01047/06 - Supremo Tribunal Administrativo

Recurso n.º 1047-06 Relator: Jorge Lino Alves de Sousa A… vem interpor recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, de 6-5-2005, em que, «por não provada, se nega provimento» à presente oposição à execução fiscal – cf. fls. 123 e seguintes. Em alegação, o recorrente formula as seguintes conclusões – cf. fls. 159 a 162. Na douta decisão recorrida entendeu-se que em sede de oposição fiscal não se pode conhecer da legalidade em concreto da dívida e demais questões que estiveram na origem da rescisão contratual, negando assim provimento à oposição por não provada. Salvo o modesto entendimento, entende o recorrente que não assiste razão a Mmo. Juiz a quo. O título executivo, nos presentes autos, é uma certidão de dívida emitida pela Comissão de Coordenação da Região do Norte. O recorrente apenas teve acesso à referida certidão de dívida extraída pela Comissão de Coordenação da Região de Norte, quando recebeu a citação da Direcção de Finanças de Viana do Castelo, no qual lhe foi conferido o direito de deduzir oposição fiscal, requerer o pagamento em prestações ou efectuar dação em pagamento, conforme documento que se encontra junto aos autos a fls.. O acto da liquidação, in casu, consiste na extracção da certidão de dívida pela Comissão de Coordenação da Região do Norte a confirmar a existência da dívida (nessa Linha de pensamento, vid Alberto Xavier in "Em conceito e Natureza do Acto Tributário" pag. 64-65). O recorrente não foi notificado de qualquer acto de liquidação pela Administração Tributária ou qualquer entidade administrativa, a não ser aquando da citação para deduzir oposição à execução fiscal dos presentes autos. Ao processo executivo instaurado pela Repartição de Finanças de Viana do Castelo, não existiu qualquer fase administrativa prévia, em que é feita a liquidação da dívida exequenda, e o interessado é notificado para a impugnar recorrendo aos meios administrativos e contenciosos previstos na lei dentro dos prazos legais, designadamente apresentar reclamação graciosa, recorrer e impugnar judicialmente. Assim, a oposição fiscal deduzida pelo recorrente era o único meio processual que ao recorrente foi facultado e conferido para aferir e discutir a legalidade em concreto da dívida exequenda dos presentes autos e demais questões que estiveram na origem da rescisão do contrato de incentivos em causa. Pelo que, o Mmo. Juiz a quo, salvo o devido respeito, deveria ter conhecido da legalidade em concreto da dívida na oposição fiscal, de harmonia com o preceituado na alínea h) do artigo 204º do C.P.P.T. A alínea h) do artigo 204º do C.P.P. constitui uma disposição com carácter residual em que são enquadráveis todas as situações não previstas nas outras alíneas do mesmo número, abrangendo quaisquer factos extintivos ou modificativos da dívida exequenda ou que afecta a sua exigibilidade. O contrato de Concessão de Incentivo dos presentes autos rege-se pelo R.C.M . 154/96 de 17/09 , preceituando o artigo 18° do referido diploma legal o seguinte: 1- "As decisões das Comissões Regionais de Selecção são passíveis de reclamação para os Ministros de Equipamento, do Planeamento e da Administração do Território e para a Qualificação e o Emprego no prazo de quinze dias úteis a contar da notificação da respectiva homologação, de acordo com o nº 7, alínea a) do artigo 17°. 2- O não cumprimento dos prazos estabelecidos no artigo 17° é passível de reclamação para a Coordenação Nacional no prazo de 15 dias úteis a contar da data do conhecimento. 3- A reclamação prevista nos números anteriores deve ser decidida no prazo de 30 dias úteis. 4- Podem ainda ser objecto de recurso hierárquico todos os actos administrativos, de acordo com o Código de Procedimento Administrativo". De harmonia com o referido preceito legal, o oponente apenas dispunha do direito de reclamar nos termos do nº 1, uma vez que o oficio nº 1604 da Comissão de Coordenação da Região do Norte, constitui uma comunicação de rescisão contratual e não um acto administrativo, não podendo assim recorrer hierarquicamente dessa decisão. Pelo que, in casu, a lei aplicável não prevê meio de impugnação contenciosa. Sendo certo que, nos casos em que a lei não assegura meios de impugnação dos actos de liquidação, encontram-se abrangidas as situações em que é extraída uma certidão de dívida perante mera constatação de omissão de um pagamento, sem que haja um acto administrativo ou tributário prévio, definidor da obrigação - caso dos presentes autos. No ofício nº 1604 da Comissão de Coordenação da Região do Norte onde é comunicada a decisão da rescisão de Coordenação da Região do Norte junto a fls. 86 a 91 dos autos consta no último parágrafo o seguinte: "Desta decisão, poderá V. Exa. reclamar e/ou recorrer, atento o disposto no artigo 18° da referida RCM. Se a verba em causa não for devolvida no prazo estabelecido será desencadeada a competente execução fiscal, bem como a participação dos factos ao Ministério Público que procederá à abertura de inquérito quanto à prática do crime previsto no artigo 37º nº 1 do Decreto-Lei 28/84 de 20/01." Mesmo que se entenda que a decisão proferida pela Comissão de Coordenação do Norte consubstancia um acto administrativo, ao recorrente/oponente apenas foi conferido o direito de recorrer hierarquicamente e não contenciosamente, ou seja, judicialmente. Acresce que, no oficio da Comissão de Coordenação da Região do Norte foi concedido ao recorrente o prazo de 60 dias após a recepção da notificação, repor a quantia de 24.012,68 Euros, sob pena de desencadeamento de execução fiscal. Assim, não podia ser utilizado o processo de impugnação judicial, pois que, o prazo para o seu exercício começava e começa a correr na sequência do prazo para pagamento voluntário, subsequente ao acto da liquidação, nos termos do preceituado no artigo 102º do Código de Procedimento e Processo Tributário. Por isso, o acto a impugnar será forçosamente, posterior ao termo do pagamento voluntário da dívida, não prevendo a lei qualquer outro meio para a sua impugnação contenciosa a não ser quando o sujeito passivo é notificado da certidão de dívida (acto da liquidação), que neste caso, fez parte integrante da citação efectuada pela Direcção de Finanças para deduzir oposição à execução, por esta razão, terá que se reconhecer forçosamente que é a oposição fiscal o meio adequado para impugnar a legalidade em concreto da dívida. Caso análogo ao dos presentes autos é o das dívidas de contribuições ao Instituto da Segurança Social e ao Instituto de Emprego, em que estas entidades emitem a certidão de dívida, entregam-na à Repartição de Finanças e o sujeito passivo é citado para deduzir oposição à execução, discutindo-se em fase de processo executivo a liquidação em concreto da dívida, em que também, a lei não assegura meios de impugnação do acto da liquidação, a não ser na oposição à execução. Mas, mesmo que se considere que estejamos perante uma situação em que a lei tenha previsto a impugnação contenciosa e judicial - entendimento sufragado pelo o Mmo. Juiz a quo - esse meio não foi posto à disposição do sujeito passivo/recorrente, uma vez que foi omitida na decisão, ou seja, na comunicação da rescisão do contrato, junto a fls. 86 a 91 dos autos. Estamos, assim, perante um caso de uma omissão de um acto imposto por lei, necessário para assegurar a eficácia do acto (artigos 36° nº 1 do C.P.P.T e 77° nº 6 da Lei Geral Tributária), enquadrando-se assim, esta situação na alínea h) do artigo 204° do C.P.P.T. Nos casos em que existe falta da notificação de que o sujeito passivo daquela decisão podia impugnar contenciosa ou judicialmente, a execução deve ser extinta por inexigibilidade da dívida, que é consequência da ineficácia do acto que a define. Face a todo o exposto, no douto despacho recorrido dever-se-ia ter conhecido da legalidade em concreto da dívida exequenda, nos termos da alínea h) do artigo 204° do C.P.P.T., procedendo à produção de prova, mediante os documentos juntos pelo recorrente e inquirindo as testemunhas, para decidir face à prova que se viesse a produzir. A decisão proferida pelo Tribunal a quo deve ser revogada, e substituída por outra que tome conhecimento da oposição, ordenando-se o prosseguimento dos autos com a produção de prova para que seja proferida decisão de mérito, por ter violado o disposto nos artigos 204, nº 1 alínea h), 36° nº 1 do C.P.P.T. , e 77° nº 6 da lei Geral Tributária. Não houve contra-alegação. O Ministério Público neste Tribunal emitiu o seguinte parecer – cf. fls. 172 e 173. Âmbito do recurso : sentença que negou provimento à oposição por não ter sido alegado nenhum dos fundamentos admitidos pelo artº 204º do Código de Procedimento e Processo Tributário. Alega o recorrente A… que a oposição fiscal deduzida era o único meio processual que lhe foi facultado para aferir discutir da legalidade em concreto da dívida exequenda e demais questões que estiveram na origem da rescisão do contrato de incentivos em causa. Fundamentação: A nosso ver o presente recurso não merece provimento Com efeito, e como resulta de uma análise rápida da materialidade descrita na petição inicial, os fundamentos ali invocados reconduzem-se à ilegalidade concreta e relativa da dívida exequenda. Ora dispõe o art.º 204º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, que só pode servir de fundamento de oposição à execução fiscal a ilegalidade abstracta, que não concreta, da dívida exequenda. Como refere Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e Processo Tributário, anotado, 4ª edição, pag. 872, a ilegalidade abstracta não reside «directamente no acto que faz aplicação da lei ao caso concreto, mas reside na própria lei cuja aplicação é feita, não sendo, por isso, a existência de vício dependente da situação real a que a lei foi aplicada nem do circunstancialismo em que o acto foi praticado. Cabem aqui todos os casos de actos que aplicam normas que violam regras de hierarquia superior, designadamente, além das normas constitucionais, as de direito comunitário ou internacional vigente em Portugal ou mesmo normas legislativas de direito ordinário quando é feita aplicação de normas regulamentares. A ilegalidade é abstracta porque, afectando a própria lei, não depende do acto que faz a sua aplicação em concreto». O legislador admitiu porém uma excepção a este princípio, permitindo a discussão da ilegalidade concreta da dívida exequenda nos termos estritos que constituem o fundamento da al.h) do artº 204º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. Assim, e de acordo com a referida alínea, a ilegalidade concreta da dívida exequenda poderá constituir fundamento de oposição «sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação». Não é porém esse o caso subjudice, já que, como se sublinha na decisão recorrida e resulta dos autos a fls. 88, o recorrente foi notificado da decisão sobre a rescisão do contrato de concessão de incentivos financeiros e nomeadamente que dela poderia recorrer ao abrigo do disposto no artº 18 da Resolução do Conselho de Ministros n.º154/96, de 17.9. Ora o ofício através do qual o Presidente da CCRN informa o interessado da deliberação de rescisão de um contrato de incentivos financeiros do RIME (Regime de Incentivos às Microempresas), por violação de clausulas contratuais, integra a prática de um acto administrativo passível de recurso hierárquico necessário (cf. nomeadamente artº 18 , nº 4 da Resolução do Conselho de Ministros n.º 154/96 e artº 1º nº 2 do DL 260/89 , de 17/0) e, subsequentemente, passível de impugnação administrativa. Daí que não proceda o argumento do recorrente no sentido de que a oposição fiscal deduzida era o único meio processual que lhe foi facultado para aferir discutir da legalidade em concreto da dívida exequenda e demais questões que estiveram na origem da rescisão do contrato de incentivos em causa. Nestes termos somos de parecer que o presente recurso deve ser julgado improcedente, confirmando-se o julgado recorrido. 1.5 Colhidos os vistos, cumpre decidir, em conferência. Em face do teor das conclusões da alegação, bem como da posição do Ministério Público, a questão essencial que aqui se coloca é a de saber se a sentença recorrida deveria ter conhecido, ou não, como diz o recorrente, «da legalidade em concreto da dívida exequenda, nos termos da alínea h) do artigo 204° do C.P.P.T.». 2.1 Em matéria de facto, a sentença recorrida assentou o seguinte – cf. fls. 124 e 125. Em 21/04/1999, o Oponente celebrou com a «Comissão de Coordenação da Região Norte» um contrato de concessão de incentivos financeiros, no âmbito do regime dos incentivos às micro-empresas; Em 19/02/2003, o Oponente foi notificado da decisão sobre a rescisão do contrato supra referido segundo a qual devia repor a quantia de € 24.012,68, no prazo de 60 dias após a recepção da notificação, sob pena de desencadeamento de execução fiscal e participação ao Ministério Público (documento de fls. 86 a 91 dos autos); O Oponente foi citado a 26/09/2003 no âmbito da execução fiscal, para deduzir oposição, requerer o pagamento em prestações ou efectuar dação em pagamento; Em 24/10/2003, foi interposta a Petição Inicial que originou a presente Oposição. 2.2 Consoante é jurisprudência corrente e pacífica, a oposição à execução fiscal só é permitida nas hipóteses e com os estritos fundamentos previstos no artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário – cf. também o artigo 286.º do Código de Processo Tributário, e ainda o artigo 176.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos. Mas, embora legalmente tipificados, os fundamentos-tipo de oposição à execução fiscal não constituem tipos fechados, e sim tipos abertos, onde, em área de defesa dos administrados, não se adequam os rigorosos princípios da taxatividade e do exclusivismo, que mais se apropriam a uma tipificação concernente à incriminação penal e também de certo modo à sujeição a tributação. Em processo executivo, mormente na espécie de oposição à execução fiscal, atendendo ao carácter especial e sumário deste instrumento processual, não é consentido, em princípio, apreciar a legalidade da liquidação da quantia exequenda – cf. o disposto no artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário [e também nos artigos 236.º e 286.º, n.º 1, alínea h), do Código de Processo Tributário , e nas alíneas a) e g) do artigo 176.º, e artigo 145.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos]. Na realidade, o processo de oposição tem por escopo essencial o ataque (global ou parcial) à execução fiscal, visando a extinção da execução, ou absolvição do executado da instância executiva, pela demonstração do infundado da pretensão do exequente em face dos fundamentos limitados do artigo 176.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos – cf. Laurentino Araújo, Processo de Execução Fiscal , 1968, p. 257 e ss.; e, correspondentemente, os termos do artigo 286.º do Código de Processo Tributário, também do artigo 204.º do actual Código de Procedimento e de Processo Tributário. A ilegalidade concreta da liquidação da dívida exequenda não pode, pois, em regra, servir de fundamento de oposição à execução fiscal. A proibição de a ilegalidade concreta da liquidação servir de fundamento à oposição funciona qualquer que tenha sido a entidade que procedeu a essa liquidação. A impossibilidade da apreciação, em sede de oposição, da ilegalidade concreta da liquidação da dívida vale, assim, também para as execuções fiscais de dívidas a organismos ou departamentos não dependentes da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, de natureza fiscal ou não – cf. Alfredo de Sousa, e Silva Paixão, nota 8. ao artigo 286.º do Código de Processo Tributário Comentado e Anotado , 3.ª edição; e notas 7. e 8. ao artigo 176.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos Comentado e Anotado , 2.ª edição, dos mesmos autores. É, no entanto, pacífico também que a oposição poderá ter por fundamento a ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação – cf. o disposto na alínea h) do artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário [o mesmo se podendo entender que valia já no domínio do anterior regime; cf. a alínea g) do n.º 1 do artigo 286.º do Código de Processo Tributário; e nota 16. ao artigo 176.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos Comentado e Anotado , 2.ª edição, de Alfredo de Sousa, e Silva Paixão]. 2.3 No caso sub judicio , o oponente, ora recorrente, pretende que «no douto despacho recorrido dever-se-ia ter conhecido da legalidade em concreto da dívida exequenda, nos termos da alínea h) do artigo 204° do C.P.P.T.». Mas está provado, consoante, de resto se assenta no n.º 2 do probatório, que «Em 19/02/2003, o Oponente foi notificado da decisão sobre a rescisão do contrato supra referido segundo a qual devia repor a quantia de € 24.012,68, no prazo de 60 dias após a recepção da notificação, sob pena de desencadeamento de execução fiscal e participação ao Ministério Público (documento de fls. 86 a 91 dos autos)». Aliás, é o próprio oponente, ora recorrente, que na conclusão 15. da alegação deste recurso diz expressamente que «No ofício nº 1604 da Comissão de Coordenação da Região do Norte onde é comunicada a decisão da rescisão de Coordenação da Região do Norte junto a fls. 86 a 91 dos autos consta no último parágrafo o seguinte: "Desta decisão, poderá V. Exa. reclamar e/ou recorrer, atento o disposto no artigo 18° da referida RCM. Se a verba em causa não for devolvida no prazo estabelecido será desencadeada a competente execução fiscal, bem como a participação dos factos ao Ministério Público que procederá à abertura de inquérito quanto à prática do crime previsto no artigo 37º nº 1 do Decreto-Lei 28/84 de 20/01."». E o Ministério Público neste Tribunal – na esteira, de resto, do acórdão da 1.ª Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 7-7-2004, proferido no recurso n.º 47742 – é de parecer, além do mais, que «o ofício através do qual o Presidente da CCRN informa o interessado da deliberação de rescisão de um contrato de incentivos financeiros do RIME (Regime de Incentivos às Micro empresas), por violação de cláusulas contratuais, integra a prática de um acto administrativo passível de recurso hierárquico necessário (cf. nomeadamente art. 18 , nº 4 da Resolução do Conselho de Ministros n.º 154/96 e art. 1º n.º 2 do DL 260/89 , de 17/0) e, subsequentemente, passível de impugnação administrativa». Por isso, estamos inteiramente de acordo com a sentença recorrida, quando, a seu modo, nela se escreve que «o Oponente foi expressamente notificado da decisão de resolução contratual, com a cominação de que se não repusesse a verba em causa seria instaurada execução fiscal»; e que, «a Lei de Processo nos Tribunais Administrativos (LPTA), previa o designado Recurso Contencioso para os actos administrativos (artigos 24° e seguintes) e a figura processual das Acções sobre Contratos administrativos (artigos 71 ° e 72°); pelo que «desta forma, o Oponente tinha meios jurisdicionais próprios para reagir contra a decisão de resolução contratual, local indicado para discutir todas as questões que agora aqui vem alegadas». Como assim, impõe-se concluir que – ao contrário do que apetece ao oponente, ora recorrente –, neste caso, a lei assegura meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação; e, assim, a oposição à execução fiscal em relação à respectiva dívida não poderá ter por fundamento a ilegalidade concreta da liquidação da dívida exequenda. Por conseguinte – e em resposta já ao thema decidendum –, diremos que a sentença recorrida não deveria ter conhecido, como não conheceu, «da legalidade em concreto da dívida exequenda, nos termos da alínea h) do artigo 204° do C.P.P.T.». Pelo que, tendo decidido neste pendor, deve ser confirmada a sentença recorrida. E, então, podemos assentar com segurança que só quando a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação é que a oposição à execução fiscal poderá ter por fundamento a concreta ilegalidade da liquidação da dívida exequenda – de harmonia com o disposto na alínea h) do artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. A lei assegura “meio judicial de impugnação ou recurso” contra a liquidação da obrigação de reposição de quantia determinada , a pagar em prazo certo sob pena de desencadeamento de execução fiscal, em resultado de decisão administrativa de rescisão de contrato de incentivos financeiros. 3. Termos em que se acorda negar provimento ao recurso, confirmando-se a sentença recorrida. Custas pelo recorrente, com procuradoria de um sexto. Lisboa, 31 de Janeiro de 2007. Jorge Lino (relator) – António Calhau – Baeta de Queiroz.