0889/08 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: I – A…., com os sinais dos autos, não se conformando com o acórdão do TCAS que negou provimento ao recurso por si interposto da sentença do Mm.º Juiz do TAF de Castelo Branco que julgara improcedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação de sisa que lhe foi efectuada, dele vem agora recorrer para este Tribunal, formulando as seguintes conclusões: 1.ª O acto tributário enferma de ilegalidade, mormente por inobservância do disposto no art.º 64.º , n.º 2, do CPT , por a respectiva notificação não conter nem a sua fundamentação integral, incluindo os anexos do auto de notícia, nem a indicação dos meios de defesa e prazo para reagir contra o acto praticado e, bem assim, se a entidade que o praticou o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências. 2.ª Para além de infringir a norma do art.º 64.º , n.º 2, do CPT , o acto tributário viola, ainda, quer o art.º 268.º, n.º 3, da CRP, na redacção ao tempo em vigor, quer os art.ºs 19.º, alínea b), e 21.º, ambos daquele primeiro diploma. 3.ª Por ter perfilhado entendimento oposto ao plasmado na conclusão 1.ª, a douta sentença violou as disposições legais mencionadas na conclusão 2.ª. 4.ª O art.º 22.º do CPT , tal como o art.º 19.º, aliás, seja pela sua inserção sistemática no diploma – integra a Secção das Garantias dos Contribuintes – seja pela terminologia expressa adoptada, consagra a favor dos contribuintes uma faculdade (cujos “se” e “an” só a eles cabe decidir, sem que o seu não exercício lhes possa acarretar quaisquer desvantagens) e não um ónus (cujo cumprimento é “ conditio sine qua non ” para não sofrerem na respectiva esfera jurídica as desvantagens correspondentes). 5.ª Ao defender o recurso pela recorrente ao art.º 22.º , n.º 1, do CPT como condição para obviar à insuficiência da notificação, a douta sentença, para além de postergar os princípios da igualdade e da dignidade da pessoa humana como fundamentos basilares do Estado de Direito Social (cfr. art.ºs 1.º, 2.º e 13.º da CRP) que são assim sacrificados no altar da justiça formal, transmuda a faculdade expressamente conferida naquele preceito legal em seu benefício num ónus que faz recair sobre si e que a penaliza por irregularidades praticadas pela Administração Fiscal. 6.ª Para além de, por via de tal entendimento, violar aquele preceito legal, o douto acórdão afronta directamente a Constituição, v.g. os princípios da proporcionalidade e da justiça, plasmados nos art.ºs 18.º, n.º 2, e 266.º. 7.ª Ademais do que já se sintetizou na conclusão 1.ª, as omissões alegadas nos artigos 14.º e 15.º da p.i., patenteadas na notificação do acto tributário envolvem preterição de formalidades especiais (v.g. o art.º 268.º , n.º 3 da CRP, e os art.ºs 19.º , al. b), 21.º , n.º 2, e 64.º , n.º 2, do CPT ) geradoras de nulidade da própria notificação cominada no art.º 133.º , n.º 2, als. d) e f), do CPA . 8.ª Uma vez que “ quod nullum est nullum efectuam producit ”, a nulidade da notificação impede que o acto tributário produza os efeitos a que estava pré-ordenado e que constituíam a sua razão de ser. 9.ª E porque a produção de efeitos jurídicos na esfera jurídica do destinatário faz parte da estrutura (e da natureza ontológica) do acto tributário, a falta de notificação, a que corresponde a sua nulidade, impede que ele se constitua validamente. 10.ª Porque a douta sentença teve entendimento diverso, infringiu as normas referidas na conclusão 7.ª, não podendo, por isso, manter-se na ordem jurídica. Contra-alegando, veio a representante da Fazenda Pública dizer que: o presente recurso deve ser rejeitado por falta de objectiva indicação pela recorrente dos eventuais vícios ou erros do douto acórdão sob recurso. as eventuais irregularidades cometidas não afectaram a finalidade visada com a controvertida notificação, uma vez que o fim previsto na lei com a sua imposição foi integralmente compreendido e actuado pela recorrente. não poderá a recorrente, depois de ver precludido o uso aos meios legais que lhe são facultados para suprir as deficiências da notificação, arguir as deficiências da mesma com o único intuito de impedir que o acto tributário produza os efeitos a que estava pré-ordenado. nestes termos, deverá o presente recurso ser rejeitado, ou, a ser admitido, considerado improcedente, confirmando-se o acórdão recorrido. O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que o recurso deve ser julgado improcedente, confirmando-se o julgado recorrido. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. II – Mostra-se assente a seguinte factualidade: 1. No seguimento de uma acção de fiscalização à impugnante, levada a efeito pela Direcção Distrital de Finanças da Guarda, foi lavrada a seguinte informação, datada de 21/02/1996, a fls. 62: «Para efeitos de liquidação do imposto devido e respectivos juros compensatórios, junta-se fotocópia do auto de notícia levantado na presente data, donde constam os elementos considerados necessários, e que ficará a fazer parte integrante desta informação». 2. Do anexo auto de notícia, que consta de fls. 63 e aqui damos por integralmente reproduzido face à sua extensão, consta, textual, expressa e, designadamente, o seguinte: «Assim e em conclusão, o que realmente se verificou foi: - A tradição para o promitente comprador, a que alude o nº2 do § 1° do artigo 2º do Código, pelo menos em 18.05.95 - data da apresentação do pedido da licença de movimentação de terras (terraplanagem) - com base nos factos apontados nas alíneas a), b), c) e d), os quais consubstanciam, além da posse, a prática legítima de actos que traduzem a intenção de transferência dos imóveis e o exercício do direito de propriedade, agindo em seu nome próprio por força dos contratos de promessa; E ainda a circunstância consignada no § 2º do mesmo artigo 2º, visto que, implicitamente, a firma S... ajustou a revenda com um terceiro – B… - e entre esta e os primitivos vendedores foi depois outorgada a escritura pública em 21.12.1995 (alínea e) deste auto), conforme decorre do conteúdo das alíneas referidas anteriormente e ainda das alíneas f) e g), pois daí se retira que a S... fez uma venda sua a uma terceira pessoa, ao abrigo dos contratos de promessa de compra e venda feitos com a faculdade de indicação de um comprador, e que consequentemente veio a intervir na escritura pública (...) Deste modo, existe falta de pagamento do respectivo Imposto Municipal de Sisa, no montante de 7.500.000$00, calculado com base no preço - 75.000 contos - (75.000.000$ x 10%) e considerando que na altura da verificação da tradição já havia modificação quanto à natureza dos bens, pois com a aprovação do projecto de construção pretendida, ocorrida em 11.09.95, como se referiu na alínea c) do presente auto, o que passou a existir foi um terreno para construção (nº1 do artº 33º e § 3º do artº 49º do Código ------------- ». 3. Com base naquela informação da fiscalização foi efectuada, em 22/03/1996, liquidação de Sisa e Juros Compensatórios nos montantes respectivos de 7.500.000$00 e 417.535$00 e total de 7.917.535$00 (informação de fls. 78); 4. A folha de cálculo da liquidação do imposto e Juros Compensatórios consta de fls. 61, constando da mesma que os juros são calculados desde 19/10/1995; 5. A impugnante foi notificada da liquidação por carta registada com A/R em 26/03/1996, dando-se aqui por integralmente reproduzido o teor do ofício de notificação, datado de 25/03/1996, que consta de fls. 13; 6. A impugnação deu entrada na Repartição de Finanças da Guarda em 24/06/1996 (fls. 2); 7. Por contrato promessa de compra e venda, assinado em 15/05/1995, a impugnante prometeu comprar aos herdeiros de C… e mulher, D…, pelo preço de 13.000.000$00, o prédio inscrito na matriz predial da freguesia de … sob o artigo 1.212 e o prédio inscrito na matriz predial da mesma freguesia com sob o artigo 586 (fls. 71); 8. Por contrato promessa de compra e venda, assinado em 01/09/1995, a impugnante prometeu comprar aos herdeiros de C… e mulher, D…, pelo preço de 62.000.000$00, o prédio inscrito na matriz predial da freguesia de … sob o artigo 1.212 e o prédio inscrito na matriz predial da mesma freguesia com sob o artigo 586 (fls. 73); 9. Por contrato promessa de compra e venda, assinado em 09/10/1995, a impugnante prometeu vender a B…, pelo preço de 110.000.000$00, aqueles prédios com inscrição matricial 1.212 e 586 da freguesia de … (fls. 51); 10. Por escritura pública de 21/12/1995, os referidos herdeiros de C… e mulher, D… declaram vender a B… os prédios descritos supra, em 7, 8 e 9, pelo preço de 75.000.000$00 (fls. 29); 11. Foi a impugnante quem negociou as condições de compra daqueles imóveis com os promitentes vendedores ( depoimentos de … e … - fls. 104 e 105). III – Sendo o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das alegações apresentadas (artigo 684.º CPC), circunscreve-se o presente recurso à matéria contida nas conclusões 12.ª a 17.ª e 20.ª a 23.ª do recurso interposto na 1.ª instância para o TCAS e à apreciação jurídica que o tribunal recorrido dela fez. Alega, a esse respeito, a recorrente que o acto tributário enferma de ilegalidade, por inobservância do disposto no n.º 2 do artigo 64.º do CPT , por a respectiva notificação não conter nem a sua fundamentação, nem a indicação dos meios de defesa e prazo para contra ele reagir, e, bem assim, se a entidade que o praticou o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências. Para além de infringir ainda o artigo 268.º , n.º 3 da CRP e os artigos 19.º , alínea b), e 21.º do CPT . O acórdão recorrido, ao não decidir assim, está, pois, em seu entender, a afrontar directamente a Constituição, designadamente os princípios da proporcionalidade e da justiça, plasmados nos seus os 18.º, n.º 2 e 266.º. Em suma, entende a recorrente que as alegadas omissões patenteadas na notificação do acto tributário envolvem preterição de formalidades legais, geradoras de nulidade da própria notificação, que impede que o acto tributário produza os efeitos a que estava pré-ordenado e que constituíam a sua razão de ser. E porque a produção de efeitos jurídicos na esfera jurídica do destinatário faz parte da estrutura (e da natureza ontológica) do acto tributário, a falta de notificação, a que corresponde a sua nulidade, impede que ele se constitua validamente. Não tem a recorrente, porém, razão no que alega. Com efeito, como se disse já no acórdão deste Tribunal de 30/4/2003, no recurso 241/03, « são coisas diferentes a fundamentação e a notificação do acto tributário. A eventual irregularidade da notificação não gera qualquer vício de forma do acto impugnado pois não respeita à validade do mesmo mas à sua eficácia; não aos elementos do acto propriamente ditos mas à realização deste na ordem jurídica. Tal notificação não constitui mais que um acto complementar que apenas assegura a plena eficácia do acto comunicando. O que, aliás, constitui jurisprudência uniforme e reiterada deste STA. Cfr, por mais recentes, os Ac' de 24/01/02 Rec, 26.376, 12/12/01 Rec. 26.529, 20/06/01 Rec. 25.955, 08/03/01 in Fiscalidade 6-38, 15/12/99 Rec.s 24.143 e 23.480, 10/02/99 Rec. 23.093, 23/09/98 Rec. 15.224, 11/03/98 Rec. 22.004, 12/02/98 Rec. 14.320, 06/06/95 in Acd'Dout' 416/17-968 e do TC de 08/Out/96 in D. Rep., 2ª série, de 13/12/96. ». Invoca ainda a recorrente que uma tal interpretação, seguida, de resto, pelo acórdão recorrido, viola os princípios constitucionais da proporcionalidade e da justiça e ainda o artigo 268.º, n.º 3 da CRP (dever de fundamentação dos actos administrativos). Mas também aqui não assiste razão à recorrente. Tal interpretação não contraria qualquer princípio ou preceito constitucional, logo porque, dando direito a que se requeira a notificação dos elementos omitidos, difere o prazo da reclamação graciosa e da impugnação judicial, ut art. 22.º do CPT , permitindo ainda o uso do meio processual de intimação previsto no art. 166.º. Por outro lado, como disse já o Tribunal Constitucional no acórdão 245/99, de 29/4/99, a propósito do artigo 31.º , n.º 2 da LPTA (norma reproduzida na essência pelo artigo 22.º do CPT ), aquela norma, ao fazer recair sobre o interessado o ónus de requerer a notificação da fundamentação em falta do acto, como meio de diferir o início do prazo de recurso contencioso, não viola qualquer norma ou princípio constitucional, designadamente o artigo 268.º, n.º 3 da CRP: « De facto, desde logo, a norma em causa não dispensa a Administração de notificar integralmente o acto administrativo ao respectivo interessado; apenas, prevenindo a hipótese de tal não ter sido feito, manda contar o prazo para o recurso contencioso da data em que o interessado tomar, efectivamente, conhecimento da fundamentação do acto. É para isso que lhe impõe que, no prazo de 1 mês contado da notificação deficiente, requeira que a fundamentação lhe seja notificada ou certificada. Depois, com a imposição desse ónus, cujo cumprimento não torna o exercício do direito ao recurso particularmente difícil ou oneroso, o que se pretende é evitar que o acto administrativo fique aí “dependurado”, ou seja, indefinidamente sujeito a ser impugnado. Ora, isso – há-de convir-se -, tendo como alternativa contar o prazo para o recurso da própria notificação deficiente, é motivo que, no plano constitucional, não pode deixar de legitimar a referida solução legislativa. É que a certeza é um valor não despiciendo nos quadros do Estado de Direito. E ela não existe, enquanto o acto administrativo for susceptível de ser impugnado. ». E o acórdão recorrido, porque assim entendeu, não merece qualquer censura, devendo, pois, manter-se na ordem jurídica. IV – Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do STA em negar provimento ao recurso, confirmando-se, assim, o acórdão recorrido. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 50 %. Lisboa, 4 de Fevereiro de 2009. – António Calhau (relator) – Miranda de Pacheco – Pimenta do Vale.