Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
A… vem recorrer da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente a excepção peremptória da caducidade do direito de deduzir oposição e, consequentemente, absolveu a Fazenda Pública do pedido.
Fundamentou-se a decisão em que “no caso de o oponente ser citado por via postal através de terceiro (…), ao prazo de 30 dias para deduzir oposição à execução fiscal a contar da citação pessoal (art. 203.º, n.º 1, al. a) do CPPT), deve acrescer uma dilação de 5 dias (art. 252.º, n.º 1, al. a) do CPC)”, pelo que “atento o disposto no art. 148.º do CPC, a contagem [se faz] como se o prazo fosse de trinta e cinco dias”.
E, uma vez que “o processo de execução fiscal, não obstante corra perante órgãos da administração tributária, tem natureza judicial” e “a oposição à execução funciona como uma contestação à pretensão do exequente”, a contagem do prazo faz-se de modo contínuo, sendo que “o pedido de notificação da fundamentação (…) não suspende o prazo para deduzir oposição, já que, para a invocação de qualquer dos fundamentos referidos no artigo 204.º do CPPT (salvo a situação enquadrável na al. h) do n.º 1), a fundamentação do acto tributário é irrelevante”.
“Assim sendo, na data de apresentação da petição inicial – 3/7/2003 –, já havia expirado o prazo para deduzir oposição, bem como a possibilidade de apresentar a oposição nos três primeiros dias úteis subsequentes ao termo do prazo”.
O recorrente formulou as seguintes conclusões:
- I.A decisão de reversão deve obedecer ao princípio geral de fundamentação das decisões da Administração Tributária tal como consagrado no artigo 77.º da LGT.
II. Não constando da notificação da reversão os suficientes ou qualquer fundamentação de tal decisão, é legítimo ao executado por reversão, requerer a notificação da fundamentação em falta, nos termos do artigo 37.º do CPPT.
III. O artigo 37.º do CPPT contempla no seu âmbito o pedido de fundamentação dos pressupostos e extensão da reversão de processo de execução fiscal contra responsáveis subsidiários.
IV. Que o legislador não pretendeu restringir o pedido de fundamentação aos casos em que das decisões tributárias cabe reclamação, recurso ou impugnação, resulta claro da expressão “ou outro meio judicial” constante quer do número 1 quer do número 2 de tal artigo.
- V.A oposição constituirá um desses outros meios judiciais a que o legislador se quis referir.
VI. Requerida a fundamentação dos pressupostos e extensão da reversão, sendo recebido, entendido e cabalmente respondido tal requerimento, aplica-se o disposto no n.º 2 de tal artigo 37.º do CPPT, e o prazo para a interposição da oposição suspende-se até que a resposta seja recebida.
VIII. Apresentada a oposição dentro dos 30 dias que se seguiram a tal resposta, não deve a oposição ser julgada extemporânea.
Não houve contra-alegações.
O Exmo. Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido do provimento do recurso, já que “se o meio processual próprio para se impugnar o despacho de reversão é a oposição à execução (…), o revertido há-de poder beneficiar do regime do artigo 37.º do CPPT, sob pena de não se poder defender por não conhecer os fundamentos da reversão”.
E, corridos os vistos legais, nada obsta à decisão.
Em sede factual, vem apurado que:
1. Pelo Serviço de Finanças do Porto 5 foram instauradas contra a sociedade “B…”, as execuções fiscais n.º 3190-00/104568.7 e 3190-01/101078.6, apensados em 18/11/2002, por dívidas de IVA e juros compensatórios, referentes a diversos períodos dos anos de 1995, 1996, 1997 e 1998, no montante global de € 147.854,48.
- b)Por despacho de 28/4/2003 (após cumprimento do n.º 4 do art. 23º e 60º da LGT), foi ordenada a reversão contra o oponente das execuções indicadas na alínea anterior – cfr. fls. 180.
- c)Em 5/5/2003, o oponente foi citado através de carta registada com aviso de recepção para efectuar o pagamento da quantia em dívida, no prazo de 30 dias, ou no mesmo prazo deduzir oposição ou requerer o pagamento em prestações – cfr. fls. 181 e 181v.
- d)O aviso de recepção referente a tal notificação encontra-se assinado por “C…”, com o BI n.º …, emitido em 28/9/1998 – cfr. fls. 181v.
- e)Em 29/5/2003, o oponente requereu ao Chefe do Serviço de Finanças do Porto 5, nos termos do artigo 37.º do CPPT, a notificação da “declaração fundamentada” dos pressupostos da reversão e da extensão da mesma, referida no n.º 4 do artigo 23.º da LGT – cfr. fls. 204.
- f)Através de correio registado datado de 2/6/2003, foi o oponente notificado dos elementos subjacentes à reversão do processo executivo e à sua extensão – cfr. fls. 204.ão microcircuito, registado no POS;
- g)A presente oposição foi apresentada em 3/7/2003 – fls. 2 dos autos.
Vejamos, pois:
A questão dos autos é a de saber se o pedido de notificação da fundamentação de despacho de reversão difere, ou não, o prazo para a dedução da oposição à execução, nos termos do artigo 37.º, n.º 2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
Dispõe o artigo 23.º, n.º 4, da Lei Geral Tributária que “a reversão é precedida (…) da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação” respectiva.
Estabelecendo o n.º 4 do artigo 22.º do mesmo diploma que “as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos que o devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais”.
O que significa que a citação do responsável subsidiário revertido deve conter, além dos incluídos na citação do executado originário, os elementos essenciais do acto de liquidação incluindo a respectiva fundamentação.
O que bem se compreende se se atentar em que ele não é o executado originário, pelo que pode não conhecer - e não tem tal obrigação - os elementos que propiciam a sua defesa, seja por oposição à execução fiscal, seja por reclamação graciosa ou impugnação judicial do acto tributário.
Daí que o artigo 102.°, n.º 1, alínea c) do Código de Procedimento e de Processo Tributário fixe a citação do responsável subsidiário como dies a quo do prazo de impugnação judicial respectiva.
Mas, assim sendo, a tutela jurídica devida ao interessado não se concretiza, no ponto, através da oposição à execução mas da invocação da nulidade ou irregularidade da citação que porventura não contenha os elementos legalmente devidos.
Sendo que, do indeferimento da respectiva arguição perante o órgão da execução fiscal, cabe reclamação para o tribunal tributário de 1.ª Instância, ut artigos 276.° do mesmo diploma e 103.°, n.° 2, da LGT.
Cfr. o acórdão do STA de 26 de Junho de 2002, recurso n.º 0832/02.
Aliás, por outro caminho se chegaria à mesma conclusão.
Estatuem os n.os 1 e 2 do artigo 37.º do CPPT epigrafado “Comunicação ou notificação insuficiente”:
1. Se a comunicação da decisão em matéria tributária não contiver a fundamentação legalmente exigida, indicação dos meios de reacção contra o acto notificado ou outros requisitos exigidos pelas leis tributárias, pode o interessado, dentro de 30 dias ou dentro do prazo para reclamação, recurso ou impugnação ou outro meio judicial que desta decisão caiba, se inferior, requerer a notificação dos requisitos que tenham sido omitidos ou a passagem de certidão que os contenha, isenta de qualquer pagamento.
2 – Se o interessado usar da faculdade concedida no número anterior, o prazo para a reclamação, recurso ou outro meio judicial conta-se a partir da notificação ou da entrega da certidão que tenha sido requerida.
Este inciso normativo radica numa exigência constitucional. Com efeito, o artigo 268.º, n.º 3, da Constituição da República, determina que “os actos administrativos estão sujeitos a notificação aos interessados, na forma prevista na lei, e carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos”.
Ou seja, a Constituição pretende que o particular tenha conhecimento dos actos praticados pela administração para que, caso pretenda, os possa impugnar, ou, então, se conforme com eles.
Sendo que este artigo 37.º se aplica, expressamente, às “decisões [da administração tomadas] em matéria tributária”.
O que não é o caso da citação de reversão em processo de execução fiscal, já que esta é o acto destinado a dar conhecimento ao executado de que foi proposta contra ele determinada execução ou a chamar a esta, pela primeira vez, pessoa interessada, como o revertido – artigos 35.º, n.º 2, e 102.º, n.º 1, alínea c), do CPPT.
A sua função é comunicar ao devedor os prazos para oposição à execução e para requerer o pagamento em prestações ou a dação em pagamento – artigo 189.º do CPPT -, pelo que deve conter os requisitos do título executivo (com a excepção da assinatura da entidade emissora ou promotora da execução) ou, em alternativa, de ser acompanhada de cópia do mesmo – artigo 190.º, n.os 1 e 2, do CPPT.
Sendo que o título executivo também não é uma “decisão [administrativa] em matéria tributária” mas, antes, um documento – dos taxativamente previstos no artigo 162.º do CPPT – que permite a instauração do processo executivo, dado que tem em si ínsita, se o título contiver os requisitos previstos no artigo 163.º do mesmo diploma, a presunção de que a obrigação que dele consta existe e não se encontra cumprida.
Ou seja, “a citação, em processo fiscal, não é o acto de comunicação da decisão em matéria tributária que verificou constitutivamente a existência da obrigação tributária e o montante da respectiva dívida, (…) mas sim um acto que, ao dar conhecimento da execução e do respectivo título executivo, pressupõe antes, até, a existência daqueloutro acto anterior de comunicação da “decisão em matéria tributária”, recte, da existência do acto de notificação do acto de liquidação”.
Cfr. o acórdão do STA de 29 de Novembro de 2000 – recurso n.º 025.199.
E, deste modo, o regime previsto no artigo 37.º do CPPT não é aplicável no caso de a citação do despacho de reversão não conter a fundamentação deste.
Com efeito, para que a notificação dos requisitos omitidos (ou a passagem de certidão que os contenha) produza, no caso de citação em processo de execução fiscal, os efeitos previstos no n.º 2 daquele artigo 37.º, é necessário que:
- -se trate de oposição à execução que tenha como fundamento a ilegalidade da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação – artigo 204.º, n.º 1, alínea h) do CPPT; ou
- -seja admissível a impugnação judicial a contar da citação – como sucede com os responsáveis solidários ou subsidiários que, nos preditos termos do artigo 22.º, n.º 4, da LGT, podem “reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal”.
Nesta segunda hipótese, as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis podem, pois, impugnar a liquidação com fundamentos de impugnação e/ou opor-se à execução com fundamentos de oposição, sendo certo que “a impugnação judicial é autónoma em relação à oposição.
Por isso, o uso da faculdade prevista no n.º 1 deste artigo 37.º apenas difere o termo inicial do prazo relativamente à própria impugnação judicial e não também em relação à oposição”, regime que é de aplicar também “aos casos em que a citação comunica (…) a decisão de reversão da execução fiscal”.
Cfr. Jorge de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado, 5.ª edição, nota 12 ao artigo 37.º, p. 339.
Por fim, o n.º 1 do artigo 37.º prevê, ainda, um requisito temporal – o interessado tem 30 dias para requerer a notificação ou a passagem de certidão que contenha os elementos em falta.
Se durante este prazo o interessado nada requerer, preclude a invocação do vício do acto de notificação que deixará de ser relevante para afastar os efeitos normais desta.
Na verdade, o artigo 102.º, n.º 1, alínea a), do CPPT, estabelece que a impugnação será apresentada no prazo de 90 dias contados a partir do termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao contribuinte. Mas se se entendesse que apenas as notificações realizadas de acordo com todos os requisitos legais seriam idóneas para conferir eficácia aos actos notificados, então o n.º 2 do artigo 37.º não teria utilidade: é que tratando de casos em que a notificação não é legal, o prazo de impugnação não começaria a correr.
Daí que este último inciso normativo só tenha sentido útil se se entender que a omissão dos requisitos exigidos pela lei deixa de ser relevante se o interessado nada fizer naquele prazo de 30 dias, tornando-se o acto notificado eficaz.
Cfr. Jorge de Sousa, cit., 5.ª edição, nota 3 ao artigo 37.º, p. 333.
Note-se que se trata, aqui, do vício de ausência de comunicação da fundamentação legalmente exigida, que não de nulidade da notificação prevista no artigo 39.º, n.º 9, do CPPT.
Nestes casos de nulidade, não se admite que a invocação dos vícios que a geram - falta de indicação do autor do acto e, no caso de este o ter praticado no uso de delegação ou subdelegação de competências, da qualidade em que decidiu, do seu sentido e da sua data –, precluda com a inércia do notificado: uma vez que têm consequências mais gravosas que a falta de notificação da fundamentação do acto notificado, a inexistência daqueles elementos essenciais torna o acto inoponível ao contribuinte.
E o mesmo se diga, mutatis mutandis, da citação, em termos de reversão da execução, dada a importância da sua função, atestada pela natureza dos elementos que deve conter, pois do mesmo modo que é oponível ao contribuinte o acto notificado sem ser acompanhado da sua fundamentação, também a citação que padeça deste vício origina efeitos semelhantes. Aliás, a lei prevê as consequências da citação deficiente, distinguindo entre a falta de citação (que gera a dita invalidade) e a nulidade da citação (que não produz aquele efeito).
Assim, a falta de citação ocorre nos casos taxativamente previstos do artigo 195.º do Código de Processo Civil, aplicável por força do artigo 2.º, alínea e), do CPPT, e constitui nulidade insanável em processo de execução fiscal – artigo 165.º, n.º 1, alínea a), do CPPT -, sendo de conhecimento oficioso e podendo ser arguida até ao trânsito em julgado da decisão final (n.º 4 deste último inciso normativo).
E a nulidade da citação ocorre quando não hajam sido observadas, na sua realização, as formalidades prescritas na lei – artigo 198.º, n.º 1, do CPC.
Ora, no caso dos autos, a citação do despacho de reversão não foi acompanhado da fundamentação deste, requisito que é exigido pelo artigo 23.º, n.º 4, in fine, da LGT.
Contudo, a nulidade da citação não é de conhecimento oficioso, antes tem que ser arguida (e não o foi) no prazo que tiver sido indicado para a contestação – dito artigo 198.º, n.º 2 -, isto é, no prazo de oposição à execução (que já findou).
Cfr. os acórdãos do STA de 24 de Agosto de 2005 – processo n.º 0934/05 e de 7 de Setembro de 2005 – processo n.º 0950/05.
Termos em que se acorda negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pelo recorrente, com procuradoria de 50%.
Lisboa, 6 de Junho de 2007. – Brandão de Pinho (relator) – Jorge Lino – Lúcio Barbosa (Vencido. Entendo aplicável o disposto no artº 37º do CPPT. Na verdade, se o despacho de reversão não contiver a fundamentação legalmente exigida o oponente não sabe se deve opor-se ou impugnar. Só perante essa fundamentação é que o interessado sabe qual o caminho a seguir. No seguimento desta linha de pensamento, considero que não tinha expirado o prazo para o oponente deduzir oposição. Assim, daria provimento ao recurso).
