0592/09 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatório - 1 – A…, SA, com os sinais dos autos, recorre para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, de 8 de Setembro de 2008, que rejeitou por extemporaneidade a impugnação por si interposta contra a liquidação de taxa de licenciamento, apresentando as seguintes conclusões: A Recorrente efectuou obras de remodelação do posto de abastecimento de combustíveis sito na EN KM 29+500, Ponte de Juncais, tendo efectuado também a remodelação no que concerne ao abastecimento de gasóleo colorido e marcado; Veio a entidade B…, S.A., por meio da Direcção de estradas da Guarda, notificar a Recorrente, em 27/11/2007, da necessidade de proceder ao pagamento de taxa nos termos da alínea l) do artigo 15.º do Decreto-Lei n.º 13/71, de 23 de Janeiro, com as actualizações do Decreto-Lei n.º 25/2004 , de 24 de Janeiro, no valor de € 1.362,30, correspondente a uma mangueira não licenciada; Em 07/12/2007, ou seja, antes de decorridos 30 dias sobre a notificação, a Recorrente apresentou um requerimento onde expôs as razões de facto e de direito que a levam a crer que a taxa solicitada não é devida; A ora Recorrida veio, ainda em Dezembro de 2007, informar a Recorrente que era seu entendimento que a legislação invocada pela Recorrente no seu requerimento apenas se aplicava à execução de obras e não ao licenciamento de bombas abastecedoras de combustível; Em 05/03/2008, foi a Recorrente notificada para efectuar o pagamento de taxa devida pela “legalização da mangueira de abastecimento de combustível”, no valor de €1.362,30, acrescida de €3,00 de Imposto de Selo, liquidada de acordo com o disposto na alínea I) do artigo 15° do Decreto-Lei n.º 13/71, de 23 de Janeiro, com as actualizações do Decreto-Lei n.º 25/2004 , de 24 de Janeiro; Ora, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 102° do Código de Procedimento e Processo Tributário, a Recorrente dispunha de 90 dias contados a partir do final do prazo de pagamento voluntário para apresentar a Impugnação Judicial, ou seja até dia 13/06/2008, pelo é a presente impugnação plenamente tempestiva; A Impugnação apresentada foi recusada liminarmente por ter, no entender do tribunal a quo, caducado o direito à apresentação de impugnação pois o prazo para apresentação de Impugnação deveria contar-se, de acordo com a sentença recorrida, do dia 27/11/2007, data da notificação para pagamento; De notar que, ao abrigo do disposto no artigo 36° do CPPT , a mencionada notificação não era, sequer, eficaz, pois não tinha fundamentação da decisão, os meios de defesa e prazos para o exercício dos mesmos; Contudo, como acima se expôs, a Recorrente apresentou, em 07/12/2007, um requerimento onde, expôs os seus argumentos relativos à desnecessidade de pagamento de taxa, bem como diz não entender a posição da Recorrida; A Recorrente utilizou, mesmo que de forma menos clara e sem grande formalismo, a possibilidade prevista no artigo 37° do CPPT , ou seja, que a Recorrida pudesse, por meio de certidão, apresentar os elementos em falta da sua notificação que suspenderia qualquer prazo de apresentação de defesa; A Recorrida ainda respondeu à Recorrida - não por meio de certidão -, sem que tenha, contudo indicado qualquer meio de defesa e sem que tenha fundamentado novamente a sua decisão; Em 04/03/2008 a recorrida efectua nova notificação para pagamento da taxa; Nos termos do artigo 102° do CPPT , a impugnação da liquidação pode ser apresentada no prazo de 90 dias a contar do término do prazo de pagamento voluntário e foi precisamente isso que sucedeu no presente caso, pois a Impugnação Judicial foi apresentada exactamente 90 dias após o término do prazo de pagamento, inexistindo, pois, qualquer caducidade do direito de impugnar; Quando faz a nova notificação, em 04/03/2008, a Recorrida expressa a possibilidade de novo prazo de pagamento; A Recorrente, entendeu face ao comunicado, primeiro na factura de liquidação e, depois, com a prorrogação expressa do prazo de pagamento, para mais, que estava perfeitamente em prazo para pagamento voluntário pelo que entendeu estar a contar bem o prazo a que se alude no 102.° do CPT que apenas se conta a partir do “termo do prazo de pagamento voluntário”, ou seja, a partir do início da possibilidade de se iniciar o procedimento para pagamento coercivo; E que não se diga que a prorrogação do prazo para pagamento foi ilegal por violação do princípio da indisponibilidade dos créditos tributários e por violação das normas legais onde constam previstos os prazos de pagamento voluntário; Houve uma nova notificação e novo prazo de pagamento de pagamento voluntário mas tal facto não significa por si só que houvesse por isso uma disponibilidade dos créditos tributários. Está-se apenas a falar de garantias dos contribuintes e para estas não há qualquer limite que obste ao alargamento de garantias não o tendo a Recorrente sido privilegiada face a outros e nem o procedimento foi excepcional. Pelo menos por sua culpa ou iniciativa não o foi; No pior cenário, que será o da ilegalidade da segunda notificação, ter-se-á que admitir que se tratou de um erro da Recorrida que, como é evidente, não pode prejudicar a Recorrente sob pena de um venire contra factum proprio e sob pena de a confiança depositada na conduta da Administração se quedar desprotegida; Não é de aceitar que um erro imputável à Administração se voltasse contra o interessado, impossibilitando-o de aceder atempadamente à via contenciosa, e muito menos que a própria administração se servisse desse erro para com base nele rejeitar a impugnação apresentada; Em suma, no caso de se julgar intempestiva a impugnação originadora dos presentes autos irá ofender-se os artigos 36.° n.º 1 e 2 do Código de Procedimento e Processo Tributário e 123.° do Código do Procedimento Administrativo ; Ofende ainda os artigos 6.° A do Código de Procedimento Administrativo, os artigos 55.° e 59.° da Lei Geral Tributária, e o artigo 266.° da Constituição da República Portuguesa; Nos termos do disposto no artigo 36° n.º 2 do CPPT , as notificações, para que sejam validamente efectuadas, deverão conter “(...) sempre a decisão, os seus fundamentos e meios de defesa e prazo para reagir contra o acto notificado, bem como a indicação da entidade que o praticou e se o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências”; Certo é que, em nenhuma das notificações recebidas pela Recorrente a Recorrida mencionou quais os meios de defesa ao dispor da mesma bem como o prazo para exercer o direito de defesa; Relativamente à fundamentação da decisão, dispõe o artigo 77° da Lei Geral Tributária (adiante LGT), que a mesma consiste em sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, bem como, no que concerne à fundamentação de actos tributários, é necessária a indicação das disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável do tributo; Muito embora disponha o n.º 1 do artigo 77° da LGT que a fundamentação pode ser efectuada por remissão para pareceres ou informações anteriores, certo é que a notificação recebida em 05/03/2008 não continha qualquer fundamentação do acto, quer expressa quer por remissão; Conforme acima se referiu, a Recorrida, no mencionado oficio de Dezembro de 2007, apenas manifestou que considerava que a taxa a cobrar seria pelo licenciamento de uma bomba abastecedora nos termos do disposto no artigo 15° do Decreto-Lei n.º 13/71, com as alterações do Decreto-Lei n.º 25/2004 ; Invoca ainda que "( ... ) é entendimento desta Direcção de estradas, que o pagamento é devido e que a isenção se limita ao licenciamento de obras"; Contudo, tal entendimento não é sustentado por qualquer razão de direito, pois a legislação invocada é exactamente a mesma que, como adiante se verá, prevê a isenção de licenciamento e subsequente não pagamento de taxa; É evidente que as justificações dadas pela Recorrida para efectuar a liquidação da taxa não foram claras nem suficientes, tornando-se até incongruentes quando invocam a mesma legislação para justificar a tributação que a Recorrente utilizou para a isenção; 30) Considera a Recorrente que a notificação recebida em 05/03/2008 é deficiente por ausência de indicação de meios de defesa e prazo para accionamento dos mesmos, bem como não contém qualquer fundamentação expressa ou por remissão sendo, por isso ineficaz perante a Recorrente; É certo que a instalação de postos de abastecimento junto a estradas e as obras neles a realizar está sujeita a licenciamento, nos termos do disposto no artigo 10° do Decreto-Lei n.º 13/71, de 23 de Janeiro; Dispõe o artigo 15° do mencionado diploma legal que “as taxas a pagar por cada autorização ou licença são as seguintes:”, ou seja, aplicam-se a qualquer licenciamento ou autorização, mas tal disposição deve ser conjugada com o disposto no artigo 10° n.º 1 alínea c) do mesmo diploma legal que apenas se refere ao estabelecimento de postos de abastecimento de combustíveis ou as obras neles a realizar; Parece apenas ser de tributar o estabelecimento de postos de abastecimento e não mangueiras de abastecimento, conforme pretende a Recorrida; Acresce referir que o disposto no artigo 15° n.º 1 alínea l) do mesmo diploma legal, quando refere bomba abastecedora não pretende referir-se a mangueiras de abastecimento; De acordo com o disposto no art. 15.°, n.º 1, al. l) do Decreto-Lei n.º 13/71, na redacção que lhe foi dada pelo art. 1.° do Decreto-Lei n.º 25/2004 , as taxas a pagar pelo estabelecimento ou ampliação de postos de combustíveis devem ser cobradas por cada bomba abastecedora de combustível e não por cada mangueira abastecedora, como entendeu a Direcção de Estradas da Guarda; O preceito manteve o conceito constante da versão original do Decreto-Lei n.º 13/71, ou seja, manteve como base de incidência da taxa a bomba abastecedora de combustível, enquanto conjunto de equipamentos de abastecimento de combustível; Não é preciso ter especiais conhecimentos técnicos para perceber que uma bomba abastecedora é diferente de uma mangueira abastecedora: enquanto a bomba designa um conjunto de equipamentos que abastece o veículo, a mangueira é um dos equipamentos que fazem parte da bomba abastecedora, designadamente aquele que fornece o combustível; E nem se diga, por outro lado, que a expressão constante do citado normativo “por cada bomba abastecedora” leva à aplicação da taxa por cada uma (em termos individuais), das mangueiras existentes no posto de combustíveis; É que é óbvio que também podem existir, no mesmo posto de abastecimento, para além de várias mangueiras abastecedoras, várias bombas abastecedoras (o que, aliás, é normal); Acontece porém, que, com a aprovação do Regulamento de Construção e Exploração de Postos de Abastecimento de Combustíveis, pelo Decreto-Lei n.º 246/92 , de 30 de Outubro, deixou de se empregar o conceito de bomba abastecedora de combustível, para, em sua substituição, se passar a falar em unidade de abastecimento; Efectivamente, de acordo com o art. 2.° , al. b) do Decreto-Lei n.º 246/92 o conjunto de um ou mais equipamentos de abastecimento passou a ser designado por unidade de abastecimento; Este é também o conceito usado no novo Regulamento de Construção e Exploração de Postos de Abastecimento de Combustíveis, aprovado pela Portaria n.º 131/2002 , de 9 de Fevereiro; Da mesma forma, também o Decreto-Lei n.º 267/2002 , de 26 de Novembro, que estabelece os procedimentos e define as competências para efeitos de licenciamento e fiscalização de postos de abastecimento, se refere a unidades de abastecimento em vez de bombas abastecedoras de combustível; Aliás, de acordo com o art. 3.°, al. d) daquele diploma legal, o posto de abastecimento de combustíveis é definido como “a instalação destinada ao abastecimento, para consumo próprio, público ou cooperativo, de gasolinas, gasóleos e GPL, para veículos rodoviários, correspondendo-lhe a área do local onde se inserem as unidades de abastecimento. os respectivos reservatórios, as zonas de segurança e de protecção, bem como os edifícios integrados e as vias necessárias à circulação dos veículos rodoviários a abastecer”; Não parecem assim restar dúvidas de que o conceito de bomba abastecedora de combustível, como base de incidência da taxa prevista no art. 15.°, n.º 1, al. l) do Decreto-Lei n.º 13/71, na redacção dada pelo art. 1.° do Decreto-Lei n.º 25/2004 , deverá ser interpretado como "unidade de abastecimento” já que, face à legislação actual, é a unidade de abastecimento que exprime directamente a função económica do posto e revela a sua capacidade; Assim, a taxa deveria ter sido cobrada não por cada mangueira abastecedora, mas sim por cada unidade de abastecimento autorizada, ou seja, de acordo com o próprio Diploma de Licença; Deste modo, não podem existir dúvidas de que a Direcção de Estradas da Guarda, ao cobrar uma taxa por cada mangueira abastecedora, fez uma errada interpretação da norma do art. 15.°, n.º 1, al. l) do Decreto-Lei n.º 13/71, na redacção dada pelo art. 1.° do Decreto-Lei n.º 25/2004 ; Deste modo, a liquidação agora Recorrida padece de vício de violação de lei, por erro sobre os pressupostos de facto e de direito; Há ainda que relevar que, dispõe o artigo 2° do Decreto-Lei 15/97 , de 17 de Janeiro, que estão dispensadas de qualquer licenciamento as obras de alteração a efectuar nos postos de abastecimento que tenham em vista a instalação ou adaptação da capacidade de armazenagem e dos equipamentos de medição para o gasóleo colorido e marcado; Tratando-se de obras e do licenciamento das mesmas não pode a Recorrida efectuar qualquer tributação relativamente ao licenciamento das mesmas; Assim, mesmo que a Recorrida pretendesse tributar as obras efectuadas no posto de abastecimento, relativas à instalação ou adaptação de equipamentos para abastecimento de gasóleo colorido e marcado, tal seria ilegal. Nestes termos e nos demais de direito, deve o presente recurso ser julgado procedente e, em consequência, ser revogada a sentença recorrida 2 – Contra-alegou a B…, S.A., concluindo nos seguintes termos: Pelo licenciamento da remodelação do posto de abastecimento de combustíveis localizado na EN 330 ao Km 29+500, a Direcção de Estradas da Guarda aplicou a taxa fixada na alínea l) do artigo 15.º do Decreto-Lei n.º 13/71, na redacção que lhe foi dada pelo Decreto-Lei n.º 25/2004 , pela nova mangueira abastecedora de combustível ali instalada. Em 27 de Novembro de 2007, a Recorrida foi notificada para, no prazo de 10 dias, proceder ao pagamento da taxa, pelo que bem decidiu o Mmo. Juiz “a quo” ao rejeitar liminarmente a impugnação apresentada em Junho de 2008, porque extemporânea. O prazo (adicional) concedido através do ofício datado de 4 de Março de 2008, não expressava, ao contrário do que pretende fazer crer a Recorrente, um novo prazo para efeitos de contagem do prazo de impugnação judicial mas tão-somente a possibilidade da Recorrente poder pagar a dívida (taxa) nas mesmas condições em que o poderia ter feito inicialmente. Aliás, tal ofício resultou do reiterado não pagamento, e por isso do não cumprimento da Recorrente. O novo prazo fixado teve apenas como efeito conceder à recorrente a possibilidade de pagamento da taxa até ao termo do novo prazo estabelecido, e não o estabelecimento de um novo prazo para poder impugnar judicialmente a taxa, já que este efeito jurídico decorre expressamente do artigo 102.º do CPPT , não podendo ser alterado. Neste sentido pronunciou-se já esse Venerando Tribunal no Acórdão proferido em 28 de Maio de 2008, recurso n.º 176/08. A não entender assim, o prazo de impugnação seria alargado e tal possibilidade seria atentatória do princípio da igualdade no exercício do direito ao recurso, e como tal violador do artigo 13.º, n.º 1 da CRP, na medida em que colocaria em condições desiguais os contribuintes que pagassem dentro do prazo de pagamento voluntário inicialmente estabelecido e os que o não fizessem, mas lhe fosse permitido fazê-lo num prazo adicional fixado. O requerimento apresentado pela Recorrente em 6 de Dezembro de 2007, não interrompeu o prazo para a impugnação porquanto aquele não se enquadra no artigo 37.º do CPPT . Na verdade, o requerimento foi apresentado ao abrigo do direito de defesa do artigo 50.º do regime geral das contra-ordenações, sendo que do seu teor apenas ressalta que a Recorrente faz uma interpretação diferente da lei aplicável ao caso, não sendo pedida a notificação dos elementos omitidos ou a passagem de certidão. Não tendo recorrido ao mecanismo do artigo 37.º do CPPT , improcede a argumentação, sendo a notificação efectuada pela EP, em 27 de Novembro de 2007, legalmente válida e eficaz e por conseguinte a impugnação judicial, com data de 12 de Junho de 2007, excedeu claramente o prazo referido no artigo 102.º do CPPT . O recurso suscita questões relativas a uma sentença sobre matéria de facto que não foi proferida e, portanto, inexistente no processo em causa e que respeita ao sentido a atribuir ao conceito de “bomba abastecedora de combustível”, da alínea l) do n.º 1 do artigo 15.º do Decreto-Lei n.º 13/71, de 23 de Janeiro. Não obstante, dir-se-á que a interpretação que a Recorrente faz não tem a mínima correspondência legal. O conceito de “bomba abastecedora de combustível” para efeitos de cobrança da taxa fixada no Decreto-Lei n.º 25/2004 , pela emissão de licença para o estabelecimento ou ampliação de postos de combustíveis, corresponde ao conceito de mangueira enquanto dispositivo que se destina a transferir combustível de um para outro recipiente. A bomba é o equipamento que permite a extracção de combustível de um reservatório, e a sua colocação num receptáculo. o recorrer à expressão por cada bomba abastecedora, o legislador quis tributar individualizadamente cada um dos equipamentos que permitem o abastecimento de combustíveis, cada possibilidade de saída de combustível, sendo pois essa a base de incidência da taxa. A base de incidência da taxa cobrada pela EP resulta da precisa verificação e prevenção das condições de segurança e circulação na estrada e dos seus utentes, verificação que considera, entre outros aspectos, a organização espacial do posto que pode interferir naquela segurança e circulação, e o número de saídas de combustível no posto existentes já que, Quanto maior for o número de mangueiras, maior será o número de entradas e saídas e o aumento do respectivo tráfego médio diário da via que procuram, e por conseguinte será a perigosidade própria do armazenamento e manipulação dos combustíveis para os veículos automóveis. a propósito do licenciamento pela EP já o supremo tribunal administrativo se pronunciou ao referir que este licenciamento “visa garantir a protecção das vias e dos que as utilizam em todos os seus aspectos, em que é preponderante a segurança do trânsito e da segurança em geral face à perigosidade própria do armazenamento e manipulação dos combustíveis p(e)ara os veículos automóveis.” (v. processo n.º 0250/04). O licenciamento pela EP não pode deixar de ter em conta o número de mangueiras através das quais se abastecem os veículos automóveis, sendo este o factor económico da tributação porque emergente da verificação e prevenção das condições de segurança da estrada e dos que a utilizam, pelo que para efeitos de aplicação das taxas a que se refere a alínea l) do n.º 1 do artigo 15.º do Decreto-Lei n.º 13/71, na redacção que lhe foi dada pelo Decreto-Lei n.º 25/2004 , o conceito de bomba abastecedora corresponde ao conceito de mangueira, por ser aquele que se adequa à realidade subjacente ao licenciamento pela EP. A dispensa de licenciamento a que se refere o artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 15/97 , de 17 de Janeiro não tem aplicação no caso concreto na medida em que e atento o princípio geral de que lei geral não revoga lei especial, e sendo a legislação rodoviária (DL 13/71) norma especial, não pode a mesma ser considerada revogada. De todo o modo dir-se-á que, a dispensa do licenciamento respeita tão só à execução das obras e não já à instalação da mangueira. Nestes termos e nos mais de direito que V. Exas. mui doutamente suprirão, deverá ser negado provimento ao recurso, mantendo-se a decisão recorrida, por ser de JUSTIÇA. 3 – O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu parecer nos termos seguintes: Objecto do recurso : Decisão de rejeição liminar de impugnação judicial deduzida contra liquidação de taxa por licenciamento de mangueira para abastecimento de gasóleo colorido FUNDAMENTAÇÃO 1 . A jurisprudência do STA tem-se pronunciado, com sólido argumentário, no sentido de que “o efeito estatuitório de permitir que o administrado possa ainda efectuar o pagamento de uma taxa nas mesmas condições em que o poderia fazer dentro do prazo de pagamento voluntário, depois de decorrido este, não coeenvolve o efeito jurídico de poder reclamar/impugnar esse tributo num novo ou num outro prazo” (Acórdãos STA SCT 20.11.2002 processo n.º 1151/02; 28.05.2008 processo n.º 176/08) O exercício do direito de defesa pela recorrente no processo de contra-ordenação (doc. fls. 12/14; art. 50.º DL n.º 43382, 27 Outubro) não constitui manifestação relevante da faculdade concedida pelo art. 37º n.º 1 CPPT, por forma a permitir o diferimento do início do prazo para dedução de impugnação judicial (art. 37º n.º 2 CPPT) 2. Neste contexto o ofício emitido por B…, EP em 5.03.2008 (doc. fls.17) apenas concedeu ao sujeito passivo a faculdade de pagamento das taxas até ao termo do novo prazo estabelecido, sem sujeição a sobretaxa e juros de mora; não produziu qualquer outro efeito, designadamente o estabelecimento de novo prazo de impugnação judicial, agora contado do termo do novo prazo para pagamento. A adopção da tese da recorrente traduzir-se-ia num alargamento do prazo de impugnação judicial, com violação do princípio constitucional da igualdade (art. 13º nº 1 CRP), na medida em que se estabeleceria dois prazos distintos sem justificação adequada, consoante os interessados tivessem ou não pago o tributo no prazo de pagamento voluntário. Pelo exposto, tendo a notificação ocorrido em 27.11.2007, o termo do prazo contínuo de 10 dias para pagamento voluntário verificou-se em 7.2.2007 (doc. fls. 11; arts. 57.º n.º 3 LGT e 20º n.º 1 CPPT); consequentemente, é intempestiva a impugnação judicial deduzida em 12.06.2008 (art. 102.º, n.º 1 al. a) CPPT) CONCLUSÃO O recurso não merece provimento . A decisão impugnada deve ser confirmada. 4 – Questão a decidir A única questão objecto do presente recurso é a de saber se, como decidido, havia caducado o direito de impugnar judicialmente a liquidação à data da propositura da impugnação (12 de Junho de 2008), motivo determinante da rejeição desta pelo tribunal “a quo”. As considerações tecidas pela recorrente sobre o mérito do recurso (conclusões 31 a 51 das suas alegações de recurso), tendentes quer a demonstrar que o conceito de bomba abastecedora de combustível , utilizado na alínea l) do artigo 15.º do Decreto-Lei n.º 13/71, de 23 de Janeiro como base de incidência da taxa por autorização ou licença de estabelecimento ou ampliação de postos de combustíveis deve corresponder ao de mangueira abastecedora, quer a sustentar beneficiar, no caso, de uma isenção de taxa, não poderão ser apreciadas, pois que o objecto do recurso é a decisão recorrida e esta apenas rejeitou liminarmente a impugnação por extemporaneidade . 5 – Apreciando 5.1 Da caducidade do direito de impugnar a liquidação de taxa A sentença recorrida (a fls. 33 e 34 dos autos), rejeitou a impugnação deduzida pela impugnante em 12 de Junho de 2008, considerando que tendo a impugnante sido notificada da liquidação da taxa em causa em 27 de Novembro de 2007, como declara na pi e resulta fls. 11, é à luz da lei, então em vigor, como se decidiu no referido Acórdão, que se rege o direito de a impugnar, ou seja, nos termos do art. 102º , nº 1, al. b), do CPPT , o prazo de impugnação caducou decorridos 90 dias sobre a data da notificação, ou seja, em 25 de Fevereiro de 2008, pelo que, sem necessidade de mais considerações, é de rejeitar a impugnação deduzida em 12 de Junho de 2008 (cfr. fls. 34 dos autos). O Acórdão referido na sentença é o deste Tribunal de 28 de Maio de 2008 (processo n.º 0176/08), cujos dois primeiros números do respectivo sumário são transcritos na sentença recorrida (fls. 33 dos autos) e onde se dispõe: «I – O efeito estatuitório de permitir que o administrado possa ainda efectuar o pagamento de uma taxa nas mesmas condições em que o poderia fazer dentro do prazo de pagamento voluntário, depois de decorrido este, não coenvolve o efeito jurídico de poder impugnar esse tributo num novo prazo ou num outro prazo. II – O direito de impugnação e respectivo prazo rege-se pela lei em vigor à data em que o acto de liquidação foi notificado ao interessado». Discorda a recorrente do decidido, entendendo, em suma, que o prazo de que dispunha para impugnar se conta, não do termo do prazo de pagamento voluntário indicado na notificação de 27/11/2007 mas do que consta da notificação que recebeu em 5/3/2008, pelo que entende ser a impugnação tempestiva (conclusões 2, 5,6, 7, 12, 13 e 14 das suas alegações de recurso supra transcritas). Alega, também, que, em face do disposto no artigo 36.º do CPPT , a notificação de 27/11/2007 não era, sequer eficaz, pois não tinha fundamentação da decisão, os meios de defesa e prazos para o exercício dos mesmos , daí que tenha apresentado em 07/12/2007, um requerimento onde, expôs os seus argumentos relativos à desnecessidade de pagamento de taxa, bem como diz não entender a posição da Recorrida , com o que pretende ter utilizado, mesmo que de forma menos clara e sem grande formalismo, a possibilidade prevista no artigo 37.º do CPPT , ou seja, que a recorrida pudesse, por meio de certidão, apresentar os elementos em falta da sua notificação que suspenderia qualquer prazo de apresentação de defesa (conclusões 8 a 11 das suas alegações de recurso). Vejamos. Dispõem os números 1 e 2 do artigo 36.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, sob a epígrafe “Notificações em geral”: «1 – Os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados. 2 – As notificações conterão sempre a decisão, os seus fundamentos e meios de defesa e prazo para reagir contra o acto notificado, bem como a indicação da entidade que o praticou e se o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências». No caso dos autos, a notificação para pagamento recebida em 27 de Novembro (e o mesmo se diga da que foi notificada em 5 de Março de 2008), era omissa quanto aos meios de defesa e prazos para o respectivo exercício, como resulta inequivocamente do documento de fls. 11. Dispõem os números 1 e 2 do artigo 37.º do CPPT , para os casos de comunicação ou notificação insuficiente, que: «1 – Se a comunicação da decisão da matéria tributária não contiver a fundamentação legalmente exigida, indicação dos meios de reacção contra o acto notificado ou outros requisitos exigidos pelas leis tributárias, pode o interessado, dentro de 30 dias ou dentro do prazo para reclamação, recurso ou impugnação ou outro meio judicial que desta decisão caiba, se inferior, requerer a notificação dos requisitos que tenham sido omitidos ou a passagem de certidão que os contenha isenta de qualquer pagamento. 2 – Se o interessado usar da faculdade concedida no número anterior, o prazo para a reclamação, recurso, impugnação ou outro meio judicial conta-se a partir notificação ou da entrega da certidão que tenha sido requerida». No decurso do prazo para pagamento indicado na notificação de 27 de Novembro de 2007, a ora recorrente dirigiu ao Director da Direcção de Estradas da Guarda um requerimento, constante de fls. 12 a 14 dos autos, pelo qual pretende agora ter utilizado, mesmo que de forma menos clara e sem grande formalismo, a possibilidade prevista no artigo 37.º do CPPT , ou seja, que a recorrida pudesse, por meio de certidão, apresentar os elementos em falta da sua notificação que suspenderia qualquer prazo de apresentação de defesa. Basta, contudo, atentar no teor do requerimento para ter de se concluir que, mesmo com muita generosidade, o referido requerimento não é susceptível de ser interpretado como a utilização da faculdade a que se refere o artigo 37.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. É que nele nada se requer relativamente às menções em falta na notificação da liquidação da taxa nem a tais insuficiências se alude, aliás, antes se pede que seja considerado o entendimento segundo o qual as obras em causa não estão sujeitas a licença, pelo que a liquidação de taxa deve ser revogada. O requerimento é, aliás, curioso, ao menos no âmbito de um puro procedimento de liquidação, pois que invoca como fundamento os termos e para os efeitos do artigo 50.º do Decreto-Lei n.º 433/82 , de 27 de Outubro, para exercer o respectivo direito de defesa, o que apenas faz sentido se em causa estivesse um procedimento sancionatório por contra-ordenação, que, a existir, se desconhece nos autos. Assim, mesmo sem grande formalismo, nada legitima que se interprete o requerimento de 7 de Dezembro de 2007 como a utilização da faculdade do artigo 37.º do CPPT , que não foi, pois, utilizada. Aqui chegados resta, então, saber, se o prazo para impugnação se conta da notificação para pagamento recebida em 27 de Novembro de 2007, como considerou a sentença recorrida, ou se da notificação para pagamento recebida em 5 de Março de 2008. A esta questão já este Supremo tribunal deu resposta, designadamente no acórdão que fundamenta a sentença recorrida. Escreveu-se nesse Acórdão de 28 de Maio de 2008: «Com efeito, ainda que se entenda que o B... concedeu à recorrente um novo prazo para esta pagar as taxas aqui em causa, tal prazo só pode ter relevância para os estritos termos do pagamento na medida em que os efeitos jurídicos consubstanciados no direito de impugnação judicial, do prazo do seu exercício e dos referentes ao seu cômputo, seja o dies a quo seja o dies ad quem , são efeitos jurídicos autónomos que não decorrem da lei em aplicação da qual foi autorizado esse novo prazo de pagamento mas antes de outros preceitos legais (…). E mesmo que a autorização desse novo prazo tivesse visado instituir esse efeito, o que se não vislumbra, sempre essa estatuição haveria de ter-se por ilegal e até inconstitucional, como se salienta no acórdão deste Tribunal de 20/11/2002, proferido no recurso n.º 1151/02: « Ilegal, porque os termos em que poderá ser impugnado o acto administrativo e a definição do seu prazo apenas poderão ser definidas por lei, enquanto relativos a matéria de garantias equivalentes a direitos fundamentais, segundo decorre dos art.ºs 268.º, n.ºs 3 e 4, e 18.º, n.ºs 2 e 3, ambos da Constituição da República Portuguesa. Tal matéria está subtraída à competência do administrador. - [no caso em apreço ela era regulada no artigo 123.º do CPT ] - Nesta óptica, torna-se legalmente impossível ao administrador conceder prazos de impugnação alargados ou encurtados quando confrontados com os estabelecidos na lei relativamente aos actos por si praticados. Uma tal possibilidade seria, de resto, atentatória do princípio da igualdade no exercício do direito de recurso constitucionalmente garantido aos cidadãos, e como tal violador do art.º 13.º, n.º 1, da CRP, na medida em que colocaria em condições desiguais os contribuintes que pagassem dentro do prazo de pagamento voluntário inicialmente estabelecido e os que o não fizessem, mas lhes fosse permitido fazê-lo num prazo adicional ». (fim de transcrição). Transpondo a argumentação aduzida para o caso dos autos, ter-se-á de concluir que o ofício remetido à recorrente em 5 de Março de 2008 apenas teve o efeito de conceder a esta a faculdade de pagamento das taxas até ao termo do novo prazo aí estabelecido, não produzindo quaisquer outros efeitos, designadamente o estabelecimento de novo prazo para poder impugnar judicialmente. E assim sendo, há-de ter-se por intempestiva a impugnação apresentada, pois que foi deduzida muito para além do termo do prazo de 90 dias contados do termo do prazo de pagamento voluntário notificado à impugnante em 27 de Novembro de 2008. E também ao contrário do alegado (conclusões 20 e 21 das alegações de recurso), entendemos que a interpretação sufragada não ofende os princípios constitucionais e legais da Boa-fé e da Protecção da Confiança. E isto porque sendo as notificações omissas quanto aos meios e prazos de reacção contra o acto de liquidação notificado não podiam ter criado no destinatário expectativas dignas de tutela jurídica, tanto mais que, em face dessa omissão, tinha o recorrente a possibilidade, que não usou, de requerer a notificação dos elementos omissos usando a faculdade que lhe concede o artigo 37.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. Tal sucedeu no caso apreciado por este Tribunal por Acórdão do passado dia 9 de Setembro (processo n.º 0344/09). Mas não foi o que sucedeu no caso dos autos. O recurso não merece, pois, provimento. - Decisão - 6 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso, confirmando-se a sentença recorrida. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6. Lisboa, 14 de Outubro de 2009. - Isabel Marques da Silva – (relatora) – Jorge Lino (vencido, conforme declaração anexa) – Lúcio Barbosa. Vencido. Dos autos recolhem-se os seguintes elementos de facto. Por seu ofício de 27 de Novembro de 2007, a entidade liquidadora (“B…”) notificou a impugnante, ora recorrente, « para no prazo de 10 (dez) dias proceder ao pagamento da taxa » impugnada nos presentes autos. Por sua carta de 7 de Dezembro de 2007, a impugnante, ora recorrente, pediu à dita entidade liquidadora « a revogação do entendimento de que carece de licença a realização das obras e a consequente revogação da liquidação da taxa » – cf. o que escreve a própria entidade liquidadora a fls. 98 dos autos. Por seu ofício de 14 de Dezembro 2007, a entidade liquidadora veio responder à impugnante, ora recorrente, mormente que « é entendimento desta Direcção de Estradas que o pagamento é devido e que a isenção se limita ao licenciamento de obras » – cf. mormente fls. 16 dos autos. Após o que a entidade liquidadora dirigiu à impugnante, ora recorrente, o ofício de 4 de Março de 2008, nos termos do qual, « para se poder dar continuidade ao processo de licenciamento em apreço, notifica-se V. Ex.as para no prazo de 10 (dez) dias procederem ao pagamento da taxa » [impugnada nestes autos], cominando-se no mesmo ofício que « findo o prazo agora concedido, e na ausência de resposta de V. Ex.as, o processo será remetido para efeitos de cobrança via Execução Fiscal » – cf. fls. 17 dos autos. A petição inicial dos presentes autos de impugnação judicial tem aposto o carimbo de entrada do dia 12 de Junho de 2008. Como se vê da factualidade apontada – após a apreciação que fez da contestação da impugnante, ora recorrente, ao conteúdo da notificação que a esta lhe havia sido feita –, a entidade liquidadora resolveu « que o pagamento é devido» , não sem que antes não tenha também esclarecido explicitamente, e além do mais, que « a isenção se limita ao licenciamento de obras » . Então, externada tal explicitação (fundamentação), a entidade liquidadora resolveu ainda renovar ( recte : novar) a notificação para pagamento da mesma taxa, acrescentando que « findo o prazo agora concedido, e na ausência de resposta de V. Ex.as, o processo será remetido para efeitos de cobrança via Execução Fiscal ». Ora, não sofre dúvida que a entidade liquidadora (“B…”) desfruta de competência e de poderes de autoridade autónomos respeitantemente à liquidação e cobrança da taxa impugnada – cf. especialmente o disposto na alínea c) do n.º 2 do artigo 10.º do Decreto-Lei n.º 374/2007 , de 7 de Novembro. Assim, a impugnante, ora recorrente, tem direito a ver judicialmente apreciada a (i)legalidade do tributo em causa, por força do disposto no artigo 102.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, já que a respectiva impugnação judicial foi deduzida dentro de 90 dias do termo do prazo de pagamento voluntário, que em pertinente notificação lhe foi assinado pela entidade liquidadora competente. Do meu ponto de vista, a interpretação do artigo 102.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário em termos de julgar intempestiva a impugnação judicial na presente situação, é afrontosa do princípio de acesso ao direito e à tutela jurisdicional efectiva, consagrado do artigo 20.º da Constituição da República Portuguesa (cf., neste pendor, o acórdão desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 9 de Setembro 2009, proferido no recurso n.º 344/09). É por estas sucintas razões que concederia provimento ao recurso, para conhecimento do mérito da impugnação judicial, tempestivamente deduzida. Lisboa, 14 de Outubro de 2009. Jorge Lino.