0832/08 - Supremo Tribunal Administrativo

A Fazenda Pública recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, que, nestes autos de oposição à execução fiscal, determinou «a extinção da execução contra a oponente» A.... Em alegação, a recorrente Fazenda Pública formula as conclusões seguintes, que submetemos a alíneas. A sentença de que se recorre enferma de incorrecta aplicação das normas aplicáveis ao caso sub judicio e ainda errónea interpretação dos preceitos aplicados. Assim, o despacho decisório desconsiderou a melhor interpretação jurisprudencial que sobre a matéria do meio processual adequado a conhecer da questão da falta de notificação da liquidação no prazo de caducidade diz respeito. Errou, pelo exposto, ao considerar, desde logo, que a oposição à execução fiscal era o meio processual próprio de defesa para arguir a falta de notificação da liquidação no prazo de caducidade. Quando, na verdade, atento o facto do termo do prazo da caducidade do tributo em causa ter ocorrido em 31.12.2006 e a instauração do respectivo processo executivo ter tido lugar a 23.02.2007, o meio de defesa próprio seria a impugnação judicial. Pelo que, de forma objectiva, a douta sentença de que se recorre enferma de erro na aplicação do direito, atribuindo à factualidade apurada e incontrovertida uma solução legal sem acolhimento nesta, nem na interpretação que o Supremo Tribunal Administrativo tem vindo a efectuar, no sentido de considerar desadequada a oposição enquanto meio de defesa para discutir a questão da falta de notificação da liquidação no prazo de caducidade, sempre que o prazo de caducidade ocorra em momento temporal anterior à instauração do respectivo processo Executivo. Ora, no caso dos autos, tal como as partes nem sequer questionam, o tributo em causa foi apenas objecto de instauração do respectivo processo executivo em momento temporal posterior ao transcorrimento do prazo de caducidade. Pelo que, à luz da melhor interpretação jurisprudencial do tribunal ad quem e face à clareza da doutrina que dimana do douto Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, no âmbito do recurso n° 6722, de 27.03.2002, segundo o qual: “(...) instaurada execução fiscal para cobrança coerciva do tributo, antes de decorrido o prazo de caducidade, a falta de notificação da liquidação é fundamento de oposição; se decorrido já aquele prazo, tal falta é fundamento de impugnação judicial. Pois que uma coisa é a ilegalidade da liquidação e outra bem diferente é a inexigibilidade da dívida.” Neste conspecto, errou a douta sentença de que se recorre ao considerar a oposição meio adequado para a discussão de tal matéria, quando se impunha nos termos legais o reconhecimento da impropriedade de tal forma de processo e a verificação da existência ou não dos imprescindíveis pressupostos que pudessem dar lugar à sua eventual) convolação para o meio próprio - a impugnação judicial. Deve, pelo exposto, a sentença de que se recorre ser anulada e substituída por outra que considere a presente oposição como meio processualmente desadequado à causa de pedir dela constante; Por mera cautela processual e por dever de patrocínio, e caso assim não venha a ser o entendimento do Venerando Supremo Tribunal Administrativo, não poderá a Fazenda Pública igualmente conformar-se com a decisão de mérito relativamente à notificação ou não da liquidação no prazo de caducidade. Os sujeitos passivos supra vindos de identificar declararam por sua livre e espontânea vontade, em 29.04.2003 - data da apresentação da modelo 3 de IRS - que a 31 de Dezembro de 2002 (data relevante para efeitos declarativos fiscais) eram casados e com um dependente, tendo, nessa conformidade, declarado os rendimentos de ambos à excepção dos referentes à categoria G, tudo conforme se comprova de Doc. 1 junto aos autos com a força probatória decorrente do preceituado no artigo 34º do CPPT . Ora, nos termos do n.° 7 do artigo 13º do CIRS, a situação pessoal e familiar para efeitos fiscais é aquela que se verificar no último dia do ano a que o imposto respeita, sendo que foram estes que livre e voluntariamente declararam que a situação efectiva familiar, a 31.12.2002, era a de “Casados” e não a de “Separados de Facto”. Mais a mais, quando é o próprio legislador que já à época previa que sempre que se verificasse uma situação de separação de facto, era legítima a apresentação individual (por cada um dos sujeitos passivos) de declaração modelo 3 (veja-se artigo 59°, n.° 2 do CIRS). Sendo certo que tal não ocorreu no caso dos autos, apresentando a oponente e o seu marido declaração conjunta de rendimentos, declarando o estado civil de “Casados”. Razão pela qual, a liquidação adicional de IRS 2002, com origem na correcção à matéria colectável efectuada pela AF, foi notificada ao sujeito passivo A, que in casu era nem mais nem menos do que o marido da oponente. Preceitua o n° 2 do artigo 14° do CIRS que: “Existindo agregado familiar, o imposto é devido pelo conjunto dos rendimentos das pessoas que o constituem, considerando-se como sujeitos passivos aquelas a quem incumbe a sua direcção.” Ora, no caso sub judice , temos que os sujeitos passivos do agregado familiar são efectivamente a ora oponente e seu então marido, constituem para efeitos fiscais um agregado familiar, sendo que o n° 6 do artigo 14° do CIRS expressamente impõe que “As pessoas referidas nos números anteriores não podem, simultaneamente, fazer parte de mais de um agregado familiar nem, integrando um agregado familiar, ser consideradas sujeitos passivos autónomos.” Resulta pois indubitável o facto de a Administração Fiscal estar legalmente vinculada a tributar as mais valias sujeitas a tributação provenientes de ambos os sujeitos passivos pertencentes a um mesmo agregado familiar, no seio desse mesmo agregado familiar e não enquanto sujeitos passivos autónomos. Nesta senda, foi notificado o sujeito passivo A (tal como admite expressamente a oponente), a quem incumbe a direcção do agregado familiar de que a oponente fazia em 2002 parte. Ora, perante este mesmo conspecto factual e o quadro legal vindo de enunciar, não se impunha à Administração Fiscal o dever legal de proceder cumulativamente à notificação do sujeito passivo A (como sucedeu) e da ora oponente, enquanto sujeito passivo B do mesmo agregado familiar, para que esta última se possa considerar notificada, de onde errou a douta sentença ao decidir que a notificação ao então marido da oponente não aproveitava à aqui oponente. Mais a mais, também as regras da experiência comum nos levam a concluir com elevado grau de certeza que também o sujeito passivo B - a oponente - teve conhecimento dessa mesma liquidação, por via da notificação atempada a B..., pelo que não pode deixar de merecer censura o sentido da douta decisão de que ora se recorre. Pelo que, se deve considerar também a oponente como válida e eficazmente notificada dentro do prazo de caducidade aplicável ao imposto em causa. Nos termos que antecede e sempre com o douto suprimento de V. Ex.ªs, deve a sentença de que se recorre ser anulada e substituída por Acórdão que julgue o presente recurso jurisdicional procedente nos seguintes termos: Com fundamento na desadequação da causa de pedir à forma de processo in casu utilizada pela oponente. Assim não se julgando , deve o presente recurso merecer provimento, desta feita com fundamento na oponibilidade e eficácia da notificação efectuada junto do marido desta (sujeito passivo A) relativamente à ora oponente e em consequência, considerar a liquidação adicional como notificada dentro do respectivo prazo de caducidade. 1.3 A recorrida contra-alegou e apresentou as seguintes conclusões. A oponente em finais de 2002 separa-se de facto, apresentando ainda nesse ano a declaração modelo 3 de IRS conjuntamente com o seu então marido. No ano de 2003 apresenta já a sua declaração de rendimentos na qualidade de separada de facto e altera o seu domicílio fiscal. A 25 de Janeiro de 2005 é decretado o divórcio. A 29 de Dezembro de 2006, procede o Serviço de Finanças de Alcanena à notificação da liquidação adicional de IRS ao ano de 2002, na pessoa do ex cônjuge. A oponente nunca foi notificada dessa liquidação adicional de IRS, ao ano de 2002, para o seu domicílio fiscal. A administração tributária reconhece que a oponente não foi notificada da liquidação. A 8 de Outubro de 2007 é citada do processo executivo, respeitando a dívida à liquidação adicional de IRS levada a efeito pelos serviços de administração tributária, ao ano de 2002. Em conformidade com o que determina a alínea e) do n.º 1 do artigo 204.° do CPPT , a falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade, constitui fundamento da oposição à execução. Donde, não há, como bem defende a douta sentença, qualquer erro na forma de processo, justamente por o acto de notificação da liquidação não integrar o acto de liquidação, apenas lhe conferindo eficácia, sendo certo que o vício invocado não respeita à liquidação, mas à ausência de notificação da liquidação à oponente. A oponente, declara, na p.i. de oposição à execução, que apresenta a declaração de rendimentos modelo 3 autonomamente, desde o ano de 2003, sendo certo que no ano de 2002, ainda apresentou conjuntamente com o ex cônjuge. Declara ainda que procedeu no ano de 2003 à alteração do seu domicílio fiscal no cadastro da DGCI, factos que a administração fiscal não contradiz. O ERFP nas suas alegações de recurso, defende situações, que em nada diferem das declaradas pela oponente na p.i. de oposição à execução. Designadamente, ter sido casada, apresentar ainda em 2002 declaração de rendimentos conjunta e a partir de 2003 já apresentar na qualidade de separada de facto. Pelo facto de terem apresentado os cônjuges declaração conjunta no ano de 2002, no contexto de um casamento ainda não dissolvido, presume a oponente que o ERFP quererá dizer, que a liquidação adicional levada a cabo pelos serviços ao ano de 2002, tem de ser notificada ao mesmo agregado familiar, ignorando as alterações posteriores. O que não é verdade, a notificação da liquidação, ocorrendo em momento em que está o casamento dissolvido, tem obrigatoriamente de ser feita na pessoa de ambos os ex cônjuges, a exemplo de resto com o que faz a administração tributária para o ano de 2004, sob pena de ser preterida uma formalidade legal/essencial. Nunca se pôs em causa que a situação relevante para efeitos de tributação, concretamente para esta liquidação adicional ao ano de 2002, é o estado de casada da oponente. O que está em causa é apenas, não ter sido a oponente notificada da liquidação e respectivos fundamentos, dentro do prazo de caducidade, mas tão só citada da dívida em processo executivo. Quando o devia ter sido, justamente, por fazer parte de outro agregado familiar e ter outro domicilio fiscal desde o ano de 2003, acrescendo que na data em que ocorre a notificação da liquidação adicional ao ex cônjuge (29.12.2006), está divorciada, há já praticamente 2 anos. A conclusão do ERFP, de que as regras da experiência comum levam-nos a concluir que também o sujeito passivo B - a oponente - teve conhecimento dessa mesma liquidação por via da notificação atempada a B... (...), constitui uma ofensa grave à moral da aqui oponente, sendo ainda irreflectida e imponderada, revelando mesmo imaturidade. Termos em que nos melhores de direito, sempre com o mui douto suprimento de V. Ex.ª devem as presentes alegações ser recebidas, porque em tempo, negando-se provimento ao recurso apresentado pela ERFP, mantendo na ordem jurídica a douta decisão proferida pelo Tribunal a quo , na medida em que fez acertado entendimento sobre a forma de processo utilizada e ainda, porque determinou a extinção da execução contra a oponente, justamente por não poder a administração tributária deixar de a notificar da liquidação adicional, na sua própria morada. 1.4 O Ministério Público neste Tribunal emitiu o seguinte parecer. O meio processual usado (oposição) tem abrigo na alínea e) do n.º 1 do art. 204º do CPPT . Com efeito, num dos fundamentos das oposições é a falta de notificação das liquidações do tributo no prazo da caducidade. Quanto ao resto, o julgado é de confirmar, sendo certo que, como resulta da sentença, a A. F., quando notificou a recorrida para a execução fiscal, já sabia que era divorciada, desde 2005, e qual a sua morada actual, não se aplicando, por isso, a regra do art. 13º nº 7 do CIRS. Termos em que sou de parecer que o recurso não merece provimento. 1.5 Colhidos os vistos, cumpre decidir, em conferência. Em face do teor das conclusões da alegação, bem como da posição do Ministério Público, e mormente da conclusão 17. da contra-alegação, em que se defende que «O que está em causa é apenas, não ter sido a oponente notificada da liquidação e respectivos fundamentos, dentro do prazo de caducidade (…)», a questão que, antes de todas, aqui se coloca – ficando prejudicado o conhecimento de qualquer outra, em caso de resposta negativa a esta – é a de saber se, no caso, a oposição à execução fiscal constitui a forma processual adequada ao caso. 2.1 Em matéria de facto, a sentença recorrida assentou o seguinte. Foi instaurada execução contra B... e A... para pagamento da quantia exequenda no montante de € 59.822,16. A execução fiscal foi instaurada em 23/2/2007 (fls. 26 cujo conteúdo se dá por reproduzido). A oponente foi citada para a execução em 8 de Outubro de 2007 (fls. 25 cujo conteúdo se dá por reproduzido). A oponente foi casada com B..., mas desde 25 de Janeiro de 2005 que se encontra divorciada (fls. 19 cujo conteúdo se dá por reproduzido). 2.2 Como é sabido, o processo de oposição à execução fiscal tem por escopo essencial o ataque (global ou parcial) à execução fiscal, visando a extinção desta, ou absolvição do executado da instância executiva, pela demonstração do infundado da pretensão do exequente – cf. Laurentino Araújo, Processo de Execução Fiscal , 1968, p. 257 e ss.. No entanto, a oposição à execução fiscal só é permitida nas hipóteses e com os estritos fundamentos previstos no artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário – cf. também o artigo 286.º do Código de Processo Tributário, e ainda o artigo 176.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos. E, atendendo ao carácter especial e sumário deste meio processual, não é consentido mormente, e em princípio, apreciar a legalidade da liquidação da quantia exequenda – cf. o citado artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário [e também o disposto nos artigos 236.º e 286.º, n.º 1, alínea h), do Código de Processo Tributário , e nas alíneas a) e g) do artigo 176.º, e artigo 145.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos]. A proibição de a ilegalidade concreta da liquidação servir de fundamento à oposição funciona qualquer que tenha sido a entidade que procedeu a essa liquidação. A impossibilidade da apreciação, em sede de oposição, da ilegalidade concreta da liquidação da dívida vale, assim, também para as execuções fiscais de dívidas a organismos ou departamentos não dependentes da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, de natureza fiscal ou não – cf. Alfredo de Sousa, e Silva Paixão, nota 8. ao artigo 286.º do Código de Processo Tributário Comentado e Anotado , 3.ª edição; e notas 7. e 8. ao artigo 176.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos Comentado e Anotado , 2.ª edição, dos mesmos autores. É pacífico, todavia, que a oposição à execução fiscal poderá ter por fundamento a ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação – cf. o disposto na alínea h) do artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário [o mesmo se podendo entender que valia já no domínio do anterior regime; cf. a alínea g) do n.º 1 do artigo 286.º do Código de Processo Tributário; e nota 16. ao artigo 176.º do Código de Processo das Contribuições e Impostos Comentado e Anotado , 2.ª edição, de Alfredo de Sousa, e Silva Paixão]. E, nos termos do n.º 2, com remissão para a alínea h) do n.º 1, do seu artigo 204.º, o Código de Procedimento e de Processo Tributário admite até casos de oposição à execução fiscal regidos «pelas disposições relativas ao processo de impugnação», «sempre que a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação» e esteja em causa a «ilegalidade da liquidação da dívida exequenda» e a oposição «não seja baseada em mera questão de direito» – cf. correspondentemente o n.º 2 do artigo 286.º do Código de Processo Tributário. De resto, toda a oposição à execução fiscal, ao intentar a extinção do processo em que decorre a cobrança coerciva da obrigação liquidada, tem como objectivo também a eliminação da liquidação tributária. A liquidação da obrigação tributária constitui, no entanto, apenas o seu objecto mediato, pois que o objecto imediato da oposição é a própria execução fiscal, tendo em vista a extinção desta, total, ou apenas parcial. Aliás, alguns dos fundamentos de impugnação da liquidação, pela sua particular gravidade, são também fundamentos de oposição à execução dessa mesma liquidação. São, por exemplo, os casos de ilegalidade em abstracto da liquidação exequenda, como a inconstitucionalidade de normas que suportam e regem a liquidação e a execução fiscal; e o pagamento, como pressuposto ou fundamento da existência de duplicação de colecta. Nestes casos, apesar de se discutir a legalidade da liquidação, pode-se lançar mão de um processo de oposição à execução. Nestas hipóteses, reconhecida a sua ilegalidade, não pode a liquidação deixar de ser anulada; e, em consequência, deve declarar-se extinta a respectiva execução fiscal, como consequência directa e necessária da ilegalidade da liquidação. É que, na verdade, o próprio processo de impugnação judicial visa a anulação total ou parcial do acto tributário da liquidação exequenda. Daí que não exista essencial antítese entre a impugnação judicial e a oposição à execução fiscal – cf. a este respeito os acórdãos desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 27-5-1992 (recurso n.º 13 840); de 20-10-1993 (o mesmo recurso em Pleno da Secção); e de 2-11-1994, recurso n.º 17 891. Contudo, dos fundamentos de oposição à execução fiscal, taxativamente elencados no artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, não consta a falta de notificação da liquidação do tributo. Nos termos do disposto na alínea e) do n.º 1 do artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, a oposição à execução fiscal pode ter como fundamento a « Falta da notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade ». A lei, com tal expressão (“falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade”), está, em nosso modo de ver, a nomear exactamente a situação elegida para fundamento de oposição à execução fiscal: a “falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade”. Ao expressar a previsão de “falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade”, como fundamento de oposição à execução fiscal, a lei manifestamente não está a indicar a caducidade do direito à liquidação. Esgotado que esteja o prazo de caducidade do direito à liquidação sem que a esta lhe tenha sido notificada, não pode o contribuinte apresentar a “falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade” como fundamento de oposição à execução fiscal, porque então do que se trata não é de “falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade”, mas de ilegalidade da liquidação, por caducidade do direito do Estado à mesma liquidação. Passado o prazo de caducidade do direito de liquidar, já a falta de notificação da liquidação exequenda não é fundamento legal de oposição, por não estar essa falta de notificação prevista na lei como fundamento de oposição à execução fiscal. Decorrido o prazo de caducidade do direito de liquidação do tributo, sem que tenha havido notificação da respectiva liquidação, o processo próprio para atacar a ilegalidade da liquidação, por caducidade do direito de liquidar, é o processo de impugnação judicial, e não o processo de oposição à execução fiscal. Cf., por pioneiro neste sentido, o acórdão desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 27-2-2002, proferido no recurso n.º 26 722, e que se acha sumariado do modo que segue: a falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade constitui fundamento de oposição à execução fiscal, nos precisos termos do artº 204º nº 1 al. e) do CPPT ; decorrido aquele prazo, tal falta integra-se na própria caducidade com atinência à ilegalidade da liquidação, ut art. 45º da LGT , e não à inexigibilidade da dívida exequenda, pelo que é fundamento de impugnação judicial, que não de oposição; discutindo-se, em oposição à execução fiscal, a legalidade da liquidação da dívida exequenda, em termos não consentidos pelo artº 286º do CPT , pode aquele meio processual "convolar-se" em impugnação judicial desde que não seja manifesta a sua improcedência ou extemporaneidade e a respectiva petição se mostre idónea para o efeito. De outra banda, diremos – e segundo o ensinamento de Alberto dos Reis, no Código de Processo Civil Anotado , II, p. 291, e em anotação ao acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 19-2-1952, na Revista de Legislação e Jurisprudência , ano 85.º, pp. 222 e 223 –, que o fim concretamente visado pelo autor e o fim abstractamente figurado pela lei tem de ser coincidentes; se assim acontecer, terá sido bem empregado o processo; se, pelo contrário, o pedido não se ajustar à finalidade para que a lei concebeu o processo, há erro na forma de processo; o erro na forma de processo utilizada afere-se, pois, pelo desajustamento à finalidade para a qual a lei criou o respectivo processo. O erro na forma de processo é de conhecimento até ao trânsito em julgado da decisão final, e, nesse âmbito, o Tribunal deve operar oficiosamente, sem necessidade de qualquer acção ou requerimento dos interessados, de harmonia com os termos dos artigos 202.º e 206.º , n.º 2, do Código de Processo Civil – compêndio subsidiariamente aplicável em processo judicial tributário, por força da alínea e) do artigo 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. E, de acordo com os artigos 199.º e 202.º ainda do Código de Processo Civil , o erro na forma de processo, quando não deva considerar-se sanado, importa unicamente a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, devendo praticar-se os que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma estabelecida pela lei; e não devem aproveitar-se os actos já praticados, se do facto resultar uma diminuição de garantias do réu. Aliás, no mesmo sentido apontam também os princípios da celeridade e da economia processual – princípios dos quais se desprende a regra da economia de actos e de formalidades inserta no n.º 1 do artigo 138.º do Código de Processo Civil . Verificado o erro na forma de processo, a petição inicial deve ser indeferida, se não puder ser aproveitada; se a acção tiver ultrapassado a fase liminar, há-de anular-se todo o processado, e absolver-se o réu da instância, nos termos do artigo 288.º , n.º 1, alínea b), do Código de Processo Civil – cf., neste sentido, Alfredo de Soveral Martins, Lições de Processo Civil (Pressupostos Processuais), Apontamentos , Coimbra, 1969, p. 263 e 264; cf. também, por exemplo, o acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 7-2-1990, no Apêndice ao Diário da República de 15-10-1992, pp. 25 a 28. Frise-se, porém, que a absolvição da instância não obsta a que outra acção (apropriada) seja proposta sobre o mesmo objecto – de acordo com os termos do artigo 289.º do Código de Processo Civil . Em princípio, não existem obstáculos processuais insuperáveis a que o processo de oposição à execução fiscal possa ser conformado, convertido ou convolado em processo de impugnação judicial da legalidade da liquidação que nessa execução fiscal se cobra coercivamente. Assim, sendo certo que o pedido de anulação da liquidação tributária pode (e deve, em princípio) ser expresso na forma de impugnação judicial, para que o processo, iniciado na forma de oposição à execução fiscal, possa ser convertido em impugnação judicial, ponto é que, no caso concreto, ocorram todos os requisitos legais do processo de impugnação judicial, desde logo, a tempestividade da respectiva petição inicial, a necessidade e o interesse em agir do contribuinte, e a adequação e a conformidade da causa de pedir ao pedido próprio da forma processual de impugnação judicial, que é o de anulação da liquidação tributária – conforme é jurisprudência corrente desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo. Cf. tudo o que vem de ser dito, a bem dizer textualmente, no acórdão desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 7-1-2009, proferido no recurso n.º 887-08. 2.3 No caso sub judicio , a sentença recorrida considera sobremodo que a oponente, ora recorrida, «na data em que foi notificada da liquidação já caducara o direito à liquidação»; que «a notificação da liquidação não faz parte da liquidação»; «portanto, se a liquidação foi feita no prazo legal, mas notificada ao sujeito passivo depois de decorrido esse prazo, o “vício” não está na liquidação, mas na notificação»; e que «não há, portanto, qualquer erro na forma de processo». Como se vê, a sentença recorrida assume abertamente que no caso – tendo a liquidação sido «notificada ao sujeito passivo depois de decorrido esse prazo» de caducidade do direito de liquidar – não há «qualquer erro na forma de processo» pelo emprego da forma processual de oposição à execução fiscal. Por nós, e pelo que acima se deixou dito, julgamos que a falta de notificação da liquidação do tributo, passado que seja o prazo de caducidade do direito à liquidação, não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, pois do que se trata não é de “falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade”, mas de notificação para além do prazo de caducidade do direito do Estado à liquidação – ilegalidade impugnável por meio de processo de impugnação judicial. Como assim, os presentes autos têm vindo a ser processados na forma errada de oposição à execução fiscal, devendo, diferentemente, ter seguido a forma de processo de impugnação judicial. E para a adequação processual pertinente não concorrem no caso as condições legais necessárias, desde logo, de tempestividade da impugnação judicial. Na verdade, a liquidação exequenda, dita em 1. do probatório, tem como data limite de pagamento voluntário o dia 1-2-2007 (cf. o documento de fls. 32) e a petição inicial da presente oposição à execução fiscal deu entrada no dia 6-11-2007 (cf. carimbo de entrada a fls. 4) – portanto, muito para além do prazo legal de 90 dias em que a impugnação judicial poderia ter sido interposta [cf. os termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 102.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário ]. Razão por que é forçoso concluir que, em resposta ao thema decidendum , a oposição à execução fiscal não constitui a forma processual adequada ao caso – ficando na circunstância prejudicado o conhecimento de qualquer outra questão. E, então, a terminar, havemos de convir, em súmula, que a petição inicial de oposição à execução fiscal , em que se apresente como causa de pedir a caducidade da liquidação da dívida exequenda, deve seguir, não a forma de oposição à execução fiscal , mas a forma de processo de impugnação judicial . O erro na forma de processo , enquanto não dever considerar-se sanado, constitui nulidade de conhecimento oficioso . O erro na forma de processo importa a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, e a prática dos que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma estabelecida pela lei (regra do aproveitamento ou princípio da economia de actos ). A adequação processual à forma estabelecida na lei tem como condição, desde logo, a tempestividade do exercício do direito da acção apropriada. Verificado o erro na forma de processo , a petição inicial deve ser indeferida, se não puder ser aproveitada; se a acção tiver ultrapassado a fase liminar, há-de proceder-se à anulação de todo o processado , e à absolvição da instância . 3. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentença recorrida, anulando-se todo o processado e absolvendo-se da instância a Fazenda Pública nestes autos de oposição à execução fiscal. Custas pela contra-alegante recorrida, fixando-se a taxa de justiça em um sexto. Lisboa, 21 de Janeiro de 2009. – Jorge Lino (relator) – António Calhau – Lúcio Barbosa . (Vencido. Entendo adequado o meio processual utilizado (oposição à execução fiscal) e negaria provimento ao recurso).