RELATÓRIO
1.1. O Instituto da Segurança Social, I.P. recorre, por oposição de acórdãos, do aresto da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo que negou provimento a um recurso que interpusera da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, a qual, por sua vez, julgara procedente o pedido de intimação para passagem de certidão formulado por A…………, S.A. com vista à obtenção de elementos relativos aos actos de liquidação donde emergem dívidas de quotizações e contribuições relativas aos meses de Março, Maio e Outubro de 2011, em cobrança no processo de execução fiscal nº 1101201200032492 e apensos.
Invoca existência de oposição de acórdãos entre o acórdão recorrido e o acórdão proferido na mesma Secção do STA, em 17/10/2012, no proc. nº 0952/12.
- 1.2.Admitido o recurso, o recorrente apresentou, nos termos do disposto no nº 3 do art. 284º do CPPT, alegações tendentes a demonstrar a alegada oposição de julgados (fls. 120).
- 1.3.Por despacho da Exma. Relatora considerou-se existir a invocada oposição de acórdãos e foi ordenada a notificação das partes para deduzirem alegações, nos termos do disposto nos arts. 284º, nº 5 e 282, nº 3, ambos do CPPT (fls. 138).
- 1.4.O recorrente termina as alegações do recurso formulando as conclusões seguintes:
1º - Atendendo ao caso concreto, haverá fundamento legal para questionar (como o faz o Acórdão recorrido), a doutrina consignada na jurisprudência constante do STA, e na qual se ancora o Acórdão fundamento, doutrina donde se extrai que após o ato de citação em processo de execução fiscal não têm aplicação os artigos 37º e 146º do CPPT, uma vez que aquele regime legal diz respeito a atos em matéria tributária que possam ser objeto de meio judicial de reação contra a sua validade/existência, e não a suprir as deficiências de comunicação de outro tipo de atos, designadamente de atos processuais, cujas regras de cumprimento e validade estão, primordialmente, previstas no Código de Processo Civil nos artigos 193.º e seguintes?
2º - Do ponto de vista académico, científico, e doutrinal, não descortinamos nada de novo na decisão impugnada e que possa fazer perigar os alicerces da jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo ínsita à doutrina contida no Acórdão fundamento (Ac. recorrido do STA disponibilizado in www.dgsi.pt, Proc. 01271/12, de 19 de dezembro; Ac. fundamento do STA também consultável in www.dgsi.pt, Proc. 0952/12, de 17 de Outubro).
3º - É que, não pondo ninguém em causa que a entidade requerente e executada é uma entidade empregadora, sendo por isso considerada por lei uma entidade contribuinte (cf. artigo 39º do CRCSPSS ) e tendo ficado provado que o processo de execução fiscal em questão foi instaurado à entidade empregadora (foi esta que foi citada) para cobrança coerciva de dívidas de quotizações e contribuições para a segurança social, só temos de apurar o regime legal da responsabilidade pelo cumprimento da obrigação contributiva, pelo que, salvo melhor opinião, face à referida matéria dada como provada no processo, nomeadamente no ponto 2 a), não fará sentido a dúvida subjacente ao Acórdão recorrido de que não se sabe se as dívidas em questão provêm de ato de liquidação (cf. o artigo 42º 1/e 2 do Código dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança Social, a Lei de Bases da Segurança Social, (Lei nº 4/2007, de 16 de janeiro), nos seus artigos 56º, nºs. 3 e 4, 57º, nºs. 1, 2, e 3, e decisivamente o artigo 59º, nºs. 1 e 2).
4º - E nem sempre é possível o melhor de dois mundos: por um lado, considerar que o processo de execução fiscal é de natureza judicial (cf. artigo 103º da LGT), e, por outro, considerar aplicável in casu o artigo 37º, nº 1 do CPPT a atos não tributários como a citação, sob o argumento de que, tratando-se de responsabilidade do devedor originário ou principal, este não poderá requerer a nulidade da citação se pretender apurar os elementos essenciais da liquidação que deu origem à dívida exequenda, incluindo a respetiva fundamentação, estando, por essa via, limitado nos seus Direitos.
5º - Efetivamente, não cremos ser essa a mens legislatoris e não consideramos que a citação do devedor originário ou principal desvirtue ou descaraterize aquele ato judicial, isto é, o que está sempre em questão é a possibilidade de qualquer citado no processo de execução fiscal se poder defender pela via da nulidade da citação, independentemente de alegar (com razão ou sem ela), de que não foi notificado dos elementos essenciais da liquidação (quando, no seu prisma, deveria tê-lo sido).
6º - Aliás, essa sim, seria uma posição restritiva dos direitos de defesa do executado, discriminando direitos processuais do devedor originário face ao revertido.
7º - Por isso, não vemos fundamento constitucional para se chamar à discussão o artigo 268º da CRP, quando, seguindo a natureza jurídica do processo de execução fiscal a arguição da nulidade da citação para além de ser o meio processual adequado de defesa, confere ao executado todos os direitos e garantias de defesa: não será por aí.
8º - Com efeito, a partir do momento em que é instaurada a execução fiscal, emerge na esfera jurídica do executado, ao lado da posição substantiva que dá corpo à relação jurídica tributária materializada no título executivo, uma posição específica, integrada de poderes, faculdades, deveres e sujeições, reportada ao desenvolvimento, modificação ou definição da relação processual; ora, se essa posição subjetiva processual for afetada por um ato processual ilícito, o artigo 103º, nº 2 da LGT garante ao executado a abertura da via jurisdicional para defesa dessa posição (ponto fulcral da sua defesa).
9º - No Direito Fiscal o preceito fundamental de hermenêutica jurídica radica no artigo 9º do Código Civil, por força do artigo 11º da LGT, devendo ser usadas as demais técnicas ou cânones utilizados no direito civil.
10º - Assim, o que não se poderá juridicamente sustentar é a aplicação do artigo 37º do CPPT, depois do executado ter sido citado (in casu, o requerimento foi apresentado depois da citação), ou seja, já no seio do processo de execução fiscal; tal interpretação, para além de, na prática, não conformar a citação como ato judicial, também não encontra na letra da lei um mínimo de correspondência verbal já que o entendimento exposto alarga demasiado a norma e sem convincente (e muito menos, explícito) suporte legal (cf. artigo 9º/2 do Código Civil).
11º - Na realidade, como resulta do art. 37º, nº 1 do CPPT, o seu âmbito restringe-se à comunicação das decisões em matéria tributária, pelo que só quando esteja em apreço a comunicação insuficiente de qualquer decisão em matéria tributária é que se pode fazer uso de tal comando solicitando a passagem de certidão isenta de qualquer pagamento ou a notificação dos requisitos em falta.
12º - Por conseguinte, ao contrário do sustentado no Acórdão recorrido, não é caso para o exercício da faculdade de sanação de irregularidades prevista no artigo 37º nº 1 do CPPT, não tendo, por essa via o interessado da intimação para passagem de certidão lançado mão do meio processual adequado.
13º - Para além do que vem dito, e salvo o devido respeito por opinião diversa, também não concordamos com a interpretação e aplicação do direito subjacente à doutrina consignada no Acórdão recorrido, na vertente em que transforma, de alguma forma, o meio processual acessório e urgente da intimação para passagem de certidão em meio principal, inundando a administração pública de requerimentos e os tribunais de ações, o que pode fazer perigar ou limitar o exercício prático urgente de outros casos prementes à figura da sanação de irregularidades plasmada no artigo 37º, nº 1 do CPPT.
14º - De outro ângulo, e ao contrário do vertido na decisão impugnada, diríamos que aquilo que decorre diretamente da lei não precisa ser objeto de informação, isto porque, a solução deve ser colhida na própria lei.
15º - E tudo isto quando nem sequer foi dado como provado qualquer liquidação oficiosa por banda da segurança social, facto que poderia de certa forma abalar a nossa interpretação: mas não é ocaso.
16º - Consequentemente, se bem interpretamos a lei, a citação deve conter os elementos previstos nas alíneas a), c), d) e e) do nº 1 do artigo 163º do CPPT ou, em alternativa, ser acompanhada de cópia do título executivo [cf. artigo 190º, nº 1 do CPPT] e no caso de citação de responsáveis subsidiários, a citação deve ainda incluir a declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão e conter os elementos essenciais da liquidação, incluindo a respetiva fundamentação nos termos legais, a fim de poderem reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída, nos mesmos termos do devedor principal.
17º - Neste quadro, é indiscutível que constituindo o ato de citação para a execução fiscal um ato processual, praticado no âmbito de um processo judicial, a invalidade desse ato tem de ser suscitada no respetivo processo executivo, perante o órgão de administração fiscal, com posterior reclamação para o tribunal tributário de primeira instância da eventual decisão de indeferimento, em harmonia com o preceituado nos artigos 276º do CPPT e 103º, nº 2 da LGT.
18º - Em Direito Fiscal, mesmo em caso de falta de entrega ao citado dos elementos essenciais da liquidação do imposto que constitui a dívida exequenda, estamos perante uma nulidade secundária enquadrável no artigo 198º do CPC, e esta também tem de ser arguida pelo interessado no prazo para a dedução de oposição (cf. artigo 198º, nº 2 CPC).
19º - Não podemos olvidar que o ato genético não deixa de ser a comum citação, e isto quer se trate de devedor originário ou principal, ou mesmo de revertido; por isso, não terá a melhor relevância jurídica a argumentação aduzida no Acórdão recorrido de que o executado não requereu a nulidade da citação, e isto quando resulta da lei que esse era o impulso processual devido, o que faz incorrer na sanação de qualquer irregularidade ou nulidade que pudesse existir (cf. artigos 198º, nº 2 e 202º do CPC).
20º - A jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo vem sublinhando que basta a possibilidade concreta de os executados terem sido prejudicados no exercício dos meios de defesa que a lei lhes confere em relação às liquidações que estão na origem das dívidas exequendas, para que seja admissível a arguição de nulidade da citação nos termos do artigo 198º, nº 4 do Código de Processo Civil – cf. entre outros, os Acórdãos de 12.09.2012, recurso 899/12, de 19.01.2011, recurso 1034/10, de 21.09.2011, recurso 780/11 de 10.02.2010, recurso 1178/09, de 12.05.2010, recurso 632/09 e de 26.06.2002, recurso 832/02.
21º - E também não podemos contornar a natureza jurídica do processo de execução fiscal: de facto, o legislador, ao atribuir à execução fiscal natureza judicial numa Lei de Bases, como é a LGT, está a impor a obrigatoriedade de se moldar a tramitação da execução segundo as formas próprias dos processos judiciais, o que implica a aplicação supletiva das regras do processo civil.
22º - Num quadro normativo harmonizado não é cindível o processo de execução em uma fase formalmente administrativa e outra administrativa judicial (ele é unitariamente um processo de natureza judicial).
23º - Impõe-se, assim, precisar que, em face da lei, na execução fiscal a proteção jurídica dos direitos processuais do executado é assegurada através do controlo a posteriori dos atos executivos, sobre os quais cabe sempre ao juiz a última palavra.
24º - Na claridade do que vem dito, o Supremo Tribunal Administrativo tem defendido que o status activus processualis do executado revela-se num processo jurisdicional realizado na e através da execução fiscal, que lhe dá garantias de defesa e contraditório bem superiores às que resultam da audiência prévia à prática do ato processual, ainda que dele resultem efeitos substantivos.
25º - Em processo de execução fiscal deve entender-se como defesa do citado o conjunto de faculdades processuais que lhe são proporcionadas, na sequência da citação, que têm em vista possibilitar-lhe reagir contra a pretensão executiva, obstando a que o processo de execução fiscal prossiga a sua tramitação normal com penhora e venda dos bens penhorados e deve ser com este sentido lato de defesa que deve ser interpretado aquele artigo 198º, nº 4, do CPC, na sua aplicação ao processo de execução fiscal, o que, aliás, está em consonância com o art. 165º do CPPT) para os casos de falta de citação e se justifica pela mesma razão, que é a de que só podem considerar-se sanadas irregularidades tempestivamente arguidas quando não houver possibilidade de elas terem relevo no processo ou se demonstrar que efetivamente não o tiveram.
26º - No mesmo sentido do Acórdão fundamento que aqui se louva, pode confrontar-se a jurisprudência (referida nesse aresto) do Supremo Tribunal Administrativo que tem vindo a declarar que o artigo 37º do Código de Procedimento e de Processo Tributário não é aplicável no processo de execução fiscal, nomeadamente ao ato de citação uma vez que este dispositivo legal é aplicável às comunicações de “decisões em matéria tributária” que não contenham a fundamentação legalmente exigível, e não se aplica a atos de natureza judicial como é a citação em processo de execução fiscal (cf. no sentido apontado Acórdãos de 12.09.2012, recurso 899/12, de 30.05.2012, recurso 503/12, de 21.09.2011, recurso 780/11, de 19.01.2011, recurso 1034/10, de 03.11.2010, recurso 586/10, de 13.10.2010, recurso 493/10, de 12.05.2010, recurso 84/10, de 12.05.2010, recurso 632/09, de 25.11.2009, recurso 552/09, de 06.06.2007 recurso 91/07, de 28.02.2007, recurso 62/07, e de 26.06.2002, recurso 832/2002, todos in www.dgsi.pt. ).
27º - Realmente, como bem é realçado no Acórdão fundamento, que está em causa é a comunicação de ato processual, praticado no âmbito de processo de execução fiscal, e não a notificação de ato tributário que possa ser objeto de meio legal de reação contra a sua validade/existência.
28º - Brevitatis causa: salvo melhor opinião, para que não sejam praticados atos inúteis processo (cf. artigo 137º do CPC), por via da aplicação do artigo 37º do CPPT, não vemos razão para seguir agora entendimento diverso do acima exposto e que, de forma uniforme e reiterada, tem vindo a ser seguido pelo Supremo Tribunal Administrativo, desde logo porque não está em causa informação pedida relativa a um qualquer procedimento tributário em curso, (a mesma não é procedimental ou graciosa), pelo que a tutela jurídica devida ao interessado não se concretiza através da intimação deduzida mas da invocação da nulidade ou irregularidade da citação que porventura não contenha os elementos legalmente devidos (o que não foi efetuado nos autos), ficando assim salvaguardados por aquela via todos os Direitos do requerente/executado.
29º - Incontornavelmente, à luz do que vem exposto, resulta que não estão reunidos os pressupostos legais da intimação para a passagem de certidão visada pelo interessado, havendo por isso erro de julgamento de direito, evidenciando-se consequentemente nas alegações antecedentes a violação no Acórdão recorrido por erro de interpretação e aplicação do direito dos seguintes comandos legais: 37º, nº 1, e 146º, nºs. 1 e 3, do CPPT; 104º a 108º, do CPTA, e 103º, nºs. 1 e 2 da LGT.
Termina pedindo o provimento do recurso e a revogação do acórdão recorrido e, dando-se prevalência à jurisprudência plasmada no acórdão fundamento, se indefira assim o pedido de intimação para passagem de certidão.
- 1.5.A recorrida não apresentou contra-alegações.
- 1.6.O MP emite Parecer, nos termos seguintes:
- «1.No presente recurso, por oposição de acórdãos, interposto pelo Instituto da Segurança Social I.P., no processo em que é impugnante a A……….., S.A. está em causa dirimir a divergência de entendimento quanto à questão de em processo de execução fiscal, e após o acto de citação, se pode ser requerida certidão de elementos identificadores do acto de liquidação, e dos actos que antecederam o mesmo, tal como foi dado à execução, e se têm aí aplicação os artigos 37º nº 1 e 146º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, e 104º, nº 1 do C.P.T.A..
- 2.No acórdão recorrido decidiu-se positivamente ao requerido, pelos fundamentos que do mesmo constam, e que conforme sumário elaborado tal como consta em www.dgsi.pt, se podem resumir nos seguintes:
“I – A Constituição da República Portuguesa consagra o princípio da liberdade de informação e o direito de os cidadãos serem esclarecidos sobre os actos das entidades públicas, como é o caso dos actos em matéria tributária, prevendo no art. 268º a direito de serem informados pela Administração sempre que o requeiram sobre o andamento de processos em que sejam directamente interessados, de conhecer as resoluções definitivas que sobre eles forem tomadas (nº 1 - direito à informação procedimental) e o direito de acesso aos arquivos e registos administrativos, sem prejuízo do disposto na lei em matérias referentes à segurança interna e externa, à intimidade das pessoas e à investigação criminal (nº 2 - direito à informação não procedimental).
II – Não impondo a lei que a citação do devedor que consta do título executivo (devedor originário) seja acompanhada dos elementos relativos ao acto de liquidação – ao contrário do que acontece com o devedor subsidiário – não pode invocar a nulidade da sua citação por falta de junção desses elementos nem pode obtê-los no âmbito do processo judicial de execução.
III – Pelo que pode e deve pedir à entidade administrativa exequente os elementos relativos aos actos de liquidação donde emergem as dívidas exequendas quando, alegadamente, não teve conhecimento dessas liquidações, dos seus fundamentos de facto e de direito e da sua notificação, tendo em vista a sua obtenção para efeitos de eventual reacção administrativa ou contenciosa.
IV – E a falta de resposta à pretensão, sem a enunciação de qualquer objecção pela entidade demandada, permite a formulação de pedido de intimação para a passagem da pretendida certidão, em conformidade com o disposto nos artigos 104º e segs. do CPTA, aplicável ex vi do disposto no art. 146º, nº 1, do CPPT.
V – A ser verdade que as dívidas em causa provém de actos de autoliquidação de quotizações e contribuições à Segurança Social, actos em que não existe um verdadeiro acto de liquidação praticado pela administração no âmbito de um procedimento, era essa a informação que devia ter sido prestada ao contribuinte, pelo que essa circunstância não constitui obstáculo à satisfação do pedido de informação formulado.”
Contudo, no acórdão fundamento, proferido no processo 0952/12 de 17/10/12, o qual, segundo informação obtida na 2ª secção transitou em julgado, decidiu-se negativamente em questão em tudo semelhante, sendo que, conforme sumário elaborado) se decidiu também com os seguintes fundamentos:
“I – O processo de execução fiscal tem natureza judicial, e aos seus actos aplica-se o regime de notificação e de impugnação dos actos judiciais.
II – O artigo 37º do CPPT destina-se aos casos em que a notificação diz respeito o actas em matéria tributária que possam ser objecto de meio judicial de reacção contra a sua validade/existência, e não a suprir as deficiências de comunicação de outro tipo de actos, designadamente de actos processuais, cujas regras de cumprimento e validade estão, primordialmente, previstas no Código de Processo Civil (artigos 193º e seguintes).
III – Em processo de execução fiscal, e nomeadamente em relação ao acto de citação, não têm aplicação os artigos 37º, 146º do Código de Procedimento e de Processo Tributário e 104º, nº 1 do CPTA, respeitantes ao suprimento de deficiências das notificações de actos em matéria tributária.”
3. Emitindo de novo parecer, até porque nos autos se mostram produzidos pareceres também divergentes pelo M.º P.º, em 1ª instância e neste S.T.A., é de observar que no acórdão produzido nos autos se partiu do disposto no art. 268º da C.R.P. para se reconhecer o direito à pretendida certidão, a qual se reporta ainda à aplicação do disposto no art. 37º nº 1 do C.P.P.T., com base na qual foi decidido ainda em 1ª instância passar a pretendida certidão.
E foi com base naquela aplicação que daquela disposição foi efectuada que se entendeu ser de reconhecer a aplicação do disposto nos arts. 104º e ss. do C.P.T.A. por força do previsto no art. 146º nº 1 do C.P.P.T..
Tratam estas disposições da aplicação dos meios acessórios para a consulta de documentos e para a passagem de certidões, destinadas a satisfazer o referido direito constitucional à informação.
Aliás, quanto à consulta de documentos encontra-se a mesma previsto nos arts. 59º nº 3 al. g) da L.G.T. e no art. 30º nºs. 1 e 2 do C.P.P.T. quanto ao que conste nos respectivos processos, sendo que nesta última norma através de consulta pelos mandatários constituídos.
E quanto à obtenção de certidões se referem os arts. 24º nºs. 1 e 2 e 37º nº 1 do C.P.P.T..
Aliás, no art. 67º da L.G.T. não se reconhece o direito a uma tão pormenorizada informação escrita quanto a prevista no art. 61º nº 2 do C.P.T.A., que pode abranger todos os elementos solicitados.
Contudo, no art. 24º do C.P.P.T. a sua passagem foi prevista quanto a todos os actos do procedimento ou processo tributário, sendo nesse contexto que se decidiu que, tratando-se de caso de autoliquidação poderia ser de passar certidão negativa quanto à pretendida liquidação.
Já no art. 37º nº 1 do mesmo diploma, relativamente a requisitos que tenham sido omitidos a mesma se encontra prevista, em termos de ter de ser passada, isenta de pagamento, desde que requerida em prazo, e sendo tal susceptível de produzir efeitos no prazo processual que se encontre em curso.
Entendeu-se nos presentes autos que, apesar da mesma se fundar na necessidade de preparar a defesa em sede de oposição, não se reportou à aplicação de elementos que tivessem sido omitidos, razão pela qual a mesma não deveria ter sido subsumida ainda à aplicação que parece resultar quanto ao previsto no art. 37º.
4. Parece, pois, ser de reconhecer a oposição de acórdãos e, ainda que seja de manter o decidido quanto à passagem da pretendida certidão, ser no caso de afastar a aplicação que resulta ter sido efectuada com base no disposto no art. 37º nº 1 do C.P.P.T..»
1.7. Corridos os vistos legais, cabe decidir.
FUNDAMENTOS
2. No acórdão recorrido julgaram-se provados os factos seguintes:
- a)A requerente foi citada para o processo de execução fiscal nº 1101201200032492 e apensos, que corre termos na Secção de Processo de SP Lisboa I – 1001, do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., instaurado para cobrança coerciva de dívidas de quotizações e contribuições para a Segurança Social, relativas a Março, Maio e Outubro de 2011, sendo a quantia exequenda no valor de € 6.521.95 e os acrescidos no valor de € 325.37 [documentos de fls. 11 a 16 dos autos].
- b)O processo de execução fiscal referido em a) foi instaurado com base nas certidões de dívidas nº 4414 e 4415, emitidas em 25/02/2012, pelo Presidente do Conselho Directivo do Instituto de Segurança Social, I.P. [documentos de fls.13 e 14 dos autos].
- c)Em 03/04/2012, a requerente requereu ao Vice-Presidente do Conselho Directivo do Instituto de Segurança Social, I.P., invocando o disposto nos artigos 24º, nº 2, 36º, nºs 1 e 2, e 37º, nº 2, do CPPT, e por referência às dívidas em cobrança coerciva no processo de execução fiscal identificado em a), a passagem de certidão que contivesse os seguintes elementos:
- «A)Cópia de cada um dos actos de liquidação identificados no artigo 1º do presente requerimento;
- B)Os fundamentos, de facto e de direito, subjacentes aos referidos actos de liquidação e de juros compensatórios;
- C)Cópia da notificação para exercício de direito de audição em momento anterior à data da prática dos actos de liquidação de juros compensatórios;
- D)A indicação da data, da forma e do modo como tais fundamentos, de facto e de direito, terão sido notificados à requerente, com cópia do respectivo registo e/ou aviso de recepção devidamente assinados, se esse for o caso.
- E)Cópia das declarações de remunerações que deram origem à dívida exequenda.
- F)Certificação (caso se verifique) da inexistência dos elementos pretendidos nas alíneas anteriores.» [documento de fls. 7 a 10 dos autos].
- d)A certidão referida em c) não foi emitida [facto não controvertido].
- e)A presente intimação deu entrada no dia 04/05/2012 [cfr. carimbo aposto na petição inicial a fls. 2 dos autos].
3.1. O presente recurso vem interposto do acórdão proferido na Secção de Contencioso Tributário deste STA, em 19/12/2012 (fls. 98/113), invocando a recorrente que o mesmo está em oposição com o acórdão proferido na Secção do Contencioso Tributário do STA, em 17/10/2012, no proc. 0952/12.
E como acima se referiu, por despacho proferido em 6/2/2013 (fls. 138) a Exma. relatora do acórdão recorrido considerou verificada a apontada oposição de acórdãos.
Mas porque tal decisão do relator não faz, nesse âmbito, caso julgado, nem impede ou desobriga o Tribunal de recurso de a apreciar - cfr. art. 685º-C, nº 5 do CPC – podendo, se for caso disso, ser julgado findo o respectivo recurso, (Cfr. o ac. deste STA, de 7/5/2003, proc. nº 1149/02: «o eventual reconhecimento judicial da alegada oposição de julgados pelo tribunal recorrido, ao abrigo, nos termos e para os efeitos do disposto no referido art. 284° nº 5 do CPPT não só não faz, sobre o ponto, caso julgado, pois apenas releva em sede de tramitação/instrução do respectivo recurso, como, por isso, não obsta a que o Tribunal Superior, ao proceder à reapreciação da necessária verificação dos pressupostos processuais de admissibilidade, prosseguimento e decisão daquele recurso jurisdicional, considere antes que aquela oposição se não verifica e, em consequência, julgue findo o recurso».
Cfr. também neste sentido Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário: Anotado e Comentado, volume II, 5ª ed., Lisboa, Áreas Editora, 2007, p. 814 (nota 15 ao art. 284º.) importa, então, averiguar se a alegada oposição de acórdãos se verifica.
3.2. Sendo ao caso aplicável o regime legal resultante do ETAF de 2002, nos termos dos arts. 2º, nº 1, e 4º, nº 2, da Lei nº 13/2002, de 19/2, na redacção da Lei nº 107-D/2003, de 31/12, a admissibilidade do recurso por oposição de acórdãos, tendo em conta o regime previsto nos artigos 27º, al. b) do ETAF e 152º do CPTA, depende, como se deixou expresso no ac. de 26/9/2007, do Pleno da Secção do Contencioso Tributário deste STA, no processo nº 0452/07, da satisfação dos seguintes requisitos:
- «–existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;
- –a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.
Como já entendeu o Pleno da Secção do Contencioso Administrativo deste Supremo Tribunal Administrativo (( ) Acórdão de 29-3-2006, recurso nº 1065/05), relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, devem adoptar-se os critérios já firmados no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição:
- –identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;
- –que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica;
- –que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta;
- –a oposição deverá decorrer de decisões expressas e não apenas implícitas (( ) Neste sentido, podem ver-se os seguintes acórdãos da SCA:
- –de 29-3-2006, recurso n.º 1065/05;
- –de 17-1-2007, recurso n.º 48/06;
- –de 6-3-2007, recurso n.º 762/05;
- –de 29-3-2007, recurso n.º 1233/06.
No mesmo sentido, pode ver-se MÁRIO AROSO DE ALMEIDA e CARLOS CADILHA, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 2ª edição, páginas 765-766.)».
Por um lado, portanto, a oposição deverá decorrer de decisões expressas, não bastando a pronúncia implícita ou a mera consideração colateral, tecida no âmbito da apreciação de questão distinta e, por outro lado, a oposição de soluções jurídicas pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais.
3.3. Neste contexto, importa, então, apreciar se se verifica, ou não, a suscitada oposição no que respeita à questão em apreciação nos acórdãos em confronto e que se substancia na questão de saber se, na sequência de citação em processo de execução fiscal pode ser requerida certidão de elementos identificadores do acto de liquidação e dos actos que o antecederam e se têm aplicação os arts. 37º nº 1 e 146º do CPPT e 104º, nº 1 do CPTA, ou seja, reconduzindo-se, no fundo, a questão atinente à (in)idoneidade do meio utilizado de acção de intimação para a passagem de certidão.
Vejamos, pois.
4.1. Após ter sido citada para o processo de execução fiscal nº 1101201200032492 e apensos a correr termos no SF de Lisboa 1, contra si instaurado para cobrança de dívidas provenientes de quotizações e contribuições para a Segurança Social, dos meses de Março, Maio e Outubro de 2011, a recorrida (A……………., S.A.) deduziu no Tribunal Tributário de Lisboa pedido de intimação (meio processual acessório) da autoridade requerida (Vice-Presidente do Conselho Directivo do Instituto da Segurança Social) para emissão de uma certidão contendo os elementos relativos aos actos de liquidação de onde emergem aquelas dívidas, designadamente da sua fundamentação, data, forma e modo como lhe terão sido notificados, ou a certificação da inexistência de tais elementos.
Em 1ª instância foi o pedido julgado procedente e intimada a autoridade requerida a emitir, no prazo de 10 dias, certidão contendo os elementos requeridos ou, no caso de não existirem, certidão negativa.
Inconformada com tal decisão, a autoridade requerida interpôs recurso para a Secção do Contencioso Tributário do STA, onde veio a ser proferido o acórdão ora recorrido, negando provimento a esse recurso, com a fundamentação seguinte, em síntese:
- -No art. 37º do CPPT contempla-se um regime que respeita à comunicação dos actos em matéria tributária e que visa alcançar a perfeição, a suficiência ou a eficácia da notificação desses actos, com a finalidade de possibilitar a utilização esclarecida e conveniente do meio judicial próprio em relação a actos ou a decisões em matéria tributária, não se destinando, portanto, a suprir as deficiências de outro tipo de actos, designadamente de actos processuais no âmbito de processos judiciais, cujas regras de cumprimento e validade estão, primordialmente, previstas no CPCivil - arts. 193º e ss.
- -Por isso, aquele regime não alberga, em princípio, o deferimento do início do prazo para deduzir oposição à respectiva execução fiscal, salvo nos casos em que na oposição possa discutir-se a legalidade do acto tributário de liquidação por a lei não assegurar outro meio judicial de impugnação ou recurso contra esse acto.
- -Porém, no caso dos autos, não está em causa a perfeição de um acto de citação de um responsável subsidiário, mas a questão da possibilidade legal de o devedor que consta do título executivo (devedor originário) pedir à entidade administrativa exequente os elementos relativos aos actos de liquidação donde emergem as dívidas exequendas por, alegadamente, não ter conhecimento dessas liquidações, dos seus fundamentos de facto e de direito, e da sua notificação, sendo que, no caso, a citação no processo de execução terá sido efectuada de forma regular e válida, já que a lei não impõe que a citação do devedor originário seja acompanhada dos elementos relativos ao acto de liquidação - E, assim sendo, considerando que no requerimento que a contribuinte devedora dirigiu ao Vice-Presidente do Conselho Directivo do Instituto de Segurança Social não foi arguida a irregularidade da citação, mas, tão só, invocado o desconhecimento dos fundamentos de facto e de direito das liquidações que geraram as dívidas em cobrança no processo executivo aí referenciado, e alegado que a citação nada a informa quanto a isso, parece claro, neste enquadramento, que embora o requerimento tenha sido efectuado na sequência da citação para a execução fiscal, o que o contribuinte pretendeu advogar foi, não a irregularidade da citação com vista ao suprimento de deficiências desse acto processual ou a obtenção de informação no âmbito de um processo judicial tributário, mas, sim, invocar, perante a entidade administrativa liquidadora, a falta de conhecimento dos actos de liquidação donde emergem as obrigações tributárias em cobrança coerciva, por os mesmos nunca lhe terem sido notificados, tendo em vista a obtenção dos elementos relativos a esses actos para efeitos de eventual reacção administrativa ou contenciosa.
- -E nessas situações, o interessado tem de ter a possibilidade de solicitar à autoridade administrativa exequente o conteúdo dos actos de onde emergem as dívidas que lhe estão a ser exigidas, de requerer certidão contendo os elementos essenciais dos respectivos actos de liquidação, não se vendo obstáculo legal a que se considere serem as normas constantes dos arts. 36º e 37º do CPPT os preceitos fundamentadores do pedido de certidão do acto de liquidação e da respectiva fundamentação. Se é inquestionável a possibilidade legal de utilizar o instrumento previsto no art. 37º do CPPT nos casos em que se invoca a realização de uma notificação incompleta de actos em matéria tributária, por maioria de razão se tem de permitir a utilização desse instrumento nos casos em que se invoca a total ausência de notificação desse tipo de actos, em que estes são ineficazes em relação ao destinatário e em que não pode, por isso, começar a correr o prazo para impugnação administrativa ou contenciosa que contra ele possa ser usado.
E a falta de resposta à pretensão, sem a enunciação de qualquer objecção pela entidade demandada - como aconteceu no caso vertente -, permite a formulação de pedido de intimação para a passagem da pretendida certidão, em conformidade com o disposto nos arts. 104º e segs. do CPTA, aplicável ex vi do disposto no art. 146º, nº 1, do CPPT.
4.2. Por sua vez, no acórdão fundamento (proferido na Secção de Contencioso Tributário do STA, em 17/10/2012, no proc. nº 0952/12) estando em causa sentença que, igualmente, julgara procedente pedido de intimação para passagem de certidão contendo os elementos relativos aos actos de liquidação de onde emergem tais dívidas, o acórdão do STA veio a dar provimento ao recurso, revogando a decisão da instância e julgando improcedente aquele pedido de intimação.
E para tanto, este acórdão (fundamento) considerou, em síntese:
- -O âmbito de aplicação do art. 37º do CPPT restringe-se ao procedimento tributário, não abrangendo o processo judicial tributário, pelo que não é aplicável no processo de execução fiscal, nomeadamente ao acto de citação uma vez que este dispositivo legal é aplicável às comunicações de “decisões em matéria tributária” que não contenham a fundamentação legalmente exigível, e não se aplica a actos de natureza judicial como é a citação em processo de execução fiscal.
- -Do nº 1 do art. 103º da LGT resulta que se atribui globalmente ao processo de execução fiscal a natureza de judicial, pese embora nele sejam praticados actos materialmente administrativos por órgãos da administração tributária, pelo que a faculdade prevista no nº 1 do art 37º do CPPT não deverá ser utilizada para arguir a nulidade da citação em processo de execução fiscal uma vez que este normativo não se aplica a actos de natureza judicial como a referida citação.
- -No caso dos autos está em causa a citação da executada no respectivo processo executivo fiscal instaurado com base nas certidões de dívida emitidas em 29/2/2012 pelo Presidente do Conselho Directivo do Instituto da Segurança Social e no processo executivo especial para cobrança de dívidas à segurança social, previsto no DL n° 42/2001, de 9/2 (actualizado pelo DL nº 112/2004, de 13/5 e pelas Leis nº 64-A/2008, de 31/12 e Lei nº 3-B/2010, de 28/4), são títulos executivos as certidões de dívida emitidas, nos termos legais, pelas instituições de solidariedade e segurança social (art. 7°, n° 1, deste diploma), certidões que devem indicar o órgão de execução ou a instituição que as tiverem extraído, com a assinatura devidamente autenticada, data em que foram passadas, nome e domicílio do devedor, proveniência da dívida e indicação, por extenso, do seu montante, da data a partir da qual são devidos juros de mora e da importância sobre que incidem, com discriminação dos valores retidos na fonte, se for o caso (n° 2 do mesmo art. 7°), elementos esses que, todos eles, constam das referidas certidões, e devendo, ainda, ser junto ao título executivo o extracto da conta corrente, quando for caso disso.
- -Apesar de a recorrida alegar que, nestes casos, se está numa situação enquadrável na al. h) do n° 1 do art. 204° do CPPT, em que a lei autoriza a discussão da legalidade concreta da liquidação da dívida exequenda, em sede de oposição, por não estar legalmente assegurado meio de impugnação contenciosa daquela e que, por outro lado, não tendo sido citada na qualidade de responsável subsidiária, da sua citação era apenas legalmente obrigatório que constassem os elementos previstos nas als. a), c), d) e e) do n° 1 do art. 163° do CPPT, pelo que a não inclusão dos elementos essenciais da liquidação, não podia fundamentar a arguição da nulidade desta mesma citação, não é de acolher tal argumentação.
- -É precisamente a circunstância de nestes casos de oposição à execução fiscal poder ser impugnada a legalidade do acto de extracção da certidão confirmativa da dívida, ao abrigo da al. h) do nº 1 do art. 204º do CPPT – posto que em relação a esta dívida não é assegurada ao contribuinte qualquer via autónoma de impugnação - que permite concluir que as deficiências da comunicação dos elementos relativos àquele acto, a incluir na citação, se repercutem no exercício de direitos a exercer no processo de execução fiscal, fundando-se, por isso, a conclusão de que aquelas deficiências implicam a nulidade da citação, na medida em que a falta cometida prejudica indubitavelmente, a defesa do citado (art. 198º, nº 4 do CPCivil).
- -É que, como nota Jorge Lopes de Sousa (Código de Procedimento e Processo Tributário anotado, vol. III, pag. 36), nos casos em que a oposição à execução fiscal é o meio adequado para impugnar os actos de liquidação, nomeadamente os previstos nas als. a), g) e h) do nº 1 do art. 204º do CPPT, as deficiências da notificação dos elementos relativos à liquidação a incluir na citação repercutem-se no exercício de direitos a exercer no processo de execução fiscal e, nestes casos, justifica-se que aquelas deficiências impliquem nulidade da citação.
- -E, também por isso mesmo, a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo vem sublinhando que basta a possibilidade concreta de os executados terem sido prejudicados no exercício dos meios de defesa que a lei lhes confere em relação às liquidações que estão na origem das dívidas exequendas, para que seja admissível a arguição de nulidade da citação nos termos do art. 198º, nº 4 do CPC.
Daí que se entenda que a recorrida haveria de ter arguido a nulidade da citação (art. 198º, nº 2 do CPC) no âmbito do processo de execução fiscal, com a garantia adicional de poder reclamar do eventual acto de indeferimento de tal arguição de nulidade (arts. 103º, nº 2 da LGT e 276º do CPPT), e seria este o meio processual adequado para obter a tutela jurídica dos seus direitos e não o meio processual de intimação para prestação de informações ou passagem de certidão (104º, nº 1 do CPTA e 146º, nº 1 do CPPT).
- -A intimação para a prestação de informações será aplicável, no procedimento tributário, aos casos em que está em causa suprir as deficiências das notificações, quando a Administração Tributária não der satisfação às pretensões formuladas nesse sentido ao abrigo do art. 37º, nº 1 do CPPT, como se conclui do preceituado nos arts. 49º, nº 1, al. e), subalínea vi) do ETAF e 104º do CPTA, com remissão para o art. 60º, nº 2 deste último Código (Ver neste sentido Código de Procedimento e Processo Tributário anotado de Jorge Lopes de Sousa, vol. II, pags. 512 e 513.).
- -Mas não é essa a hipótese dos autos, pois o que aqui está em causa é a comunicação de acto processual, praticado no âmbito de processo de execução fiscal, e não a notificação de acto tributário que possa ser objecto de meio legal de reacção contra a sua validade/existência, pelo que, neste contexto não será aplicável ao caso o regime de sanação previsto no art. 37º do CPPT e não há lugar à “intimação para passagem de certidão”.
4.3. Confrontando os citados arestos e considerando que, de acordo com as Conclusões do recurso, está em causa dirimir a divergência de entendimento quanto à questão de saber se em processo de execução fiscal, e após o acto de citação, pode ser requerida, nomeadamente à luz do disposto no nº 1 do art. 37º do CPPT e no art. 104º, nº 1 do CPTA, certidão de elementos identificadores do acto de liquidação e dos actos que o antecederam, é de julgar verificada a oposição de acórdãos.
Aliás, no próprio acórdão recorrido se aponta divergência quanto ao entendimento acolhido no acórdão fundamento, exarando-se, além do mais, que «… no presente caso, a citação no processo de execução terá sido efectuada de forma regular e válida, já que a lei não impõe que a citação do devedor originário seja acompanhada dos elementos relativos ao acto de liquidação, razão por que não podemos defender a tese acolhida nos acórdãos proferidos por esta Secção do STA em 30/05/2012, em 12/09/2012 e em 17/10/2012, nos recursos nº 0503/12, 0899/12 e 0952/12, respectivamente, no sentido de que o executado devia «ter arguido a nulidade da citação (art. 198º, nº 2 do Código de Processo Civil) no âmbito do processo de execução fiscal, com a garantia adicional de poder reclamar do eventual acto de indeferimento de tal arguição de nulidade (arts. 103º, nº 2 da Lei Geral Tributária e 276º do Código de Procedimento e Processo Tributário). Este seria o meio processual adequado para obter a tutela jurídica dos seus direitos e não o meio processual de intimação para prestação de informações ou passagem de certidão (104º, nº 1 do CPTA e 146º, nº 1 do Código de Procedimento e Processo Tributário)» e que, por essa razão, decidiram que o art. 37º do CPPT não seria o instrumento adequado para suprir a nulidade processual cometida, o que conduziu à conclusão, aí sustentada, sobre a inidoneidade do meio utilizado de intimação para passagem de certidão.»
Ora sendo o acórdão fundamento invocado pela recorrente, precisamente, o proferido no processo nº 952/12 (um dos mencionado no acórdão recorrido), conclui-se que logo ali se revela a existência da oposição invocada e se dá conta da jurisprudência divergente quanto à questão especificada.
E para além da explícita assunção dessa divergência no acórdão recorrido, também por outro lado se verificam os restantes pressupostos da oposição de acórdãos, nomeadamente a identidade de situação factual e a não alteração substancial na regulamentação jurídica, sendo, pois, de concluir que se verifica, no caso, a invocada oposição de acórdãos, susceptível de fundamentar o presente recurso.
5. Importa, portanto, conhecer de fundo, ou seja, apreciar se em processo de execução fiscal, e após o acto de citação, pode ser requerida certidão de elementos identificadores do acto de liquidação e dos actos que o antecederam, tal como foi dado à execução, e se têm aí aplicação os arts. 37º nº 1 e 146º do CPPT e 104º, nº 1 do CPTA.
Vejamos.
5.1. Como consta do acórdão recorrido, a Secção de Contencioso Tributário do STA tem vindo a considerar, «a propósito da questão de saber se o prazo para deduzir oposição a uma execução fiscal se suspende por virtude da apresentação de pedido de passagem de certidão dos elementos omitidos no acto de citação do responsável subsidiário relacionados com o acto de liquidação da dívida exequenda, que o regime previsto no art. 37º do CPPT não alberga, em princípio, o deferimento do início do prazo para deduzir oposição a essa execução fiscal, salvo nos casos em que na oposição possa discutir-se a legalidade do acto tributário de liquidação por a lei não assegurar outro meio judicial de impugnação ou recurso contra esse acto.»
Trata-se de entendimento que também não é posto em causa nem no acórdão recorrido (que, aliás, exara que sempre que os responsáveis solidários ou subsidiários, careçam, para organizar a sua defesa em sede de oposição, dos elementos que legalmente deviam acompanhar a citação, devem suscitar a questão no próprio processo executivo, arguindo a nulidade da citação por preterição das formalidades previstas na lei), nem no acórdão fundamento, nem nas alegações da recorrente.
A divergência interpretativa surge porque o acórdão recorrido considera que, no caso vertente, «não está em causa a perfeição de um acto de citação de um responsável subsidiário, mas a questão da possibilidade legal de o devedor que consta do título executivo (devedor originário) pedir à entidade administrativa exequente os elementos relativos aos actos de liquidação donde emergem as dívidas exequendas por, alegadamente, não ter conhecimento dessas liquidações, dos seus fundamentos de facto e de direito, e da sua notificação», ao passo que no acórdão fundamento essa distinção acaba por não ser relevada, dele parecendo resultar, por isso, que mesmo em caso de citação na execução de responsável originário, este, só pelo facto de ter sido citado para o processo de execução, logo fica impedido de se socorrer do disposto no art. 37º do CPPT e requerer à entidade administrativa exequente quaisquer daqueles elementos, por tudo afinal se consubstanciar em «deficiências da comunicação dos elementos relativos àquele acto, a incluir na citação» e que «se repercutem no exercício de direitos a exercer no processo de execução fiscal» fundando, por isso, «a conclusão de que aquelas deficiências implicam a nulidade da citação, na medida em que a falta cometida prejudica indubitavelmente, a defesa do citado (art. 198º, nº 4 do Código de Processo Civil).»
Mas, com o devido respeito, não sufragamos esta argumentação.
Com efeito, tal como se consigna no acórdão recorrido, no caso dos autos não está em causa a perfeição de um acto de citação de um responsável subsidiário, mas tão só a possibilidade legal de o devedor que consta do título executivo (devedor originário), apesar de ter sido citado na execução, pedir à entidade administrativa exequente os elementos relativos aos actos de liquidação donde emergem as dívidas exequendas por, alegadamente, não ter conhecimento dessas liquidações, dos seus fundamentos de facto e de direito, e da sua notificação.
Ora, como ali também se diz, a lei não impõe que a citação do devedor originário seja acompanhada dos elementos relativos ao acto de liquidação, antes prescrevendo esta imposição apenas em relação aos responsáveis solidários e subsidiários (cfr. nº 4 do art. 22º da LGT). Daí que, sendo a citação do responsável originário, no processo de execução, efectuada, neste âmbito, de forma regular e válida (pois que, como se viu, a lei não impõe que a sua citação seja acompanhada dos elementos relativos ao acto de liquidação), então não se vê que, no caso, a recorrente (devedora originária, constando do título executivo) pudesse imputar à citação o vício de não conter aqueles elementos essenciais da liquidação.
E se assim é, não pode então concluir-se (caso o executado originário, após a citação, requeira, à luz do art. 37º do CPPT, à entidade exequente, a passagem de certidão que contenha aqueles elementos da liquidação) que a circunstância de nestes casos de oposição à execução fiscal poder ser impugnada a legalidade do acto de extracção da certidão confirmativa da dívida, ao abrigo da al. h) do nº 1 do art. 204º do CPPT, seja uma circunstância que determine, sem mais, que deficiências da comunicação dos elementos relativos àquele acto, a incluir na citação, se repercutam no exercício de direitos a exercer no processo de execução fiscal e que, por isso, se trate de deficiências que impliquem necessariamente a nulidade da citação, na medida em que a falta cometida prejudica indubitavelmente, a defesa do citado (art. 198º, nº 4 do CPC).
Não colhe, portanto, o alegado nas Conclusões 2ª a 6ª das alegações do recurso.
E contrariamente ao que se diz no acórdão fundamento, nem parece ser esse o entendimento do Cons. Jorge Lopes de Sousa que, a este respeito, refere o seguinte: (Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, 6ª Edição, Áreas Editores, 2011, Vol. III, anotação 7b) ao art. 190º, pp. 367 a 369. )
“b) Consequências da nulidade quando as deficiências se referem a elementos próprios da notificação a incluir na citação de responsável solidário ou subsidiário
Nos termos do art. 22°, n° 4 da LGT, «as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais».
O n° 4 do art. 23° da LGT estabelece que «a reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação».
Verifica-se por estas duas disposições que, nos casos de reversão da execução fiscal contra um responsável solidário ou subsidiário, a citação deve conter, além dos elementos próprios desta (indicados no art. 190° do CPPT, com remissão para o art. 163°), também os elementos essenciais da liquidação, incluindo a sua fundamentação, e o despacho que decide a reversão com a respectiva fundamentação.
Relativamente a estes elementos a incluir a citação, mas que não são próprios desta, os elementos relativos ao despacho de reversão estão conexionados com o processo de execução fiscal, pois da sua validade depende o prosseguimento da execução contra o responsável subsidiário.
Mas, relativamente aos elementos respeitantes à liquidação, não se passa o mesmo, pois a impugnação da liquidação com que estão conexionados estes requisitos da citação de responsáveis solidários e subsidiários é, em regra, feita fora do processo de execução fiscal, através de processo de impugnação judicial, fora dos casos em que a oposição à execução fiscal é meio processual adequado para impugnar actos de liquidação, designadamente os de ilegalidade abstracta, de duplicação de colecta e de inexistência de previsão legal de meio judicial de impugnação ou recurso do acto de liquidação, englobáveis nas alíneas a), g) e h), do n° 1 o art. 204° do CPPT.
Nos casos em que a impugnação do acto de liquidação tem de ser efectuada fora do processo de execução fiscal não se justificaria que a não observância destas formalidades da notificação constitua nulidade do processo de execução fiscal, (isto é, implique a eliminação jurídica de actos processuais do processo de execução fiscal), pois as deficiências não têm repercussão neste processo, apenas podendo afectar o exercício de direitos a efectivar em processo de impugnação judicial autónomo.
Assim, parece que seria adequado tratar autonomamente, por um lado, os requisitos da citação propriamente ditos e os relativos ao despacho de reversão, cuja falta tem repercussões directas no próprio processo de execução fiscal, e, por outro lado, os elementos que devem ser incluídos na citação, mas cuja falta não afecta processo de execução fiscal, relevando apenas para efeitos de impugnação autónoma, por meios administrativos ou contenciosos, exteriores ao processo de execução fiscal.
No primeiro caso, estando em causa o exercício no próprio processo de execução fiscal do direito de defesa do citado, o meio de arguição da deficiência da citação seria a arguição da nulidade, no prazo da oposição ou na primeira intervenção no processo (no caso de citação edital).
No caso de deficiência dos elementos respeitantes à liquidação, a defesa do citado em relação a esta deverá ser levada a cabo fora do processo de execução fiscal (através dos processos de reclamação graciosa ou de impugnação judicial) pelo que seriam aplicáveis as regras próprias da notificação dos actos deste tipo, que resultam dos arts. 37º e 39°, nº 9, do CPPT. ( )
Porém, se é certo que esta separação se impõe logicamente, na prática é difícil implementá-la em termos gerais, pois há sempre a referida possibilidade de na oposição à execução fiscal serem impugnados os actos de liquidação, ao abrigo das alíneas a), g) e h) do nº 1 do art. 204° do CPPT e, nestes casos, as deficiências da notificação dos elementos relativos à liquidação a incluir na citação repercutem-se no exercício de direitos a exercer no processo de execução fiscal e, nestes casos, justifica-se que aquelas deficiências impliquem nulidade da citação.
Por esta razão, não podendo saber-se antecipadamente se o destinatário da citação vai querer impugnar a liquidação através de oposição à execução fiscal [o que, mesmo quando a lei prevê meio de impugnação judicial da liquidação, é sempre viável relativamente a situações enquadráveis na alínea a) do nº 1 do art. 204° do CPPT], parece que a melhor solução, a que em todos os casos permite assegurar efectivamente ao destinatário da notificação todos os direitos processuais que a lei lhe confere (inclusivamente o de utilizar a oposição à execução fiscal como meio impugnatório do acto de liquidação) é a que o STA tem vindo a afirmar de a não inclusão na citação dos elementos respeitantes à liquidação, nos casos previstos no referido art. 22º nº 4, da LGT, constituir sempre nulidade de citação. ( )
De qualquer modo, a possibilidade de invocação da nulidade da citação por razões atinentes à notificação da liquidação, não afastará o uso da faculdade prevista no art. 37º do CPPT, se o citado pretender apresentar reclamação graciosa ou impugnação judicial, em prazo subsequente à citação, nos termos do citado art. 22°, nº 4, da LGT e dos arts. 70°, nº 1, e 102°, nº 1, alínea c), do CPPT. ( )”
Ou seja, também este autor parece diferenciar, claramente, as situações em que está em causa a citação de responsáveis solidários e subsidiários, dada precisamente, a diversidade de regimes decorrentes da imposição constante do do nº 4 do art. 22º da LGT.
5.2. Ora, retornando ao caso dos autos e atentando no requerimento que a recorrida dirigiu ao Vice-Presidente do Conselho Directivo do Instituto de Segurança Social, haveremos de concordar com o acórdão recorrido no sentido de que não é ali arguida a irregularidade da citação, mas, tão só, «invocado o desconhecimento dos fundamentos de facto e de direito das liquidações que geraram as dívidas em cobrança no processo executivo aí referenciado, e alegado que a citação nada a informa quanto a isso, e que «3º - ...nos termos do art. 36º, nº 1 do Código de Procedimento e de Processo Tributário “os actos em matéria tributária que afectem direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados”; 4º - Acrescentando-se no nº 2 daquela disposição legal que “as notificações conterão sempre a decisão, os seus fundamentos e meios de defesa e prazo para reagir contra o acto notificado, bem como a indicação da entidade que o praticou e se o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências”; 5º - E o nº 2 do art. 24º do mesmo Código de Procedimento e de Processo Tributário prevê, por seu turno, que “nos procedimentos e processos não informatizados, as certidões e termos serão obrigatoriamente passados mediante a apresentação de pedido escrito ou oral, no prazo máximo de 10 dias”; 6º - Torna-se, pois, premente, levar ao conhecimento da ora Requerente – o que ainda não sucedeu – a decisão que deu origem às referidas liquidações e os seus fundamentos; 7º - ou, se se concluir que a Requerente foi notificada da respectiva fundamentação, de facto e de direito, a sua concreta identificação», terminando a requerente com o pedido de que, ao abrigo e para os efeitos do disposto nos arts. 24º, nº 2, 36º, nºs 1 e 2, e 37º nº 1 do CPPT seja ordenado, «NO PRAZO DE 10 DIAS E ISENTA DE PAGAMENTO, A PASSAGEM DE CERTIDÃO CONTENDO OS SEGUINTES ELEMENTOS: (…)».
Ou seja, apesar de o requerimento ter sido apresentado na sequência da citação para a execução fiscal, o que o contribuinte pretendeu invocar foi, como igualmente se concluiu no acórdão recorrido, não a irregularidade daquela (com vista ao suprimento de deficiências desse acto processual ou a obtenção de informação no âmbito de um processo judicial tributário) mas, sim, invocar, perante a entidade administrativa liquidadora, a falta de conhecimento dos actos de liquidação donde emergem as obrigações tributárias em cobrança coerciva, por os mesmos nunca lhe terem sido notificados, tendo em vista a obtenção dos elementos relativos a esses actos para efeitos de eventual reacção administrativa ou contenciosa.
E, assim sendo é de concluir que, por um lado, não se verifica obstáculo legal que inviabilize a aplicação do regime previsto no dito art. 37º do CPPT e, por outro lado, a falta de resposta àquela pretensão, sem a enunciação de qualquer objecção pela entidade demandada, permite a formulação de pedido de intimação para a passagem da pretendida certidão, em conformidade com o disposto nos artigos 104º e segs. do CPTA, aplicável ex vi do disposto no art. 146º, nº 1, do CPPT.
A tanto não obstam as razões invocadas nas Conclusões 16ª a 25ª do recurso, pois que esquecem o diferente regime e a distinção atrás especificados: é que embora ao devedor originário não seja possível invocar a nulidade da citação por falta de elementos essenciais da liquidação consignados no nº 4 do art. 22º da LGT (Já que em relação a ele a lei não impõe que sejam entregues tais elementos com o acto de citação; só em relação ao responsável solidário e subsidiário a lei impõe a entrega daqueles elementos, por também a estes permitir, a partir da citação, «reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes é atribuída». ) não lhe é retirado o direito de pedir tais elementos, nomeadamente se, ainda que na sequência da citação, pretender reagir administrativa ou contenciosamente ao próprio acto de liquidação.
E pela mesma razão também não procedem as Conclusões 7ª e ss., nas quais a recorrente alega não haver fundamento para se apelar ao disposto no art. 268º da CRP, já que, seguindo a natureza jurídica do processo de execução fiscal, a arguição da nulidade da citação para além de ser o meio processual adequado de defesa, confere ao executado todos os direitos e garantias de defesa, sendo que, a partir do momento em que é instaurada a execução fiscal, emerge na esfera jurídica do executado, ao lado da posição substantiva que dá corpo à relação jurídica tributária materializada no título executivo, uma posição específica, integrada de poderes, faculdades, deveres e sujeições, reportada ao desenvolvimento, modificação ou definição da relação processual; e se essa posição subjectiva processual for afectada por um acto processual ilícito, o art. 103º, nº 2 da LGT garante ao executado a abertura da via jurisdicional para defesa dessa posição.
Na verdade, como bem salienta o acórdão recorrido, o art. 268º da CRP prevê o direito à informação dos administrados, o qual assume natureza análoga aos direitos, liberdades e garantias consagrados, sendo que tal direito, da forma ampla como está consagrado, engloba um número alargado de direitos “instrumentais”, nomeadamente a consulta do processo, a transcrição de documentos e a passagem de certidões, estando intimamente ligado com o direito de participação em procedimentos administrativos e tributários, sendo neste contexto legal que se insere a regra constante do nº 1 do art. 104º do CPTA, onde se consagra o meio processual adequado a obter a satisfação, pela via judicial, do direito à informação procedimental tutelado na lei (arts. 61º e 62º do CPA e, no âmbito tributário, os arts. 59º e 67º da LGT, bem como o art. 24º do CPPT, segundo o qual «As certidões de actos e termos do procedimento tributário, bem como de actos e termos judiciais, serão obrigatoriamente passadas mediante a apresentação de pedido escrito ou oral, no prazo de 10 dias») pelo que, decorrido esse prazo de 10 dias sem que tenha sido passada a certidão, assiste ao contribuinte a possibilidade de deduzir pedido de intimação nos termos do art. 104º do CPTA, aplicável por força do art. 146º, nº 1 do CPPT.
E, finalmente, também não colhe, por manifesta inadequação, o argumento (Conclusão 13ª) de que a solução jurídica constante do acórdão recorrido transformaria o meio processual acessório e urgente da intimação para passagem de certidão em meio principal, inundando a administração pública de requerimentos e os tribunais de acções, podendo fazer perigar ou limitar o exercício prático urgente de outros casos prementes à figura da sanação de irregularidades plasmada no artigo 37º, nº 1 do CPPT. Estando em causa o direito constitucional do contribuinte à informação, a Administração não poderá recusar ou obstar ao exercício desse direito com a invocação de causas desse tipo, mormente com a invocação do excesso de serviço administrativo que aqueles requerimentos lhe provocam ou podem provocar, incumbindo-lhe o dever legal de passar as certidões requeridas - ainda que o contribuinte invoque erradamente o art. 37º do CPPT quando devia ter invocado o art. 24º do CPPT para fundamentar o pedido -, assim obstando à aludida inundação dos tribunais com acções judiciais de intimação para a passagem de certidões.
Neste contexto improcede, portanto, o presente recurso por oposição de acórdãos, impondo-se a confirmação do acórdão recorrido que confirmou a decisão da 1ª instância, quer quanto à idoneidade do meio utilizado de intimação para a passagem de certidão, quer quanto à procedência dessa intimação.
