01173/05 - Supremo Tribunal Administrativo

Da decisão do relator da acção administrativa especial intentada no Tribunal Central Administrativo que, nos termos do artigo 87º nº 1 do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, e por impropriedade do meio processual, absolveu da instância o autor do acto, não cabe imediato recurso jurisdicional para o Supremo Tribunal Administrativo, mas reclamação para a conferência, de acordo com o artigo 27º nº 2 do mesmo diploma.

1.1. O A..., S. A ., com sede em Lisboa, recorre do despacho do relator junto do Tribunal Central Administrativo (TCA) que, julgando imprópria para conhecer a questão de fundo a acção administrativa especial que dirigiu contra o SECRETÁRIO DE ESTADO DOS ASSUNTOS FISCAIS, não determinou a convolação do processo para a forma de impugnação judicial. Formula as seguintes conclusões: «a) b) c) d) e) f) g) h) i) j) k) l) m) n) O objecto da Acção Administrativa Especial não é o acto tributário de liquidação mas sim o acto administrativo de indeferimento do recurso hierárquico e consistindo o pedido na anulação de tal acto recorrido A anulação da liquidação de imposto não constitui, pois, em si mesmo, o objecto nem o pedido da acção. Ela será, outrossim, um efeito ou uma consequência posterior da anulação de um acto ilegal. A Acção Administrativa Especial afigura-se como um meio processual adequado à anulação do acto administrativo em causa. Na notificação de tal acto, a Administração Fiscal, nos termos da lei, informou o Autor e ora recorrente de que, não se conformando com tal decisão, deveria interpor Acção Administrativa Especial para o Tribunal Central Administrativo. Não se verificando o alegado erro na forma processual utilizada, nada obsta a que se conheça do mérito da questão de fundo e que constitui o objecto da Acção interposta com legitimidade e em tempo. Sob pena de violação do disposto no art° 76° , nº 2, do CPPT e nos art°s 20°, n° 1, e 268°, n° 4 da CRP. Sem conceder, admitindo que se está perante um erro na forma processual, sempre deveria considerar-se que os presentes autos devem ser convolados em processo de impugnação judicial, porque, o direito do ora recorrente mostra-se, em qualquer dos casos, tempestivamente exercido, dentro do prazo legalmente previsto. Porque, para a verificação da tempestividade da petição para efeitos da convolação em impugnação judicial, deve atender-se a que o prazo legal para deduzir impugnação deve ser contado a partir da notificação da decisão de indeferimento do recurso hierárquico, data a partir da qual caberia o prazo de 90 dias para impugnar a decisão, nos termos do art° 102° , nº 1, alínea e) do CPPT . Tal como se julgou no Acórdão do TCA, 2ª Secção, de 29-04-2003, Proc° 00122/03 , onde foi decidido que, no caso como o dos autos, a admitir-se a sua convolação em impugnação judicial, esta deve ser deduzida no prazo de noventa dias a contar da decisão do recurso hierárquico ( artº 102° , n ° 1, alínea e), do CPPT ). Ainda no mesmo sentido vai, também, a jurisprudência contida no Acórdão do STA – 2ª Secção, de 20-04-2004, Proc° 02031/03 . Esta mesma interpretação é, aliás, também defendida pelo Senhor Doutor Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa in “Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado” 4ª ed., Lisboa, 2003, em anotação ao art° 76º, e respectiva nota de rodapé, a pág. 362, onde se refere expressamente: "A impugnação judicial, no caso de decisão expressa de indeferimento de recurso hierárquico pode ser deduzida no prazo de 90 dias a contar da notificação [artº. 102.° n.° 1, alínea e), deste Código]. Sendo a decisão de indeferimento do recurso hierárquico notificada ao ora recorrente em 22/04/2004, o prazo de 90 dias para a petição ser deduzida terminaria a 21/07/2004. Uma vez que a petição entrou no Tribunal em 28/06/2004, ela não pode deixar de ser considerada tempestivamente deduzida para efeitos de se proceder à sua convolação em impugnação judicial. Assim, em face do que vem exposto, afigura-se-nos não se poder manter a douta decisão ora recorrida que entendeu que a convolação não seria possível, por considerar que a petição deveria ser deduzida no prazo de 15 dias contados a partir da notificação da reclamação graciosa. Por todo o exposto, deve ser concedido provimento ao presente recurso, por provado, revogando-se a douta decisão recorrida e, conhecendo do mérito da causa, atento o disposto no art° 753º , n° 1 do Código de Processo Civil , deverá anular-se o acto impugnado por ser ilegal por enfermar do vicio de violação de lei, ou, em alternativa, Deverá determinar-se a convolação dos autos em impugnação judicial, tempestivamente deduzida, procedendo-se à sua remessa ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa onde deverá conhecer-se do mérito da causa, correndo os seus termos até final». 1.2. Contra-alega a entidade recorrida, defendendo a manutenção do julgado, e concluindo deste modo: «1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19. 20. Seguindo o Acórdão do STA, de 30.10.2002. Proc. N.° 744/04 a convolação do processo para a forma adequada só é viável se, para além de outros requisitos, a “acção judicial” não estiver caducada, o que remete para a questão do prazo para a impugnação judicial. Não é suficiente afirmar que a impugnação judicial admitida por efeito do instituto da convolação, na sequência da decisão do recurso hierárquico está admitida pelo artigo 102.°, n.° 1, alínea e) porque neste preceito não encontra o mínimo de apoio legal. O artigo 102.°, n.° 1, alínea e), prevê um prazo impugnatório de 90 dias contados da notificação do indeferimento da reclamação graciosa restrito aos actos de autoliquidação de imposto, retenção na fonte e pagamento por conta, isto é, contra os actos que, no dizer da lei, possam ser objecto de impugnação autónoma nos termos deste Código. A previsão do artigo 102°, n.° 1, alínea e), corresponde, em matéria de prazos impugnatórios, às situações tipicamente previstas para o processo judicial tributário na metade final da alínea a) do n.° 1 do artigo 97.° - actos de autoliquidação, retenção na fonte e pagamento por conta – e cujo regime vem desenvolvido nos artigos 131.°, 132.° e 133.°, abrangendo, ainda, a impugnação autónoma – expressamente referida como tal, e prevista no n.° 3 do artigo 77.°. As situações de impugnação autónoma encontram-se encerradas numa tipicidade fechada, certificada pela própria alínea e) do n.° 1 do artigo 102.° ao referir expressamente que se tratam dos actos susceptíveis de impugnação autónoma nos termos deste Código. Por isso, não se vê como possa ser convocado este normativo para albergar uma situação de impugnabilidade que manifestamente escapa ao recorte típico do processo de impugnação judicial e à própria letra da norma em causa. A menos que isso fosse conseguido por interpretação extensiva – já que literalmente não tem lá cabimento na lei – não se vislumbra itinerário interpretativo para sustentar tal conclusão, uma vez que as garantias dos contribuintes – onde se incorpora o processo de impugnação judicial – estão, nos termos do disposto no artigo 103.°, n.° 2 da Constituição, subordinadas ao princípio da legalidade juntamente com a incidência, as taxas e os benefícios fiscais, com os seus corolários da tipicidade fechada ou taxativa e da proibição da integração analógica. A configuração do princípio constitucional da legalidade em matéria de tributos opõe-se à existência de normas incompletas ou elásticas, também em matéria de garantias dos contribuintes. E por via desse mesmo princípio, que tem também consagração no n.° 4 do artigo 11.º da LGT , esta classe de normas, onde se contam as relativas ao processo de impugnação judicial, não consente a analogia integradora. Notificada da decisão da reclamação graciosa, a A. sabia que do indeferimento cabia impugnação judicial, a apresentar no prazo de 15 dias após a notificação, nos termos do disposto no n.° 2 do artigo 102.° do CPPT , por essa via se cumprindo cabalmente a função assinalada pelo artigo 96.°, n.° 1 ao processo de impugnação judicial que é a tutela plena, efectiva e em tempo útil dos direitos e interesses legalmente protegidos em matéria tributária. Em lugar disso, preferiu suscitar a via hierárquica administrativa em procedimento que a lei declara facultativo. Se optou pelo recurso hierárquico que tem natureza facultativa e se o mesmo lhe foi indeferido, não pode fazer ‘renascer’ a prerrogativa processual que prescindiu de usar no momento próprio. Assim, precludido o prazo para a impugnação judicial do indeferimento da reclamação graciosa, prescrito pelo n.° 2 do artigo 102.°, não poderá suscitar jurisdicionalmente a legalidade de actos de liquidação de tributos, conforme é o caso. E, por isso, não é já possível a convolação do presente recurso contencioso em processo de impugnação judicial, pois que há um pressuposto que manifestamente não está verificado: o prazo; o qual nunca poderia ser o de 90 dias, previsto na alínea e) do n.° 1 do artigo 102.°. Excluído por imperativo constitucional o recurso à analogia, o sustento para a aplicabilidade à situação do disposto na alínea e) do n.° 1 do artigo 102.°, terá que ser obtido da letra da lei dentro dos limites da interpretação extensiva. É esta que delimita as possibilidades de intervenção interpretativa sobre normas do ordenamento fiscal subordinadas ao princípio da legalidade, conforme é o caso das normas relativas a garantias dos contribuintes. Quem aceite a impugnação após o indeferimento do recurso hierárquico e procure, dentro do elenco legal dos prazos disponíveis para tanto, um que apresente alguma afinidade – remota, diga-se – com a situação carente de regulamentação expressa, só poderá encontrá-la no prazo para a impugnação judicial da decisão da reclamação graciosa, previsto no n.° 2 do artigo 102.°: 15 dias. O que não faria sentido – por não encontrar referência literal ou sistemática na lei - seria dar a quem perdeu o direito de impugnar a decisão da reclamação graciosa, por o não ter feito no tempo próprio, a possibilidade fazer renascer um novo prazo de impugnação, desta feita de 90 dias. Com esta interpretação, o recurso hierárquico teria o condão de transformar um prazo de 15 dias já precludido (recorda-se que o recurso hierárquico até pode ser interposto após a preclusão do prazo da impugnação judicial) num novo prazo de 90 dias. Para além de se apresentar despojada referências na letra da lei, é difícil encontrar nesta hipótese um mínimo de coerência do ponto de vista sistemático. Nestes termos, nem mesmo nestas condições seria de aceitar a convolação do presente processo, por violação do pressuposto relativo ao prazo de impugnação. Por isso, a Acção Administrativa Especial interposta em 28.06.2004, quando a notificação do despacho de indeferimento do recurso hierárquico era de 22.04.2004 não cumpre com o prazo para a impugnação judicial e, portanto, não poderá ser objecto de convolação. Nestes termos e nos mais de direitos (...), deve ser mantido o despacho saneador recorrido, por não se verificarem no caso dos autos todos os requisitos para que seja admitida a convolação da presente acção administrativa especial em processo de impugnação judicial». O Exmº. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal é de parecer que não se deve conhecer do recurso, pelas razões aduzidas no despacho do Mmº. Juiz relator no TCA de fls. 76. Notificado deste parecer, o recorrente defende que deve apreciar-se o recurso, invocando em seu socorro, além do mais, os princípios pro actione e do primado do acesso ao direito e à tutela efectiva das posições subjectivas dos cidadãos. O processo tem os vistos dos Exmºs. Adjuntos. O despacho recorrido é do seguinte teor: «A... , S.A., identificado nos autos, veio deduzir a presente acção administrativa especial contra o Senhor Ministro das Finanças tendo em vista obter a revogação do despacho proferido pelo Exmo. Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais em 5.2.2004, por delegação de poderes, no recurso hierárquico interposto contra a taxa agravada de 60% sobre as despesas não documentadas do exercício do ano de 1999, cuja anulação da correspondente liquidação adicional de imposto e juros compensatórios peticiona e ser a AT condenada a pagar juros indemnizatórios. Citado o Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, veio o mesmo contestar, invocando além do mais a impropriedade do meio processual utilizado, já que em tal reclamação e recurso hierárquico, o seu objecto consistia na liquidação adicional de IRC do exercício de 1999, cuja anulação peticionava, sendo por isso o meio próprio a impugnação judicial, que não o recurso contencioso (hoje a presente acção administrativa especial), no seguimento do recurso hierárquico, sendo estes apenas para casos em que não comportem a apreciação da legalidade do acto de liquidação, o que não é o caso, não sendo por outro lado, possível, convolar para esta outra forma processual por o respectivo prazo se mostrar esgotado. Notificado o autor desta posição da entidade recorrida, veio o mesmo defender a aptidão da forma processual utilizada, por lhe ser possível recorrer de todos os actos lesivos, e por outro lado, sempre estaria em tempo para que a presente acção fosse convolada para impugnação judicial. Cabe assim, nos termos do disposto no art.° 87.° do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), pelo Relator, conhecer desta excepção em sede de despacho saneador, fixando-se para o efeito o seguinte probatório, subordinado às seguintes alíneas: O ora autor fez inscrever na sua declaração de rendimentos relativa ao exercício de 1999, a título de despesas confidenciais e ou não documentadas, o montante de € 407.398,54, a que lhe fez aplicar a taxa de tributação de 32% – cfr. processo instrutor; A Administração Tributária (AT) não concordando com a aplicação dessa taxa, corrigiu a liquidação, tendo-lhe feito aplicar a taxa de 60%, de que resultou a liquidação adicional de € 118.009,40 e os juros compensatórios de € 789.461$ — cfr. mesmo processo; A liquidação supra teve como data limite de pagamento voluntário o dia 3.12.2001 — cfr. mesmo processo; Contra esta liquidação adicional deduziu o ora recorrente reclamação graciosa por requerimento entrado na Repartição de Finanças de Lisboa 18.° Bairro — em 28.2.2002, visando obter a sua anulação — cfr. mesmo processo; A reclamação supra foi indeferida por despacho do Director de Finanças de 17.10.2002, de que foi notificada por carta registada com A/R, o qual se mostra assinado em 24.10.2002 — cfr. mesmo processo; Em tal notificação informava-se o reclamante que poderia deduzir impugnação judicial no prazo de 15 dias, ou interpor recurso hierárquico no prazo de 30 dias — cfr. mesmo processo; Por requerimento entrado no mesmo Bairro Fiscal em 22.11.2002, veio o mesmo ora autor deduzir recurso hierárquico para o Senhor Ministro das Finanças, tendo em vista a revogação do despacho proferido da reclamação supra citada — cfr. mesmo processo instrutor; Por despacho de 5.2.2002, do Exmo. Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, despacho n.° 259/2004—XV, foi negado provimento ao recurso hierárquico, de que foi notificado o ora autor por carta registada com A/R, o qual se mostra assinado em 22.4.2002 — cfr. mesmo processo; Em tal notificação informava-se o recorrente de que poderia interpor acção administrativa especial para este Tribunal no prazo de três meses, caso não tivesse interposto já impugnação judicial — cfr. mesmo processo; A presente acção administrativa especial deu entrada neste Tribunal em 29.6.2004 — cfr. carimbo aposto 2 destes autos. O direito. À hoje denominada acção administrativa especial correspondia o anterior recurso contencioso, que aquela veio substituir, tendo contudo o seu objecto sido ampliado, de molde a nela caber não só a declaração de invalidade ou anulação dos actos recorridos — cfr. art.°s 6.° do anterior ETAF e 191.° do CPTA — como também, entre outros, no pedido de condenação à prática de um acto administrativo legalmente devido — art.° 46.° e segs do CPTA — e tendo o prazo geral para a sua dedução sido alargado para três meses — seu art.° 58. Como se pode ver da matéria feita fixar no probatório supra para alicerçar a decisão de direito aplicável ao caso, todos os actos em causa, desde a liquidação adicional que fez despoletar a reclamação graciosa e contra a qual veio reagir, visando a sua anulação, foram praticados no âmbito da vigência das novas leis, quer da Lei Geral Tributária (LGT), entrada em vigor em 1.1.1999, quer do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), entrado em vigor em 1.1.2000. Logo, a solução de direito poderá não ser a mesma se os mesmos actos tivessem sido praticados no âmbito da legislação anterior, no âmbito do Código de Processo Tributário (CPT) No âmbito da vigência dos anteriores Códigos, designadamente do CPT, já se fazia apelo ao princípio da impugnação unitária, no sentido em que apenas se admitia a impugnação judicial ou a reclamação graciosa do acto final de liquidação, ainda que na impugnação deste possam/devam ser invocados todos os vícios, quer do acto de liquidação propriamente dita, quer do acto anterior de fixação da matéria tributária, este que assim não era destacável ou autónomo para efeito de um recurso judicial próprio, autónomo, salvo se não desse origem à liquidação de imposto, o que não é o caso, e bem se compreende que assim seja, já que neste caso não existiria outro momento para o efeito, passando aquele a ser o acto final desse procedimento (o de fixação) Os recursos contenciosos eram, em geral, apenas reservados para os chamados actos destacáveis ocorridos ao longo do procedimento de liquidação, que, senão atacados na forma e momentos próprios, se tornavam caso resolvido ou decidido que a posterior liquidação não poderia deixar de acatar, sendo nesta parte, o acto de liquidação, meramente confirmativo, e como tal, insusceptível de impugnação contenciosa. Os actos tributários praticados por autoridade fiscal competente em razão da matéria são definitivos quanto à fixação dos direitos dos contribuintes ( art.° 18.° do CPT ), sendo o recurso hierárquico de natureza meramente facultativa e com o efeito meramente devolutivo ( art.° 92.° do CPT ), desde logo podendo assim, ser impugnados contenciosamente através do meio processual de impugnação judicial. O CPT, por força da norma do seu art.° 100.°, designadamente do seu n.° 2, parecia porém acolher uma outra posição mais vasta, e vir permitir ao contribuinte, que tivesse optado pela via da reclamação graciosa seguida de recurso hierárquico, deduzir recurso contencioso, da decisão proferida neste, se desfavorável, caso não tivesse optado por deduzir impugnação judicial contra o acto de liquidação. Ou seja, poderia o contribuinte utilizar uma das duas vias para no fundo, vir atacar o acto de liquidação, já aqui, porém, com uma excepção expressamente prevista na lei: o de acto de fixação da matéria tributável que desse origem à liquidação de imposto — art.° 89.° do CPT — em que dele apenas caberia impugnação judicial e não já recurso contencioso. Esta interpretação por contender com aquele principio da impugnação unitária e de que em princípio, não cabe mais do que uma via judicial de ataque a um mesmo acto, a menos que a lei expressamente o consagre, não foi aceite por parte da nossa jurisprudência, ou, em outros casos, restringiram a aplicação destes preceitos, a apenas algumas situações especificas como seja o caso de limitar tais recursos a actos de tributos da DGCI, como constituem exemplos os inúmeros acórdãos do STA citados, quer pelo autor nos seus articulados, quer pela entidade recorrida, na sua contestação. Porém, no caso, tal legislação não é a aplicável mas sim a legislação posterior, desde logo a Lei Geral Tributária. Esta proclama no seu art.° 95.°, que o interessado tem o direito de impugnar ou recorrer de todo o acto lesivo dos seus direitos e interesses legalmente protegidos, segundo as formas de processo prescritas na lei (sublinhado nosso). E a todo o direito de impugnar corresponde o meio processual mais adequado de o fazer valer em juízo (art.° 97º n.°2 da mesma LGT), e não, que pode utilizar as formas processuais conforme lhe seja mais favorável, e a seu belo prazer. Normas estas que têm em conta o princípio de que cada ilegalidade tem o seu meio próprio de ataque e que deve ser accionado logo que a ilegalidade ocorre ou quando da mesma se tem conhecimento, e não por ataque a acto posterior, assente ou derivado do acto inquinado, e que apenas faz transportar o vício existente para momentos posteriores, arrastando-o. Mais do que um meio de ataque a uma mesma ilegalidade, apenas existirá quando a lei expressamente o permitir. O actual CPPT, veio afirmar expressamente, o princípio da impugnação unitária , na norma do seu art.° 54.°, para excluir da impugnação contenciosa autónoma os actos interlocutórios do procedimento, sem prejuízo de poder ser invocada na impugnação da decisão final qualquer ilegalidade anteriormente cometida. E as normas do seu art.° 97.°, n.°1, alíneas d) e p) e n.°2, vieram de modo claro, delimitar os casos em que existe lugar à impugnação judicial do acto de liquidação dos casos em que existe recurso contencioso do acto interlocutório, só havendo lugar a este recurso se o acto em causa não comportar a apreciação judicial do acto de liquidação. Em suma, o legislador, parece ter querido acabar com aquela dualidade de posições existente na jurisprudência, tendo definido, claramente os actos que deles cabe impugnação judicial daqueles outros, em que deles cabe recurso contencioso, desta forma acabando com a anterior interpretação que entendia caber ao contribuinte escolher um dos dois meios de reacção judicial postos ao seu dispor pelo legislador. Ainda que, esta clareza desta norma sofra alguma entorse com a manutenção da norma do art.° 76.° n.°2, equivalente à norma do art.° 100º n.° 2 do anterior CPT, que parecia permitir recurso contencioso tributário em todos os casos, desde que não tenha sido, contra o mesmo acto, interposta impugnação judicial. Por isso, a este propósito, escreve Jorge Lopes de Sousa … A impugnação contenciosa dos actos administrativos proferidos em recurso hierárquico interposto de indeferimento de reclamação graciosa, comportando a apreciação da legalidade de actos de liquidação, é feita através do processo de impugnação judicial, previsto nos art.°s 99º e seguintes deste Código, como resulta do preceituado no art.° 97º n.°s 1, alínea d) e p), e n.° 2, deste diploma. Por isso, a redacção do n.° 2 deste art.° 76.° , que, reproduz o n.° 2 do art.° 100.º do CPT , mostra-se deficiente, pois não teve em atenção a que agora, no CPPT, é claro que é o processo de impugnação judicial e não o recurso contencioso o meio processual para impugnar contenciosamente uma decisão de indeferimento de uma reclamação graciosa. E mais adiante: Desta norma resulta claramente que, nos casos em que o acto a impugnar é um acto de liquidação ou um acto que comporta a apreciação da legalidade de um acto de liquidação (acto de indeferimento de reclamação graciosa ou de recurso hierárquico interposto da decisão que a aprecie) o meio adequado é o processo de impugnação. É que os actos tributários praticados por autoridade fiscal competente em razão da matéria, continuam a ser definitivos quanto à fixação dos direitos dos contribuintes ( art.° 60.° do CPPT ), continuando também o recurso hierárquico a ter natureza facultativa e efeito meramente devolutivo, nos termos do disposto nos art.°s 76.°, 66.° e 67.° do mesmo CPPT, desde logo podendo ser atacados judicialmente através da impugnação judicial. Assim sendo, o meio processual adequado para o autor ver anulada a liquidação adicional do IRC relativo ao exercício de 1999, na parte em que aplicou às despesas não documentadas a taxa de 60%, era a impugnação judicial que não a presente acção administrativa especial, verificando-se, com efeito, um erro na forma de processo, que obsta ao conhecimento do seu objecto, a declarar em sede deste despacho saneador, nos termos do disposto nos art.°s 87.° n.°1 a) e 89.° do CPTA. Tendo em conta porém, que o erro na forma de processo, desde que seja possível o aproveitamento dos actos praticados, designadamente se a causa de pedir e o pedido forem compatíveis com a nova forma processual, é possível e deve ser efectuada a convolação para a forma processual adequada (art.° 98.° n.° 4 do CPTT), como de resto o autor se veio a pronunciar ao responder à matéria da excepção (fls 41 e segs dos autos), é de apreciar se, no caso, tal convolação se apresenta, à partida, com qualquer possibilidade de êxito. Mas no caso, tal convolação é desde logo de afastar, porque neste caso a petição teria dado entrada no tribunal muito para além do prazo que a lei prevê para ser deduzida a impugnação judicial e que era de quinze dias a contar da notificação do indeferimento da reclamação graciosa ocorrido em 24.10.2002, quando a presente acção deu entrada neste Tribunal em 28.6.2004 — art.° 102.° n.° 2 do CPPT — e que por isso, levaria ao seu indeferimento liminar por extemporânea, nos termos do disposto no art.° 112.° n.° 1 deste Código. Mas o direito da ora autora para ver apreciada a questão aqui pretendida apreciar ainda não se mostra totalmente perdido, por a norma do art.° 39º n.° 4 do CPPT , ter vindo introduzir um novo preceito, qual seja o de permitir ao interessado ainda reagir contra o acto notificado, quando se reconheça que o meio de reacção indicado pela AT se mostre errado como no caso acontece, já que no caso de tal recurso hierárquico não cabia recurso contencioso, como erradamente se fez constar nessa notificação da AT — cfr. matéria da alínea i) do probatório – podendo desta forma deduzir a impugnação judicial contra tal liquidação adicional no prazo de trinta dias a contar do trânsito da presente decisão. Nestes termos, declara-se a impropriedade da presente acção administrativa especial para conhecer da questão de fundo subjacente (se a taxa em causa a aplicar nessas despesas confidenciais, era a de 32% ou a de 60%), por lhe caber o meio processual de impugnação judicial, e que obsta ao seu prosseguimento, absolvendo-se da instância a parte contrária». 3.1. Preliminarmente, importa decidir da admissibilidade do presente recurso jurisdicional. Para o Exmº. Procurador-Geral Adjunto a questão põe-se porquanto a decisão recorrida é um despacho do relator do processo no TCA, do qual cabia reclamação para a conferência, mas não recurso jurisdicional, nos termos do disposto nos artigos 140º e seguintes do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) e 700º nº 3 do Código de Processo Civil (CPC). O recorrente contesta este entendimento, mas dos seis artigos do articulado em que o contraria só dois dedica à questão, apoiando o despacho do Presidente deste Tribunal que, nos termos do artigo 688º do CPC , admitiu o recurso. Esse despacho baseou-se, essencialmente, nas dúvidas que podem suscitar-se perante os poderes conferidos ao relator do processo pelo CPTA, convindo possibilitar ao tribunal de recurso a sua dissipação, e no princípio pro actione . 3.2. O ora recorrente intentou perante o TCA uma acção administrativa especial questionando a legalidade de um acto administrativo respeitante a questão fiscal praticado por um membro do Governo. A competência para tais acções é atribuída ao TCA pelo artigo 38º alínea b) do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF). Mas também os tribunais tributários de 1ª instância têm competência para estas acções, quando o acto não seja da autoria do Conselho de Ministros ou de um membro do Governo, conforme dispõe o artigo 49º nº 1 alínea a) IV do ETAF. Assim, as acções tanto podem correr sob a direcção de um juiz (de 1ª instância) como de um relator (juiz do TCA ou mesmo, em caso agora desinteressante, do STA), como revela o nº 1 do artigo 87º do CPTA. O despacho saneador, no qual cumpre conhecer das questões que obstem ao conhecimento do objecto do processo e, eventualmente, do mérito da causa, cabe sempre ao juiz singular – no TCA, ao relator (nº 1 do artigo 87º citado). Porém, em regra, a apreciação do mérito é atribuída ao tribunal colectivo, caso o processo corra no TCA – artigo 92º do CPTA. É, de resto, o que em geral se passa nos tribunais superiores, que funcionam em colectivo, não cabendo ao relator, nos recursos jurisdicionais, mais do que «deferir a todos os termos do recurso até final», na expressão do artigo 700º nº 1 do CPC . Aqui, porém, não estamos – ou não estávamos, quando foi proferido o despacho impugnado – face a um recurso jurisdicional, mas perante uma acção a julgar em primeiro grau. Ora, se nos recursos jurisdicionais o julgamento compete ao colectivo de juízes, já nos casos em que os tribunais superiores julgam em primeiro grau de jurisdição as coisas não têm que se passar, necessariamente, do mesmo modo, como logo parecem apontar os amplos poderes que o citado artigo 87º do CPTA atribui ao relator. Nos recursos jurisdicionais, o relator não exerce, por si, a função de julgador. As suas decisões, porque atribuídas ao tribunal e não a ele, singularmente, são sempre passíveis de reapreciação em sessão conjunta; só valem se não forem contestadas ou se forem confirmadas em conferência. Já no caso das acções que nos ocupam a lei atribui, expressamente, ao relator, poderes e obrigações que aparentemente extravasam os que são confiados ao relator no recurso jurisdicional. Ele não só está obrigado a conhecer, singularmente, das questões que obstem ao conhecimento do objecto do processo, pondo-lhe fim, como, verificados que sejam certos pressupostos, julga de mérito – alíneas a) e b) do nº 1 do artigo 87º do CPTA. O que, tudo, parece apontar para este desfecho: as acções administrativas especiais da competência do TCA podem ser julgadas pelo juiz singular, no exercício de poderes próprios, ou pelo tribunal colectivo; num e noutro caso, a força da decisão é igual; e, a ser assim, de qualquer delas cabe recurso jurisdicional, nos termos gerais em que ele é admitido, sem necessidade de a decisão do relator ser, primeiro, confirmada em conferência. O modo como se expressa o artigo 87º do CPTA inculca que os poderes atribuídos ao relator, no âmbito destas acções, se configuram como poderes próprios, que lhe são conferidos para exercer enquanto titular do órgão jurisdicional, e não como um membro dele que se limita a deferir os termos do processo até ao julgamento final em colectivo. 3.3. Mas não é assim: o artigo 27º nº 2 do CPTA, que genericamente se ocupa dos poderes do relator, diz-nos que dos seus despachos «cabe reclamação para a conferência, com excepção dos de mero expediente, dos que recebam recursos de acórdãos do tribunal e dos proferidos no Tribunal Central Administrativo que não recebam recursos de acórdãos desse tribunal». É verdade que não é neste artigo 27º que ao relator são atribuídos os poderes que aqui nos interessam, de conhecer das questões que obstem ao conhecimento do objecto do processo e apreciar o mérito da causa. Essas competências são-lhe conferidas pelo já aludido artigo 87º. Todavia, o legislador, ao redigir cada um dos artigos 27º e 87º, não esqueceu o outro, agindo em coerência, evidenciada, desde logo, pela referência que no nº 1 do primeiro desses artigos faz aos «demais poderes que lhe são conferidos neste Código». Ou seja, o legislador do artigo 27º teve em vista não apenas os poderes que nesse mesmo artigo conferiu ao relator, como os que noutras disposições do Código lhe atribuiu. E, no nº 2 do artigo 27º, ao afirmar a necessidade de reclamação para a conferência, não distinguiu entre o conteúdo dos despachos do relator, ou entre os meios processuais em que são proferidos, ou entre as vestes em que o relator age. Fê-lo indiscriminada e genericamente, escrevendo que «dos despachos do relator cabe reclamação para a conferência», apenas excepcionando casos que aqui nos não importam. Não pode, pois, respeitando a unidade do sistema, e analisando o modo como o legislador exprimiu o seu pensamento, pretender-se que ele quis furtar à reclamação para a conferência quaisquer despachos do relator, para além dos que expressamente excepcionou: aonde o legislador não distingue, também o intérprete não deve diferençar. A expressão «dos despachos do relator» não pode deixar de ser lida com este sentido: de todos os despachos do relator. De resto, este artigo 27º contém norma paralela à do artigo 700º nº 3 do CPC : quando a parte se considere prejudicada por um despacho do relator que não seja de mero expediente pode requerer que sobre a matéria desse despacho se pronuncie o colectivo de juízes. A conclusão justa é, pois, diferente daquela a que parecia conduzir-nos o raciocínio desenvolvido: se é verdade que os poderes atribuídos ao relator são mais alargados no âmbito da acção administrativa especial do que no do recurso jurisdicional, verdade não deixa de ser que a lei, ao atribuir ao TCA a competência para julgar essas acções, em atenção à categoria hierárquica do autor do acto, quis que elas fossem julgadas pelo Tribunal, em conferência, e não por um só dos seus juízes. Assim, os poderes que confere a esse membro, que designa por relator, por copiosos que sejam, são para exercer nos mesmos termos que vigoram no recurso jurisdicional. Numa palavra, dos despachos do relator não se recorre para o tribunal superior, reclama-se para a conferência. Nada de tudo isto redunda em prejuízo dos princípios pro actione e da tutela jurisdicional efectiva. Pode mesmo dizer-se que esses princípios só saem honrados quando se exige que, antes de se recorrer de uma decisão singular, se reclame para uma conferência de juízes. Procede, pelas razões expostas, a questão levantada pelo Exmº. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal. 4. Termos em que acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em não tomar conhecimento do recurso. Custas a cargo do recorrente, com 10 UCs (dez unidades de conta) de taxa de justiça e 1/6 de procuradoria. Lisboa, 15 de Março de 2006. – Baeta de Queiroz (relator) – Lúcio Barbosa – Brandão de Pinho.