01501/19.2BELRS - Supremo Tribunal Administrativo

I- Não constitui nova fundamentação do ato impugnado nem obsta à sua apreciação pelo tribunal de recurso a nova argumentação desenvolvida pela recorrente para demonstrar o erro de julgamento em questão apreciada pelo tribunal recorrido e no próprio ato impugnado, ainda que não integre os fundamentos que suportam a liquidação impugnada.

II- Constitui «imposto extraordinário» o que tiver sido instituído para vigorar durante um período limitado de tempo, ou porque lhe é estabelecido um período de vigência limitado, ou porque é enquadrado em medidas fiscais com carácter marcadamente temporário.

III- A derrama regional a que alude o artigo 15.º do Decreto Legislativo Regional n.º 5/2012/M, de 30 de março, é um «imposto extraordinário» porque, tendo sido integrada num diploma destinado a vigorar num só ano económico, lhe foi estabelecido um período de vigência limitado.

IV- A derrama regional a que alude o artigo 15.º do Decreto Legislativo Regional n.º 5/2012/M, de 30 de março, é um «imposto extraordinário sobre lucros» para os efeitos da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho.

V- A factualidade assente também não poder ser subsumida à previsão da alínea d) do n.º 3 do artigo 43.º da LGT, uma vez que o segmento normativo que serve de incidência à tributação aqui em causa não foi julgado inconstitucional pelo Tribunal Constitucional, como exige a previsão da norma que confere o direito a juros indemnizatórios. Não basta a mera desaplicação da norma com fundamento em inconstitucionalidade, como parece alegar o Recorrente. A desaplicação de uma norma com fundamento em inconstitucionalidade, ao abrigo do artigo 204.º da CRP não é uma decisão que julgue a norma inconstitucional é apenas uma decisão de desaplicação de uma norma com fundamento em inconstitucionalidade. O julgamento da conformidade constitucional da norma é uma reserva da jurisdição constitucional, os demais tribunais apenas têm poder de desaplicação de normas com fundamento em inconstitucionalidade.

Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (STA), com sede em Lisboa;

# I.

A representação da Fazenda Pública (rFP) recorre de sentença, proferida no Tribunal Tributário (TT) de Lisboa, em 24 de setembro de 2021, que julgou, além do mais, parcialmente procedente impugnação judicial, apresentada, por A….., S.L.U., …, contra ato de autoliquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC), derrama regional e acrescidos, do exercício de 2013, no montante de € 286.484,55 (parte respeitante à derrama regional) e na sequência de decisão de indeferimento de reclamação graciosa prévia.

A recorrente (rte) produziu alegação e concluiu: «

A. Vem o presente recurso reagir da douta sentença proferida em 2021-09-24, no processo n.º 1501/19.2BELRS, que julgou parcialmente procedente a Impugnação Judicial deduzida pela Requerida, contra o despacho de indeferimento proferido pela Diretora Regional da Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira relativo ao segmento da autoliquidação de IRC do exercício de 2013 referente à derrama regional, no valor de € 286.484,55 (duzentos e oitenta e seis mil, quatrocentos e oitenta e quatro euros e cinquenta e cinco cêntimos), inscrita no campo 373 do quadro 10 da declaração modelo 22 n.º 2810-2014-C0492-9, apresentada pela sociedade A….. Ibéria.

B. No presente recurso, pretende-se que sejam apreciados o erro no julgamento de Direito, ao concluir-se que a norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, aditada pelo artigo 16.º do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro, e aplicável ao exercício de 2013 pela norma constante do artigo 17.º do Decreto Legislativo Regional n.º 42/2012/M, de 31 de dezembro, contraria a norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, padecendo, consequentemente, de inconstitucionalidade formal e orgânica.

C. A douta sentença recorrida assenta o seu entendimento na fundamentação da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa no processo n.º 2520/19.4BELRS e no acórdão proferido no processo n.º 46/15.4BEALM, em 2018-11-07, por este Venerando Supremo Tribunal.

D. Sucede que a sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa no processo n.º 2520/19.4BELRS, não transitou em julgado, tendo sido objeto de recurso, pelo que, não nos ocupamos da mesma.

E. No âmbito da matéria sub judice, relevamos o princípio da legalidade constante do n.º 2 do artigo 103.º da CRP, que determina que a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes, na criação de imposto, está sujeita a reserva de lei, matéria da competência da Assembleia da República, nos termos da alínea i) do n.º 1 do artigo 165.º da CRP.

F. As Regiões Autónomas beneficiam de poder tributário próprio, por mandato Constitucional, nos termos da alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da CRP, competência atribuída à Assembleia Legislativa da Região Autónoma, nos termos do n.º 1 do artigo 232.º da CRP,

G. Esclarecendo o artigo 134.º do Estatuto Político Administrativo da Região Autónoma da Madeira que essa competência é exercida no respeito pelos limites constitucionais, e definindo o artigo 135.º do mesmo diploma as competências tributárias.

H. O esclarecido entendimento constante do douto acórdão proferido no processo n.º 46/15.4BEALM, em 2018-11-07, parte do pressuposto de que o âmbito de aplicação da norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, tem um âmbito de aplicação (pelo menos parcialmente) coincidente com o âmbito de aplicação da norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, dado que nenhuma derrogação ocorreria caso o âmbito de aplicação das normas seja distinto.

I. Muito humildemente é neste aspeto que nos afastamos do ponto de vista exposto no acórdão proferido por este muy douto Tribunal Superior, afigurando-se premente delimitar o âmbito de aplicação da norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, em concreto, perceber se é uma norma relativa a um imposto de caráter regional ou nacional, e delimitar o âmbito de aplicação da norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, para determinar se é uma norma relativa a um imposto de caráter regional ou nacional.

J. A derrama regional foi criada pelo artigo 3.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, incidindo, nos termos do artigo 4.º, “Sobre a parte do lucro tributável superior a € 2.000.000,00 (dois milhões de euros) sujeito e não isento de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas apurado pelos sujeitos passivos enquadrados no n.º 1 do artigo 20.º da Lei Orgânica n.º 1/2010, de 29 de Março, que exerçam, a título principal, uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola” à taxa de 2,5% (dois vírgula cinco por cento).

K. Através do Despacho n.º 46/2010, de 18 de agosto, da Secretaria Regional do Plano e Finanças, clarificou-se que (i) as entidades que beneficiavam do regime de isenção do artigo 33.º do EBF, em vigor à data, ficam, em princípio, excluídas do âmbito de aplicação da derrama regional, dado que a derrama regional incide sobre a parte do lucro tributável sujeito e não isento de IRC, e (ii) as entidades que beneficiavam do regime de redução de taxa previstos, à data, no artigo 35.º e no artigo 36.º do EBF podiam preencher a norma de incidência relativa à derrama regional, na parte relativa aos rendimentos sujeitos e não isentos de IRC.

L. O n.º 2 do artigo 16.º do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro, aditou uma nova norma ao artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, sobre o cálculo do pagamento adicional por conta, “4. Excluem-se da aplicação da presente norma as entidades licenciadas a operar na Zona Franca da Madeira, que beneficiem quer do regime de isenção do artigo 33.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, quer dos regimes de redução de taxa de IRC previstos nos artigos 35.º e 36.º do mesmo diploma.”.

M. Dúvidas não se colocam, cremos, que a norma prevista no n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, é uma norma relativa a um imposto de caráter regional, excluindo de tributação de derrama regional as empresas sediadas no Centro Internacional de Negócios da Madeira, i.e., aquelas empresas que beneficiavam do regime de isenção de IRC previsto no artigo 33.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais ou do regime de redução de taxa previsto no (à data) artigo 35.º e 36.º do mesmo diploma.

N. Relativamente ao âmbito de aplicação da norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, chama-se a atenção para a técnica legislativa utilizada na norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto.

O. A isenção do imposto nacional ou estadual (prevista no EBF) é concedida por um diploma emanado por órgão de soberania estadual (Governo com autorização da Assembleia da República); a exclusão de tributação de imposto regional é concedida por um diploma emanado por órgão regional (a Assembleia Legislativa Regional).

P. Aplicando esta técnica legislativa à norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, resulta que a isenção de impostos extraordinários sobre os lucros concedida por um diploma da República, relaciona-se com a norma de incidência de impostos extraordinários sobre o rendimento criados por diploma da República, ou seja, impostos de âmbito nacional ou estadual.

Q. Os artigos 6.º e 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, têm por objetivo conceder incentivos fiscais aos sócios das empresas a instalar e às empresas instaladas na Zona Franca da Madeira, cf. preâmbulo do diploma; sendo o propósito do diploma captar investimento na zona franca da Madeira, significa que os incentivos propostos pretendem criar um regime fiscal e financeiro mais atrativo naquela zona territorial, por comparação ao regime fiscal e financeiro existente no remanescente do território português.

R. É criando um regime fiscal e financeiro mais simpático do que o existente no resto do território nacional que se consegue captar investimento destinado a outras regiões do país (ou da Europa) para a zona franca da Madeira.

S. De facto, analisando os incentivos fiscais identificados nos artigos 6.º e 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, constata-se que os mesmos se referem a impostos e contribuições estaduais, criados por órgão de soberania com uma pretensão de aplicação geral.

T. A isenção de “impostos extraordinários sobre lucros e despesas” refere-se a impostos extraordinários sobre lucros e despesas criados pelo Governo com autorização legislativa ou pela Assembleia da República no exercício de competências próprias, com uma pretensão de universalidade, seja por se aplicarem à generalidade do território português ou por se referirem à generalidade dos residentes em Portugal.

U. De outra maneira, e em primeiro lugar, como se cumpriria o propósito de criar um regime fiscal mais favorável para a zona franca da Madeira caso a isenção se aplicasse a impostos regionais?

V. Isentar de imposto regional uma empresa que só estaria sujeita a esse imposto regional caso se instalasse na zona franca da Madeira, não torna particularmente atrativo instalar a empresa na zona franca da Madeira. Basta instalar-se noutro ponto do território nacional para estar excluído de tributação do imposto regional.

W. De facto, pretendendo o diploma criar um espaço jurídico fiscalmente mais atraente, de modo a captar investimento que contribua para o desenvolvimento económico e social da Região Autónoma da Madeira, afigura-se que esse desiderato só é possível alcançar tornando a região competitiva perante o resto do território nacional.

X. Ora, a Região Autónoma da Madeira torna-se fiscalmente competitiva perante o resto do território nacional quando os impostos nacionais ou estaduais assumem um caráter menos oneroso na zona franca da Madeira,

Y. Assim sendo, as isenções fiscais contempladas no Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, referem-se a impostos com um âmbito de aplicação nacional, excluindo do seu âmbito de aplicação um imposto como a derrama regional, que é criado pela Região Autónoma da Madeira no âmbito do exercício do poder tributário próprio previsto na alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da CRP, e não é um imposto que se aplique à generalidade dos sujeitos passivos de IRC nem à generalidade do território português.

Z. Em segundo lugar, analisando o teor do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, constata-se que os impostos identificados no artigo, a saber, imposto de sisa e imposto sobre as sucessões e doações, imposto de mais-valias, contribuição predial, contribuição industrial e imposto complementar, são impostos de âmbito nacional ou estadual.

AA. Ora, interpretar a norma constante da alínea e) do n.º 1 do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, como se referindo a impostos extraordinários sobre os lucros e despesas de âmbito estadual oferece uma maior coerência interna ao artigo do que interpretando a norma constante da alínea e) como se referindo a impostos regionais.

BB. A referência a “taxas e impostos locais” constante da alínea d) não descaracteriza o argumento da RFP, dado que mesmo os impostos “locais” são criados por diploma emanado de órgão de soberania, não tendo as autarquias poderes tributários próprios por imperativo ou delegação constitucional (somente ao nível legal).

CC. Em terceiro lugar, interpretar a norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, como isentando os sujeitos passivos de impostos extraordinários sobre os lucros de âmbito regional, desvirtuaria a conceção de poder tributário.

DD. Teríamos, portanto, uma norma de incidência regional (de derrama regional) criada pela Assembleia Legislativa Regional e uma norma de benefício fiscal (uma isenção) criada pelo Governo da República (mediante autorização da Assembleia da República).

EE. Ao abrigo da alínea i) do artigo 227.º da CRP, a Região Autónoma da Madeira pode exercer poder tributário próprio, prerrogativa prevista, também, na alínea f) do n.º 1 do artigo 37.º e no artigo 134.º do Estatuto Político-Administrativo da Região Autónoma da Madeira, criado pela Lei n.º 13/91, de 5 de julho, na redação dada pela Lei n.º 130/99, de 21 de agosto e da Lei n.º 12/2000, de 21 de junho, o que lhe permite criar e regular impostos vigentes na respetiva região autónoma e o poder de adaptar os impostos de âmbito nacional às especificidades regionais, “em matéria de incidência, taxa, benefícios fiscais e garantias dos contribuintes, dentro dos limites fixados na lei e nos termos dos artigos seguintes”, de acordo com a alínea b) do n.º 2 do artigo 56.º.

FF. Ora, o poder tributário inclui o poder positivo de criar normas de incidência relativas a impostos vigentes na respetiva região autónoma e o poder negativo de restringir as normas de incidência através da previsão de benefícios fiscais relativos aos impostos regionais, sendo este poder indissociável do poder tributário. Cf. neste sentido, NUNO SÁ GOMES in “Teoria Geral dos Benefícios Fiscais”, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, 165, Centro de Estudos Fiscais, Lisboa, 1991, página 16.

GG. Considerando este binómio de poder tributário positivo (criação de norma de incidência) e poder tributário negativo (restrição da norma de incidência), a previsão de um benefício fiscal relativo à derrama regional, que impede a produção de efeitos de uma norma de incidência criada pela Assembleia Legislativa da Região Autónoma da Madeira, deve ser feito por norma criada pela mesma Assembleia Legislativa.

HH. O poder tributário negativo exercido na previsão da isenção constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, tem como pressuposto um poder tributário positivo da mesma natureza, i.e. com origem no mesmo poder tributário, a saber uma norma criada pela Assembleia da República ou pelo Governo, mediante autorização, ficando precludida a possibilidade de a isenção criada pelo Governo através do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, se referir à derrama regional (ou a outro imposto de natureza regional).

II. Considerando que a derrama regional não é um imposto sobre os lucros de âmbito nacional (ou estadual), mas meramente regional, a norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, tem um âmbito de aplicação distinto do imposto regional criado pelo Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto.

JJ. Assim, a norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, aditada pelo artigo 16.º do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro, e aplicável ao exercício de 2013 pela norma constante do artigo 17.º do Decreto Legislativo Regional n.º 42/2012/M, de 31 de dezembro, ao excluir de tributação de derrama regional as entidades licenciadas a operar na zona franca da Madeira, que beneficiam de isenção de IRC nos termos do artigo 33.º ou de redução de taxa de IRC nos termos do artigo 35.º e 36.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, a contrario sensu mantendo a tributação para as demais entidades licenciadas a operar na zona franca da Madeira, não contende nem altera a norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho.

KK. Acresce que, concluindo como concluiu o douto acórdão proferido por este Venerando Supremo Tribunal no processo n.º 46/15.4BEALM, que o n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, é formal e organicamente inconstitucional por violação do n.º 2 do artigo 103.º da CRP, por derrogar a norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 5 de agosto, é admitir que o poder de criar benefícios fiscais em sede de derrama regional pode ser exercido por um poder tributário distinto daquele que gerou as normas de incidência, esvaziando o poder tributário das Regiões Autónomas.

LL. A derrama regional foi criada para angariar receita para fazer face às despesas suscitadas pela destruição causada pela intempérie de 2010-02-20, no exercício de poderes devidamente enquadrados no contexto legislativo aplicável.

MM. Ora, se as empresas instaladas na zona franca da Madeira isentas de IRC, nos termos do artigo 33.º, ou que beneficiam de redução de taxa de IRC nos termos do artigo 35.º e 36.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais estão excluídos de tributação de derrama regional, a consequência da aplicação do entendimento vertido no acórdão proferido no processo n.º 46/15.4BEALM, i.e., a isenção de derrama regional das pessoas coletivas licenciadas a operar na Zona Franca da Madeira, sujeitas ao regime geral de tributação em sede de IRC, por aplicação da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 5 de agosto, esvazia por completo a norma de incidência de derrama regional.

NN. As normas de incidência da derrama regional foram criadas num específico contexto regional, para fazer face a um evento extraordinário que causou largos prejuízos na Região Autónoma da Madeira.

OO. Aceitar a interpretação efetuada na douta sentença recorrida de que a norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, derroga a isenção constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto Lei n.º 165/86, de 26 de junho, é reconhecer tacitamente que o legislador ordinário estava melhor habilitado (em 1986), a determinar o regime fiscal aplicável às pessoas coletivas sediadas na zona franca da Madeira do que o legislador regional de 2010, quando confrontado com a intempérie de 2010-02-20.

PP. Como se pode defender que a frustração do poder tributário das Regiões Autónomas foi desejada pelo legislador ordinário? Em particular, em matérias que dizem expressa e exclusivamente respeito às Regiões Autónomas e que se encontram devidamente enquadradas no ordenamento jurídico vigente?

QQ. Afigura-se à RFP que a interpretação vertida na douta sentença recorrida pode produzir o efeito oposto de gerar uma inconstitucionalidade material da norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, quando interpretada no sentido de conter uma isenção de todos os impostos regionais extraordinários sobre lucros e despesas, por violação da norma constante da alínea i) do n.º 1 do artigo 227.º da CRP.

RR. Impedindo as Regiões Autónomas de exercer o poder tributário próprio, em concreto de cobrar receita proveniente de impostos regionais sobre os lucros de natureza extraordinária, e impedindo que seja efetuado um juízo de conformidade legal (e constitucional) de cada concreta norma de incidência de imposto regional extraordinário sobre os lucros e despesa.

SS. Por último, é necessário determinar como se relacionam as leis da República e as leis regionais para melhor compreender a relação entre a norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, e a norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto.

TT. Nos termos dos artigos 112.º e 227.º da CRP, existe uma dupla reserva de competência legislativa: a que se encontra reservada aos órgãos do poder central (Assembleia da República e Governo) e a que se encontra reservada às assembleias legislativas regionais, sendo as assembleias legislativas regionais as entidades com competência para “emitir leis de âmbito regional” e legislar em “matérias de interesse específico”.

UU. Afigura-se que, tendo as intempéries afetado particularmente a Região Autónoma da Madeira em 2010-02-20, é da competência da Assembleia Legislativa da RAM a criação da derrama regional pelo Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, em reação àquelas intempéries.

VV. A criação da derrama regional, não só se insere num particular contexto trágico que afetou exclusivamente a Região Autónoma (por oposição a todo o país), como, ainda que subtraída a esse contexto, continua a ser uma competência própria (de exercício de poder tributário próprio) exercida pela Região Autónoma da Madeira.

WW. Ainda que se interprete de forma diferente (o que não se concede), e se conclua pela sobreposição do âmbito de aplicação da norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M de 5 de agosto, e da norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, a consequência é a inconstitucionalidade orgânica e formal da norma produzida pela Assembleia Legislativa Regional?

XX. Afirma o Prof. Doutor JORGE MIRANDA que as leis regionais não têm de ser conformes com todos os preceitos das leis gerais, somente com os princípios fundamentais das leis da República, in obra supra citada, Tomo V, página 405.

YY. Sendo na eventual contradição entre o decreto legislativo regional e os princípios fundamentais das leis gerais da República que pode residir a inconstitucionalidade da norma (cf. obra supra citada, página 408).

ZZ. Ora, dos autos, especificamente da douta sentença recorrida e do douto acórdão proferido no processo n.º 46/15.4BEALM, conclui-se pela inconstitucionalidade orgânica e formal da norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, por alegada derrogação da norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, o que constituiria uma violação do princípio da legalidade previsto no n.º 2 do artigo 103.º da CRP.

AAA. Muito respeitosamente, como defendemos supra, afigura-se que as duas normas não têm âmbitos de aplicação coincidentes, pelo que a mais recente não derroga a mais antiga e nenhuma violação do princípio da legalidade ocorre.

BBB. No entanto, na esteira do douto entendimento das decisões judiciais referidas, ainda que o escopo das normas seja parcialmente coincidente, na análise da norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, não foi identificada a contradição de qualquer princípio fundamental das leis gerais da República que fundamente a sua inconstitucionalidade.

CCC. Note-se que a norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, foi emitida no âmbito do exercício do poder tributário da Região Autónoma da Madeira, devidamente enquadrado, pelo que a norma per se não viola o princípio da legalidade; é somente numa concreta interpretação do âmbito de aplicação das duas normas que se suscita a hipótese de ocorrer tal violação,

DDD. Pelo que, muito respeitosamente, não se afigura que o julgamento de inconstitucionalidade formulado sobre a norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, seja o julgamento mais assisado.

EEE. Pelo supra exposto, a RFP é da opinião de que o Tribunal a quo incorreu em erro no julgamento de direito, ao concluir que a norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, aditada pelo artigo 16.º do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro, e aplicável ao exercício de 2013 pela norma constante do artigo 17.º do Decreto Legislativo Regional n.º 42/2012/M, de 31 de dezembro, contraria a norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, julgando, consequentemente, a norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, inconstitucional formal e organicamente, por violação do princípio da legalidade constante do n.º 2 do artigo 103.º da CRP, e desaplicando-a do caso concreto.

FFF. Nestes termos, não se pode manter a conclusão do Tribunal a quo, de que a autoliquidação de derrama regional efetuada pela sociedade A…. Ibéria é ilegal.

GGG. Em face de todo o supra exposto, requer-se aos Venerandos Juízes Conselheiros que seja revogado o entendimento constante da douta sentença recorrida e substituído por acórdão que julgue improcedente a presente impugnação judicial.

Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., deverá ser considerado procedente o presente recurso e, em conformidade ser douta sentença recorrida seja revogada e substituída por acórdão que julgue improcedente os presentes autos de impugnação judicial, como é de Direito e de Justiça. »

A recorrida (rda) formalizou contra-alegações, onde conclui: «

1.ª A douta sentença recorrida julgou procedente a impugnação judicial deduzida na sequência do despacho de indeferimento proferido pela Diretora Regional da Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira, no âmbito do procedimento de reclamação graciosa n.º 2810201404004434, relativo à autoliquidação de IRC do exercício de 2013 da A….. IBÉRIA, LDA.;

2.ª Nos presentes autos discutia-se a sujeição da Recorrida a derrama regional, criada pelo Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, cuja vigência foi prorrogada para o ano de 2013 pelo Decreto Legislativo Regional n.º 42/2012/M, de 31 de dezembro;

3.ª O Tribunal a quo, suportando-se na sentença do Tribunal Tributário de Lisboa proferida no âmbito do processo n.º 2520/19.4BELRS, e no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 07.11.2018, proferido no processo n.º 46/15.4BEALM, concluiu pela ilegalidade do ato tributário por violação da isenção prevista na alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho;

4.ª De referir, a título prévio, que a posição defendida naquele acórdão foi reafirmada no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 02.12.2020, proferido no processo n.º 194/17.6BEALM;

5.ª A Fazenda Pública argumenta que o artigo 6.º, n.º 4, do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, na redação introduzida pelo artigo 16.º, n.º 2, do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro, e o artigo 7.º, alínea e), do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, não têm o mesmo âmbito de aplicação, sendo o primeiro relativo a um imposto de âmbito regional e o segundo relativo a um imposto de âmbito nacional;

6.ª Todavia, esta interpretação não encontra acolhimento na letra da lei, a qual, desde logo, constitui o ponto de partida e o limite de toda a interpretação (cf. neste sentido, entre outros, BAPTISTA MACHADO, in Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1987, p. 187);

7.ª O artigo 7.º, alínea e), do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, determina a “e) Isenção de impostos extraordinários sobre lucros e despesas.” (…);

8.ª Ora, na delimitação desta isenção o legislador fez apelo à tipologia dos impostos, que distingue entre impostos ordinários e impostos extraordinários;

9.ª O legislador não faz qualquer referência ao âmbito de aplicação territorial dos impostos, em concreto, se se trata de impostos nacionais ou de impostos regionais ou locais, como, por exemplo, o fez na alínea d) em que refere expressamente “Taxas e impostos locais”;

10.ª Caso fosse intenção do legislador limitar a aplicação do benefício fiscal em apreço aos impostos de âmbito nacional, certamente teria adotado uma formulação mais específica;

11.ª Por outro lado, a interpretação defendida pela Fazenda Pública colide ainda com a ratio legis da norma;

12.ª De acordo com o preâmbulo do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, visou-se no essencial a prossecução dos objetivos que presidiram à criação da ZFM, em concreto, a captação de investimento para a Região Autónoma da Madeira, concedendo às empresas, que aí desenvolvem atividade, benefícios fiscais;

13.ª Ao estabelecer a isenção de impostos extraordinários, o legislador assegura uma certa previsibilidade quanto à carga fiscal que incidirá sobre as empresas que se fixem na ZFM a qual, por seu turno, é determinante na captação de investimento;

14.ª Pelo que, admitir-se que o legislador pretendeu excluir do âmbito desta isenção os impostos de âmbito local (regional) contraria frontalmente a ratio legis daquele normativo;

15.ª Contrariamente ao propugnado pela Fazenda Pública, esta solução colidiria com o propósito subjacente à criação da ZFM, uma vez que o propósito foi o de captar investimento para a Região Autónoma da Madeira e impulsionar o crescimento económico desta, mas já não o de captar investimento para o sujeitar a impostos de âmbito regional;

16.ª O objetivo que presidiu à criação da ZFM ultrapassa a mera angariação de receita fiscal;

17.ª Pelo que se conclui que a isenção prevista na alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, não se encontra limitada aos impostos extraordinários de âmbito nacional;

18.ª Sem prejuízo do exposto, nem se diga que o poder tributário da Região Autónoma da Madeira sairia desvirtuado ou frustrado com a aplicabilidade do benefício fiscal previsto na alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho;

19.ª De facto, cumpre notar que o Tribunal recorrido, em linha com a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, reconhece o poder tributário da Região Autónoma da Madeira;

20.ª Porém, este poder não se pode sobrepor ao poder da Assembleia da República, limitando e / ou derrogando os benefícios fiscais por esta criados;

21.ª Com efeito, a CRP reservou à Assembleia da República e ao Governo, mediante autorização legislativa, o poder legislativo para criar impostos e dispor sobre a totalidade da sua disciplina jurídica (cf. artigos 165.º, n.º 1, alínea i), 198.º, n.º 1, alínea b), e artigo 103.º, n.º 2, todos da CRP);

22.ª A reserva relativa da Assembleia da República para criar impostos inclui a competência para modificar, derrogar ou revogar qualquer aspeto da sua disciplina jurídica, designadamente a incidência subjetiva e objetiva, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes;

23.ª Pelo que, é matéria de reserva relativa da competência da Assembleia da República a revogação ou derrogação, expressa ou tácita, de um benefício fiscal criado por Lei ou por Decreto-Lei autorizado;

24.ª Assim, sendo um benefício fiscal criado por Lei da Assembleia da República ou por Decreto-Lei autorizado do Governo, como sucede in casu, a competência para a sua revogação ou derrogação está reservada pela CRP a estes órgãos de soberania;

25.ª Por esta razão, não pode a Assembleia Legislativa Regional derrogar um benefício fiscal criado por Decreto-Lei autorizado do Governo;

26.ª Este entendimento, contrariamente ao defendido pela Fazenda Pública, em nada colide com o poder tributário próprio da Região Autónoma da Madeira.

27.ª A Região Autónoma da Madeira dispõe, de facto, de poder tributário próprio (cf. artigo 227.º, n.º 1, alínea i), da CRP e do artigo 107.º do Estatuto Político e Administrativo da Região Autónoma da Madeira, aprovado pela Lei n.º 13/91, de 5 de junho e artigo 107.º do Estatuto Político e Administrativo da Região Autónoma da Madeira, aprovado pela Lei n.º 13/91, de 5 de junho);

28.ª No entanto, o poder tributário das regiões autónomas, no segmento normativo/legislativo, não é absoluto, encontrando-se limitado, no que ora releva, pelas matérias reservadas aos órgãos de soberania;

29.ª De acordo com o disposto no artigo 227.º, n.º 1, da CRP, as regiões autónomas não podem legislar sobre matéria reservada aos órgãos de soberania;

30.ª Está, portanto, excluída do âmbito da competência legislativa regional as matérias taxativamente reservadas à competência da Assembleia da República (cf. artigos 161.º, 164.º e 165.º da CRP), salvo autorização conferida por este órgão de soberania quanto a determinadas matérias de reserva relativa (cf. Acórdão n.º 578/2014 do Tribunal Constitucional);

31.ª Pelo que, o poder tributário próprio não pode sobrepor-se ao poder legislativo tributário da Assembleia da República e do Governo, como concluiu e bem o Tribunal recorrido ao aderir à fundamentação do acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 07.11.2018, proferido no processo n.º 46/15.4BEALM;

32.ª Dito de outro modo, as regiões autónomas não podem revogar ou derrogar impostos criados por Lei da Assembleia da República ou Decreto-Lei autorizado do governo, nem tão-pouco, no que ora releva, revogar ou derrogar, expressa ou tacitamente, qualquer benefício fiscal criado por estes órgãos de soberania;

33.ª Assim, se interpretada a alteração introduzida pelo artigo 16.º, n.º 2 do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro, no sentido de derrogar a isenção de impostos extraordinários prevista no artigo 7.º, alínea e) do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, a mesma será inconstitucional por violação do disposto nos artigos 165.º, n.º 1, alínea i) e no artigo 227.º, n.º 1, alínea b) ambos da CRP, o que desde já se invoca para os devidos efeitos legais;

34.ª De facto, a Fazenda Pública incorre em erro na compatibilização do disposto nos artigos 165.º, n.º 1, alínea i), 227.º, n.º 1, alínea b) e alínea i), ambos da CRP;

35.ª Por fim, nem sequer se invoque, que na situação em apreço se está perante o exercício de um poder / dever de adaptação do sistema fiscal nacional às especificidades regionais;

36.ª Com efeito, o poder / dever de adaptar o sistema às especificidades regionais, tem em vista corrigir as desigualdades provocadas pela insularidade, e não inclui a revogação tácita, sem mais, de um benefício fiscal criado por Decreto-Lei autorizado do Governo;

37.ª Em face do exposto, deve o presente recurso ser julgado improcedente, mantendo-se o decidido na sentença recorrida;

38.ª Sem prejuízo do exposto, caso se conclua pela procedência do entendimento defendido pela Fazenda Pública, o que apenas por dever de patrocínio se admite, sem conceder, desde já se requer, atento o disposto no n.º 1 do artigo 636.º do CPC, aplicável ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT, a ampliação do objeto do recurso tendo em vista a apreciação pelo Tribunal ad quem do argumento aduzido na petição inicial quanto à inaplicabilidade do aditamento constante do artigo 16.º, n.º 2, do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro;

39.ª A Fazenda Pública defende que a Impugnante se encontra sujeita a derrama regional, por não se encontrar abrangida pela isenção consagrada no artigo 6.º, n.º 4, do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, que aprovou o regime da derrama regional, na redação conferida pelo artigo 16.º, n.º 2, do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro;

40.ª No entanto, a alteração introduzida pelo Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro não produz efeitos no regime da derrama regional;

41.ª Com efeito, o n.º 2 do artigo 16.º daquele diploma aditou “(…) o n.º 4 ao artigo 16.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de Agosto, com a seguinte redação: (…), sendo que o regime jurídico da derrama regional se encontra nos artigo 3.º a 6.º;

42.ª Deste modo, o Orçamento da Região Autónoma da Madeira para 2011 não operou qualquer alteração ao regime da derrama regional criado e disciplinado nos artigos 3.º a 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto;

43.ª O Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro não foi objeto de qualquer declaração de retificação, sendo que o intérprete não se pode substituir-se ao legislador e, por via da interpretação, “retificar” a alteração legislativa;

44.ª Neste sentido se pronunciou o Supremo Tribunal Administrativo no acórdão de 07.11.2018, proferido no processo n.º 46/15.4BEALM;

45.ª Deste modo é inequívoca a conclusão de que o aditamento introduzido pelo artigo 16.º, n.º 2, do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro, não é aplicável in casu;

46.ª Sem prejuízo do exposto, ainda que considerasse que o artigo 16.º, n.º 2, do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro, teria como efeito alterar o regime da derrama regional, o que somente a benefício de raciocínio se concebe, importa notar que esta alteração legislativa colide com o princípio da anualidade;

47.ª Ora, o Orçamento da Região Autónoma da Madeira está sujeito à regra da anualidade (cf. artigo 2.º, n.º 1, da Lei de Enquadramento Orçamental da Região Autónoma da Madeira, aprovada pela Lei n.º 28/92, de 1 de setembro), o que quer dizer que o orçamento deve referir-se a um período temporal de um ano que corresponde ao ano civil, ou seja, o orçamento vigorará do dia 1 de janeiro ao dia 31 de dezembro, findo o qual caducará;

48.ª No caso sub judice, o benefício fiscal consubstanciado na exclusão do pagamento de derrama regional para as entidades licenciadas a operar na ZFM abrangidas pelos regimes de auxílios de Estado foi introduzido no regime da derrama regional mediante aditamento ao Orçamento Retificativo para 2010 que teve lugar em 2011, ou seja, já após aquele ter caducado;

49.ª Apesar de os regimes previstos em determinado orçamento poderem ser prorrogados para vigorar em anos sequentes, não podem, no entanto, ser alterados mediante aditamento ao diploma legislativo já caducado;

50.ª De facto, pretendendo o legislador introduzir a exclusão de derrama regional para as entidades licenciadas a operar na ZFM devê-lo-ia ter feito expressamente na norma de renovação do regime de derrama regional constante dos Orçamentos da Região Autónoma da Madeira para os anos de 2011 e seguintes, e não através de uma alteração legislativa ao Orçamento Retificativo da Região Autónoma da Madeira para o ano de 2010, já após este ter caducado.

51.ª Em face de todo o exposto, deve pois manter-se a sentença recorrida, devendo o recurso ser julgado improcedente.

Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Venerando Tribunal suprirá, deve o presente recurso ser julgado improcedente, mantendo-se a douta sentença recorrida, nesta parte, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA!

Sendo o valor do recurso superior a € 275.000,00 e verificando-se os pressupostos estabelecidos no n.º 7 do artigo 6.º do Regulamento das Custas Processuais, requer-se que seja a Recorrida dispensada do pagamento do remanescente da taxa de justiça.»

Outrossim, pela, impugnante, A………, S.L.U., da mesma sentença e parte em que decidiu julgar “improcedente o pedido de condenação da Fazenda Pública no pagamento de juros indemnizatórios”, foi interposto recurso (independente), cuja alegação integra as seguintes conclusões: «

1.ª A douta sentença julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida na sequência do indeferimento da reclamação graciosa n.º 2810201404004434, relativo ao ato de autoliquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) do exercício de 2013;

2.ª No que ora releva, entendeu o Tribunal a quo não verificado o pressuposto de que depende o reconhecimento do direito ao pagamento de juros indemnizatórios;

3.ª De acordo com o artigo 43.º, n.º 1, da LGT, o sujeito passivo tem direito a juros indemnizatórios quanto, por erro imputável aos serviços, tenha resultado pagamento de imposto superior ao devido;

4.ª A alínea c) do n.º 3 do artigo 43.º da LGT, prevê também o direito a juros indemnizatórios quando a revisão do ato tributário tenha decorrido mais de um ano após o pedido, o que, desde logo, sucede no caso vertente;

5.ª No caso vertente verifica-se o erro imputável aos serviços, porquanto a administração tributária não se encontrava impedida de desaplicar o aditamento introduzido pelo Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro, sem que a esta conclusão obste a obediência ao princípio da legalidade consagrado no artigo 266.º, n.º 2, da CRP, e no artigo 55.º da LGT;

6.ª É que em face do disposto no artigo 266.º, n.º 2, da CRP, a Administração Pública (de que os serviços da administração tributária são parte integrante) encontra-se subordinada à Lei Fundamental, a qual impõe um controlo oficioso da constitucionalidade das leis que lhe cumpre aplicar e da sua atuação e, só em seguida, se encontra subordinada à lei infraconstitucional;

7.ª Ou seja, os serviços da administração tributária encontram-se obrigados a cumprir todas as fontes normativas – de onde resulta, prima facie, um dever de obediência à CRP, enquanto Lei Fundamental e, nessa medida, não podem compactuar com a prática de atos tributários que, porque assentes em normas inconstitucionais, contrariam a Lei Fundamental; antes recai sobre estes a obrigação de os desaplicar;

8.ª Por outro lado, o respeito pela hierarquia das fontes de Direito impede os serviços da administração tributária de aplicar normas de grau inferior que ofendam normas hierarquicamente superiores, em obediência ao disposto no artigo 3.º, n.º 3, da CRP;

9.ª Por fim, a subordinação do Estado à CRP, prevista no artigo 3.º, n.º 2, da Lei Fundamental, também apoia a conclusão de que recaía sobre os serviços da administração tributária a obrigação de desaplicar normas inconstitucionais;

10.ª Não tendo aqueles serviços desaplicado normas inconstitucionais, essa circunstância não os iliba da imputabilidade do erro (cf., nesse sentido, acórdão do STA de 09.10.2002, proferido no âmbito do processo n.º 0789/02 e, no mesmo sentido, acórdãos do STA de 28.11.2001, 12.12.2001, 19.12.2001, 30.01.2002 e 30.04.2002, proferidos nos processos n.º 26405, n.º 26487, n.º 26611, n.º 26620 e n.º 123/02, respetivamente);

11.ª Assim, assistindo aos serviços da administração tributária o direito de recusar a aplicação da norma referida supra com fundamento em inconstitucionalidade, e não o tendo feito, sempre se deverá concluir que o erro verificado no caso em apreço lhes é imputável e, tendo a sentença recorrida decidido em sentido contrário deve, com este fundamento, ser revogada;

12.ª Acresce que, ainda que confrontados com um ato tributário ilegal, os serviços da administração tributária optaram por o manter, o que consubstancia a prática de um erro que lhes é imputável e que resultou no pagamento de dívida tributária em montante superior ao legalmente devido, nos termos do artigo 43.º, n.º 1, da LGT (cf., nesse sentido, decisão arbitral de 06.11.2020, proferida no processo n.º 11/2020-T e, em sentido convergente, decisões arbitrais de 25.09.2015, de 08.09.2017 e de 30.04.2018, proferidas no âmbito dos processos n.º 208/2015-T, n.º 748/2016-T e n.º 448/2017-T, respetivamente);

13.ª Tendo a sentença recorrido decidido pela não verificação, no caso em apreço, de erro imputável aos serviços deve, também com este fundamento, ser revogada;

14.ª Caso não proceda o supra exposto, o que apenas por cautela de patrocínio se concebe, sempre cumprirá referir que tem sido reconhecido que qualquer ilegalidade que não resulte da atuação do contribuinte ou de terceiro será de imputar aos serviços da administração tributária (cf., nesse sentido, acórdãos do STA de 06.02.2002 e de 22.03.2011, proferidos no âmbito dos processos n.º 026690 e n.º 01009/10, respetivamente, e acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 03.05.2006, proferido no processo n.º 00537/05);

15.ª Ora, no caso em apreço, resultou provado que a ilegalidade não resultou da atuação da Recorrente ou de terceiro – resultou, antes, da atuação dos serviços da administração tributária, que optaram por manter a aplicação ao caso sub judice de normas inconstitucionais –, pelo que a mesma sempre será de imputar àqueles serviços;

16.ª Pelo que, também com este fundamento, deverá ser revogada a sentença recorrida no segmento que julgou improcedente o pedido de juros indemnizatórios formulado pela ora Recorrente;

17.ª Acresce que, só reconhecendo o direito da Recorrente ao pagamento de juros indemnizatórios se dará integral cumprimento ao determinado no artigo 100.º da LGT, respeitante à obrigação de imediata e plena reconstituição da legalidade da situação objeto do litígio em caso de procedência de decisão judicial favorável ao sujeito passivo, e no artigo 173.º, n.º 1, do CPTA;

18.ª De facto, não basta, perante uma autoliquidação que se veio a relevar ilegal, em parte, por assentar em normas inconstitucionais, a posteriori, restituir o imposto indevidamente arrecadado mas é necessário, igualmente, compensar o contribuinte pelo prejuízo patrimonial que sofreu, causado por um pagamento que se vem a revelar não devido, ou seja, ressarcir o contribuinte pela forçada improdutividade das importâncias desembolsadas;

19.ª Pelo que, também com este fundamento, resulta demonstrado o direito da Recorrente ao pagamento de juros indemnizatórios e, com este fundamento, deve ser revogada a sentença recorrida que decidiu em sentido contrário;

20.ª Caso o acima exposto não proceda, e o Venerando Tribunal entenda inexistir erro imputável aos serviços na situação em apreço, o que apenas por cautela de patrocínio se concebe, sempre assistirá à Recorrente o direito a juros indemnizatórios nos termos da alínea d) do n.º 3 do artigo 43.º da LGT, introduzida pela Lei n.º 9/2019, de 1 de fevereiro, a qual entrou em vigor no dia seguinte ao da sua publicação (cf. artigo 4.º da Lei n.º 9/2019, de 1 de fevereiro) e é, portanto, temporalmente aplicável ao caso em apreço);

21.ª No caso em apreço, a sentença recorrida julgou que o artigo 16.º, n.º 2, do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro, quando interpretado no sentido de derrogar a isenção prevista no artigo 7.º, alínea e), do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, padece de inconstitucionalidade orgânica e formal, tendo-se ainda determinado a restituição do imposto indevidamente suportado a título de derrama regional;

22.ª Assim, uma vez transitada em julgado a decisão recorrida, encontram-se reunidos os pressupostos previstos na alínea d) do n.º 3 do artigo 43.º da LGT para a atribuição de juros indemnizatórios à Recorrente, o que desde já se requer.

Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Tribunal suprirá, deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, com a consequente revogação da sentença na parte recorrida, reconhecendo-se, em consequência, o direito da Recorrente aos juros indemnizatórios nos termos peticionados, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA!»

Relativamente a este apelo, não ocorreu contra-alegação.

A Exma. Procuradora-geral-adjunta emitiu parecer, no sentido de que deve ser negado provimento a ambos os recursos.

Cumpridas as formalidades legais, cabidas, compete-nos decidir.

# II.

Na sentença recorrida, em sede de julgamento factual, consta: «

FACTOS PROVADOS

Com relevância para a decisão da causa e de acordo com a prova documental junta aos autos, que se dá aqui por integralmente reproduzida, consideram-se provados os seguintes factos:

A) Em 19/01/2001, ao abrigo de despacho de autorização do Secretário Regional do Plano e Finanças, de 29/12/2000, foi emitida pela …….., S.A., a licença n.º 7457 autorizando a sociedade A…. Ibéria, Lda. a exercer atividade na ZFM – cf. documento a fls. 22 a 25 do PRG junto aos autos.

B) Em 01/01/2012, a sociedade A….. Ibéria, Lda. passou a integrar o regime geral de tributação em sede de IRC - cf. documento a fls. 22 a 25 do PRG.

C) Em 30/05/2014, a sociedade A…. Ibéria, Lda. apresentou declaração de rendimentos de IRC, modelo 22, referente ao período de tributação do ano 2013, tendo apurado o montante de € 286.484,55 a pagar a título de derrama – cf. documento a fls. 29 do PRG.

D) Em 20/06/2014, a sociedade A…. Ibéria, Lda. efetuou o pagamento da derrama regional, referente ao exercício de 2013, no montante de € 286.484,55 – cf. documento a fls. 39 e 46 do PRG.

E) Em 30/09/2014, a sociedade A…. Ibéria, Lda. apresentou reclamação graciosa solicitando a anulação parcial da autoliquidação de IRC, referente ao ano de 2013, na parte respeitante à derrama regional – cf. documentos de fls. 4 a 20 e fls. 40 do PRG.

F) Em 14/05/2019, foi proferido despacho de indeferimento da reclamação mencionada na alínea que antecede em concordância com os fundamentos do projeto de decisão de indeferimento, de 18/03/2019, de cujo teor se extrai o seguinte:

“(…)

16. Relativamente ao ano de 2013 especificamente, foi regulamentado pelo Orçamento regional para esse ano, no seu artigo 17.° n.° 1: Ao abrigo da alínea f) do n° 1 do artigo 37° do Estatuto Político-Administrativo da Região Autónoma da Madeira, aprovado pela Lei n° 13/91, de 5 de junho, e revisto pela Lei n° 130/99, de 21 de agosto, com as alterações previstas na Lei n° 12/2000, de 21 de junho, conjugados com o n° 1 do artigo 56° da Lei Orgânica n° 1/2010, de 29 de março, e dos artigos 87°-A e 105°-A do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas, aprovado pelo Decreto-Lei n° 442-B/88, de 30 de novembro, com as adaptações previstas nos artigos 4º, 5º e 6º do Decreto Legislativo Regional n° 14/2010/M, de 5 de agosto, aditado pelo artigo 16° do Decreto Legislativo Regional n° 2/2011/M, de 10 de janeiro e n° 2 do artigo 15° do Decreto Legislativo Regional n° 5/2012/M, de 30 de março, mantem-se em vigor para a Região Autónoma da Madeira a derrama regional.

17. Sendo que os anteriormente referidos artigos 4º e 6º do Decreto Legislativo Regional n° 14/2010/M, de 5 de agosto, com as alterações previstas no artigo 16° do Decreto Legislativo Regional n° 2/2011/M, de 10 de janeiro e artigo 15° do Decreto Legislativo Regional n° 5/2012/M, de 30 de março, passaram a ter a seguinte redação, de acordo com o n.° 2 do mesmo artigo 17° do ORAM/2013:

(…)

18. Assim, nos termos legais supra expostos, e especificamente no exercício de 2013, todas as empresas sujeitas e não isentas de IRC passaram a liquidar derrama regional, só sendo excluídas desta as que beneficiem do regime de redução de taxa.

19. Note-se que a derrama regional incide sobre parte do lucro tributável sujeito ao regime geral e não isento de imposto/sujeito a taxa reduzida, conforme o artigo 87,°A do CIRC, adaptado à RAM pelo DLR 14/2010/M, pelo que tem uma incidência objetiva sobre o lucro sujeito e não isento, independentemente da natureza do sujeito passivo a quem se aplique.

20. Aliás, note-se que os benefícios às entidades instaladas no CINM podem deixar de se aplicar, dependendo da natureza dos rendimentos e do (in)cumprimento dos requisitos do EBF.

21. Também aquando da adaptação da derrama estadual à região, houve o cuidado de se salvaguardar as empresas sediadas no CINM, mas só na medida dos seus rendimentos que beneficiassem da redução de taxa.

22. Mas, se se verifica que os rendimentos de uma entidade sediada no CINM não cumprem os requisitos desse benefício e estão sujeitas ao regime geral, então deve ser aplicada derrama regional.

23. E foi isso que se verificou no caso concreto em análise, verificando-se que a obtenção dos rendimentos que geraram o apuramento daquele montante de derrama regional, objeto desta reclamação, derivou da atividade da reclamante sujeita ao regime geral de tributação de IRC, ou seja, da atividade à qual não é aplicável o regime de exclusão/redução de taxa.

24. Efetivamente por análise à M22/2012 do sujeito passivo, o mesmo declarou um LT sujeito a regime geral sem redução de taxa, no valor de € 9.629.690,91.

25. Do LT sujeito a regime geral sem redução de taxa de € 9.629.690,91, obtém-se, nos termos legais enunciados, a derrama regional de € 286.484,55, de acordo com o cálculo seguinte, baseado no artigo 87.°A do CIRC:

9.629. 690,91-1500000 = 8.129.690,91

6.000. 000.00 x 3% + 2.129.690,91 x 5%

180.000. 00 + 106.484,54 = 286.484,55

26. Assim, entendemos que foi bem autoliquidada a derrama regional

27. Quanto ao alegado pelo reclamante de que a derrama regional configuraria um imposto extraordinário e autónomo sobre lucros, enquadrável diretamente na isenção fiscal prevista no artigo 7.° e) do DL 165/86, parece-nos que não assiste razão ao contribuinte.

28. Com efeito, é incontornável que o sp encontra-se sujeito ao regime geral de IRC.

29. Sendo sujeito passivo enquadrado no regime geral de tributação em IRC, isto é, não estando sujeito a regime de redução de taxa, então em sede de IRC ser-lhe-ão aplicável as regras gerais referentes à derrama, previstas no artigo 87-A do CIRC.

30. Normativo esse que foi adaptado à RAM por todos os diplomas legais supra referidos, não se verificando quanto a este sujeito passivo qualquer tipo de isenção em sede de IRC por força do invocado DL 165/86.

31. Quanto aos invocados DLR 14/2010/M, DLR 42/2012/M e despacho 46/2010, estes são diplomas que vêm adaptar o sistema fiscal às especificidades regionais, no entanto não afastam a aplicação direta de todo o acervo legislativo supra exposto (…)” – cf. documento a fls. 120-129 dos autos.

G) Aquando da sua extinção, em 28/07/2017, a sociedade A… Ibéria, Lda. tinha a sua sede na Rua …., n.º …, na freguesia e concelho do Funchal, na Ilha da Madeira – cf. documento 3 junto com a p.i.

H) Aquando da extinção da sociedade … Ibéria, Lda., a Impugnante era, juntamente com a sociedade A… …. S.L.U., sócia da mesma – cf. documento 2 junto com a p.i.

I) A petição inicial da presente ação foi apresentada em 14/06/2019, via SITAF – cf. documento a fls. 1 dos autos. »

Neste recurso, face à delimitação resultante das competentes conclusões, a questão fundamental (Aquilatar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento (de Direito), ao concluir “que a norma constante do n.º 4 do artigo 6.º do Decreto Legislativo Regional n.º 14/2010/M, de 5 de agosto, aditada pelo artigo 16.º do Decreto Legislativo Regional n.º 2/2011/M, de 10 de janeiro, e aplicável ao exercício de 2013 pela norma constante do artigo 17.º do Decreto Legislativo Regional n.º 42/2012/M, de 31 de dezembro, contraria a norma constante da alínea e) do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho, padecendo, consequentemente, de inconstitucionalidade formal e orgânica”.) carente de solução (bem como, as demais acessórias), foram, neste STA, apreciadas e decididas, por unanimidade, no aresto de 2 de dezembro de 2020, tirado no processo n.º 194/17.6BEALM.

Posto isto, em obediência ao estatuído no artigo (art.) 8.º n.° 3 do Código Civil (CC) e porque concordamos, integralmente, com o que, aí, ficou decidido e respetivos fundamentos (pontos 3.3. e 3.4.), usando da faculdade concedida pela 2.ª parte do n.° 5 do art. 663.° do Código de Processo Civil (CPC), ex vi do art. 281.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), remetemos para a fundamentação jurídica adotada no, supra mencionado, acórdão, do STA, de 2 de dezembro de 2020 (194/17.6BEALM) (Tal como sucedeu no acórdão de 12 de janeiro de 2022 (19/16.0BEFUN).).

Um acrescento, apenas, para registar que não vemos como o entendimento assumido na sentença recorrida e, neste apelo, acolhido, é capaz de violar o princípio da legalidade fiscal, inscrito nos arts. 103.º n.º 2 e 165.º n.º 1 alínea i) da Constituição da República Portuguesa (CRP). Efetivamente, como se defende, no acórdão remetido, além do mais, “A redação do preceito (alínea e) do art.º 7.º do Decreto-Lei n.º 165/86, de 26 de junho) sustenta a sua aplicação a todos os impostos com a mesma natureza por mera interpretação declarativa.”.

No que tange ao recurso interposto pela impugnante, está em causa a correção do julgamento preconizado neste segmento: «

Por fim, peticiona a Impugnante o pagamento de juros indemnizatórios contados desde 01/10/2015.

Nos termos do n.º 1 do artigo 43.º, da LGT, “(…)”.

No caso dos autos, apesar de existir um erro de direito, este erro não pode ser imputado aos serviços da Autoridade Tributária, para efeitos de pagamento de juros indemnizatórios, uma vez que não estava na sua disponibilidade decidir de modo diferente daquele que decidiu no procedimento de reclamação graciosa.

Com efeito, à administração não assiste o direito de recusar a aplicação de norma sobre a qual formule um juízo de inconstitucionalidade; neste sentido, o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 04/03/2015, processo n.º 01529/14 e, igualmente, o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 21/01/2015, rec. 0703/14 no qual se pode ler, “a Autoridade Tributária não poderia ter decidido de modo diferente a reclamação graciosa que a recorrente lhe dirigiu, quer porque não lhe assiste o direito a recusar a aplicação de norma que no seu entender poderia ser inconstitucional, porque não lhe é permitido formular um juízo sobre essa constitucionalidade (…)”.

Desta forma, não podendo a errada consideração de uma norma, que ora se desaplica por afrontar norma constitucional, ser atribuída a uma ilegal conduta da Autoridade Tributária, também não pode legitimar a condenação nos juros indemnizatórios pedidos ao abrigo do artigo 43.º da LGT por se não verificar um pressuposto de facto constitutivo de tal direito – o erro imputável aos serviços.

Pelo que improcede o pedido de pagamento de juros indemnizatórios deduzido pela Impugnante. »

Vistas e ponderadas as razões, coligidas pela impugnante/rte, para imputar erro de julgamento a esta argumentação e consequente conclusão pela improcedência do versado pedido, mostrando-se irrelevantes aquelas em que, destacadamente, visa demonstrar a existência, in casu, de “erro imputável aos serviços” – conclusões 5.ª a 16.ª, pois, o sentido da jurisprudência invocada (pelo tribunal recorrido), para o efeito (estrito) de determinação da ocorrência desse tipo de erro, fundamental na previsão do n.º 1 do art. 43.º da Lei Geral Tributária (LGT), resta indagar da virtualidade do exposto quando se defende o direito a juros indemnizatórios, com a cobertura do disposto na alínea (al.) d) do n.º 3 do mesmo art. 43.º da LGT – conclusões 20.ª a 22.ª.

Efetivamente, por força deste segmento normativo, aditado pelo art. 2.º da Lei n.º 9/2019 de 1 de fevereiro, aplicável a partir do dia 2 de fevereiro de 2019 e a todas as prestações tributárias liquidadas após 1 de janeiro de 2011 (Cf. arts. 3.º e 4.º da mesma Lei.), passaram, no nosso ordenamento jurídico-tributário, a ser devidos (aos contribuintes, lato sensu) juros indemnizatórios “Em caso de decisão judicial transitada em julgado que declare ou julgue a inconstitucionalidade ou ilegalidade da norma legislativa ou regulamentar em que se fundou a liquidação da prestação tributária e que determine a respetiva devolução”; ou seja, com objetividade, independentemente, da existência, identificação e afirmação, de “erro imputável aos serviços”.

Estabelecida esta premissa, sem prejuízo de ser competência, especial/específica, do Tribunal Constitucional (TC), a declaração de inconstitucionalidade (e da ilegalidade) das normas, quando “infrinjam o disposto na Constituição ou os princípios nela consignados” – cf. arts. 277.º a 283.º da Constituição da República Portuguesa (CRP), a transcrita literalidade do art. 43.º n.º 3 al. d) da LGT despoleta a questão de saber se, para a respetiva operância, somente, releva a inconstitucionalidade ou ilegalidade, de norma legislativa ou regulamentar, declarada pelo TC, ou, também, valem decisões dos tribunais (em particular, tributários) que, no cumprimento da obrigação positivada no art. 204.º da CRP (Artigo 204º

Apreciação da inconstitucionalidade

Nos feitos submetidos a julgamento não podem os tribunais aplicar normas que infrinjam o disposto na Constituição ou os princípios nela consignados.), não apliquem, casuisticamente, normas que julguem, considerem, inconstitucionais.

O legislador, na Lei n.º 9/2019 de 1 de fevereiro, que positivou o “Direito a juros indemnizatórios em caso de pagamento indevido de prestações tributárias fundado em normas inconstitucionais ou ilegais, …” e em que pretendeu clarificar “o dever das entidades públicas de pagar juros indemnizatórios pelo pagamento de prestações tributárias que sejam indevidos por a sua cobrança se ter fundado em normas declaradas judicialmente como inconstitucionais ou ilegais”, deu um sinal claro de que teve o propósito de pretender conferir eficácia geradora, do direito a juros indemnizatórios, apenas, às declarações de inconstitucionalidade (ou ilegalidade) com origem no TC.

Na verdade, o Projecto de Lei nº 835/XIII/3ª, na sua Exposição de Motivos começa por referir que “… O Acórdão do Tribunal Constitucional considerou inconstitucionais as normas relativas à Taxa Municipal de Proteção Civil (TMPC) cobradas pelos municípios de Lisboa, Vila Nova de Gaia e Setúbal. Vários outros municípios criaram taxas municipais de proteção civil, alguns dos quais em termos semelhantes aos daqueles já julgados inconstitucionais pelo Tribunal Constitucional. …” e depois aponta que “… propõe o aditamento ao artigo 43.º da Lei Geral Tributária (LGT) de uma norma que clarifique que são devidos juros indemnizatórios em caso de decisão judicial transitada em julgado que julgue (em fiscalização concreta) ou declare (em fiscalização abstrata) a inconstitucionalidade ou ilegalidade da norma legislativa ou regulamentar em que se fundou a liquidação da prestação tributária e, naturalmente, quando resulte dessa decisão judicial o dever de tal prestação tributária ser devolvida ao contribuinte. …”.

Por outro lado, no Relatório de discussão e votação, na especialidade, do texto final do Projeto de Lei nº 835/XIII/3ª e Projeto de Lei nº 1019/XIII/4ª é referido que “… Afirmou que se a decisão judicial for de declarar a inconstitucionalidade da norma, a "declaração" é o termo técnico utilizado para decisões judiciais em sede de fiscalização abstrata, sublinhando ainda que, no caso em apreço, a fiscalização preventiva é irrelevante. Caso a decisão judicial for –“julgue” a inconstitucionalidade ou ilegalidade, significa que estamos perante fiscalização concreta. Rematou concluindo que na redação da Iniciativa não subsistem dúvidas porque a utilização do termo "declaração" se aplica à fiscalização abstrata e "julgamento" é para a fiscalização concreta. …” e mais à frente “… A Senhora Presidente contrapôs considerando que o atual texto já acautela as situações que a iniciativa pretende abranger. Notou que, do ponto de vista dos conceitos, no caso da fiscalização preventiva da constitucionalidade temos a "pronúncia", enquanto nos casos da fiscalização sucessiva abstrata e concreta se utilizam, respetivamente, os termos "declaração" e "julgado inconstitucional". Assim sendo, concluiu, os termos não são ambíguos. …”

Deste modo, não se surpreende na questionada al. d) do n.º 3 do art. 43.º da LGT, qualquer elemento, significativo, para o afastamento dessa exclusividade, quando prevê, de forma alternativa, a atendibilidade de inconstitucionalidade (ou ilegalidade) que decisão judicial transitada em julgado “declare” ou “julgue”, pois que os elementos transcritos evidenciam bem a posição do legislador no que concerne ao alcance dos termos apontados.

Nesta sequência, tal como se refere no Ac. deste Supremo Tribunal de 02-02-2022, Proc. nº 0107/17.5BEFUN, www.dgsi.pt, “… E a factualidade assente também não poder ser subsumida à previsão da alínea d) do n.º 3 do artigo 43.º da LGT, uma vez que o segmento normativo que serve de incidência à tributação aqui em causa não foi julgado inconstitucional pelo Tribunal Constitucional, como exige a previsão da norma que confere o direito a juros indemnizatórios. Não basta a mera desaplicação da norma com fundamento em inconstitucionalidade, como parece alegar o Recorrente. A desaplicação de uma norma com fundamento em inconstitucionalidade, ao abrigo do artigo 204.º da CRP não é uma decisão que julgue a norma inconstitucional é apenas uma decisão de desaplicação de uma norma com fundamento em inconstitucionalidade. O julgamento da conformidade constitucional da norma é uma reserva da jurisdição constitucional, os demais tribunais apenas têm poder de desaplicação de normas com fundamento em inconstitucionalidade. …”.

Assim sendo, na medida em que o tribunal recorrido decidiu “desaplicar (por inconstitucionalidade orgânica e formal) a norma aditada pelo artigo 16.º, n.º 2 do Decreto-Legislativo Regional n.º 2/2011/M ao regime da derrama regional” e, consequentemente, concluir “pela ilegalidade da autoliquidação da derrama regional efetuada pela sociedade A……… Ibéria, Lda., relativa ao período de tributação de 2013, no montante de € 286.484,55, determinando-se a respetiva anulação e o reembolso do montante pago a esse título à Impugnante”, não se encontram reunidas as condições, legais, para que tal montante seja acrescido do pagamento de juros indemnizatórios, improcedendo também o recurso interposto pela Impugnante.

# III.

Pelo expendido, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, acordamos em negar provimento a ambos os recursos.

Custas pela recorrente (rFP) no que concerne ao recurso por si interposto, em ambas as instâncias, com dispensa do remanescente da taxa de justiça, pelo montante, do valor da causa (€ 286.484,55), superior a € 275.000,00, ponderados, neste STA, o desempenho processual das partes e a menor complexidade dos recursos, decorrente da circunstância do cariz remissivo, do interposto pela rFP.

Custas pela recorrente (Impugnante) no que concerne ao recurso por si interposto.

Notifique. D.N.

Dispensamos a junção de cópia do acórdão remetido, por se encontrar disponível no sítio www.dgsi.pt (de acesso livre).

[texto redigido em meio informático e revisto]

Lisboa, 12 de outubro de 2022. - Pedro Nuno Pinto Vergueiro (Relator por vencimento) - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - (Vencido nos termos da declaração anexa).

Vencido, enquanto relator originário, no que tange ao recurso interposto pela, impugnante, A….., S.L.U., …, porque entendi que:

- para operar o disposto no art. 43.º n.º 3 al. d) da LGT, releva a inconstitucionalidade (ou ilegalidade), de norma legislativa ou regulamentar, declarada pelo TC ou decisões dos tribunais (em particular, tributários) que, no cumprimento da obrigação positivada no art. 204.º da CRP, não apliquem, casuisticamente, normas que julguem inconstitucionais;

- quanto à situação julganda, nada obstacula o funcionamento, na plenitude, da previsão do art. 61.º n.º 5 do CPPT, pelo que, os disputados juros indemnizatórios são devidos desde o dia 20 de junho de 2014 (data do pagamento da derrama regional, referente ao exercício de 2013 – cf. al. D) dos factos provados).

Consequentemente, concederia provimento a este recurso, com as inerentes implicações.

[texto redigido em meio informático e revisto]

Lisboa, 12 de outubro de 2022