de ……….. Também consta no documento complementar que faz parte da Escritura de Partilhas efectuada em 31 de Maio de 1991 – fls. 33 a 46 dos autos o prédio rústico da Freguesia de ………. sob o artigo 11819. Consta ainda na escritura pública de compra e venda efectuada no Cartório Notarial de Leiria em 8 de Fevereiro de 1990, a aquisição por 125 000$00 (€623,50) o prédio rústico sob o artigo n.º 11 818 – fls. 48 a 50 dos autos. Pelos elementos que constam nos autos não é possível aferir que os 3 prédios rústicos referidos pelo reclamante deram origem ao prédio Urbano sob o artigo n.º 3132.
De referir ainda que, mesmo que assim não fosse, verificava-se a possibilidade de construção em todo o seu contexto uma vez que a entidade que procedeu á sua aquisição, pelo seu objecto social, “Comércio por grosso de produtos petrolíferos” fê-lo na perspectiva de instalar um posto de abastecimento de combustíveis com bar de apoio fls. 98 a 101 dos autos.
Nestes termos, não é de considerar verificados os pressupostos de não sujeição previstos no n.º 1 do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88 de 30 de Novembro, (norma transitória), segundo a qual as alienações de imóveis que antes da entrada em vigor do Código do IRS não estavam sujeitas a imposto de mais-valias, só dão origem a tributação quando o alienante os haja adquirido na vigência do actual Código do IRS. Assim sendo, continuam não sujeitos os ganhos obtidos com a alienação de imóveis cuja aquisição tenha sido anterior a 1 de Janeiro de 1989, exceptuados os “terrenos para construção”, sujeitos a tributação a este título, desde a entrada em vigor do Código de Imposto de Mais-Valias em 9 de Julho de 1965, em caso de alienação, só não haverá lugar a imposto se a aquisição for anterior a esta data.
Face ao que foi exposto e uma vez que não foram apresentados elementos susceptíveis de alterar a liquidação, sou de parecer que deverá ser proferida decisão de INDEFERIR o pedido.
III – EXERCÍCIO DO DIREITO DE AUDIÇÃO
Assim sendo, e porque se propôs que a presente reclamação graciosa não fosse deferida na totalidade, houve lugar a audição prévia nos termos do n.º 2 do art. 60.º da Lei Geral Tributária, tendo o reclamante apresentado exposição, conforme consta a fl (s) 131 a 143, de onde se retira as seguintes conclusões:
Foi recepcionado nesta Direcção de Finanças de Lisboa no dia 7 de Novembro de 2008, Entrada com o n.º 98534 uma petição a exercer o direito de audição prévia. No entanto da análise à petição e tendo em atenção os factos e fundamentos invocados no projecto decisão, verifica-se que não são apresentados elementos novos. Assim, propõe-se que se converta em definitivo o INDEFERIMENTO do pedido.
IV – CONCLUSÃO
Assim sendo, constata-se que a situação tributária do contribuinte não carece de correcção, pelo que se propõe que a presente reclamação graciosa seja INDEFERIDA, pelos motivos antes expostos notificando-se o reclamante desta decisão final.” (cfr. fls. 79 a 81 dos autos).
- M)O Impugnante foi notificado da decisão da reclamação graciosa em 12.12.2008 (cfr. fls. 147 e 148 da reclamação graciosa apensa aos autos).
- N)A presente Impugnação foi apresentada em 19.12.2008 (cfr. fls. 3 dos autos).
6 – Apreciando
6.1 Da não exclusão de tributação das mais-valias imobiliárias obtidas pelo impugnante
A sentença recorrida, a fls. 128 a 143 dos autos, julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pelo ora recorrente do indeferimento da reclamação graciosa tendo por objecto acto de liquidação de IRS relativo a 2003 e respeitante a mais-valias imobiliárias por ele obtidas com a venda do direito de propriedade do prédio urbano sito na freguesia ………., Leiria, descrito na 2ª Conservatória do Registo Predial de Leiria sob o n.º 6406, e inscrito na respectiva matriz sob o artigo 3132º, no entendimento de que tais ganhos não estariam excluídos de tributação por força do disposto no n.º 1 do artigo 5.º do Decreto-Lei n.º 442-A/88, de 30 de Novembro já que o imóvel alienado em 2003 pelo Impugnante se traduz num prédio totalmente novo, quer em termos de constituição física, quer em termos de valorização intrínseca, porquanto o mesmo desde 1994 deixou de constituir um mero terreno, passando a compor-se por um posto de abastecimento de combustíveis de r/c e logradouro e isto não obstante ter adquirido parte dos terrenos que, após anexados, deram origem ao artigo matricial urbano n.º 3132º da freguesia de ………… (…), antes de 01.01.1989 – cfr. sentença recorrida, a fls. 140 dos autos.
Discorda do decidido o recorrente, alegando, em síntese, que decorre dos artigos 45.º e 46.º do CIRS, do n.º 1 do artigo 2.º do CIMI e ainda do n.º 2 do artigo 204.º do CC – preceitos com os quais tem de ser conjugado/harmonizado o regime legal do n.º 1 e 2 do artigo 5.º do DL 442-A/88-, que a data de aquisição de construção num prédio rústico é a data de aquisição do próprio prédio rústico, daí que se esta for anterior a 1 de Janeiro de 1989 – o que in casu se verifica parcialmente, as mais-valias imobiliárias resultantes da alienação estão excluídas de tributação.
Mas não tem razão o recorrente.
Contrariamente ao alegado não decorre de qualquer dos preceitos legais citados pelo recorrente que a data de aquisição de construção num prédio rústico é a data de aquisição do próprio prédio rústico, o que seria, aliás, muito estranho, designadamente para efeitos de IMI, pois que levaria, no limite, à tributação em sede deste imposto de construção em momento em que esta ainda não existia, o que não faz qualquer sentido.
Decorre, aliás, do Código do IMI, que a conclusão de obras de edificação num prédio que aumentem o seu valor patrimonial tributário – e, por maioria de razão, que lhe alterem a natureza –, obriga a inscrição na matriz (cfr. o artigo 13.º, alínea d) do Código do IMI), sendo o imposto devido a partir do ano, inclusive, da conclusão das obras de edificação, de melhoramento ou de outras alterações que hajam determinado a variação do valor patrimonial de um prédio (cfr. o artigo 9.º alínea c) do Código do IMI).
E também para efeitos de determinação do valor de aquisição de imóvel construído pelo sujeito passivo para efeitos de determinação da existência de mais-valia imobiliária sujeita a IRS a lei manda atender ao valor patrimonial inscrito na matriz ou ao valor do terreno, acrescido dos custos de construção devidamente comprovados, se superior àquele (cfr. o n.º 3 do artigo 46.º do Código do IRS), reconhecendo relevo tributário à edificação que, no caso, transformou a natureza e função do prédio no qual foi construído.
Como bem recorda a sentença recorrida, constitui jurisprudência pacífica deste STA – cfr., por todos, o Acórdão deste STA do passado dia de 8 de Julho, rec. n.º 584/15, e jurisprudência aí citada – que de harmonia com o disposto no artigo 5.º do Dec. Lei n.º 442-A/88 não são tributados em sede de IRS os ganhos obtidos com a transmissão onerosa de prédios não qualificados como “terrenos para construção”, adquiridos antes da entrada em vigor do Código do IRS e que ainda conservavam essa natureza no momento da entrada em vigor do Código do IRS, pese embora tenham, posteriormente, adquirido a natureza de terrenos para construção e sido alienados como tal.
Sucede, porém, que não é essa a situação dos presentes autos, como bem decidiu a sentença recorrida.
O prédio que o recorrente alienou em 2003, com mais-valia, não existia na sua esfera jurídica antes da conclusão das obras de edificação em 1994, e estas deram origem a um novo prédio urbano, com inscrição na matriz diversa das pré-existentes e substitutiva daquelas.
Não vendeu, pois, um prédio rústico que já existia na sua esfera jurídica à data da entrada em vigor do Código do IRS, sequer um terreno para construção resultante da valorização que efectuou num prédio rústico adquirido antes daquela data, antes um prédio urbano de todo inexistente naquela data na sua esfera jurídica e que apenas veio a constituir-se posteriormente, com aquela natureza e afectação.
Não tem, pois, razão, ao pretender a exclusão parcial da tributação da mais-valia obtida ao abrigo do disposto no artigo 5.º do Decreto de Aprovação do Código do IRS por ter adquirido, antes de 1 de Janeiro de 1989, um prédio rústico e parte de outro que, conjuntamente com um terceiro e depois de anexados, vieram a ser transformados no prédio urbano cuja alienação deu lugar às mais-valias imobiliárias cuja tributação é questionada nos presentes autos.
Pelo exposto, impõe-se concluir que o recurso não merece provimento.
