Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1- O Ex.mo Magistrado do Ministério Público, não se conformando com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé que anulou a decisão do Chefe de Finanças do Serviço de Finanças da Câmara Municipal de Loulé que aplicou a “ A…; Lda” uma coima no valor de € 251, 75 por não ter efectuado o pagamento especial por conta do IRC de 03/2005, dela vem recorrer, formulando as seguintes conclusões:
I - Não é inconstitucional a norma constante do art. 98.º n.º 1 do CIRC, por não violar o disposto nos artigos 103.º, n.º 3 e 104.º n.º 2 da CRP.
II - Deve, pois, manter-se a decisão que aplicou a coima com fundamento no não cumprimento do citado art. 98.º, n.º 1 do CIRC.
III - Não decidindo assim violou a douta sentença recorrida o disposto nos art.s 98.º, n.º 1 do CIRC e 26.º, n.º 4 e 114.º, n.ºs 2 e 5 do RGIT.
2- A recorrida não contra-alegou.
3- Interposto recurso para o Tribunal Constitucional, o mesmo não veio a ser objecto de conhecimento por decisão sumária de fls. 62 e seguintes.
4- Por despacho de fls. 93, o Tribunal Central Administrativo Sul declarou-se incompetente, em razão da hierarquia, para conhecer do presente recurso,
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
5- A sentença recorrida fixou a seguinte matéria de facto:
O Chefe de Finanças do Serviço de Finanças da Câmara Municipal aplicou uma coima à sociedade A…, Lda., no valor de € 251,75, por ter considerado que ela não efectuou o pagamento especial por conta do IRC de 03/2005, cujo prazo terminou em 31-03-2005.
Foi ali considerado que essa conduta infringiu a norma do artigo 98.º do CIRC e que era punível pelos artigos 114.º, n.º 2 e 5, alínea f) e 26.º, n.º 4 do RGIT.
E, foi essa decisão que lhe foi notificada.
6.1.- O presente recurso foi interposto, vindo a ser admitido, ao abrigo do disposto nos artigos 73.º, n.º 2 e 74.º, n.º 2 do RGCO, por tal se afigurar manifestamente necessário à melhoria da aplicação do direito e à promoção da uniformidade da jurisprudência.
Preceitua o n.º 3 do artigo 74º do RGCO que nesse caso a decisão sobre o requerimento constitui questão prévia que será resolvida por despacho fundamentado do tribunal.
Vejamos, pois.
A questão prévia relativa à necessidade de recurso jurisdicional para a “melhoria da aplicação do direito” já foi apreciada em diversas arestos deste Supremo Tribunal, a propósito do que, designadamente, no acórdão de 20-06-2007, proferido no processo n.º 411/07, se deixou expresso o seguinte, o que por inteiro se subscreve:
“Quanto à admissão do recurso:
Nos termos do artigo 83.°, n.° 1, do Regime Geral das Infracções Tributárias, “o arguido e o Ministério Público podem recorrer da decisão do tribunal tributário de 1.ª instância para o Tribunal Central Administrativo, excepto se o valor da coima aplicada não ultrapassar um quarto da alçada fixada para os tribunais judiciais de instância e não for aplicada sanção acessória”, sendo que - n.° 2 -, “se o fundamento exclusivo do recurso for matéria de direito, é directamente interposto para a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo”.
Todavia, o artigo 73.º, n.° 2, do Regime Geral das Contra-Ordenações, aplicável subsidiariamente por força do artigo 3.°, alínea b), do RGIT, dispõe que o tribunal ad quem poderá “a requerimento do arguido ou do Ministério Público, aceitar o recurso da sentença quando tal se afigure absolutamente necessário à melhoria da aplicação do direito ou à promoção da uniformidade da jurisprudência”.
Ou seja, nos termos do predito artigo 83.°, tendo o recurso como fundamento exclusivo matéria de direito, como acontece no caso dos autos, a Secção de Contencioso Tributário do STA é competente para conhecer do recurso judicial da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal, desde que o valor da coima ultrapasse um quarto da alçada fixada para os tribunais judiciais de 1. instância e não seja aplicada sanção acessória.
Contudo, uma vez que a não admissibilidade do recurso, em matéria contra-ordenacional, suscita fundadas dúvidas de constitucionalidade, aquele artigo 730, n.° 2, vem concretizar “uma válvula de segurança do sistema de alçadas que permita assegurar a realização da justiça”.
Cfr. Jorge de Sousa e Simas Santos, Regime Geral das Infracções Tributárias anotado, 2. edição, p. 506.
E, dado o escopo referido - válvula de segurança do sistema - ele não deve restringir-se, ao contrário do que parece resultar da sua letra, aos casos em que apenas estejam em causa questões de interpretação ou aplicação da regra jurídica, propriamente ditas.
Antes deve admitir-se em termos de “permitir o controle jurisdicional dos casos em que haja erros claros na decisão judicial ou seja comprovadamente duvidosa a solução jurídica” ou em que “se esteja perante uma manifesta violação do direito”.
Cfr., Jorge de Sousa e Simas Santos, cit., p. 506; bem como os acórdãos de 18-06-03, 16-11-05, 17-01-07, 15-02-07, 02-12-07 e 06-11-08, nos recursos n.ºs 503/03, 524/05, 1116/06, 1128/06, 115/06 e 619/08, respectivamente.
No caso em apreço, no intuito de demonstrar que o recurso é manifestamente necessário à melhoria da aplicação do direito, a Ex.ma Magistrada do Ministério Público recorrente invoca que o mesmo “permitirá evitar que a Administração continue a aplicar coimas em situações semelhantes, cujas decisões vêm depois a ser anuladas judicialmente, sem que haja apreciação de um tribunal superior quanto à inconstitucionalidade invocada”.
Mais alega que, sendo certo que na situação “sub judicio” o Tribunal Constitucional decidiu não conhecer do objecto do recurso interposto, a questão da inconstitucionalidade dos pagamentos por conta, quer os gerais, quer os especiais, tem gerado debate e controvérsia na doutrina, sem que haja jurisprudência, segundo julga, sobre tal matéria, devido, possivelmente, ao baixo montante das coimas.
Merecem acolhimento os fundamentos invocados pela recorrente tendo em vista a admissão do recurso.
Na verdade, prefigura-se como muito duvidosa a solução jurídica perfilhada na sentença recorrida no sentido da anulação da decisão que aplicou a coima com fundamento em violação do “nosso texto legislativo fundamental”, circunstância esta que no caso se mostra agravada por ter escapado à sindicância do Tribunal Constitucional.
Sendo assim, é de admitir o recurso, ao abrigo do citado artigo 73.º, n.º 2 do RGCO.
6.2.- A sentença recorrida, para fundamentar a sua decisão e nada aduzindo em termos de esforço argumentativo próprio, limita-se a proceder a uma “colagem, em termos algo desconexos, de textos doutrinários em que se lançam dúvidas sobre a constitucionalidade de certos pontos do regime do pagamento especial por conta, previsto no artigo 98.º n.º 1 do CIRC, ou se sustenta, mesmo, que eles estão feridos de inconstitucionalidade” (vide decisão sumária do TC acima referida).
Em remate do que concluiu do seguinte modo:
“Ora, sendo as coisas assim e considerando que, de acordo com o disposto no n.º 3 do art. 103.º da Constituição da República, «ninguém pode ser obrigado a pagar impostos que não hajam sido criados nos termos da Constituição, que tenham natureza retroactiva ou cuja liquidação e cobrança se não façam nos termos da lei», impõe-se concluir que a decisão que aplicou a coima à Arguida violou o nosso texto legislativo fundamental e por isso não se pode manter.”
Significa isto que a sentença não emitindo embora um juízo expresso de inconstitucionalidade normativa a respeito do questionado pagamento especial por conta e recusando, em consequência, a aplicação do n.º 1 do artigo 98.º do CIRC, ainda assim se tem de concluir que a esse respeito o fez de forma implícita e projectando esse juízo de inconstitucionalidade sobre a própria decisão administrativa sancionatória que foi objecto de recurso.
Vejamos.
Não se desconhece que a conformidade constitucional do pagamento especial por conta suscita controvérsia.
Todavia, o pagamento especial por conta, enquanto antecipação do imposto devido e não se definindo a norma do artigo 98.º n.º 2 do CIRC como uma norma de incidência objectiva de IRC, mas antes uma norma dirigida à regulamentação da matéria do pagamento do imposto assente numa presunção ilídível de rendimentos, só em “casos extremos” padecerá de inconstitucionalidade por afronta aos princípios da tributação pelo rendimento real e da proprocionalidade (artigos 104. nº 2 e 18. n.º 2 da CRP), como defende a recorrente (cfr, “O pagamento especial por conta: questões de conformidade constitucional”, de Saldanha Sanches, in Revista Fiscalidade n.º 35).
Ainda a este propósito veja-se ainda a posição expressa pelo Prof. Casalta Nabais (Direito Fiscal, 28 Edição, págs. 564 e 565). Escreve o conceituado Professor:
“Introduzido em 1998, o pagamento especial por conta foi objecto de profundas alterações na LOE/2003... O pagamento especial por conta, diferentemente do que acontece com os pagamentos por conta normais ... será deduzido, nos termos do art. 87°, ao montante apurado na declaração periódica de rendimentos do próprio exercício a que respeita ou, se insuficiente, até ao quarto exercício seguinte.
“O que toma o pagamento especial por conta num empréstimo forçado ou mesmo num imposto (na medida em que não venha a ser deduzido nos quatro exercícios seguintes) de discutível constitucionalidade. Isto sobretudo se tivermos em conta o montante elevado que, na versão da LOE/2003, esse pagamento pode atingir”.
Revertendo à situação em causa nos autos, para efeito de um juízo consistente de inconstitucionalidade importará apurar se ocorre uma enorme e intolerável desproporção entre o pagamento por conta devido em função do exercício anterior em comparação com a matéria colectável do exercício seguinte (cfr. acórdão de 28-02-08, no processo n.º 1221/06).
Ora, acontece que o probatório não fornece qualquer dado de facto que permita alicerçar essa desproporção, tão pouco se antevendo que o pagamento por conta em falta não possa ser deduzido até ao quarto exercício seguinte (cfr. acórdão de 27-06-07, no processo n.º 353/07).
Deste modo, não se acompanha a sentença recorrida no juízo implícito de inconstitucionalidade da norma constante do artigo 98.º, n.º 1 do CIRC, porque decorrente de uma apreciação em abstracto e sem atender ao caso concreto.
Em face disso, não se pode manter a conclusão que daí retira a sentença no sentido da “decisão que aplicou a coima à Arguida violou o nosso texto legislativo fundamental”, em resultado do que a anulou.
Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentença recorrida e em consequência do que se nega provimento ao recurso interposto da decisão administrativa de aplicação da coima de € 251,57, que assim se mantém.
Sem custas neste STA, ficando as custas na instância a cargo da ora recorrida, com procuradoria de 1/6.
Lisboa, 18 de Fevereiro de 2009. – Miranda de Pacheco (relator) – Pimenta do Vale – Lúcio Barbosa.
