0949/04 - Supremo Tribunal Administrativo

I- No caso de impugnação judicial, subsequente a reclamação graciosa, o acto tributário de liquidação integra também o objecto da mesma impugnação.

II- Todavia, para o efeito, mister se torna que se impugne o mesmo acto de liquidação que foi objecto da decisão da reclamação.

III- Formado acto tácito de indeferimento de reclamação graciosa e proferido posteriormente acto expresso apenas sobre a liquidação de juros compensatórios, carece de objecto a impugnação judicial que, na sequência de tal acto expresso, põe em causa igualmente a liquidação do imposto, no que a este respeita.

IV- Pelo que deve, no ponto, julgar-se extinta a instância por impossibilidade da lide - art. 287°, al. e) do CPC

V- Nos termos do art. 287°, n.° 1 do CPT, são requisitos cumulativos da duplicação da colecta a unicidade dos factos tributários, a identidade de natureza entre a contribuição e o imposto já pago e o que de novo se exige - impostos não periódicos.

VI- Assim, a duplicação de colecta resulta da aplicação, por mais de uma vez, do mesmo preceito legal à mesma situação ou facto tributário, procurando-se consequentemente impedir a repetição da cobrança do respectivo tributo.

VII- Todavia, para que ocorra uma situação de duplicação de colecta, é necessário que a dívida esteja paga por inteiro.

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do STA:

Vem o presente recurso jurisdicional, interposto pela FAZENDA PÚBLICA, da sentença do TAF de Penafiel, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A... contra a liquidação adicional do IVA de 1994 e respectivos juros compensatórios, no montante global de €14.593,61.

Fundamentou-se a decisão, no que ora interessa, em que as importâncias em causa “foram pagas por dedução no reembolso relativo ao período de Julho de 1995”, mostrando-se, assim, regularizada a dívida, “por via da compensação”, nos termos do art. 83°-B, n.° 1 do CIVA.

A Fazenda recorrente formulou as seguintes conclusões:

«1. A impugnação deduzida, na parte que tem por objecto a liquidação do IVA na quantia de 2 616 124$00, revela-se intempestiva, dado não ter sido deduzida no prazo de 90 dias contados do termo do prazo para pagamento voluntário, de harmonia com o consignado no art. 123°, n.° 1, alínea a) do CPT, em virtude de a reclamação graciosa, cujo indeferimento originou a presente impugnação, não contemplar a liquidação do imposto mas apenas dos juros compensatórios;

2. A douta sentença recorrida julga a impugnação procedente face à verificação do vício de extinção (regularização) da dívida fiscal por compensação, de entre os invocados que alicerçam a impugnação;

3. Ao julgar a impugnação procedente e anular, em consequência, as liquidações impugnadas, a sentença conduzirá inevitavelmente à devolução ao contribuinte das quantias liquidadas e pagas por compensação, ficando o Estado sem se ressarcir dos tributos que, tendo liquidado, são devidos, dado não estarmos aqui em presença de eventual duplicação de colecta;

4. Em causa, nos autos, estão liquidações adicionais de IVA (imposto e JC) com origem na circunstância de a impugnante ter utilizado na declaração periódica do mês de Julho/94 como “imposto a recuperar” o valor do reembolso solicitado, referido na declaração do mês anterior, sem que, para tal, tivesse obtido a necessária autorização;

5. Uma vez apresentado o pedido de reembolso, o sujeito passivo fica impedido de proceder à dedução prevista no art. 22°, n.° 4 do CIVA, pela importância do reembolso, até à comunicação da decisão que recair sobre o pedido, de harmonia com o previsto no art. 14°, n.° 2 do DL n.° 229/95, de 11 de Setembro, relativo à regulamentação da cobrança e reembolsos do IVA, aplicável;

6. Tendo a impugnante utilizado o valor do crédito do imposto na totalidade na declaração do mês de Julho, não foi este tido em conta na liquidação efectuada informaticamente pelos serviços do IVA, originando as liquidações postas em crise, que se mostram pagas por dedução no reembolso, e não estão a ser novamente exigidas, assim se cumprindo o art 83°-B, 1 do CIVA;

7. Acresce que a procedência da impugnação nunca se poderia basear, como baseia, no pagamento ou regularização da divida por compensação, por não estarmos em presença de qualquer ilegalidade de entre as elencadas no art. 99º do CPPT, de vício que afecte a validade ou existência do acto impugnado, não sendo assim, tal fundamento, susceptível de alicerçar impugnação;

8. A extinção, por compensação, das dívidas fiscais por iniciativa da AT (obrigatória sempre que se verifiquem os requisitos contidos no art. 89°, n.° 1 do CPPT), e com fundamento legal no art. 83°-B do CIVA, é apenas uma forma legítima de extinção da obrigação tributária - cfr. art. 40°, n° 2 LGT;

9. Tendo as dívidas, objecto de compensação, nos termos do art. 83°-B do Código do IVA, subjacentes liquidações adicionais (LAs) efectuadas nos termos dos arts. 82° e 89° do CIVA, com tal fundamento não podem ser anuladas;

10. A douta sentença recorrida violou o disposto nos arts. 22°, n.° 4, e 83°-B do CIVA, 14°, n.° 2 do DL nº 229/95, de 11/09, 89° e 99º do CPPT e 40°, n.° 2 da LGT.

Termos em que deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentença recorrida.»

E contra-alegou a impugnante, concluindo por sua vez:

«1- A impugnação judicial é tempestiva, porquanto na reclamação graciosa encontram-se claramente reclamados o acto de liquidação de juros compensatórios e acto de liquidação adicional de IVA.

2- O pagamento de uma liquidação constitui vício susceptível de originar a sua anulação quando esse mesmo pagamento consubstancia, como sucede no caso em apreço, uma situação de duplicação de colecta.

3- Efectivamente, no caso em apreço, temos uma situação de dupla “liquidação” e um duplo “pagamento” do IVA relativo a Julho de 1994, a saber:

a) Liquidação quando a Administração Fiscal indefere o reporte em Julho de 1994 e emite adicionalmente os actos tributários aqui em crise, e que foram pagos através de compensação;

b) Liquidação quando a Administração Fiscal indefere o pedido de reembolso.

4- É verdade que, uma vez apresentado o pedido de reembolso, o sujeito passivo fica impedido de proceder à dedução prevista no artigo 22°, n.° 4 do CIVA, pela importância do reembolso até à comunicação da decisão que recair sobre o pedido, de harmonia com o previsto no artigo 14°, n.° 2 do DL n.° 229/95, de 11/09.

5- Contudo, também é verdade que a aqui recorrida obteve a referida autorização, como expressamente reconhece a DSRIVA (cfr. doc. de fls. 79 junto aos autos).

Nestes termos, nos melhores de Direito e com o Douto suprimento de V. Ex.as deverá ser negado provimento ao presente recurso, mantendo-se a douta decisão recorrida que concedeu provimento à impugnação judicial apresentada.»

O Ex.mo magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido da confirmação do julgado, face à bondade da decisão recorrida quer no que se refere ao âmbito da reclamação em que se «ataca a liquidação dos juros compensatórios e também a liquidação do imposto» quer porque, «do julgado não resultam as consequências referidas na 3ª conclusão das alegações, uma vez que a impugnante não pagou (de novo) os montantes (já pagos por compensação) das liquidações impugnadas».

E, corridos os vistos legais, nada obsta à decisão.

Em sede factual, vem apurado que:

«1.º Em 26 de Agosto de 1994 a impugnante apresentou no Serviço de Administração do IVA (SAIVA) a Declaração Periódica - Modelo A, referente ao período de 01/06/94 a 30/06/94 (cfr.fls. 11 e 33 do PA);

2.° Na declaração supra referida, a impugnante inscreveu no campo 94 - “Imposto a Recuperar” - o montante global de “8 783 154$00”, no campo 95 - “Solicito o Reembolso de” - o valor de “7 000 000$00” e no campo 96 - “Excesso a Reportar” - a quantia de “1 783 154$00” (cfr. fls. 11 e 33 do PA);

3.° Em 27 de Setembro de 1994 a impugnante enviou um “fax” ao “Director Serviços Reembolsos”, no qual consta o seguinte: «Solicitamos anulação do pedido de reembolso relativo ao mês de Junho no valor de 7 000 000$00 (sete milhões escudos) a fim de podermos utilizar esse valor como excesso a reportar no período de Julho (...)» (cfr. fls. 38 dos autos, fls. 12 e 13 do PA e depoimento da primeira testemunha, a fls. 75 dos autos);

4.º Em 28 de Setembro de 1994 a impugnante apresentou no Serviço de Administração do IVA (SAIVA) a Declaração Periódica - Modelo A, referente ao período de 01/07/94 a 31/07/94 (cfr. fls. 14 do PA);

5.º Na declaração supra referida, a impugnante inscreveu no campo 94 - “Imposto a Recuperar” - o montante global de “4 383 879$00”, no campo 95 - “Solicito o Reembolso de” - o valor de “2 500 000$00” e no campo 96 - “Excesso a Reportar” - a quantia de “1 883 879$00” (cfr. fls. 14 e 33 do PA);

6.° Na declaração mencionada no ponto 4.°, a impugnante inscreveu no campo 61 o valor de “8 783 154$00” (cfr. fls. 14 e 33 do PA);

7.º Em 06 de Outubro de 1994 foi indeferido o pedido de reembolso na totalidade, no montante de “7 000 000$00”, relativo à declaração periódica n.° 0101415197082, de Junho de 1994 (cfr. fls. 81 dos autos);

8.° Em 20 de Dezembro de 1995 foi emitida à impugnante a liquidação adicional n.° 95367434, relativa ao IVA de 1994, no montante global de “2 616 124$00” (cfr. fls. 24 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e fls. 10, 29 e 33 do PA);

9° Em 20 de Dezembro de 1995 foi emitida à impugnante a liquidação de juros compensatórios n.° 95367433 sobre a quantia de “2 616 124$00”, relativa ao período de Julho de 1994, no valor total de “309 634$00” (cfr. fls. 26 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e fls. 9, 29, 31 e 33 do PA);

10.º Em 28 de Fevereiro de 1996, através do ofício n.° 020028 da Direcção de Serviços de Reembolsos do Imposto Sobre o Valor Acrescentado, a impugnante foi notificada do despacho de 19/02/96, proferido no pedido de reembolso relativo ao período de Julho de 1995, no qual, foi comunicada a dedução a título de compensação por dívidas do IVA e acréscimos legais referente .a Julho de 1994, no montante de “2 925 758$00” (cfr. fls. 43 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e fls. 22, 30 e 33 do PA);

11.º Em 18 de Junho de 1996 a impugnante apresentou uma reclamação graciosa na 2ª Repartição de Finanças de Santo Tirso (cfr. fls. 28 a 34 dos autos e fls. 2 a 22 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

12.° A reclamação supra foi totalmente indeferida pelo despacho de 25 de Julho de 2000 (cfr. fls. 33, 34, 37 a 43 e 65, todas do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

13.° Em 31 de Agosto de 2000 foi emitido pela Direcção de Finanças do Porto o ofício n.° 10822, registado com aviso de recepção, relativo à notificação do despacho acima referido (cfr. fls. 65 do PA);

14.° O oficio mencionado no ponto anterior foi entregue à impugnante no dia 06 de Setembro de 2000 (cfr. fls. 64 e 65 dos autos);

15.º A presente impugnação deu entrada na Repartição de Finanças da Trofa no dia 14 de Setembro de 2000 (cfr. fls. 2 dos autos).

Quanto aos factos provados, o Tribunal formou a sua convicção com base nos documentos indicados relativamente a cada um dos factos, os quais não foram impugnados.

Tendo em conta a prova documental apresentada e os depoimentos das testemunhas (cfr. fls. 75 e 76 dos autos), não se provou que o alegado técnico do SAIVA tenha expressamente autorizado (deferido) o pedido de anulação do reembolso solicitado na declaração periódica de Junho de 1994, nem a proceder com a operação de “reporte”.»

Vejamos, pois:

QUANTO AO ÂMBITO DA RECLAMAÇÃO:

Apesar do disposto no art. 96° do CPT, que estabelece as «regras fundamentais do processo gracioso de reclamação», de que se salientam as suas alíneas a) e b) - «simplicidade de termos» e «dispensa de formalidades essenciais» -, a verdade é que tem de se tratar de uma peça inteligível que permita apreender correctamente o respectivo conteúdo, no mínimo os seus fundamentos - os mesmos da impugnação judicial - art. 97°, n.° 1 - e a pretensão.

Ora, não é o que se passa com a reclamação em causa que tanto se refere só aos juros como à própria liquidação do imposto, tudo sob a designação confusa «dos actos tributários».

O elemento mais esclarecedor - mas não definitivo - será, ainda assim, o enunciado da pretensão, onde - aí inequivocamente - se solicita a «anulação parcial do acto de liquidação supracitado na parte referente aos juros compensatórios, no montante de 309.634$00, devendo ser ordenada a sua restituição à ora reclamante», acrescentando-se, todavia, já de modo ambíguo, «uma vez que tais actos tributários enfermam de errónea fundamentação e ilegalidade».

Seja porém como for, o certo é que a questão não, tem o relevo que lhe vem atribuído quer pelas partes, quer na sentença.

Na verdade, a reclamação foi instaurada em 18/06/1996, tendo sido expressamente decidida em 25/07/2000, decisão notificada à contribuinte por ofício de 31 de Agosto seguinte.

Formou-se, assim, indeferimento tácito - art. 125° e 123º, n.° 1, al. d) do CPT.

O qual não foi judicialmente impugnado.

Ora, o dito acto expresso de indeferimento apenas teve em conta a liquidação dos juros pelo que a impugnação judicial extravasa do respectivo objecto.

Certo que, como é jurisprudência deste STA - cfr. os Ac’ de 07/11/2001 rec. 25.896, 07/06/2000 recs. 21.556 e 24.503 -, no caso de impugnação judicial subsequente a reclamação, o acto tributário de liquidação integra também o objecto da mesma impugnação.

Todavia, para o efeito, mister se torna que se impugne o mesmo acto de liquidação que foi objecto da decisão na reclamação graciosa - Ac’ do STA de 14/01/2004 rec. 01363/03.

Ora, a decisão da reclamação em causa apenas teve em conta a liquidação dos juros compensatórios pelo que não pode agora a impugnante, à míngua de impugnação do indeferimento tácito, socorrer-se da decisão da reclamação para impugnar também a liquidação do imposto.

Ou seja: o acto tácito não foi impugnado e o acto expresso apenas diz respeito aos juros que não ao imposto.

Mas, assim sendo e no que à liquidação deste diz respeito, a impugnação carece de objecto, tornando a lide, no ponto, impossível, a determinar a respectiva extinção da instância - cfr. art. 287°, al. e) do CPC.

QUANTO AOS JUROS:

Como resulta documentalmente dos autos e a sentença acentua, os juros compensatórios em causa «foram pagos por dedução no reembolso relativo ao período de Julho de 1995 (fls. 28 e 29) - cfr. fl. 30 e item 10 do probatório -, nos termos do art. 83°-B, n.° 1 do CIVA, que estabelece que, «no pagamento de reembolsos, o Serviço de Administração do IVA levará em conta, por dedução, as diferenças de imposto apuradas pelos serviços que se mostrem devidas... até à concorrência do montante dos reembolsos pedidos ...».

Pelo que se concretiza uma situação de duplicação de colecta, nos termos do art. 287° do CPT - já que estão presentes, no caso, cumulativamente, as três identidades aí referenciadas: facto, tributo e período.

Na verdade, a duplicação de colecta resulta da aplicação, por mais de uma vez, do mesmo preceito legal à mesma situação ou facto tributário, procurando-se consequentemente impedir a repetição da cobrança do respectivo tributo.

Para que ocorra tal situação, é, todavia, necessário que a dívida esteja paga por inteiro, como é o caso, nos sobreditos termos.

Cfr. os Ac’ds do STA de 08/05/2002 rec. 183/02 e de 08/11/2000 rec. 25.477.

Assim, como vem sentenciado, a liquidação dos juros compensatórios em causa é ilegal.

Termos em que se acorda em:

a) Declarar extinta a instância, por impossibilidade da lide, quanto à impugnação do imposto.

b) Negar, no mais, provimento ao recurso.

Custas pela impugnante que contra-alegou, na 1ª instância e neste STA, sempre na proporção do vencido, fixando-se aqui a procuradoria em 50%.

Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. – Brandão de Pinho - (relator) – Lúcio Barbosa – Baeta de Queiroz.