RELATÓRIO
- 1.1.A Fazenda Pública recorre da sentença que, proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A……, contra a liquidação do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre Sucessões e Doações e juros compensatórios.
- 1.2.A recorrente termina as alegações formulando as conclusões seguintes:
- 1.O M° Juiz a quo não podia conhecer da caducidade do direito à liquidação já que esta questão não foi invocada na petição inicial da impugnante.
- 2.Não tendo sido objecto de alegação expressa na impugnação, não poderia a caducidade da liquidação ser conhecida pelo M° Juiz a quo.
- 3.A caducidade, à semelhança de outras ilegalidades, não é de conhecimento oficioso.
- 4.Ao conhecer dela violou o disposto no art. 668º nº 1 d) do Código de Processo Civil, ferindo a sentença recorrida de nulidade.
- 5.A caducidade do direito à liquidação ainda não tinha ocorrido, ao contrário do que se encontra plasmado na douta sentença recorrida.
- 6.A liquidação adicional foi efectuada passados menos de 6 anos sobre a data da liquidação a corrigir.
- 7.O art. 111º, 3° do CIMSISD estabelece que “a notificação só poderá fazer-se até decorridos cinco anos contados da liquidação a corrigir,”, contudo, o mesmo preceito legal in fine refere “Fica ressalvado, em todos os casos, o disposto no art. 92º”.
- 8.Ora dispõe o art. 92º do CIMSISD “Só poderá ser liquidado imposto municipal de sisa ou imposto sobre sucessões e doações nos oito anos seguintes à transmissão...”
- 9.Deverá aplicar-se à liquidação adicional em causa o art. 92º do CIMSISD por remissão do art. 111º, 3º in fine do mesmo Código.
- 10.A liquidação adicional em causa nos autos foi notificada ao contribuinte no prazo de caducidade previsto no CIMSISD.
- 11.O M° Juiz a quo, ao não aplicar o art. 92º do CIMSISD, fez uma errada aplicação da lei e do direito aos factos relatados nos autos.
Termina pedindo que seja dado provimento ao recurso e, em consequência, seja substituída a decisão por outra que julgue a impugnação improcedente.
- 1.3.Não foram apresentadas contra-alegações.
- 1.4.Em cumprimento do disposto no art. 744º, nº 1 do CPC, o Mmo. Juiz a quo sustenta a decisão recorrida nos termos seguintes, além do mais:
«Na sentença proferida, foi apreciada a questão da caducidade, atendendo ao alegado no articulado 40° relativo ao período de tempo de 5 anos, ao qual a Impugnante não se refere directamente ao conceito de caducidade, mas que o Tribunal a quo assim considerou que deveria interpretar.
Em suma, considera-se, salvo melhor entendimento, que a decisão está em consonância com a respectiva fundamentação: dela constam os factos e as razões de direito em que o Tribunal alicerçou a sua decisão e esta aparece como consequência lógica daquela fundamentação.
Afigura-se-nos, igualmente, que a sentença recorrida, fez correcta interpretação e aplicação dos factos e do direito, pelo que a mantemos.»
1.5. O MP emite Parecer nos termos seguintes:
«Na procedência do recurso interposto pela Fazenda Pública, e sendo de revogar a sentença proferida na parte em que conheceu da caducidade do direito à liquidação adicional de sisa, quer parecer que se impõe confirmar no mais o decidido, de que resulta não haver quaisquer juros a arbitrar à impugnante.»
1.6. Corridos os vistos legais, cabe decidir.
FUNDAMENTOS
- 2.Na sentença recorrida julgaram-se provados os factos seguintes:
- 1.Na escritura lavrada a 30 de Abril de 1996, entre a Impugnante, na qualidade de compradora e B…… e C……, consta que aquela adquire pelo preço de quinze milhões de escudos um prédio constituído por casa de rés-do-chão, primeiro e segundo andar recuado, omissa na matriz;
- 2.No conhecimento de SISA nº 1337 de 29 de Abril de 1996, consta como valor de quinze milhões de escudos;
- 3.A Impugnante foi notificada para exercer direito de audição;
- 4.A sociedade D……, Lda. foi alvo de uma acção de inspecção;
- 5.São sócios gerentes da sociedade referida em 4), E…… e B……;
- 6.No âmbito da acção inspectiva referida em 4), foi encontrado um contrato promessa não assinado, no qual consta o nome da Impugnante como promitente compradora do imóvel referido em 1), no qual se encontra convencionado o valor de 24.400.000$00 (vinte e quatro milhões e quatrocentos mil escudos);
- 7.No âmbito da acção inspectiva referida em 4), B……, declarou que o valor real de venda do imóvel referido em 1), foi de 21.020.000$00 (vinte e um milhões e vinte mil escudos), pois ao valor convencionado no contrato promessa tinha sido retirado o montante de 3.380.000$00 em virtude de estarem por efectuar no imóvel trabalhos ao nível dos acabamentos;
- 8.O valor de 21.020.000$00 serviu de base à contabilização dos proveitos da sociedade referida em 1);
- 9.A Impugnante foi notificada da liquidação adicional de SISA através do ofício nº 82 de 08 de Janeiro de 2002.
3.1. A sentença considerou, em síntese, o seguinte:
- a)Não obstante a presunção de veracidade do declarado pela impugnante, resulta da factualidade provada que a AT reuniu prova suficiente para contrariar tal presunção de veracidade pelo que caberia, então, à impugnante demonstrar que o montante referente à transacção aqui em causa e que motivou a liquidação impugnada é aquele que alega. Mas dos documentos juntos com a petição inicial e da restante prova não resulta provado o que a impugnante alega, pelo que, nesta parte, é de reconhecer que se afigura inatacável a liquidação efectuada pela AT e que, nessa medida e quanto a este fundamento, improcede a impugnação.
- b)A impugnante também alega preterição de formalidades essenciais, referindo que a AT dispunha, apenas, do prazo de 180 dias para promover a avaliação do imóvel transmitido, caso entendesse que dispunha de elementos fundados que lhe permitissem suspeita que o valor sobre que havia incidido a sisa era inferior em 100 contos, pelo menos, ao preço por que o imóvel havia sido transmitido.
Todavia, embora do disposto no art. 57º do CIMSISD (“dentro do prazo de 180 dias, a contar da liquidação ou do acto ou facto translativo dos bens, se a ela não houver lugar, poderá a Fazenda Nacional, representada pelo chefe de finanças, promover a avaliação dos bens transmitidos, mediante prévia autorização da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos”) decorra a possibilidade de o chefe de finanças promover a realização da avaliação do bem transaccionado, já dele não decorre uma obrigação de promover tal avaliação, sendo que, de todo o modo, não é essa a situação dos autos, uma vez que a liquidação adicional resulta de omissões apuradas em sede de acção de fiscalização e não em sede de apreciação da declaração de sisa efectuada pela própria impugnante.
Pelo que, também quanto a esta matéria alegada improcede a impugnação.
c) Porém, e de acordo com o constante da petição inicial, o nº 3 do art. 111º do CIMSISD, “a notificação só poderá fazer-se até decorridos cinco anos contados da liquidação a corrigir, excepto se for por omissão de bens à relação exigida no artigo 67º, que então poderá ainda fazer-se posteriormente.”
Ora, no caso presente, temos que a liquidação de sisa é datada de 29/4/1996 e, como tal, a liquidação adicional, tinha que ser notificada à impugnante até à data de 29/4/2001.
Contudo, resulta dos factos provados que a notificação da liquidação adicional aqui em causa foi efectuada por ofício datado de 8/1/2002.
E assim sendo, é forçoso reconhecer que quanto a este ponto assiste razão à impugnante e, como tal, deverá proceder a impugnação, mostrando-se inútil apreciar a restante matéria em causa – juros compensatórios.
3.2. Discorda a recorrente Fazenda Pública imputando à sentença:
- a)Nulidade, por excesso de pronúncia (al. d) do nº 1 do art. 668º do CPC) pois não podia conhecer-se da caducidade do direito à liquidação, já que esta questão não foi invocada na petição inicial da impugnante e também não é questão de conhecimento oficioso.
- b)Erro de julgamento dado que, de todo o modo, a caducidade do direito à liquidação ainda não tinha ocorrido, pois a liquidação adicional foi efectuada passados menos de 6 anos sobre a data da liquidação a corrigir, sendo que o nº 3 do art. 111º do CIMSISD refere que fica ressalvado, em todos os casos, o disposto no art. 92º do mesmo código, e este dispõe que “Só poderá ser liquidado imposto municipal de sisa ou imposto sobre sucessões e doações nos oito anos seguintes à transmissão...”
Pelo que devendo aplicar-se à liquidação adicional em causa o disposto neste art. 92º, essa liquidação foi notificada ao contribuinte no prazo de caducidade previsto no CIMSISD.
3.3. As questões a decidir são, portanto, as de saber se ocorre a invocada nulidade da sentença, por excesso de pronúncia e, em caso negativo, se ocorreu a caducidade do direito à liquidação.
Vejamos.
4.1. A nulidade por excesso de pronúncia (nº 1 do art. 125º do CPPT e segmento final da al. d) do nº 1 do art. 668º do CPC) relaciona-se com a segunda parte do nº 2 do art. 660º e com o nº 1 do art. 661º, ambos do CPC, em que se estabelece que o juiz nem pode ocupar-se senão de questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras, nem pode condenar em quantidade superior ou em objecto diverso do que se pedir.
Como salienta o Cons. Jorge de Sousa, as «partes é que circunscrevem o thema decidendum, através do pedido e da defesa» e em «processos anulatórios, cada um dos vícios imputados ao acto impugnado constitui uma causa de pedir, como se conclui do preceituado na parte final do n° 4 do art. 498° do CPC, em que se estabelece nas acções de anulação a causa de pedir é “a nulidade específica que se invoca para obter o efeito pretendido”», não bastando que haja coincidência ou identidade entre o pedido e o julgado; é necessário, além disso que haja identidade entre a causa de pedir (causa petendi) e a causa de julgar (causa judicandi). Por isso, se for pedida a anulação de um acto de liquidação com base em determinado vício gerador de mera anulabilidade (causa de pedir no processo de impugnação judicial), não pode o tribunal anular o acto impugnado com fundamento em vício diferente, não invocado»; ou seja, haverá também excesso de pronúncia «se o tribunal, apesar de se limitar a apreciar um pedido que foi formulado, exceder os seus poderes de cognição quanto à causa de pedir, violando a regra da identidade de causa de pedir e de causa de julgar, por exemplo, anulando um acto com base em vício não invocado» (Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, vol. II, 6ª ed., Lisboa, Áreas Editora, 2011, anotação 12 ao art. 125º, p. 366).
Sobre o que deve entender-se pelo vocábulo «questões» inserto no art. 660º do CPC, já o Prof. Alberto dos Reis também ensinava que «O juiz, para se orientar sobre os limites da sua actividade de conhecimento, deve tomar em consideração, antes de mais nada, as conclusões expressas nos articulados», pois a função específica dos articulados consiste exactamente em fornecer ao juiz a delimitação nítida da controvérsia e é pelos articulados que o juiz há-de aperceber-se dos termos precisos do litígio e da «questão ou questões, substanciais ou processuais, que as partes apresentam ao juiz para que ele as resolva», sendo que para «caracterizar e delimitar, com todo o rigor, as questões postas pelas partes, não são suficientes as conclusões que elas tenham formulado nos articulados; é necessário atender também aos fundamentos em que elas assentam. Por outras palavras: além dos pedidos, propriamente ditos, há que ter em conta a causa de pedir», não bastando «que haja coincidência ou identidade entre o pedido e o julgado; é necessário, além disso … que haja identidade entre a causa de pedir (causa petendi) e a causa de julgar (causa judicandi)» devendo «anular-se, por vício de ultra petita, a sentença em que o juiz invoca, como razão de decidir, um título, ou uma causa ou facto jurídico, essencialmente diverso daquele que as partes, por via de acção ou de excepção, puseram na base das suas conclusões».
E, continua o ilustre mestre, a «palavra “questões”, que se lê no art. 660° e no n° 4° do art. 668° … designa não só o pedido, propriamente dito, mas também a causa de pedir. Desta maneira, quando o juiz julga procedente a acção com fundamento em causa de pedir diversa da alegada pelo autor, conhece de questão que o autor não submeteu à sua apreciação, isto é, de questão de que não devia tomar conhecimento, atento o disposto no art. 660°; a sentença, incorre, portanto, na nulidade prevista na 2ª parte do n° 4° do art. 668°. (…) Desde que a questão se caracteriza pelo pedido e pela causa de pedir, é claro que uma questão fundada em causa de pedir diversa da invocada pela parte … é questão diferente da que a parte submeteu ao conhecimento do tribunal...» (cfr. A. Reis, CPC Anotado, Vol. V, anotações ao art. 661º, pp. 53 e ss).
4.2. No caso, a sentença recorrida considerou que a impugnante invocara, além do mais, também a caducidade da liquidação, ao alegar, no art. 40º da Petição Inicial, que se verificaria uma situação absurda caso a AF, quando já haviam decorrido mais de cinco anos sobre a data da liquidação, pudesse alterar os valores constantes da escritura, sem prévia declaração judicial de simulação. Considerou-se, portanto, que foi pedida a anulação do acto de liquidação também com base nesse invocado vício (causa de pedir no processo de impugnação judicial). Ou seja, considerou-se que a questão da caducidade foi suscitada pela parte.
Importa, assim, averiguar, antes de mais, se, efectivamente, a impugnante imputou aquele vício à liquidação, rectius, se é de interpretar aquele aludido segmento da Petição Inicial como alegação de vício da liquidação decorrente da caducidade da liquidação.
Vejamos.
4.2.1. A impugnante pede a anulação da liquidação da sisa e dos respectivos juros compensatórios «com fundamento em errónea quantificação do facto tributário e na preterição de formalidades legais» e na respectiva PI alega que a liquidação enferma de: a) erro de quantificação (porque se baseou num valor que na verdade não corresponde ao preço pelo qual o imóvel foi efectivamente adquirido pela impugnante); b) preterição de formalidades legais (porque se baseou num valor que não foi apurado nos termos e segundo as formalidades previstas no art. 57º do CIMSISD).
E relativamente a esta última ilegalidade alegou, referenciando ao disposto no art. 57º do CSisa, o seguinte (nos arts. 35º a 46ºda PI):
«35° - Assim, tendo a Impugnante efectuado o pagamento da SISA referente à compra do referido imóvel em 29/04/96 (cfr. doc. 3), a Administração Fiscal dispunha de um prazo de 180 dias a contar dessa data para promover a avaliação do imóvel transmitido, se entendia que dispunha de elementos fundados que lhe permitissem suspeitar que o valor sobre que havia incidido a SISA era inferior em 100 contos, pelo menos, ao preço por que o imóvel havia sido transmitido.
36° - Ora, para além de a AF não ter promovido qualquer avaliação (o que, desde logo, consubstancia preterição da formalidade legal prevista naquela norma do art. 57° do C.I.M.S.I.S.D.) previamente à liquidação de imposto impugnada,
37° - A verdade é que, na data em que a Impugnante foi notificada da intenção da AF em proceder à alteração do valor declarado na escritura, já haviam decorrido mais de cinco anos sobre a data em que havia terminado o prazo legal para promover aquela avaliação (cfr. doc. 4 e art. 57° do C.I.M.S.I.S.D.).
38° - Por força do disposto no art. 57° do C.I.M.S.I.S.D., a A.F. não podia proceder à alteração do valor declarado na escritura sem, previamente, ter promovido e procedido à avaliação do imóvel dentro do prazo legalmente estabelecido para o efeito, e uma vez que considerasse verificado o condicionalismo estabelecido no § único daquela mesma norma.
39° - Ora, a Administração Fiscal ao proceder à alteração desse valor decorridos mais de cinco anos sobre a data da realização da escritura, e sem sequer se basear em prévia declaração judicial de correcção do preço constante da escritura, fez uma correcção de valores que, para além de ilegal, é absurda.
40° - Com efeito, se a AF no caso sub judice, quando já haviam decorrido mais de cinco anos sobre a data da liquidação, pudesse alterar os valores constantes da escritura, sem prévia declaração judicial de simulação, verificar-se-ia a seguinte situação absurda:
41° - Nos 180 dias seguintes aos factos referidos no art. 57° do C.I.M.S.I.S.D., a AF, se quisesse alterar os valores que serviram de base à liquidação, tinha de promover a avaliação do imóvel, uma vez julgados verificados os respectivos pressupostos de facto previstos no § único daquela norma;
42° - Porém, se a AF deixasse decorrer aquele prazo de 180 dias sem que fosse promovida avaliação, a correcção para efeitos de SISA dos valores declarados na escritura já não estaria dependente nem de prévia avaliação nem da verificação daqueles pressuposto que a lei (art. 57°, § único) faz depender essa avaliação.
43° - Ora, uma interpretação que fosse no sentido de permitir uma tal situação, isto é a dispensa de prévia promoção de avaliação (como condição de alteração dos valores da liquidação) quando já tivessem decorrido mais de 180 dias sobre a liquidação, para além de ilegal, seria verdadeiramente absurda.
44° - Assim, a liquidação adicional impugnada, ao basear-se num valor que não foi apurado nos termos e segundo as formalidades previstas no art. 57° do C.I.M.S.I.S.D., enferma de preterição de formalidade legal (art. 57° do C.I.M.S.I.S.D.), pelo que a mesma é ilegal.
45° - De resto, fora do âmbito daquela norma do art. 57° C.I.M.S.I.S.D., nenhuma outra norma permite à AF proceder à correcção dos valores sobre que incidiu a SISA, a não ser com fundamento em declaração judicial de alteração do preço constante na escritura.
46° - Por conseguinte, a liquidação de imposto impugnada sempre seria ilegal por falta de qualquer norma que permita à AF a alteração do valor referido na escritura, depois de decorridos os referidos 180 dias, e sem prévia decisão judicial que alterasse o valor declarado na escritura.»
4.2.2. De acordo com o teor do despacho de sustentação exarado (a fls. 151/152) pelo mmo. juiz em cumprimento do disposto no nº 1 do art. 744º do CPC, foi, como se disse, atendendo ao alegado no supra transcrito art. 40º da PI e por reporte ao período de tempo de 5 anos ali mencionado, que a sentença considerou estar invocada a questão da caducidade do direito à liquidação.
Ora, com o devido respeito, afigura-se-nos que de tal alegação, bem como do conjunto dos restantes artigos da PI supra transcritos, o que resulta é que a ilegalidade (por alegada preterição de formalidades legais) que a impugnante/recorrida imputa à liquidação assenta apenas no facto de a AT ter procedido à alteração do valor do imóvel sem, previamente, ter procedido à avaliação deste nos termos e prazo previstos no art. 57º do CSisa e sem estar verificado o condicionalismo estabelecido no seu § único. Ou seja, o que a impugnante põe em causa é apenas a forma como a AT determinou o valor tributável que originou a liquidação impugnada, a forma como a AT colheu os elementos que levaram à alteração do valor declarado («a liquidação adicional impugnada, ao basear-se num valor que não foi apurado nos termos e segundo as formalidades previstas no art. 57° do C.I.M.S.I.S.D., enferma de preterição de formalidade legal (art. 57° do C.I.M.S.I.S.D.), pelo que a mesma é ilegal» - cfr. o transcrito art. 44º da PI).
Não se alega, portanto, nem se questiona se a liquidação foi ou não notificada para além do prazo de caducidade previsto no § 3º do art. 111º do CSisa.
Aliás, a referência à circunstância de ter decorrido um prazo de mais de cinco anos sobre a data da liquidação é feita precisamente, a título de reforço da alegação de que, não podendo a AT alterar, por via de avaliação prevista no art. 57º do CSisa, o valor declarado na escritura, se tiver deixado decorrer o prazo de 180 dias para promover tal avaliação, também o não poderá corrigir com base em omissões ou em erro de facto ou de direito, depois de decorridos aqueles 180 dias.
Resulta, portanto, da interpretação que fazemos do alegado na Petição Inicial, que a impugnante pediu a anulação da liquidação com base em erro de quantificação (porque se baseou num valor que na verdade não corresponde ao preço pelo qual o imóvel foi efectivamente adquirido pela impugnante) e com base em preterição de formalidades legais (porque se baseou num valor que não foi apurado nos termos e segundo as formalidades previstas no art. 57º do CIMSISD), mas não imputou à liquidação o vício decorrente da caducidade desta.
A sentença recorrida não podia, portanto, anular o acto impugnado com fundamento em vício diferente, não invocado, nomeadamente com fundamento na referida caducidade da liquidação por ter sido notificada depois do prazo de 5 anos previsto no § 3º do art. 111º do CSisa, já que a caducidade do direito à liquidação não é de conhecimento oficioso [cfr., entre outros, o ac. do Pleno da SCT do STA, de 18/5/2005, rec. nº 1178/04 e o ac. da mesma secção, de 14/9/2011, rec. nº 0559/11; sobre a matéria e em sentido contrário, cfr. Jorge Sousa, loc. cit. vol. III, 6ª ed., Lisboa, Áreas Editora, 2011, anotação 5a) ao art. 175º, pp. 280 a 282].
E enfermando, por isso, da nulidade, por excesso de pronúncia, que a recorrente Fazenda Pública lhe imputa, a sentença deve, nessa medida, ser anulada.
E mesmo que se entendesse que não ocorre tal nulidade da sentença (porque esta apreciou uma questão que considerou - embora erradamente - ter sido suscitada pela impugnante, não se perfilando, por isso, excesso de pronúncia mas antes erro de julgamento) também a solução não seria diferente dado que concluindo-se pela não invocação daquele vício (caducidade) e não havendo outros fundamentos do recurso a conhecer (nº 1 do art. 731º do CPC) – pois que o erro de julgamento alegado pela recorrente nas Conclusões 5ª a 11ª se substancia em erro de julgamento (quanto à apreciação da caducidade) cuja apreciação relevaria apenas, portanto, em caso de improcedência da questão da nulidade - sempre haveria de manter-se a improcedência da impugnação quanto ao julgado não recorrido.
5. Face ao sentido da decisão, a sentença julgou, ainda, prejudicada a apreciação da ilegalidade também imputada à liquidação dos juros compensatórios.
E, na verdade, a impugnante alegou na PI também a ilegalidade da liquidação dos juros compensatórios liquidados pela AT, invocando vícios próprios dessa liquidação, nomeadamente a ilegalidade decorrente de terem sido aplicadas as diferentes taxas que vigoraram no período de retardamento da liquidação.
Ora, apesar nos autos constar um ofício de notificação (fls. 30) no qual se indica que o montante dos juros compensatórios é de 549.436$00, uma fotocópia (a fls. 82) da liquidação manuscrita com as operações de cálculo que levaram àquele montante e uma nota (fls. 58) do cálculo efectuado pela própria impugnante com as taxas que entende serem as aplicáveis, o Probatório da sentença é totalmente omisso quanto à factualidade atinente a essa matéria.
Acresce que por requerimento de 22/2/2010 (fls. 104) a impugnante veio, igualmente pedir o pagamento de juros indemnizatórios, nos termos dos arts. 43º e 100º da LGT, invocando erro imputável aos serviços.
Impõe-se, assim, quanto a esta matéria e visto o disposto nos nºs 1 e 2 do art. 715º do CPC, ordenar a baixa dos autos à instância para que, apurada a factualidade pertinente, seja aquela questão apreciada e decidida.
