0989/09 - Supremo Tribunal Administrativo

I - A nulidade de acórdão por omissão de pronúncia ocorre quando o tribunal deixar de apreciar questão que devia conhecer, mas não quando o mesmo dela não conheceu por o seu conhecimento se mostrar prejudicado pela solução dada a outra (artigos 668.º, n.º 1, alínea d) e 660.º, n.º 2 do CPC). II - O meio processual adequado para reagir contra a ilegalidade de um despacho que decide a reversão da execução fiscal é a oposição à execução fiscal. III - A convolação não deve ser ordenada sempre que seja intempestivo o meio processual para que se pretenda convolar.

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: I – A…, com os sinais dos autos, não se conformando com a decisão do Mmo. Juiz do TAF de Braga que, julgando meio processual inadequado a impugnação judicial deduzida contra o despacho que contra si mandou reverter a execução fiscal instaurada originariamente contra a sociedade B…, por dívida de IVA dos anos de 2000 a 2003, e não sendo viável a sua convolação para o meio próprio, absolveu a FP da instância, dela vem interpor recurso para este Tribunal, formulando as seguintes conclusões: Apresentou a Recorrente impugnação judicial contra a reversão movida contra ela no âmbito da execução fiscal n.º 3425200401021621, instaurada contra a empresa B..., NIPC 502750847, em suma, e no que para agora releva, com base em diversos fundamentos. Veio a ser proferida sentença que, debruçando-se apenas sobre uma das razões aduzidas na impugnação, julga o meio processual apresentado como desadequado e, não sendo viável a sua convolação para o meio próprio, absolve a Fazenda Pública da instância. Inconformada, interpôs a Recorrente o presente recurso. Foram várias as questões que a Recorrente pretendeu levar ao conhecimento do Tribunal a quo , tendo o pedido relativo à legitimidade da Recorrente – único sobre o qual a douta sentença recorrida se pronuncia – sido feito meramente a título subsidiário. Contudo, ao contrário do decidido na primeira instância, não pode considerar-se despicienda a apreciação de questões que se enquadram no âmbito dos fundamentos previstos para a impugnação judicial. A impugnação judicial tem por objectivo a anulação total ou parcial de actos tributários, designadamente a liquidação, e a Recorrente alega na sua impugnação judicial factos que, uma vez dados como provados, levariam a tal resultado. Ora, no caso em análise, a douta sentença proferida não toma posição sobre as outras questões que a Recorrente pretendia ver apreciadas, nem, tão pouco, indica as razões por que não deve conhecer das mesmas, apesar de tais razões constarem expressamente não só da petição apresentada, mas também do pedido formulado na mesma, pelo que não pode deixar de se considerar que estamos perante uma nulidade por omissão de pronúncia. Decidindo da maneira exposta, a douta sentença recorrida violou as disposições previstas nos art.ºs 144.º do CPPT, 660.º, n.º 2 e 668.º, n.º 1, d) do CPC, o que constitui nulidade que deve ser suprida nos termos do n.º 4 do referido art.º 668.º. A douta sentença recorrida, apelando a um critério meramente formalista e recusando-se a apreciar todas as questões submetidas a juízo, violou, desde logo, o direito à tutela judicial efectiva, consagrado na Constituição (cfr. n.º 4 do art.º 268.º da CRP), bem como na lei ordinária, que pretende assegurar ao cidadão o efectivo exercício dos princípios enunciados (cfr. LGT, 95.º e CPPT, 96.º). A Recorrente apresentou a impugnação judicial em análise que, submetendo várias questões para apreciação, vê apenas examinada uma delas e do ponto de vista formal, impossibilitando, assim, a apreciação crítica do mérito das restantes. Absteve-se, pois, a douta sentença recorrida de procurar a verdade material na relação jurídica em análise, preferindo não conhecer de questões que afectam, note-se, uma devedora subsidiária, cuja responsabilidade existe apenas e tão só porque a Administração Fiscal, erradamente, a considera gerente da devedora principal. A fundamentação de qualquer acto tributário deve ser feita de forma expressa e contemporânea do mesmo – esta é uma exigência constitucional que não deve ser tomada de ânimo leve (CRP, art.º 268.º). Não tendo acontecido tal no caso em apreço, a Recorrente viu coarctada a possibilidade de o demonstrar tão só e apenas porque, pura e simplesmente, a impugnação deduzida não foi apreciada no seu todo, cerceando-se, desta forma, direitos e garantias elementares. Tal negação do efectivo acesso ao tribunal é passível ainda de maior censura quando, para além da ilegalidade que fere o acto de liquidação, é sabido e consabido que a Recorrente foi, por decisão penal transitada em julgado, absolvida da prática dos actos que a fazem, nos presentes autos, incorrer em responsabilidade subsidiária, já que ficou nesse processo demonstrado que a mesma nunca havia sido gerente, de facto ou de direito, da devedora principal. Tão notória denegação do acesso ao direito importa a violação do preceituado nos art.ºs 268.º da CRP, 95.º da LGT e 96.º do CPPT, pelo que deve a douta sentença recorrida ser revogada. A Recorrente tem vindo até agora a defender que a douta sentença recorrida incorre na nulidade de omissão de pronúncia, bem como na violação dos preceitos constitucionais e da lei ordinária acima referidos, pelo que há que demonstrar qual a razão condutora do seu raciocínio. Vejamos. Discutindo-se na impugnação judicial o acto de liquidação propriamente dito, não pode deixar de se atender para tal aos meios usados pela Administração Fiscal para alcançar o resultado obtido. E é por estarmos perante a discussão da validade do acto de liquidação, que se reveste de uma importância acrescida para o sujeito passivo, que a lei prevê como fundamento de impugnação judicial “qualquer ilegalidade” (cfr. art.º 99.º do CPT ). A Recorrida por não obter da devedora principal os dados necessários à liquidação dos tributos devidos e por encontrar divergências entre consumos de matérias-primas e salários e volume de produção e prestação de serviços, procede a uma inspecção fiscal à contabilidade desta, relativamente aos anos de 1998 e 1999, e, no que toca ao IVA, através da aplicação de métodos indirectos, presume determinados volumes de vendas e preços. A Administração Tributária na posse de determinados elementos conhecidos presume, depreende, deduz e passa a assumir como verdadeiros elementos até aí desconhecidos, operando a tributação devida tendo-os como base. Ora, no caso sub judice , da inspecção aos anos de 1998 e 1999 e da respectiva aplicação de métodos indirectos, a Recorrida pretende cobrar uma dívida fiscal de IVA relativa aos anos de 2000, 2001, 2002 e 2003 (!). A devedora subsidiária, Recorrente, a quem se pretende imputar a dívida fiscal cuja fundamentação assenta numa presunção de volume de vendas e preços de anos distintos daqueles que se pretendem cobrar, tem que acarretar com valores presumidos que servem de base para a cobrança coerciva de uma dívida fiscal de anos posteriores. A Recorrente está sujeita a uma “dupla presunção” e é com base nesta que ela – devedora meramente subsidiária – é responsável pela dívida exequenda de avultado valor. Ora, só tal facto já tem que prejudicar indubitavelmente a liquidação apurada, não podendo deixar de constituir uma ilegalidade, uma ofensa dos princípios e normas aplicáveis, pretender apurar um imposto nos moldes supra descritos. As garantias dos contribuintes, no caso da Recorrente, que ainda para mais é responsável subsidiária, são severamente afectadas com um procedimento desta ordem. Não pode deixar de se considerar que a liquidação que subjaz à cobrança coerciva de que a Recorrente é alvo está mortalmente ferida de uma ilegalidade que atinge todos os princípios a que está obrigada, sendo a impugnação judicial o meio próprio para aferir de tal ilegalidade. Recusando-se a conhecer tal matéria que está suficientemente alegada e resulta, inclusivamente, da documentação junta aos autos e, consequentemente, decidindo de outro modo, violou a douta sentença recorrida, também, o disposto no art.º 99.º do CPPT , pelo que deve ser revogada. Por outro lado, A Administração Fiscal não faz incluir na citação efectuada à Recorrente declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão em causa, violando, deste modo, formalidades essenciais que prejudicam a liquidação, já, por si, indevidamente, concretizada. A citação é feita à Recorrente sem menção expressa das diligências levadas a cabo pela Administração Tributária para apurar da inexistência de património da obrigada principal, ficando-se a Recorrida pela lacónica afirmação de tal inexistência, remetendo para diligências que não comunica à Recorrente e comunica a reversão operada, como ficou devidamente demonstrado, que pretende cobrar um tributo encontrado através de método indirecto baseado numa “dupla presunção”. A necessidade de válida notificação do acto de liquidação decorre da indispensabilidade de comunicar, ao seu destinatário, a fundamentação em que aquele se estriba e permitir-lhe, sendo caso disso, uma reacção precisa e efectiva, sob pena de a liquidação não se poder considerar perfeita, uma vez que lhe faltaria um acto essencial – a comunicação da mesma ao sujeito que terá que arcar com o tributo apurado. Não estando a liquidação devidamente notificada ao devedor subsidiário, enferma de um vício que afecta a sua validade. A inexistência da declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão operada, verificada nos presentes autos, implica, necessariamente, a preterição de uma formalidade legal. Toda a actuação supra descrita configura a violação do preceituado nos art.ºs 144.º do CPPT, 660.º, n.º 2 e 668.º, n.º 1, d), do CPC, o que constituiu nulidade que deve ser suprida nos termos do n.º 4 do art.º 668.º , nos art.ºs 268.º da CRP, 95.º da LGT e 96.º do CPPT, no n.º 4 do art.º 23.º , bem como na al. d) do art.º 99.º do CPPT . Não foram apresentadas contra-alegações. O Mmo Juiz “ a quo ” sustenta a decisão recorrida. O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que o recurso não merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. II – Mostra-se provado na decisão recorrida apenas que: 1- Por decisão datada de 13-12-2006, notificada à impugnante a 27-12-2006, foi determinada a reversão contra a impugnante da execução fiscal n.º 3425200401021621 e apensos, instaurada contra a firma B..., NIPC 502750847, para cobrança da quantia global de 80719,92 €, respeitante a IVA dos anos de 2000, 2001, 2002 e 2003. III – 1. Vem o presente recurso interposto da sentença proferida pelo Mmo. Juiz do TAF de Braga que julgou não ser idóneo o meio processual utilizado (impugnação judicial) pela ora recorrente para reagir contra o despacho que ordenou a reversão contra si da execução instaurada contra a sociedade B..., e, não sendo viável a sua convolação para o meio próprio (oposição à execução fiscal), absolveu a Fazenda Pública da instância. Invoca, desde logo, a recorrente ter havido omissão de pronúncia porquanto na sentença recorrida o Mmo. Juiz a quo não tomou posição sobre todas as questões que a recorrente pretendia ver apreciadas, limitando-se a apreciar apenas uma delas e impossibilitando, assim, a apreciação crítica do mérito das restantes, o que constitui também denegação de justiça, por violação do direito à tutela judicial efectiva, consagrado no n.º 4 do artigo 268.º da CRP. Vejamos. A recorrente imputa à sentença recorrida a nulidade enquadrável na alínea d) do n.º 1 do art. 668.º do CPC por não ter conhecido de todas as questões que ela pretendia ver apreciadas. Tal nulidade verifica-se quando o Tribunal, de facto, deixe de se pronunciar sobre questões sobre as quais se deveria ter pronunciado. Esta nulidade está conexionada com os deveres de cognição do Tribunal, previstos no art. 660.º , n.º 2, do CPC , em que se estabelece que o juiz tem o dever de conhecer de todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras. No caso em apreço, o que sucedeu foi ter-se entendido na sentença recorrida existir nulidade de todo o processo, por erro na utilização do processo de impugnação judicial, pelo que ficou prejudicado o conhecimento de quaisquer questões relativas ao seu objecto, como bem sustenta o Mmo. Juiz a quo . Por isso, por esta razão, não se pode entender que houve omissão de dever de pronúncia, à face do preceituado no art. 660.º , n.º 2, do CPC . Assim, a sentença recorrida não enferma desta nulidade. Por outro lado, tal entendimento também não constitui uma violação da norma constitucional que garante o acesso à justiça, como vem alegado. A recorrente sempre poderia ter defendido os seus interesses através do meio processual adequado, sendo que só não foi ordenada a convolação para a forma processual adequada por se mostrar ultrapassado o respectivo prazo, pelo que não é por o processo seguir uma ou outra forma que deixam de ser apreciados os fundamentos invocados pelo interessado. Daí que também se não mostre, pois, violado o acesso à justiça ou qualquer princípio constitucional, designadamente o disposto no artigo 268.º da CRP. 2. Na sentença recorrida entendeu-se que existe nulidade de todo o processo por erro na utilização do processo de impugnação judicial, pelo que o provimento do presente recurso jurisdicional depende de ser errado esse entendimento. A questão que se coloca, então, é a de se saber se os fundamentos invocados na petição inicial, que não os fundamentos agora alegados em sede de recurso, se podem enquadrar ou não nos pressupostos do processo de impugnação judicial. Ora, o que se extrai daquela peça processual é que a recorrente veio invocar como fundamentos da sua pretensão a sua ilegitimidade por não ter sido sócia nem gerente da executada originária e por não ter exercido, ainda que somente de facto, aquelas funções. Trata-se de fundamentos, como salienta o Exmo. PGA no seu parecer, que se reconduzem à apreciação de um acto proferido em sede de processo executivo e à discussão da legalidade do despacho de reversão e da própria execução. No artigo 99.º do CPPT indicam-se os fundamentos possíveis de impugnação judicial, pelo que, a estar-se perante uma situação aí enquadrável, não existirá erro na forma de processo. Porém, o não enquadramento dos factos afirmados na petição em qualquer destas alíneas resulta, desde logo, do tipo de acto que é impugnado. Como resulta do preceituado no artigo 97.º n.º 1, do CPPT , o processo de impugnação é adequado a impugnar os actos indicados nas alíneas a) a g) do mesmo número, em que se inclui expressamente a palavra «impugnação», entre as quais não se inclui o acto que decide a reversão da execução fiscal. Como também resulta do mesmo art. 97.º n.º 1, do CPPT , o ataque contencioso a actos praticados no processo de execução fiscal faz-se através de meios especiais, designadamente o recurso no próprio processo de execução e a oposição à execução fiscal, referidos nas suas alíneas n) e o). Sendo a reversão da execução fiscal decidida no processo de execução fiscal ( arts. 23.º , n.º 1, da LGT e 153.º a 161.º do CPPT), os meios que se podem considerar adequados serão os referidos naquelas alíneas n) e o), próprios para reacção dos interessados contra actos praticados em processo de execução. No caso da ilegalidade da reversão, que provoca ilegitimidade do revertido, que é o que a recorrente invoca na petição inicial que apresentou, o meio processual adequado para reacção do revertido é a oposição à execução fiscal, como resulta do próprio teor literal da b) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT (v., entre muitos outros, os Acs. STA de 13/7/2005, 28/10/2009 e 4/11/2009, proferidos nos recursos 504/05, 578/09 e 416/06, respectivamente). Sendo assim, todas as questões que a recorrente veio suscitar na impugnação judicial deduzida, que se traduzem na incompletude e contradição dos elementos trazidos ao seu conhecimento, falta de fundamentação do despacho, ilegitimidade por não ter sido gerente de facto ou de direito da sociedade devedora principal, violação de princípios jurídicos ou constitucionais, encontram o meio processual adequado para serem conhecidas na oposição à execução fiscal e não em sede de impugnação judicial ( artigo 204.º n.º 1, alíneas b) e i) do CPPT ). Daí que, ocorrendo erro na forma de processo e sendo inútil a convolação em processo de oposição à execução fiscal, o que sempre determinaria a sua proibição nos termos do artigo 137.º do CPC , dada a intempestividade para o exercitar desse meio processual (assinale-se que a notificação do despacho de reversão é de 27/12/06 e a apresentação da petição inicial de 2/04/07 (v. fls. 2), sendo que o prazo para deduzir oposição é de 30 dias nos termos do n.º 1 do artigo 203.º do CPPT ), bem se tenha andado na sentença recorrida ao julgar procedente a excepção de erro na forma de processo e, em consequência, absolvido da instância a Fazenda Pública. IV – Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do STA em negar provimento ao recurso, e confirmar, em consequência, a sentença recorrida. Custas a cargo da recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6. Lisboa, 20 de Janeiro de 2010. - António Calhau (relator) – Miranda de Pacheco - Pimenta do Vale .