Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
I- A..., SA, com sede em Lisboa, não se conformando com a sentença do Mmo. Juiz do TAF de Lisboa que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida do indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra a liquidação de imposto sobre as sucessões e doações por avença sobre dividendos distribuídos pela B..., SA, referente ao exercício de 1998, dela vem interpor recurso para este Tribunal, formulando as seguintes conclusões:
1. No dia 8 de Abril de 1999 a B... colocou à disposição dos titulares das suas participações sociais o dividendo referente a 1998.
2. No pressuposto que a titularidade de 750.750 acções nominativas representativas do seu capital social era do Banco C..., SA, a B... creditou na conta desta entidade no mesmo dia 8 de Abril de 1999 o montante Pte 621.257.083$00, o qual resultou do valor do dividendo correspondente àqueles títulos – Pte 653.954.824$00 – subtraído do valor referente ao ISDA – Pte 32.697.741$00.
3. À data de 8 de Abril, o verdadeiro titular das acções que conferiram o direito ao dividendo ao Banco C..., SA, era a A..., SA, uma vez que as tinha vindo a adquirir àquela entidade desde 29 de Junho de 1998, pelo que,
4. O Banco C..., SA, restituiu o valor do dividendo supra mencionado ao verdadeiro titular das acções, à ora Recorrente.
5. Tratando-se de acções nominativas e sendo da titularidade de uma Sociedade Gestora de Participações Sociais, não podia ter sido liquidado qualquer ISDA referente a estes títulos, nos termos do § 1.º do artigo 182.º do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações.
6. A Recorrente tinha assim direito a receber o dividendo excluído de ISDA, montante que foi entregue ao Estado através de uma liquidação ilegal porque fundada na errónea qualificação do sujeito passivo da relação tributária.
7. A ora Recorrente, por ter interesse directo em demandar, dada a utilidade que obtém com a procedência do presente recurso deve ser considerada parte legítima.
8. A transmissão das 750.750 acções representativas do capital social da B..., operada entre o Banco C... e a ora Recorrente, deve ser considerada válida, não obstante a falta de reconhecimento notarial das assinaturas dos legais representantes das entidades transmitente e adquirente, uma vez que nos termos da Lei, nomeadamente dos Decretos-Lei 171/89, de 26 de Maio, e 21/87, de 12 de Janeiro, tal reconhecimento passou a poder ser substituído quer por abonação bancária, como no caso sucedeu, quer por exibição dos respectivos Bilhetes de Identidade, como também no caso sucedeu, uma vez que a exibição destes antecede necessariamente qualquer abonação bancária de assinaturas.
9. Mesmo que não tivesse existido a abonação bancária das assinaturas na Declaração Modelo 5, a ora Recorrente fez prova irrefutável da titularidade das 750.750 acções da B... à data de 8 de Abril de 1999, razão pela qual, ao abrigo do artigo 104.º, n.º 2 da Constituição da República Portuguesa, seria sempre ilegal tributar, em sede de imposto sucessório por avença, um rendimento auferido pela ora Recorrente a qual, materialmente, foi considerada por todos os intervenientes como a legítima titular das acções que foi adquirindo ao Banco C..., excepto pela Administração Fiscal, estribada numa formalidade que ainda por cima, como se demonstrou, foi respeitada.
Não houve contra-alegações.
O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que o STA se deve julgar incompetente em razão da hierarquia para o conhecimento do recurso por este versar também matéria de facto.
Ouvida sobre esta questão, a recorrente defende estar em causa somente matéria de direito.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
II- Mostram-se provados os seguintes factos:
1) O acto tributário ora impugnado reporta-se a uma liquidação de imposto sobre as sucessões e doações por avença sobre dividendos distribuídos pela B..., SA, doravante designada por B
2) Os referidos dividendos eram referentes ao ano de 1998 e o imposto sucessório liquidado por avença sobre os mesmos foi de € 163.095,64.
3) Em 06-04-1999 o Banco C... comunicou à B... que o Banco C..., SA, era detentor de 750.750 acções representativas do seu capital social.
4) No mesmo dia, a B... solicitou ao Banco C..., SA, que creditasse na conta do Banco C..., SA, a quantia de 621.257.083$00, referente a distribuição de dividendos.
5) Em 08-04-1999 a B... enviou ao Banco C..., SA, declaração, para efeitos de IRC, em como lhe tinham sido pagos dividendos no montante recebido no ponto precedente, líquidos de retenção na fonte (esta no montante de 32.697.741$00, o equivalente a € 163.095,64).
6) Em 14-04-1999 o Banco C... enviou novo fax à B..., informando ser a ora impugnante a titular das acções referidas no seu fax enviado a 06 do mesmo mês, solicitando também o envio da quantia retida na fonte, por esta estar dispensada da referida retenção.
7) Em 23-12-1999 a ora impugnante apresentou reclamação graciosa contra a liquidação de imposto sobre as sucessões e doações por avença supra mencionada.
8) Por expediente datado de 23-07-2002 a B...informou que a venda das acções acima referidas havia sido efectuada “entre accionistas, neste caso, o Banco C... e a A... SA” e que “consequentemente, a operação de venda não teve reflexos nas contas da B..., SA”.
9) Em 23-01-2004 a então reclamante – e ora impugnante – fez chegar aos autos de reclamação cópia da declaração modelo 5 (relativa a registo de acções), que alegou respeitar às 750.750 acções da B... acima referidas, nada constando quanto ao reconhecimento das assinaturas relativas aos declarantes (transmitente e adquirente) da mesma constantes.
10) Entretanto, através de expediente datado de 20-12-2002, já a B... havia feito chegar aos autos de reclamação cópia da mesma declaração modelo 5, também nada constando da mesma quanto ao reconhecimento das assinaturas dos respectivos declarantes.
11) A reclamação graciosa retro referida (ponto 7) foi indeferida conforme Despacho proferido pelo Director de Finanças Adjunto de Lisboa em 17-03-2004.
12) A reclamante – e ora impugnante – foi notificada desta decisão através do ofício n.º 12.973 da Direcção de Finanças de Lisboa, datado de 23-03-2004.
13) Tendo tomado conhecimento dessa decisão no dia imediato, 24-03-2004, conforme consta da data aposta pelo destinatário no aviso de recepção que constitui a fls. 128 do PAT anexo aos autos.
14) A impugnante deduziu a presente impugnação em 08-04-2004.
III- 1. Vem suscitada pelo Exmo. PGA junto deste STA a questão prévia da incompetência do Tribunal, em razão da hierarquia, por o recurso versar também matéria de facto.
Alega, em síntese, para esse efeito, o MP que a recorrente vem pôr em causa os juízos de apreciação da prova feitos pelo tribunal recorrido, manifestando clara divergência nas ilações de facto retiradas do probatório e afirmando factos que o tribunal recorrido não estabeleceu na sentença recorrida.
É o que se apura, em seu entender, nomeadamente da conjugação da conclusão 3.ª em que a recorrente refere que «à data de 8 de Abril o verdadeiro titular das acções que conferiram o direito ao dividendo ao Banco C..., SA, era a A..., SA, uma vez que as tinha vindo a adquirir àquela entidade desde 29 de Junho de 1998» com o teor da decisão recorrida, nomeadamente o probatório nos seus pontos 3, 4, 5, 6 e 7.
Notificada para, querendo, se pronunciar sobre esta questão vem a recorrente afirmar que não há matéria factual controvertida nem manifesta qualquer divergência nas ilações de facto retiradas do probatório pelo tribunal recorrido, sendo que o que se discute nos presentes autos é a validade da transmissão das acções que deram origem à distribuição dos dividendos e à sua consequente tributação em sede de imposto sucessório por avença.
E, de facto, assim é.
A recorrente sustenta a sua legitimidade para impugnar a liquidação do imposto em causa no facto de ser ela a titular das referidas acções à data em que a retenção do imposto foi efectuada em virtude de as ter adquirido ao Banco B..., SA, tendo a sentença recorrida concluído que a referida transmissão não era válida por as assinaturas do transmitente e do adquirente constantes da declaração utilizada não estarem reconhecidas por notário, conforme a isso obrigava o disposto no n.º 1 do artigo 26.º do DL 408/82, de 29 de Setembro.
Ora, assim sendo, o que aqui se discute é tão só a decisão sobre a validade da transmissão dos títulos que originaram os dividendos, isto é, matéria que é exclusivamente de direito.
E estando em causa somente matéria de direito é este Tribunal o competente para o conhecimento do presente recurso.
Razão por que improcede, assim, a questão suscitada pelo Exmo. PGA.
2. A recorrente A..., SA, veio impugnar judicialmente o indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra a liquidação de imposto sucessório pago por avença sobre dividendos distribuídos pela B..., SA, referentes ao exercício de 1998.
O acto tributário impugnado é, pois, a retenção na fonte, efectuada pela B..., de imposto sucessório por avença sobre dividendos por aquela distribuídos ao Banco C... SA.
Tal retenção foi efectuada, em 8/4/99, depois de o Banco C..., SA, ter comunicado à B... que o Banco C..., SA, era o detentor dessas acções, tendo a B... enviado a este, para efeitos de IRC, a respectiva declaração em como lhe tinham sido pagos os referidos dividendos no montante líquido, após a retenção na fonte do imposto devido (v. fls. 17 a 20 do processo administrativo apenso).
Só posteriormente o Banco C... informou a B... ter alienado as acções à ora recorrente, tendo o respectivo registo sido efectuado em 16 e 31 de Março de 1999 (v. fls. 21 do p. a. apenso).
Foi a recorrente quem reclamou da liquidação do imposto retido na fonte pela B
A reclamação graciosa foi indeferida pela AF com o fundamento de a reclamante não ser parte interessada na relação tributária em causa, por um lado, e a transmissão das acções efectuada não ser válida em virtude de as assinaturas quer do transmitente quer do adquirente constantes da respectiva declaração não terem sido reconhecidas notarialmente.
Vejamos. Têm legitimidade no procedimento os sujeitos passivos da relação tributária e quaisquer pessoas que provem interesse legalmente protegido (artigo 65.º LGT).
A relação jurídica tributária constitui-se com o facto tributário (n.º 1 do artigo 36.º LGT).
Como sujeitos passivos das relações tributárias, nos termos do n.º 3 do artigo 18.º da LGT, devem considerar-se as pessoas singulares ou colectivas, os patrimónios ou as organizações de facto ou de direito que, nos termos da lei, estão vinculados ao cumprimento da prestação tributária, seja como contribuintes directos, substitutos ou responsáveis.
Ora, nos termos do artigo 184.º do CIMSSD, aos rendimentos atribuídos aos títulos deverá ser descontado o imposto devido pela entidade que tiver de fazer o respectivo pagamento.
Estamos, assim, perante uma situação de substituição tributária, a qual se verifica quando, por imposição da lei, a prestação tributária for exigida a pessoa diferente do contribuinte e que é efectivada através do mecanismo da retenção na fonte do imposto devido (artigo 20.º LGT).
Esta retenção deve ser efectuada no momento em for pago o rendimento devido, sendo nesse instante que se constitui a relação jurídica tributária.
Assim, quando a B... procedeu ao pagamento dos respectivos dividendos a única informação de que dispunha era a de que as acções em causa eram do Banco C..., SA, pelo que foi a esta entidade que efectuou esse pagamento, depois de reter na fonte o imposto devido.
Na relação jurídico tributária, então constituída, o sujeito passivo do imposto era, sem dúvida, o Banco C..., SA, que foi substituído no pagamento do tributo pela B..., entidade obrigada à retenção na fonte.
A recorrente não sendo sujeito passivo nessa relação não teria, em princípio, legitimidade para intervir no procedimento de impugnação da retenção efectuada.
Aliás, de acordo com os artigos 152.º do CPT e 132.º do CPPT, a retenção na fonte só pode ser impugnada pelo substituto ou pelo substituído nas condições aí previstas.
Sendo que na relação jurídica em apreço a recorrente não tem nenhuma dessas qualidades.
Só que, além dos sujeitos passivos das relações tributárias, têm ainda legitimidade para intervir no procedimento tributário outras pessoas que provem interesse legalmente protegido (artigos 37.º e 38.º CPT, 9.º CPPT e 65.º LGT), sendo de considerar ser titular de um interesse susceptível de justificar a sua intervenção no procedimento tributário quem possa ser directamente afectado pelo que nele possa vir a ser decidido.
E, se a ora recorrente conseguisse provar que à data em que a B... efectuou o pagamento dos dividendos as acções a que estes respeitam eram suas, uma vez que se trata de acções nominativas da titularidade de uma sociedade gestora de participações sociais, a B... não poderia ter retido qualquer imposto referente a esses títulos, nos termos do § 1.º do artigo 182.º do CIMSSD, pelo que a recorrente teria direito a receber o valor integral dos dividendos sem qualquer dedução de imposto por a retenção ser ilegal.
Assim, dada a utilidade que a recorrente obteria com a procedência da reclamação da liquidação efectuada, deve reconhecer-se-lhe a sua legitimidade para intervir nos presentes autos.
Na sentença recorrida, confirmando-se a decisão da AF, considerou-se que a recorrente não era à data do pagamento dos dividendos titular dos mesmos em virtude da sua transmissão do Banco C..., SA para a recorrente não ser válida uma vez que a declaração modelo 5 correspondente não conter as assinaturas do transmitente e do adquirente reconhecidas por notário, conforme estipula o artigo 26.º, n.º 1 do DL 408/82, de 29 de Setembro.
Na verdade, estabelece este normativo que as transmissões fora da bolsa, a título oneroso ou gratuito, de acções registadas somente será válida quando se utilizar declaração de modelo a aprovar por portaria do Ministro de Estado e das Finanças e do Plano, preenchida em quadruplicado e com as assinaturas do transmitente e do adquirente reconhecidas por notário no original.
Ora, no caso em apreço, isso não sucedeu, como a própria recorrente reconhece pois as assinaturas em causa foram apenas objecto de abonação bancária.
Sustenta a recorrente que não é por isso que tal transmissão não é válida uma vez que, nos termos da lei, designadamente do DL 171/89, de 26 de Maio, e do DL 21/87, de 12 de Janeiro, tal reconhecimento passou a poder ser substituído quer por abonação bancária quer por exibição dos respectivos bilhetes de identidade.
De facto, com a entrada em vigor do DL 21/87, a exibição do bilhete de identidade do signatário de qualquer documento passou a ter o mesmo valor legal do reconhecimento por semelhança da respectiva assinatura, e, nos termos do DL 171/89, para efeitos de registo e cancelamento da inscrição de acções emitidas por sociedades anónimas ou em comandita por acções, a abonação bancária da assinatura dos declarantes passou a produzir os mesmos efeitos que o reconhecimento notarial da mesma.
Só que uma coisa é o registo e o cancelamento da inscrição de acções e outra a sua transmissão fora da bolsa, para a qual os diplomas apontados não permitem afastar ou dispensar a exigência do reconhecimento notarial previsto no citado artigo 26.º do DL 408/82.
E, não estando as assinaturas do adquirente nem do transmitente constantes da declaração respectiva reconhecidas notarialmente, é evidente que a transmissão das acções carece, assim, de validade pelo que a recorrente não pode invocar a sua titularidade.
Razão por que bem andou a B... ao pagar os dividendos respeitantes a essas acções a quem detinha ainda legalmente a sua titularidade, ou seja, ao Banco C... SA.
Bem como ao reter no acto de pagamento desses dividendos o imposto devido, nos termos e em cumprimento do disposto no artigo 184.º CIMSSD, uma vez que a isenção prevista no § 1.º do artigo 182.º CIMSSD não inclui os bancos.
Sem que esta situação viole, de alguma forma, o artigo 104.º, n.º 2 da CRP, pois é ao legal titular das acções a quem se está a exigir o imposto devido no acto do pagamento dos seus dividendos.
Assim, não obstante reconhecer-se à recorrente a sua legitimidade para intervir em sede de impugnação do acto tributário aqui em causa, não pode deixar-se de concluir, por outro lado, pela legalidade do mesmo.
IV- Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do STA em negar provimento ao recurso, confirmando-se a decisão recorrida, com a presente fundamentação.
Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6.
Lisboa, 19 de Dezembro de 2007. – António Calhau (relator) – Brandão de Pinho – Baeta de Queiroz.
