0153/10 - Supremo Tribunal Administrativo

Do indeferimento do recurso hierárquico de indeferimento de reclamação graciosa que aprecie a legalidade do acto de liquidação cabe impugnação judicial e não “acção administrativa especial”, sendo o prazo para a sua interposição o de 90 dias contados da notificação da decisão de indeferimento do recurso hierárquico (alínea e) do n.º 2 do artigo 102.º do CPPT).

– Relatório – Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 – A…, com os sinais dos autos, recorre para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Beja, de 7 de Julho de 2008, que, por erro na forma de processo, absolveu da instância de impugnação a Fazenda Pública, apresentando para tal as seguintes conclusões: I. Em face do enquadramento supra exposto, entende a Recorrente que do acto de indeferimento de recurso hierárquico interposto do acto de indeferimento de reclamação graciosa, estando em discussão a legalidade de uma liquidação, cabe impugnação judicial a apresentar no prazo de 90 dias contados da notificação da decisão de indeferimento do recurso hierárquico e não acção administrativa especial, conforme resulta dos artigos 97º , 99º e 102º do CPPT . II. Independentemente da Recorrente considerar a impugnação judicial como meio idóneo para reagir contra a ilegalidade do acto de liquidação de Contribuição autárquica relativo ao exercício de 2001, em virtude da aplicação do prazo de três meses previsto no Código de Processo nos Tribunais Administrativos, seria sempre possível a convolação dos autos em Acção Administrativa Especial. III. Não se verifica a excepção de caducidade do direito de impugnação, devendo o tribunal “a quo” conhecer do mérito da causa. Nestes termos e nos demais que V. Exas., doutamente, não deixarão de suprir, deve ser dado provimento ao recurso, revogando-se a decisão em crise, a fim de ser substituída por outra que reconheça, como meio idóneo a impugnação judicial apresentada, apreciando-se o respectivo mérito e seguindo-se os ulteriores termos legais, com o que se fará justiça. 2 – Não foram apresentadas contra-alegações. 3 - O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer nos seguintes termos: Objecto do recurso: a questão objecto do presente recurso prende-se com a tempestividade da impugnação deduzida na sequência de indeferimento de recurso hierárquico apresentado pela recorrente. A decisão recorrida considerou que, tendo a A. deduzido reclamação graciosa, do indeferimento tácito da mesma cabia impugnação judicial, a apresentar no prazo de 15 dias após a decisão da reclamação (artigo 102.º, n.º 2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário), sendo esta a via judicial própria para recorrer do acto de liquidação que a mesma questiona. Fundamentação : Afigura-se-nos que o recurso merece provimento. Com efeito a interpretação que a recorrente faz do artº 102.º, n.º 1, al´. d) e e) do Código de Procedimento e de Processo Tributário mostra-se adequada ao espírito e letra dos referidos normativos legais e acompanha a doutrina e jurisprudência deste Supremo tribunal que tem sustentado com frequência que do acto de indeferimento de recurso hierárquico interposto de reclamação graciosa, comportando a apreciação da legalidade da liquidação, cabe impugnação judicial e não recurso contencioso (hoje acção administrativa especial)contando-se o respectivo prazo de 90 dias a partir da notificação daquele primeiro indeferimento (art. 102.º,n.º 1, al. e) – vide neste sentido, entre outros, os acórdãos deste Supremo tribunal de 17.03.2004, processo 1651/03, de 22-06-2005, processo 515/05, de 08.06.2005, processo 0201/05, de 20.04.2004, processo 2031/03, de 15.02.2002, processo 1460/02, e de 04.02.2003, processo 7214/02, e, por mais recentes, os Acórdãos de 12.10.2007, recurso 417/07, de 19.12.2007, recurso 617/07, e de 09.09.2009, recurso 461/09, todos em www.dgsi.pt . Também na mesma linha de pensamento, afirma Jorge Lopes de Sousa, no seu Código de procedimento e Processo Tributário, anotado, 5.ª edição, pag. 581, o seguinte: «a impugnação judicial é o meio processual adequado para impugnar contenciosamente uma decisão de indeferimento. No caso de indeferimento tácito de recurso hierárquico a impugnação judicial pode ser deduzida no prazo de 90 dias a partir do momento em que o recurso se considera tacitamente indeferido» E ainda sobre a mesma questão refere José Valente Torrão, no Código de Procedimento e Processo Tributário anotado, 2005, pag. 342, que «admitindo o recurso hierárquico impugnação autónoma e não prevendo a lei prazo para essa impugnação desta decisão, haverá que aplicar o prazo do art. 102.º, n.º 1, al. e) que se refere genericamente aos casos em que seja admissível a impugnação autónoma do acto tributário e relativamente aos quais não esteja previsto prazo especial» Nestes termos somos de parecer que o presente recurso deve ser julgado procedente, julgando-se tempestiva a impugnação judicial e revogando-se a decisão recorrida. 4 - Notificadas as partes do parecer do Ministério Público (fls. 149 a 151 dos autos), nada vieram dizer. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. - Fundamentação - 5 – Questão a decidir É a de saber se é processualmente adequada e tempestiva a impugnação judicial deduzida pela ora recorrente na sequência do indeferimento do recurso hierárquico por ela apresentado. 6 – Matéria de facto Na sentença do Tribunal administrativo e Fiscal de Beja objecto de recurso foram dados como provados os seguintes factos: Em 2005-09-02, a Impugnante foi notificada da decisão, proferida pelo SUB-DIRECTOR GERAL DOS IMPOSTOS , de indeferimento do recurso hierárquico deduzido contra a liquidação referente à CA/2001; Em 2005-12-02, a Impugnante deduziu a presente impugnação judicial . 7 – Apreciando 7.1 Da adequação processual e da tempestividade da impugnação A sentença objecto de recurso julgou verificada a excepção dilatória de erro na forma do processo , insusceptível de convolação por manifesta extemporaneidade , e, em consequência, absolveu da Instância a Fazenda Pública de impugnação (cfr. sentença recorrida, a fls. 79 e 80 dos autos). Fundamentou o decidido quanto ao erro na forma de processo considerando que a impugnante pretendia por em crise o acto que hierarquicamente indeferiu a sua pretensão de isenção da CA/2001, o que à face da lei (art. 76.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário – CPPT) consubstancia fundamento de recurso contencioso (actual acção administrativa especial) e não de impugnação , mais decidindo não ser possível convolar a impugnação deduzida na acção administrativa especial tida por processualmente adequada por manifesta extemporaneidade, dado que, como se colhe dos autos e o probatório elege, há muito se mostra ultrapassado o prazo de 15 dias a que alude o art. 102.º n.º 2 do CPPT (cfr. a fundamentação da sentença, a fls. 77 a 79 dos autos). A recorrente contesta o decidido quanto à julgada impropriedade do meio, alegando que do acto de indeferimento de recurso hierárquico interposto do acto de indeferimento de reclamação graciosa, estando em discussão a legalidade de uma liquidação, cabe impugnação judicial a apresentar no prazo de 90 dias contados da notificação da decisão de indeferimento do recurso hierárquico e não acção administrativa especial, conforme resulta dos artigos 97º , 99º e 102º do CPPT , alegando ainda que, mesmo que assim se não entendesse, seria sempre possível a convolação dos autos em Acção Administrativa Especial, em virtude da aplicação do prazo de três meses previsto no Código de Processo nos Tribunais Administrativos , não se verificando, pois, a excepção de caducidade do direito de impugnação . Vejamos. Para decidir, como decidiu, haver erro na forma de processo eleita pela ora recorrente, considerou a sentença recorrida que a impugnante pretendia por em crise o acto que hierarquicamente indeferiu a sua pretensão de isenção da CA/2001, e não o próprio acto de liquidação do imposto, com fundamento na sua ilegalidade, daí que tenha concluído que à face da lei (art. 76.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário – CPPT) (tal) consubstancia fundamento de recurso contencioso (actual acção administrativa especial) e não de impugnação . Este pressuposto decisório não se confirma, porém, em face da petição inicial de impugnação – onde expressamente é pedida (cfr. fls. 5, verso, dos autos) a anulação do acto de liquidação impugnado –, nem sequer é inteiramente coerente com o que do caso se relata na sentença recorrida, onde no primeiro parágrafo do respectivo relatório (cfr. fls. 75 dos autos) se diz que a ora recorrente veio impugnar judicialmente a Contribuição Autárquica/2001 e a decisão de indeferimento do recurso hierárquico deduzido contra a referida liquidação e se dá como provado (alínea A) do probatório fixado), que em 2005-09-02, a Impugnante foi notificada da decisão, proferida pelo SUB-DIRECTOR GERAL DOS IMPOSTOS , de indeferimento do recurso hierárquico deduzido contra a liquidação referente à CA/2001. Mesmo que não fosse tão claro, e é, que a ora recorrente pretendeu sindicar o acto de liquidação com fundamento na sua ilegalidade, bastaria que a decisão proferida no recurso hierárquico o tivesse por objecto mediato para que o meio processual adequado para contra ele reagir fosse a impugnação judicial e não a acção administrativa especial, como vem decidindo de forma unânime e reiterada este Supremo Tribunal [cfr., neste sentido, a título exemplificativo, os Acórdãos deste Tribunal de 7/11/07 (rec. 418/07), de 9/10/08 (rec. 567/08) e de 4/3/09 (rec.1034/08) e JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado , Volume I, 5.ª ed., 2006, pp. 578/580 (nota 7 ao art. 76.º do CPPT )]. Pode, pois, afirmar-se que do indeferimento de recurso hierárquico de reclamação graciosa cabe (se não tiver sido deduzida impugnação judicial com o mesmo objecto – cfr. o n.º 2 do artigo 76.º do CPPT ) impugnação judicial, a interpor no prazo de 90 dias contados da notificação da decisão de indeferimento, ex vi da alínea e) do n.º 2 do artigo 102.º do CPPT , quando este comporte a apreciação da legalidade do acto de liquidação , dele cabendo apenas “acção administrativa especial “, a deduzir no prazo de três meses - artigo 58.º n.º 2 alínea b) do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) – e não de 15 dias, como erroneamente julgou a sentença recorrida invocando norma - o n.º 2 do artigo 102.º do CPPT - , que estabelece o prazo para reagir contra decisão de indeferimento de reclamação graciosa (e não o prazo para reagir contra o indeferimento do recurso hierárquico de indeferimento de reclamação graciosa ), nos casos em que não comporte a apreciação da legalidade do acto de liquidação. É esta a orientação uniforme e constante deste Supremo Tribunal, expressa designadamente nos Acórdãos citados pelo Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal no seu parecer e que encontra apoio na doutrina – cfr. JORGE LOPES DE SOUSA, op. cit. , pp. 578 a 581 (notas 7 e 8 ao art. 76.º do CPPT ); cfr. JOSÉ CASALTA NABAIS, Direito Fiscal , 5.ª ed., Coimbra, Almedina, 2009, p. 397 e JOAQUIM FREITAS DA ROCHA, Lições de Procedimento e Processo Tributário, 3.ª ed., Coimbra, 2009, pp. 203/204) -, sendo igualmente a que aqui se acolhe. Conclui-se, pois, que o meio processual adequado para reagir contra o indeferimento de recurso hierárquico de indeferimento de reclamação graciosa de liquidação que comporte a apreciação da legalidade desta é a impugnação judicial e o prazo para a deduzir o de 90 dias contados na notificação do indeferimento ( ex vi da alínea e) do n.º 1 do artigo 102.º do CPPT ), prazo este que, atento o probatório fixado, foi respeitado, não se verificando, em consequência, a intempestividade da impugnação. O recurso merece, pois, provimento. - Decisão - 8 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em conceder provimento ao recurso, revogando a sentença recorrida e julgando processualmente idónea e tempestiva a impugnação deduzida contra o acto de liquidação de contribuição autárquica relativo a 2001, devendo os autos baixar à primeira instância para conhecimento do pedido de anulação do acto tributário sindicado, se, a tal, nada mais obstar. Sem custas, pois que a Fazenda Pública não contra-alegou. Lisboa, 2 de Junho de 2010. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Brandão de Pinho - António Calhau.