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- Relatório - Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 – A…, com os sinais dos autos, recorre: 1.1 para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, de 12 de Novembro de 2008, na parte em que julgou improcedente a impugnação deduzida contra liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, apresentando as seguintes conclusões: 1ª - Nos termos do disposto nos n.ºs 1 e 2 do art.º 11º da LGT , quando o Direito Fiscal utiliza conceitos importados e recebidos de outro Ramo do direito, devem ser qualificados do mesmo modo porque o são nesse Ramo de Direito de origem. 2ª - A Lei de Bases do Desporto, aprovada pela Lei n.º 30/2004 , de 21 de Julho, define no seu artigo 18º o Clube desportivo como: “a pessoa colectiva de direito privado cujo objecto seja o fomento e a prática directa de actividades desportivas e que se constitua sob forma associativa e sem intuitos lucrativos e que se constitua sob forma associativa e sem intuitos lucrativos, nos termos gerais de direito.”. 3ª - Ou seja, as pessoas colectivas podem ser praticantes directos de uma das actividades descritas no n.º 9 do art. 9.º do CIVA , pelo que esta norma tem também aplicação quando os utilizadores são pessoas colectivas. 4ª - Em face do exposto, estariam abrangidos pela referida norma de isenção, os rendimentos obtidos com origem no arrendamento pelo A… do seu imóvel, Estádio D. …., à Federação Portuguesa de Futebol e à B… e no arrendamento pelo A… do seu imóvel, Pavilhão Gimnodesportivo para utilização dos aparelhos desportivos por um conjunto de entidades colectivas, nomeadamente à sociedade C…, aos Serviços de acção social da Universidade do Minho e ao Clube D…. 5ª - Nem se diga que a Federação Portuguesa de Futebol e a Sociedade B… não se enquadrariam na previsão da norma posto que, conforme resulta do artº 2º dos Estatutos da Federação Portuguesa de Futebol e do artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 33/2000 , de 14 de Março, que procedeu à constituição da B…, aquelas duas entidades dedicam-se e com carácter de exclusividade à concepção, promoção e organização de competições desportivas de futebol, tendo como escopo último a promoção da prática da referida actividade desportiva. 6ª - Ainda que assim se não entendesse, no que se não concede, nem prescinde, mas que aqui se terá de admitir como mera hipótese de raciocínio, sempre os rendimentos in casu dos autos estariam abrangidos pela isenção constante do n.º 30 (actualmente n.º 29) do artigo 9.º do CIVA, posto que foram obtidos com base em contratos de arrendamento de bens imóveis que não comportam a transferência, ainda que meramente temporária de um estabelecimento comercial. 7ª - Desde logo, porque não é transmitida o elemento essencial do estabelecimento comercial que é a equipa (composta dos direitos de participação num determinado quadro competitivo e pelos contratos de trabalho dos praticantes desportivos). 8ª - O Estádio de futebol, melhor, no caso concreto dos autos, o Estádio D. … por si só não está apto a desenvolver uma actividade económica resultante do espectáculo desportivo, precisa do seu substrato principal, que são as equipas de futebol bem como a organização competitiva e ainda a clientela que a equipa gera, 9ª Assim sendo por força do n.º 2 do art. 115º do RAU concatenado com o n.º 2 do artº 111º, ambos do RAU, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 321-B/90 de 15 de Outubro, ter-se-á de qualificar tal contrato como de arrendamento do prédio e não uma cessão do estabelecimento comercial. 10ª - Estando por isso isento de imposto nos termos do n.º 30 do art.º 9.º do CIVA, consequentemente, deverá ser declarada nula a liquidação adicional n.º 05239848 e respectiva liquidação de juros n.º 05239849. 11ª - Quanto ao arrendamento do Estádio D. … à Sociedade B…, importa ter presente que o estádio foi cedido à B…, com as suas paredes nuas, ficando, inclusive salvaguardada a não inclusão de elementos considerados do âmbito natural de um estabelecimento comercial, como por exemplo, os contratos dos fornecedores, de concessão dos bares e catering, lojas, utilização dos camarotes. 12ª - ter-se-á de considerar tal contrato – na parte em que teve como pagamento o imóvel Estádio D. … – como arrendamento do prédio e nunca do estabelecimento comercial do A…. 13ª - Assim, por força do n.º 30 do art.º 9º do CIVA a locação do imóvel Estádio D. … está isenta de IVA. 14ª - Devendo por isso as liquidações adicionais de IVA sobre o pagamento da locação do imóvel Estádio D. … serem declaradas nulas e consequentemente também deverão ser declaradas nulas as liquidações referentes aos juros compensatórios dessas liquidações adicionais. 15ª - O pavilhão desportivo não foi arrendado juntamente com os seus materiais e serviços desportivos que habitualmente o A… coloca à disposição dos utilizadores que locam o pavilhão gimnodesportivo. 16ª - Não podendo por essa razão considerar-se que o A… efectuou uma prestação de serviços no âmbito de exploração do pavilhão gimnodesportivo – que estaria isenta de IVA nos termos do n.º 9 do art.º 9º do CIVA – mas sim uma locação do imóvel. 17ª - Estando por isso isenta nos termos do n.º 30 do art.º 9º do CIVA. 18ª - Por todo o exposto, conforme determina o art.º 99º al. a) do Código de Procedimento e de Processo Tributário, pelas razões expostas devem ser declaradas ilegais as seguintes liquidações adicionais e respectivas liquidações de juros moratórios: n.º 05239848 , no montante de 8.036,06 €; n.º 05239850 , no montante de 27.550,00 €; n.º 05239852 , no montante de 30,87€; n.º 05239853 (parcialmente), no montante de 36.496,63€; n.º 05239855 (parcialmente), no montante de 33,62€; n.º 05239857 (parcialmente), no montante de 72.960,00€; n.º 05239849 , referente a juros moratórios sobre a liquidação adicional n.º 05239848, no montante de 510,16€; n.º 05239851 , referente a juros moratórios sobre a liquidação adicional n.º 05239850, no montante de 1.717,91€; n.º 05239854 (parcialmente) , referente a juros moratórios sobre a liquidação adicional n.º 05239855, no montante de 1,69€; n.º 05239858 (parcialmente) , referente a juros moratórios sobre a liquidação adicional n.º 05239857, no montante de 2.366,70€. 19ª - Ao assim não decidir a sentença recorrida violou o disposto no art.9º nº 9 e n.º 30 do CIVA. 20ª - A Administração fiscal já no decurso do procedimento impugnado veio esclarecer, através do Ofício-Circulado n.º 30088/2006, de 19 de Janeiro, da DSIVA, que os rendimentos obtidos pela Utilização de instalações destinadas à prática desportiva e a espectáculos ou outros divertimentos públicos, estão sujeitos à taxa legal reduzida de 5%. 21ª - Ou seja, mesmo que se entenda que os rendimentos obtidos nos termos do artigo 2º supra não estão isentos de IVA – o que não se concede – a taxa legal a aplicar nunca seria a normal como o fez a Inspecção fiscal, mas sim a taxa reduzida de 5%. Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente, revogando-se inteiramente a decisão recorrida, Por só assim se fazer JUSTIÇA. 1.2 para o Tribunal Central Administrativo Norte, do despacho proferido em 8 de Junho de 2007 pelo Meritíssimo juiz “a quo” (a fls. 219), apresentando as seguintes conclusões: 1ª - Em 27/10/2006, o tribunal “a quo” decidiu que a inquirição de testemunhas não se lhe afigurava útil, consequentemente, ficavam as partes notificadas para apresentarem alegações escritas no prazo de 30 dias; 2ª - O aqui recorrente requereu o esclarecimento desse despacho em 14/12/2006, porquanto, entendia ser essencial para a elaboração das suas alegações esclarecer se os factos articulados pelo impugnante se encontravam provados, ou não, através dos elementos existentes no processo, 3ª - Sobre o requerimento a pedir o esclarecimento o tribunal “a quo”, por despacho proferido em 26/02/07, constante a fls. 193, entendeu que o esclarecimento era admissível, nos termos do n.º 1 do art.º 669º do Código de Processo Civil , aplicável por força do disposto no n.º 3 do art.º 666º do mesmo Código, tendo no entanto indeferido o requerido por entender que do despacho não resulta ser o mesmo ininteligível e ambíguo; 4ª - Entregues, então, as alegações escritas no prazo de 30 dias após ter sido indeferido o requerimento de esclarecimento, por força do n.º 3 do art.º 670.º e n.º 1 do art.º 686º , por remissão do n.º 3 do art. 666º , todos do Código de Processo Civil ; 5ª - Vieram então as mesmas a ser consideradas extemporâneas; 6ª - Ora, tendo o impugnante sido notificado do despacho proferido em 26/02/07, por carta registada datada de 6/03/07, o prazo de 30 dias para apresentar alegações escritas terminou em 17/04/07, data na qual foram remetidas as alegações escritas para o tribunal via correio registado; 7ª - Ou seja, as alegações escritas apresentadas pelo recorrente/impugnante foram apresentadas dentro do prazo; 8ª - Pelo que, deverá o despacho de fls. 219 ser revogado e assim admitidas as alegações escritas apresentadas. Termos em que deve o presente Recurso ser julgado procedente e, em consequência, ser o despacho recorrido revogado e substituído por outro que admita as alegações escritas apresentadas pelo recorrente, fazendo-se Justiça! 2 - Não foram apresentadas contra-alegações. 3 - O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu parecer nos seguintes termos: A recorrente interpôs recurso para o TCA Norte da decisão interlocutória que ordenou o desentranhamento, por intempestividade, das alegações escritas ( art. 120.º do CPPT ); o recurso foi admitido, com subida diferida (fls. 219; fls. 222/229; fls. 213) Este recurso logra prioridade de apreciação sobre o recurso interposto para o STA da sentença final, na medida em que o seu eventual provimento determinará a anulação do processado subsequente à nulidade processual praticada, obrigando à prolação de nova sentença que reflicta a ponderação do argumentário plasmado pela recorrente nas alegações escritas desentranhadas. Neste contexto promovo o envio do processo (ou do translado a instruir com as peças processuais pertinentes) ao TCA Norte. 4 – Notificadas as partes para se pronunciarem sobre o Parecer do Ministério Público vieram estas responder, ambas aceitando que o conhecimento do recurso da decisão interlocutória tem prioridade sobre o conhecimento do recurso da decisão final (resposta do recorrente, a fls. 340, verso, dos autos; resposta da Fazenda Pública, a fls. 342 dos autos), divergindo, contudo, quanto à solução proposta: defendendo o recorrente a competência deste Tribunal para o conhecimento do recurso da decisão interlocutória, pois de mera questão de direito se trataria (fls. 340, frente e verso, dos autos); defendendo a Fazenda Pública a correcção dos efeitos atribuídos pelo autor da decisão recorrida e o envio do processo ou de seu translado para o TCA para julgamento do recurso interposto da citada decisão (fls. 345 dos autos). 5 - Em 9 de Junho de 2009, foi proferido pela Relatora despacho do seguinte teor (a fls. 346, verso, e 347 dos autos): Atendendo a que o recurso da decisão que ordenou o desentranhamento das alegações escritas, embora interposto para o TCA-Norte, respeita exclusivamente a matéria de direito e que o recorrente não se opõe a que seja a mesma conhecida por este Supremo Tribunal (fls. 340, verso, dos autos), considero ser este Tribunal o competente para conhecer de ambos os recursos. Notifiquem-se as partes de ambos do presente Despacho. 6 - Notificadas as partes do despacho da Relatora (fls. 348 e 349 dos autos) e indo de novo os autos ao Ministério Público, foi emitido Parecer nos seguintes termos: Objecto dos recursos: decisão interlocutória, proferida em 8.06.2007, de desentranhamento de alegações escritas, por extemporaneidade (art. 120.º CPPT) sentença declaratória da improcedência da impugnação judicial deduzida contra liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios (anos 2003 e 2004) no montante global de € 182 848,19 FUNDAMENTAÇÃO I. Recurso da decisão interlocutória 1. O despacho que ordenou a produção de alegações escritas é consequência necessária da decisão que dispensou a inquirição das testemunhas arroladas, por inutilidade, segundo a tramitação estabelecida para o processo de impugnação judicial (art. 120º CPPT; fls. 186) O recorrente apresentou requerimento de aclaração da decisão que dispensou a inquirição de testemunhas, o qual foi indeferido por despacho proferido em 26.02.2007 (fls. 193) Nesta conformidade: o prazo para interposição de recurso iniciou-se com a notificação da decisão de indeferimento do requerimento em 9.03.2007 (comunicação da decisão por carta registada em 6.03.2007 fls. 194; art. 686º nº 1 CPC/art. 666º nº 3 CPC) as alegações escritas apresentadas em 17.04.2007 são tempestivas, considerando a suspensão do prazo durante o período das férias judiciais da Páscoa ( art. 120.º do CPPT ; art. 144º nº 1 CPC) A nulidade processual praticada tem como consequência a anulação dos termos subsequentes, incluindo a sentença que decidiu o mérito da causa sem ponderação dos argumentos plasmados pelo recorrente nas alegações escritas cujo desentranhamento foi ordenado (art. 98º nº 3 CPPT) A revogação do art. 686º CPC operada pelo art. 9º al. a) DL nº 303/2007 , 28 Abril não é aplicável ao caso em análise, porquanto o processo onde a decisão recorrida foi proferida estava pendente em 1.01.2008, data da entrada em vigor do diploma citado (arts. 11º nº 1 e 12º DL nº 303/2007 , 28 Abril) II. Recurso da sentença final A pronúncia sobre o recurso (e a eventual apreciação do seu mérito) está prejudicada pela anulação da sentença resultante do provimento do recurso interposto da decisão interlocutória CONCLUSÃO O recurso da decisão interlocutória merece provimento. A decisão impugnada deve ser revogada e substituída por acórdão com o seguinte dispositivo: - admissão das alegações escritas apresentadas pelo recorrente - anulação dos termos processuais subsequentes, incluindo a sentença final Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. - Fundamentação - 7 – Questões a decidir No recurso da decisão interlocutória , importa decidir se são extemporâneas as alegações escritas apresentadas pelo então impugnante, como entendido pelo “tribunal a quo” que, por assim o entender, ordenou o “desentranhamento” das alegações e, consequentemente, não ponderou os argumentos delas constantes na sentença que veio a proferir. No recurso da sentença , questiona-se a legalidade das liquidações adicionais de IVA e respectivos juros, por, alegadamente, as operações em causa estarem isentas, ou, caso assim não se entenda, beneficiarem de taxa reduzida. Observe-se, contudo, que só haverá que conhecer do recurso interposto da sentença caso se conclua pela correcção do decidido no despacho interlocutório, pois que, em caso contrário, a verificação de nulidade processual tem como efeito a anulação dos termos subsequentes do processado, incluindo a sentença, pelo que o recurso necessariamente ficará sem objecto. 8 – Matéria de facto Na sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga objecto de recurso foram dados como provados os seguintes factos: No dia 13 de Julho de 2005, a Divisão de Prevenção e Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Braga, levou a cabo uma acção inspectiva tendo por objecto os elementos contabilísticos da Impugnante relativamente aos exercícios de 2003 e 2004. Dessa acção inspectiva foi elaborado o “Relatório de Inspecção Tributária” cujo teor consta de fls. 88 a 95 e aqui se dá por reproduzido. Em resultado dessa inspecção vieram a ser efectuadas correcções aritméticas à matéria colectável em resultados das quais se procedeu às liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios que se encontram demonstradas nos documentos de fls. 40 a 50 e que aqui se dão por reproduzidos. O A… é uma associação desportiva com o estatuto de pessoa colectiva de utilidade pública. Em 10 de Março de 2003, a impugnante celebrou com a sociedade B…, o denominado “contrato de estádio” cujo teor consta de fls. 108 a 149 e aqui se dá por reproduzido. O prazo de pagamento das ditas liquidações terminou em 30 de Novembro de 2005. A presente impugnação foi apresentada em 9 de Fevereiro de 2006. Apreciando 9.1 Do recurso da decisão interlocutória: extemporaneidade das alegações escritas apresentadas pelo impugnante Como resulta da decisão interlocutória objecto de recurso - cujo teor é o seguinte: «A impugnante foi notificada por carta registada e datada de 28.11.2006, para apresentar alegações escritas no prazo de 30 dias. As alegações foram apresentadas em 19.04.2007, cfr. documento de registo a fls. 200 e que aqui se dá por reproduzido. Ou seja, muito para além do prazo acima referido. Pelo que desentranhe-se as alegações e devolva-se ao apresentante» -, o tribunal “a quo” considerou que o prazo de 30 dias fixado pelo juiz para apresentação de alegações escritas (nos termos do artigo 120.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário – CPPT) era contado a partir da notificação do despacho para a apresentação das mesmas. Discorda do decidido o recorrente, sustentando terem sido atempadamente apresentadas as alegações escritas, em virtude de terem sido entregues (…) no prazo de 30 dias após ter sido indeferido o requerimento de esclarecimento (do despacho que dispensou a audição das testemunhas apresentadas pelo impugnante) , por força do n.º 3 do art.º 670.º e n.º 1 do art.º 686º , por remissão do n.º 3 do art. 666º , todos do Código de Processo Civil (cfr. conclusões das suas alegações de recurso do despacho interlocutório, supra transcritas). O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal, no seu parecer junto aos autos e supra transcrito, pronuncia-se pela tempestividade da apresentação das alegações escritas, porquanto o despacho que ordenou a produção de alegações escritas é consequência necessária da decisão que dispensou a inquirição das testemunhas arroladas, por inutilidade, segundo a tramitação estabelecida para o processo de impugnação judicial (art. 120º CPPT; fls. 186), o recorrente apresentou requerimento de aclaração da decisão que dispensou a inquirição de testemunhas, o qual foi indeferido por despacho proferido em 26.02.2007 (fls. 193) e nesta conformidade: a) o prazo para interposição de recurso iniciou-se com a notificação da decisão de indeferimento do requerimento em 9.03.2007 (comunicação da decisão por carta registada em 6.03.2007 fls. 194; art. 686º nº 1 CPC/art. 666º nº 3 CPC), b) as alegações escritas apresentadas em 17.04.2007 são tempestivas, considerando a suspensão do prazo durante o período das férias judiciais da Páscoa ( art. 120.º do CPPT ; art. 144º nº 1 CPC), sendo que a revogação do art. 686º CPC operada pelo art. 9º al. a) DL nº 303/2007 , 28 Abril não é aplicável ao caso em análise, porquanto o processo onde a decisão recorrida foi proferida estava pendente em 1.01.2008, data da entrada em vigor do diploma citado (arts. 11º nº 1 e 12º DL nº 303/2007 , 28 Abril). Vejamos. Estabelece o artigo 120.º do CPPT , sob a epígrafe notificação para alegações, que finda a produção da prova, ordenar-se-á a notificação dos interessados para alegarem por escrito no prazo fixado pelo juiz, que não será superior a 30 dias. O facto de as alegações no processo de impugnação serem facultativas, não tem por efeito que possam ser ignoradas se apresentadas atempadamente, havendo, pois, que determinar, in casu, a sua tempestividade ou intempestividade. É inequívoco que contados os 30 dias para alegações escritas da notificação do despacho de 27 de Outubro de 2006 (de fls. 186 dos autos), as alegações apresentadas em 19 de Abril de 2007 são extemporâneas. Mas não o serão já, caso se entenda, como sustenta o Excelentíssimo Procurador-Geral adjunto no seu Parecer, que esse prazo se conta a partir da notificação da decisão de indeferimento do requerimento em 9.03.2007 (comunicação da decisão por carta registada em 6.03.2007 fls. 194; art. 686º nº 1 CPC/art. 666º nº 3 CPC) e considerando a suspensão do prazo durante o período das férias judiciais da Páscoa ( art. 120.º do CPPT ; art. 144º nº 1 CPC). A questão a resolver convoca as disposições aplicáveis do Código de Processo Civil (CPC), por ausência de disposições especiais sobre a matéria no contencioso tributário e por via da remissão operada pelos artigos 23.º e 25.º do Código de Processo nos Tribunais para a lei processual civil nas matérias relativas à entrega e remessa das peças processuais e às notificações ( ex vi das alíneas c) e e) do artigo 2.º do CPPT ). Em face das disposições conjugadas dos artigos 666.º , n.º 3 e 669.º , n.º 1 do CPC , não é questionável a admissibilidade do pedido de esclarecimento do despacho proferido pelo juiz “a quo”, que, aliás, o aceitou, embora indeferindo-o (cfr. o despacho proferido a fls. 193 dos autos). Assim, atendendo a que o n.º 1 do artigo 686.º do CPC , hoje revogado, é ainda aplicável ao caso dos autos – pois que a petição de impugnação que está na origem os presentes autos deu entrada no Serviço de Finanças de Guimarães em 9 de Fevereiro de 2006 (cfr. carimbo aposto na respectiva petição inicial, a fls. 4 dos autos), logo, como o processo estava pendente em 1 de Janeiro de 2008, a revogação daquela disposição pelo Decreto-Lei n.º 303/2007 , de 28 de Abril não se lhe aplica (cfr. os artigos 11.º, n.º 1 e 12.º do citado Decreto-Lei) – haverá que contar o termo inicial do prazo para apresentação das alegações escritas da notificação da decisão proferida sobre o requerimento . Assim, atendendo a que o indeferimento do pedido de esclarecimento do despacho se tem por notificado no terceiro dia posterior ao do registo postal ( ex vi do n.º 2 - actual n.º 3 - do artigo 254.º do CPC ), ou seja, em 9 de Março de 2007 (pois que o registo postal é de 6 de Março de 2007, conforme se colhe de fls. 194 dos autos), e que no ano de 2007 as férias judiciais da Páscoa, durante as quais os prazos processuais se suspendem ( artigo 144.º , n.º 1 do CPC ), decorreram entre 1 e 9 de Abril (do Domingo de Ramos à Segunda-feira de Páscoa, nos termos do artigo 12.º da Lei de Organização e Funcionamento dos Tribunais Judiciais), tem de concluir-se que tem razão o recorrente quando defende que as alegações escritas, apresentadas em 19 de Abril de 2007, ainda o foram em tempo. O despacho recorrido que as julgou extemporâneas e consequentemente ordenou que fossem desentranhadas dos autos não pode, pois, manter-se, porque ilegal, sendo essa ilegalidade geradora de nulidade processual, determinante da anulação dos termos subsequentes do processo, incluindo a sentença que decidiu o mérito da causa sem ponderação dos argumentos plasmados pelo recorrente nas alegações escritas cujo desentranhamento foi ordenado (artigo 98º nº 3 CPPT). Conclui-se, pois, que o recurso merece provimento. Fica prejudicado o conhecimento do recurso interposto da sentença. - Decisão - 10 - Termos em que, face ao exposto, acordam o juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em conceder provimento ao recurso, revogando o despacho do tribunal “a quo” que rejeitou, por extemporaneidade, as alegações escritas apresentadas pelo impugnante e substituindo-o por decisão que as receba e incorpore nos autos, anulando-se os termos subsequentes do processo incluindo a decisão final, baixando os autos à primeira instância para que, expurgado das nulidades cometidas, o processo prossiga. Sem custas. Lisboa, 12 de Novembro de 2009. – Isabel Marques da Silva (relatora) – Jorge Lino – Lúcio Barbosa.
