Acórdão STA — Recurso para uniformização de jurisprudência

Sumário

I- O recurso para uniformização de jurisprudência interposto ao abrigo dos artigos 152.º do CPTA e 27º b) do ETAF pressupõe que entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento, ambos já transitados em julgado (artigo 152.º n.º 1, alínea b) do CPPT), se verifica a existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito justificativa desta espécie de recurso, importando igualmente averiguar se a orientação perfilhada no acórdão impugnado está ou não de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo (cfr. o n.º 3 do artigo 152.º do CPTA).

II- Para apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito devem seguir-se os critérios jurisprudenciais firmados na vigência da legislação anterior (ETAF/1984 e LPTA), sendo, exigível para a verificação de contradição relevante que se trate do mesmo fundamento de direito, que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica e se tenha perfilhado solução oposta nos dois arestos, o que naturalmente supõe a identidade de situações de facto, já que sem ela não tem sentido a discussão dos referidos pressupostos. Sendo que a oposição deverá decorrer de decisões expressas, que não apenas implícitas.

III- Não há entre o Acórdão fundamento e o Acórdão recorrido contradição sobre a mesma questão fundamental de direito se nem a questão objecto de um e outro recurso é a mesma, nem os pressupostos de facto de um e outro se afiguram como susceptíveis de ser enquadrados na mesma hipótese normativa.

Texto Integral

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:

- Relatório -

1 – O Director-Geral dos Impostos vem, ao abrigo dos artigos 152.º do CPTA e 27º n.º 1 alínea b) do ETAF, interpor recurso para uniformização de jurisprudência do Acórdão deste Supremo Tribunal de 24 de Novembro de 2010, proferido no recurso n.º 1103/09, ao ter deliberado que o pedido de indemnização por garantia bancária indevida pode ser formulado autonomamente, em sede de execução de julgado, isto é, fora do processo em que é controvertida a legalidade da dívida e sem obediência ao prazo estabelecido no n.º 2 do art. 171º do CPPT, invocando oposição do decidido com o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 20/02/2008 (proc. n.º 0998/07).

O recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

1)Entre os doutos Acórdãos em causa, o fundamento e o recorrido, existe oposição susceptível de servir de fundamento ao recurso vertente, uma vez que a questão referente a saber se o pedido de indemnização, tinha, ou não, que obedecer às regras do art. 171.º do CPPT, isto é, se o sujeito passivo tinha, ou não, que apresentar o pedido de indemnização no processo em que fosse controvertida a legalidade da dívida e à data da interposição da impugnação ou, no caso de o seu fundamento ser superveniente, no prazo de 30 dias após a sua ocorrência, foram decididas diferentemente no Acórdão recorrido e no Acórdão fundamento.
2)Por outro lado, quer o Acórdão recorrido quer o acórdão fundamento tiveram presente o art. 100.º da LGT e a questão da obrigação que impende sobre a AT de reconstituição da situação jurídica hipotética que existiria se o acto anulado não tivesse sido praticado, tendo concluído e deliberado diferentemente quanto à questão de saber se a indemnização por prestação de garantia bancária pode ser pedida, autonomamente, no processo de execução de julgado, por força desse dever, de reconstituição, que impende sobre a AT.
3)Na verdade, o douto acórdão fundamento entendeu que, no âmbito do contencioso tributário, para obter uma indemnização por prestação de garantia bancária indevida, o interessado deverá, em regra, formular o correspondente pedido na petição do meio procedimental ou processual em que impugne o acto de liquidação da dívida relativamente à qual a garantia foi prestada e só nos casos em que o fundamento do pedido de indemnização for superveniente em relação à apresentação da petição do meio processual ou procedimental utilizado para impugnar a liquidação da dívida exequenda é que o pedido de indemnização pode ser formulado posteriormente, no prazo de 30 dias após a ocorrência do facto em que o pedido de indemnização se baseia.
4)Pelo que, para o Acórdão fundamento, a supremacia da LGT sobre o CPPT, não significa que, no âmbito do contencioso tributário, o exercício do direito á indemnização não tenha que se submeter às regras do art. 171º do CPPT.
5)Pelo contrário, o Acórdão recorrido considerou que é sempre possível efectuar um pedido de indemnização pela prestação de garantia bancária, fora do processo em que seja controvertida a legalidade da dívida e ainda que a mesma não tenha sido pedida no momento em que é proposta essa acção e nem o tenha sido no prazo de 30 dias após a ocorrência do facto superveniente.
6)Por outro lado, ambos os acórdãos, recorrido e fundamento, contemplam uma diferente interpretação e aplicação do art. 100º da LGT, uma vez que, para o acórdão fundamento o direito á indemnização do sujeito passivo tem que se submeter às regras do art. 171.º do CPPT, sem prejuízo da possibilidade de a indemnização por garantia indevida ser pedida, autonomamente, através de acção de indemnização por responsabilidade civil extracontratual se se verificarem os respectivos pressupostos, enquanto que, para o acórdão recorrido, esse pedido de indemnização pode ser feito em sede de execução de julgados traduzindo-se em operação necessária à reconstituição da situação económica em que o sujeito passivo estaria se não tivesse sido praticado o acto ilegal.
7)Encontra-se, pois, preenchido o condicionalismo previsto nos arts. 152º nº 1 do CPTA e 27º nº 1 al. b) do ETAF.
8)Por outro lado, o presente conflito de jurisprudência deve ser resolvido de acordo com o deliberado no Acórdão fundamento, dado que o Acórdão recorrido ao ter considerado que o pedido de indemnização em caso de garantia bancária indevidamente prestada, pode sempre ser formulado fora do processo em que é controvertida a legalidade da dívida e para além do prazo de 30 dias após a ocorrência do facto superveniente que legitima o referido pedido fez, salvo o devido respeito, uma incorrecta interpretação e aplicação dos artigos 171º do CPPT e dos artigos 53º e 100º da LGT, aos factos.
9)Na verdade, tendo que se presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e que soube exprimir o seu pensamento em termos adequados, há que concluir que estabelecendo o art. 53.º da LGT o direito substantivo à atribuição de uma indemnização em caso de garantia indevida, o art. 171º do CPPT, regulamenta a forma de exercício desse direito e, ao fazê-lo, também permite que o pedido seja formulado autonomamente, desde que o seu fundamento seja superveniente e desde que seja utilizado meio processual em que seja controvertida a legalidade da dívida exequenda, o que afasta deste tipo de processos, o processo de execução de julgados.
10)Assim, como o considera o Acórdão fundamento, embora se admita a prevalência da LGT sobre o CPPT, o art.º 171º do CPPT tem de ser entendido, em conjugação com o art. 53.º da LGT, não como excluindo a possibilidade de o pedido de indemnização ser feito autonomamente, com recurso à acção de responsabilidade civil, mas sim, com o alcance de regular os termos em que o pedido de indemnização pode ser exercido, quando é pedido no âmbito do contencioso tributário.
11)Donde, sempre que haja um processo de contencioso tributário, designadamente, a impugnação judicial, o sujeito passivo tem que obedecer aos pressupostos estabelecidos pelo art.171.º do CPPT para requerer a indemnização, como bem se considera no acórdão fundamento e, se o não fizer, nesses termos e prazo, tem sempre que se concluir que esse pedido, no âmbito do contencioso tributário, é extemporâneo.
12)Assim, se esse pedido é feito posteriormente, sem se ter respeitado o prazo estabelecido no n.º 2 do art. 171º do CPPT, por exemplo numa acção de execução de julgado interposta na decorrência de ganho de causa na acção de impugnação judicial, há que o considerar extemporâneo, á luz do disposto no referido n.º 2 do art. 171.º do CPPT.
13)Pelo que, quando o art. 53.º nº 3 da LGT diz que o pedido de indemnização pode ser formulado autonomamente, isso só significa que pode ser formulado fora do âmbito do contencioso administrativo tributário e que não se exclui a possibilidade de o sujeito passivo obter a reparação de eventuais danos sofridos, por via da interposição de uma acção de responsabilidade civil contra o Estado.
14)Por outro lado, essa reparação não pode ser efectuada em sede de execução de julgados, como bem se deliberou no acórdão fundamento.
15)Há, na verdade, que convir que sendo um dever fundamental do contribuinte o de pagar impostos, a situação do contribuinte que os pagou, embora indevidamente, não é a mesma daquele que não os paga e que oferece garantia bancária para obstar ao processo de execução fiscal, uma vez que, neste caso, a suspensão da execução constitui para o contribuinte uma vantagem sobre a aplicação do princípio “solve et repete” que levaria a que tivesse que pagar o montante do imposto exigido, ficando privado de parte do seu património durante determinado período de tempo.
16)Pelo que, o art. 100º da LGT visa, em primeiro lugar e, sem qualquer dúvida, reconstitui a situação que existiria se o acto de liquidação ilegal não tivesse sido praticado restituindo o imposto pago e, se for caso disso, juros indemnizatórios. A atribuição de uma indemnização correspondente às despesas suportadas com a prestação de uma garantia bancária, por outro lado, não cabe no dever de reconstituição da situação por força da procedência de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso.
17)Daí que, como bem se diz no Acórdão fundamento: “no âmbito do contencioso tributário o exercício do direito de indemnização tenha de se submeter às regras que lhe são definidas no art. 171.º do CPPT, sem prejuízo de, como acima se deixou transcrito e em face da supremacia da LGT sobre o CPPT, não pode excluir-se “a possibilidade de a indemnização por garantia indevida ser pedida autonomamente através de acção de responsabilidade civil extracontratual se se verificarem os respectivos pressupostos”.

Termos em que e, com o douto suprimento de V. Exas., deve decidir-se no sentido de que existe oposição de julgados, conhecer-se do objecto do presente recurso e resolver-se o presente conflito de jurisprudência no sentido do deliberado no Acórdão fundamento, uma vez que o Acórdão recorrido fez uma incorrecta apreciação e aplicação dos artigos 171º do CPPT, 53º e 100º da LGT, aos factos.

2 – Contra-alegou o recorrido, concluindo nos seguintes termos:

A – Quanto à identidade de situação de facto importa concluir que a mesma não se verifica. Na verdade no acórdão fundamento estamos perante uma petição que terá sido formulado ao abrigo do artigo 53.º, da LGT. A causa de pedir terá sido suportada no facto (ou conjunto de factos) que à luz da ordem normativa invocada (artigo 53.º da LGT) desencadeou a respectiva consequência jurídica. Já no acórdão recorrido o fundamento ou causa de pedir, foi suportada no facto (ou conjunto de factos) que à luz da ordem normativa (artigo 146.º do CPPT), desencadeou a respectiva consequência jurídica.
B - No que tange à identidade da questão de direito, os dois acórdãos abordam a regra do artigo 171.º do CPPT, dando o acórdão recorrido uma interpretação correcta ao dito normativo legal. Qual seja o de que este visou, tão só, regulamentar o modo de requerer a indemnização no próprio procedimento ou processo tributário, nos termos previstos na primeira parte do n.º 3, do artigo 53.º da LGT e não regulamentar – ao contrario da tese da AT e do acórdão recorrido – o modo de a requerer no meio processual autónomo ou independente previsto na segunda parte do preceito. E por isso, o facto de nada se dizer no CPPT sobre a formulação autónoma do pedido, expressamente autorizado pela LGT, não impede que ele seja feito em processo próprio, acessório ou principal, adequado para o efeito.
C – A prevalência da LGT sobre o CPPT, não permite, em circunstância alguma sustentar – como pretende a AT e o acórdão recorrido – uma interpretação do artigo 171.º - como pretende a AT e o acórdão recorrido – uma interpretação do artigo 171.º do CPPT, no sentido de que este restringe ou elimina o direito que o contribuinte possui de requerer a indemnização por prestação indevida de garantia, através de meio processual autónomo. Tal entendimento seria de todo inaceitável e implicaria uma inconstitucionalidade orgânica do referido artigo.
D – A interpretação de tal normativo, que vai no estrito caminho e pensamento do legislador, é a de que o pedido por indemnização de garantia indevida prestada, possa ser requerida no processo impugnativo onde se discute a legalidade da actuação da AT, sem prejuízo de o contribuinte poder formular esse pedido de indemnização em processo autónomo. Só assim se pode compatibilizar o direito expressamente consagrado no artigo 53.º da LGT com a norma ínsita no artigo 171.º, do CPPT, como se escreve no acórdão recorrido.
E – Como doutamente se escreve no acórdão recorrido, é de “concluir que a possibilidade legal, de enxerto ou cumulação do pedido indemnizatório no procedimento ou processo tributário, não significa que o legislador tivesse querido impedir o lesado de optar pela instauração autónoma de pedido indemnizatório (…). Nem podia ser de outro modo, pois estando em causa o direito a uma indemnização garantido pelo artigo 22.º da Constituição, a lei não pode eliminar ou restringir de forma intolerável as vias de acesso à tutela jurisdicional desse direito.”.
F – Finalmente, por tudo o que se deixa alegado supra, não pode ter acolhimento a tese expendida no acórdão recorrido, que sustentou a conceptualização de “fundamento superveniente” e foi determinante para a decisão final de tal acórdão recorrido, no que toca á interpretação do n.º 3, do artigo 171 do CPPT, de que não é o “reconhecimento do erro imputável aos serviços, seja judicial, seja administrativo, a fundar o direito à indemnização. É o erro em si”. Com todo o respeito por opinião contrária, o ERRO só existe após a sua determinação por juiz tributário. Até esse momento não existe Erro, mas tão só uma actuação da AT, traduzida numa sua decisão que se presume de acordo com a lei.
TERMOS EM QUE O conflito suscitado pelo recorrente DGI haverá de ser resolvido fixando-se jurisprudência no sentido de que: artigo 171º do CPPT, não restringe ou elimina o direito que o contribuinte possui de requerer a indemnização por prestação indevida de garantia, através de meio processual autónomo.

3 – O Ministério Público não emitiu parecer.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

- Fundamentação -

4 – Questões a decidir

Importa averiguar previamente se, no caso dos autos, estão reunidos os requisitos de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência previstos no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), pois que constitui jurisprudência uniforme e pacífica deste Supremo Tribunal que o despacho do relator de admissão do recurso não faz caso julgado, nem impede ou desobriga o Tribunal de recurso a apreciar a questão (artigo 687.º n.º 4 do Código de Processo Civil)

Concluindo-se no sentido da verificação daqueles requisitos, haverá então que conhecer do mérito do recurso.

5 – Matéria de facto

No Acórdão recorrido deu-se como assente a seguinte matéria de facto:

1. Em 25/09/1998, foi efectuada a liquidação adicional de IRS referente ao A. relativo ao exercício de 1993, da qual resultou um montante global a pagar de Esc. 49.533.483$00, correspondendo a imposto a quantia de Esc. 47.842.607$00 e juros compensatórios o montante de Esc. 1.690.876$00 (cfr. doc. junto a fls. 20 do processo de impugnação n° 45/1999 junto aos presentes autos);

2. Em 01/03/1999, deu entrada no Serviço de Finanças do Montijo uma petição de impugnação judicial da liquidação identificada no ponto anterior, que foi autuada e à qual coube o n° 45/1999 (cfr. doc. junto a fls. 2 do processo de impugnação n° 45/1999 junto aos presentes autos);

3. Por sentença de 12/05/2006, foi anulada a liquidação adicional de IRS referente ao exercício de 1993, melhor identificada no ponto 1 (cfr. doc. junto a fls. 177 e segs. do processo de impugnação apenso aos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

4. Por requerimento entrado no Tribunal em 01/06/2006, o ora requerente solicitou o levantamento das garantias bancárias prestadas (cfr. doc. junto a fls. 191 do processo de impugnação junto aos presentes autos);

5. Por requerimento entrado no Tribunal em 12/06/2006, veio o requerente pedir o pagamento de custos suportados com a apresentação das garantias bancárias, juros indemnizatórios e compensatórios, custas suportadas pelo impugnante nas deslocações que efectuou e honorários dos advogados e peritos, no montante global de € 90.399,60 (cfr. doc. junto a fls. 192 e segs. do processo de impugnação junto aos presentes autos);

6. Por despacho de fls. 200 e 201, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, foram os dois requerimentos anteriores liminarmente rejeitados;

7. Em 27/07/2006, o requerente solicitou ao Serviço de Finanças o levantamento das garantias bancárias prestadas (cfr. doc. junto a fls. 204 do processo de impugnação junto aos autos);

8. Por articulado de fls. 207 junto ao processo de impugnação, o requerente solicitou ao Serviço de Finanças o pagamento duma indemnização no montante global de € 90.399,60, cujo teor aqui se de por integralmente reproduzido;

9. O processo de impugnação foi remetido ao Serviço de Finanças em 25/07/2006 (cfr. doc. junto a fls. 219 e 220 dos autos);

10. Em 27/06/2006, deu entrada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada um articulado do ora requerente, denominado de Acção para Reconhecimento de um Direito ou Interesse Legitimo em Matéria Tributária, que foi autuado em 27/06/2006, sob o n° 590/06.4BEALM, peticionando o pagamento da quantia de € 90.399,60 devidos pelas custos suportadas pela apresentação das garantias bancárias, juros indemnizatórios, juros compensatórios, deslocações do requerente, honorários e custos dos advogados e peritos (cfr. p.i. do processo n° 590/06.4BEALM junto aos autos);

11. Por despacho de 23/10/2006, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, foi o processo melhor identificado no ponto anterior indeferido liminarmente, tendo transitado em julgado (cfr. doc. junto a fls. 36 e segs do processo 590/06.4BEALM junto aos autos);

12. O Requerente foi condenado em custas, no âmbito do processo identificado no ponto anterior no montante de € 890,00 (cfr. doc. junto a fls. 44 do processo n° 590/06.4BEALM);

13. Em 13/10/2006, foi emitido pelo Millenniumbcp, uma declaração da qual consta que em 1999/06/15, foi por si emitida uma garantia bancária n° 158-02-0164778, a favor da Direcção Geral dos Impostos - DGCI - Repartição de Finanças do Montijo para garantir o montante de IRS de 1993 que se encontra em Impugnação Judicial - Processo n° 2194-99/100671.1, no montante actual de € 308.839,96, e que os custos inerentes ao período de 15/06/1999 a 13/10/2006 ascendem a € 37.534,15 (cfr. doc. junto a fls. 11 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

14. Em 13/10/2006, foi emitido pelo Millenniumbcp, uma declaração da qual consta que em 1999/06/15, foi por si emitida uma garantia bancária n° 158-02-0174302, a favor da Direcção Geral dos Impostos - DGCI - Repartição de Finanças do Montijo para garantir o montante de IRS que se encontra em Impugnação Judicial - Processo n°2194-99/100671.1, no montante actual de € 17.802,15, e que os custos inerentes ao período de 15/06/1999 a 13/10/2006 ascendem a € 2.286,29 (cfr. doc. junto a fls. 12 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);

15. Em 13/10/2006, foi emitido pelo Millenniumbcp, uma declaração da qual consta que em 1999/06/15, foi por si emitida uma garantia bancária n° 158-02-0164769, a favor da Direcção Geral dos Impostos - DGCI - Repartição de Finanças do Montijo para garantir o montante de IRS de 1993 que se encontra em Impugnação Judicial - Processo n° 2194-99/100198.1, no montante actual de € 3.117,49, e que os custos inerentes ao período de 15/06/1999 a 13/10/2006 ascendem a € 583,30 (cfr. doc. junto a fls. 13 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).

6 – Apreciando.

6.1 Dos requisitos de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência.

Sendo o presente recurso interposto ao abrigo dos artigos 152.º do CPTA e 27º b) do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) para uniformização de jurisprudência importa verificar se entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento, ambos proferidos por esta Secção do STA e já transitados em julgado (artigo 152.º n.º 1, alínea b) do CPPT), se verifica a existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito justificativa desta espécie de recurso, importando igualmente averiguar se a orientação perfilhada no acórdão impugnado está ou não de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, pois que se o estiver, dispõe o n.º 3 do artigo 152.º do CPTA que o recurso não é admitido.

Vejamos.

Para apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento, entende a Jurisprudência deste Tribunal (cfr., entre outros, o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 25 de Março de 2009, rec. n.º 598/08 e o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Administrativo de 22 de Outubro de 2009, rec. n.º 557/08), com o apoio da doutrina (cfr. MÁRIO AROSO DE ALMEIDA/ CARLOS ALBERTO FERNANDES CADILHA, op. cit, p. 883/884), que devem seguir-se os critérios jurisprudenciais firmados na vigência da legislação anterior (ETAF/1984 e LPTA), sendo, pois, exigível para a verificação de contradição relevante que se trate do mesmo fundamento de direito, que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica e se tenha perfilhado solução oposta nos dois arestos, o que naturalmente supõe a identidade de situações de facto, já que sem ela não tem sentido a discussão dos referidos pressupostos. Sendo que a oposição deverá decorrer de decisões expressas, que não apenas implícitas. Cfr. Mário Aroso e Carlos Cadilha, Comentário ao CPTA, 2.ª edição, pp. 765/6. (cfr. Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 25 de Março de 2009, rec. n.º 598/08).

Haverá entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento contradição sobre a mesma questão fundamental de direito, como alegado pelo Director-Geral dos Impostos?

O presente recurso tem por base a oposição entre dois Acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, o recorrido datado de 24 de Novembro de 2010 e proferido no rec. n.º 1103/09, o fundamento datado de 20 de Fevereiro de 2008 e proferido no rec. n.º 998/07.

No acórdão recorrido, proferido em autos de execução de julgado tributário, a questão decidenda objecto do recurso da Fazenda Pública era a de saber se a decisão incorreu em erro de julgamento, por incorrecta interpretação e aplicação dos artigos 100.º e 53.º da Lei Geral Tributária e do artigo 171.º do Código de Procedimento e de Processo tributário, ao julgar que o pedido de indemnização em caso de garantia bancária indevidamente prestada pode ser formulado em processo autónomo, mais concretamente, em sede de processo de execução de julgado (cfr. Acórdão recorrido, a fls. 231 dos autos). Por sua vez, no acórdão fundamento, proferidos em autos de impugnação judicial, a questão decidenda era a de saber se o “fundamento superveniente” a que se refere o n.º 2 do artigo 171.º do CPPT era constituído pela “prestação de garantia”, como decidido em 1.ª instância, ou se, como alegado, era constituído pelo “reconhecimento do erro imputável aos serviços” para efeitos de determinação da tempestividade do pedido de indemnização por garantia indevidamente prestada formulado ao abrigo do artigo 53.º n.º 2 da LGT (cfr. Acórdão recorrido, reproduzido s fls. 311 e 312 dos autos).

Decorre do exposto que não há entre o Acórdão fundamento e o Acórdão recorrido contradição sobre a mesma questão fundamental de direito, pois que nem a questão objecto de um e outro recurso era a mesma (sem prejuízo de a apreciação de uma e outra convocarem parcialmente as mesmas normas jurídicas), nem os pressupostos de facto de um e outro se afiguram como susceptíveis de ser enquadrados na mesma hipótese normativa (pois que, no caso do acórdão fundamento, o pedido de indemnização foi efectuado no próprio processo de impugnação, embora extemporaneamente, enquanto que no caso subjacente ao acórdão fundamento o pedido apreciado foi feito em execução de julgados, sendo sobre este, e não sobre qualquer outro pedido anteriormente feito na impugnação, que recaiu a decisão objecto de recurso que veio a ser confirmada pelo Supremo Tribunal Administrativo.

É certo que no Acórdão fundamento se incluem referências jurisprudenciais e doutrinárias das quais se pode ser levado a concluir que, se a questão colocada no acórdão recorrido o fosse ao tempo e à formação do acórdão fundamento, receberia solução oposta à que foi aí acolhida (e entretanto já reiterada por Acórdãos deste Supremo Tribunal de 24 de Novembro de 2010, rec. n.º 299/10 e de 13 de Abril de 2011, rec. n.º 1032/10). Isso não basta, porém, para que o recurso seja apreciado, pois que o legislador apenas abre a via da uniformização de jurisprudência perante decisões conflituantes sobre a mesma questão fundamental de direito, e não perante decisões potencialmente contraditórias.

Porque não há entre o Acórdão eleito como fundamento e o Acórdão recorrido decisões expressas opostas sobre a mesma questão fundamental de direito não pode o mesmo ser admitido.

- Decisão -

7 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não admitir o recurso.

Custas pelo recorrente.

Lisboa, 6 de Junho de 2012. – Isabel Cristina Mota Marques da Silva (relatora) – João António Valente Torrão – Joaquim Casimiro Gonçalves – Dulce Manuel da Conceição Neto – José da Ascensão Nunes Lopes – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Lino José Batista Rodrigues Ribeiro – Maria Fernanda dos Santos Maçãs – Alfredo Aníbal Bravo Coelho Madureira.

- Relatório -

O recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

1)Entre os doutos Acórdãos em causa, o fundamento e o recorrido, existe oposição susceptível de servir de fundamento ao recurso vertente, uma vez que a questão referente a saber se o pedido de indemnização, tinha, ou não, que obedecer às regras do art. 171.º do CPPT, isto é, se o sujeito passivo tinha, ou não, que apresentar o pedido de indemnização no processo em que fosse controvertida a legalidade da dívida e à data da interposição da impugnação ou, no caso de o seu fundamento ser superveniente, no prazo de 30 dias após a sua ocorrência, foram decididas diferentemente no Acórdão recorrido e no Acórdão fundamento.
2)Por outro lado, quer o Acórdão recorrido quer o acórdão fundamento tiveram presente o art. 100.º da LGT e a questão da obrigação que impende sobre a AT de reconstituição da situação jurídica hipotética que existiria se o acto anulado não tivesse sido praticado, tendo concluído e deliberado diferentemente quanto à questão de saber se a indemnização por prestação de garantia bancária pode ser pedida, autonomamente, no processo de execução de julgado, por força desse dever, de reconstituição, que impende sobre a AT.
3)Na verdade, o douto acórdão fundamento entendeu que, no âmbito do contencioso tributário, para obter uma indemnização por prestação de garantia bancária indevida, o interessado deverá, em regra, formular o correspondente pedido na petição do meio procedimental ou processual em que impugne o acto de liquidação da dívida relativamente à qual a garantia foi prestada e só nos casos em que o fundamento do pedido de indemnização for superveniente em relação à apresentação da petição do meio processual ou procedimental utilizado para impugnar a liquidação da dívida exequenda é que o pedido de indemnização pode ser formulado posteriormente, no prazo de 30 dias após a ocorrência do facto em que o pedido de indemnização se baseia.
4)Pelo que, para o Acórdão fundamento, a supremacia da LGT sobre o CPPT, não significa que, no âmbito do contencioso tributário, o exercício do direito á indemnização não tenha que se submeter às regras do art. 171º do CPPT.
5)Pelo contrário, o Acórdão recorrido considerou que é sempre possível efectuar um pedido de indemnização pela prestação de garantia bancária, fora do processo em que seja controvertida a legalidade da dívida e ainda que a mesma não tenha sido pedida no momento em que é proposta essa acção e nem o tenha sido no prazo de 30 dias após a ocorrência do facto superveniente.
6)Por outro lado, ambos os acórdãos, recorrido e fundamento, contemplam uma diferente interpretação e aplicação do art. 100º da LGT, uma vez que, para o acórdão fundamento o direito á indemnização do sujeito passivo tem que se submeter às regras do art. 171.º do CPPT, sem prejuízo da possibilidade de a indemnização por garantia indevida ser pedida, autonomamente, através de acção de indemnização por responsabilidade civil extracontratual se se verificarem os respectivos pressupostos, enquanto que, para o acórdão recorrido, esse pedido de indemnização pode ser feito em sede de execução de julgados traduzindo-se em operação necessária à reconstituição da situação económica em que o sujeito passivo estaria se não tivesse sido praticado o acto ilegal.
7)Encontra-se, pois, preenchido o condicionalismo previsto nos arts. 152º nº 1 do CPTA e 27º nº 1 al. b) do ETAF.
8)Por outro lado, o presente conflito de jurisprudência deve ser resolvido de acordo com o deliberado no Acórdão fundamento, dado que o Acórdão recorrido ao ter considerado que o pedido de indemnização em caso de garantia bancária indevidamente prestada, pode sempre ser formulado fora do processo em que é controvertida a legalidade da dívida e para além do prazo de 30 dias após a ocorrência do facto superveniente que legitima o referido pedido fez, salvo o devido respeito, uma incorrecta interpretação e aplicação dos artigos 171º do CPPT e dos artigos 53º e 100º da LGT, aos factos.
9)Na verdade, tendo que se presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e que soube exprimir o seu pensamento em termos adequados, há que concluir que estabelecendo o art. 53.º da LGT o direito substantivo à atribuição de uma indemnização em caso de garantia indevida, o art. 171º do CPPT, regulamenta a forma de exercício desse direito e, ao fazê-lo, também permite que o pedido seja formulado autonomamente, desde que o seu fundamento seja superveniente e desde que seja utilizado meio processual em que seja controvertida a legalidade da dívida exequenda, o que afasta deste tipo de processos, o processo de execução de julgados.
10)Assim, como o considera o Acórdão fundamento, embora se admita a prevalência da LGT sobre o CPPT, o art.º 171º do CPPT tem de ser entendido, em conjugação com o art. 53.º da LGT, não como excluindo a possibilidade de o pedido de indemnização ser feito autonomamente, com recurso à acção de responsabilidade civil, mas sim, com o alcance de regular os termos em que o pedido de indemnização pode ser exercido, quando é pedido no âmbito do contencioso tributário.
11)Donde, sempre que haja um processo de contencioso tributário, designadamente, a impugnação judicial, o sujeito passivo tem que obedecer aos pressupostos estabelecidos pelo art.171.º do CPPT para requerer a indemnização, como bem se considera no acórdão fundamento e, se o não fizer, nesses termos e prazo, tem sempre que se concluir que esse pedido, no âmbito do contencioso tributário, é extemporâneo.
12)Assim, se esse pedido é feito posteriormente, sem se ter respeitado o prazo estabelecido no n.º 2 do art. 171º do CPPT, por exemplo numa acção de execução de julgado interposta na decorrência de ganho de causa na acção de impugnação judicial, há que o considerar extemporâneo, á luz do disposto no referido n.º 2 do art. 171.º do CPPT.
13)Pelo que, quando o art. 53.º nº 3 da LGT diz que o pedido de indemnização pode ser formulado autonomamente, isso só significa que pode ser formulado fora do âmbito do contencioso administrativo tributário e que não se exclui a possibilidade de o sujeito passivo obter a reparação de eventuais danos sofridos, por via da interposição de uma acção de responsabilidade civil contra o Estado.
14)Por outro lado, essa reparação não pode ser efectuada em sede de execução de julgados, como bem se deliberou no acórdão fundamento.
15)Há, na verdade, que convir que sendo um dever fundamental do contribuinte o de pagar impostos, a situação do contribuinte que os pagou, embora indevidamente, não é a mesma daquele que não os paga e que oferece garantia bancária para obstar ao processo de execução fiscal, uma vez que, neste caso, a suspensão da execução constitui para o contribuinte uma vantagem sobre a aplicação do princípio “solve et repete” que levaria a que tivesse que pagar o montante do imposto exigido, ficando privado de parte do seu património durante determinado período de tempo.
16)Pelo que, o art. 100º da LGT visa, em primeiro lugar e, sem qualquer dúvida, reconstitui a situação que existiria se o acto de liquidação ilegal não tivesse sido praticado restituindo o imposto pago e, se for caso disso, juros indemnizatórios. A atribuição de uma indemnização correspondente às despesas suportadas com a prestação de uma garantia bancária, por outro lado, não cabe no dever de reconstituição da situação por força da procedência de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso.
17)Daí que, como bem se diz no Acórdão fundamento: “no âmbito do contencioso tributário o exercício do direito de indemnização tenha de se submeter às regras que lhe são definidas no art. 171.º do CPPT, sem prejuízo de, como acima se deixou transcrito e em face da supremacia da LGT sobre o CPPT, não pode excluir-se “a possibilidade de a indemnização por garantia indevida ser pedida autonomamente através de acção de responsabilidade civil extracontratual se se verificarem os respectivos pressupostos”.

2 – Contra-alegou o recorrido, concluindo nos seguintes termos:

A – Quanto à identidade de situação de facto importa concluir que a mesma não se verifica. Na verdade no acórdão fundamento estamos perante uma petição que terá sido formulado ao abrigo do artigo 53.º, da LGT. A causa de pedir terá sido suportada no facto (ou conjunto de factos) que à luz da ordem normativa invocada (artigo 53.º da LGT) desencadeou a respectiva consequência jurídica. Já no acórdão recorrido o fundamento ou causa de pedir, foi suportada no facto (ou conjunto de factos) que à luz da ordem normativa (artigo 146.º do CPPT), desencadeou a respectiva consequência jurídica.

B - No que tange à identidade da questão de direito, os dois acórdãos abordam a regra do artigo 171.º do CPPT, dando o acórdão recorrido uma interpretação correcta ao dito normativo legal. Qual seja o de que este visou, tão só, regulamentar o modo de requerer a indemnização no próprio procedimento ou processo tributário, nos termos previstos na primeira parte do n.º 3, do artigo 53.º da LGT e não regulamentar – ao contrario da tese da AT e do acórdão recorrido – o modo de a requerer no meio processual autónomo ou independente previsto na segunda parte do preceito. E por isso, o facto de nada se dizer no CPPT sobre a formulação autónoma do pedido, expressamente autorizado pela LGT, não impede que ele seja feito em processo próprio, acessório ou principal, adequado para o efeito.

C – A prevalência da LGT sobre o CPPT, não permite, em circunstância alguma sustentar – como pretende a AT e o acórdão recorrido – uma interpretação do artigo 171.º - como pretende a AT e o acórdão recorrido – uma interpretação do artigo 171.º do CPPT, no sentido de que este restringe ou elimina o direito que o contribuinte possui de requerer a indemnização por prestação indevida de garantia, através de meio processual autónomo. Tal entendimento seria de todo inaceitável e implicaria uma inconstitucionalidade orgânica do referido artigo.

D – A interpretação de tal normativo, que vai no estrito caminho e pensamento do legislador, é a de que o pedido por indemnização de garantia indevida prestada, possa ser requerida no processo impugnativo onde se discute a legalidade da actuação da AT, sem prejuízo de o contribuinte poder formular esse pedido de indemnização em processo autónomo. Só assim se pode compatibilizar o direito expressamente consagrado no artigo 53.º da LGT com a norma ínsita no artigo 171.º, do CPPT, como se escreve no acórdão recorrido.

E – Como doutamente se escreve no acórdão recorrido, é de “concluir que a possibilidade legal, de enxerto ou cumulação do pedido indemnizatório no procedimento ou processo tributário, não significa que o legislador tivesse querido impedir o lesado de optar pela instauração autónoma de pedido indemnizatório (…). Nem podia ser de outro modo, pois estando em causa o direito a uma indemnização garantido pelo artigo 22.º da Constituição, a lei não pode eliminar ou restringir de forma intolerável as vias de acesso à tutela jurisdicional desse direito.”.

F – Finalmente, por tudo o que se deixa alegado supra, não pode ter acolhimento a tese expendida no acórdão recorrido, que sustentou a conceptualização de “fundamento superveniente” e foi determinante para a decisão final de tal acórdão recorrido, no que toca á interpretação do n.º 3, do artigo 171 do CPPT, de que não é o “reconhecimento do erro imputável aos serviços, seja judicial, seja administrativo, a fundar o direito à indemnização. É o erro em si”. Com todo o respeito por opinião contrária, o ERRO só existe após a sua determinação por juiz tributário. Até esse momento não existe Erro, mas tão só uma actuação da AT, traduzida numa sua decisão que se presume de acordo com a lei.

TERMOS EM QUE O conflito suscitado pelo recorrente DGI haverá de ser resolvido fixando-se jurisprudência no sentido de que: artigo 171º do CPPT, não restringe ou elimina o direito que o contribuinte possui de requerer a indemnização por prestação indevida de garantia, através de meio processual autónomo.

3 – O Ministério Público não emitiu parecer.

Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

- Fundamentação -

4 – Questões a decidir

Concluindo-se no sentido da verificação daqueles requisitos, haverá então que conhecer do mérito do recurso.

5 – Matéria de facto

No Acórdão recorrido deu-se como assente a seguinte matéria de facto:

Texto

Acordam no Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - Relatório - 1 – O Director-Geral dos Impostos vem, ao abrigo dos artigos 152.º do CPTA e 27º n.º 1 alínea b) do ETAF, interpor recurso para uniformização de jurisprudência do Acórdão deste Supremo Tribunal de 24 de Novembro de 2010, proferido no recurso n.º 1103/09, ao ter deliberado que o pedido de indemnização por garantia bancária indevida pode ser formulado autonomamente, em sede de execução de julgado, isto é, fora do processo em que é controvertida a legalidade da dívida e sem obediência ao prazo estabelecido no n.º 2 do art. 171º do CPPT , invocando oposição do decidido com o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 20/02/2008 (proc. n.º 0998/07). O recorrente termina as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões: Entre os doutos Acórdãos em causa, o fundamento e o recorrido, existe oposição susceptível de servir de fundamento ao recurso vertente, uma vez que a questão referente a saber se o pedido de indemnização, tinha, ou não, que obedecer às regras do art. 171.º do CPPT , isto é, se o sujeito passivo tinha, ou não, que apresentar o pedido de indemnização no processo em que fosse controvertida a legalidade da dívida e à data da interposição da impugnação ou, no caso de o seu fundamento ser superveniente, no prazo de 30 dias após a sua ocorrência, foram decididas diferentemente no Acórdão recorrido e no Acórdão fundamento. Por outro lado, quer o Acórdão recorrido quer o acórdão fundamento tiveram presente o art. 100.º da LGT e a questão da obrigação que impende sobre a AT de reconstituição da situação jurídica hipotética que existiria se o acto anulado não tivesse sido praticado, tendo concluído e deliberado diferentemente quanto à questão de saber se a indemnização por prestação de garantia bancária pode ser pedida, autonomamente, no processo de execução de julgado, por força desse dever, de reconstituição, que impende sobre a AT. Na verdade, o douto acórdão fundamento entendeu que, no âmbito do contencioso tributário, para obter uma indemnização por prestação de garantia bancária indevida, o interessado deverá, em regra, formular o correspondente pedido na petição do meio procedimental ou processual em que impugne o acto de liquidação da dívida relativamente à qual a garantia foi prestada e só nos casos em que o fundamento do pedido de indemnização for superveniente em relação à apresentação da petição do meio processual ou procedimental utilizado para impugnar a liquidação da dívida exequenda é que o pedido de indemnização pode ser formulado posteriormente, no prazo de 30 dias após a ocorrência do facto em que o pedido de indemnização se baseia. Pelo que, para o Acórdão fundamento, a supremacia da LGT sobre o CPPT, não significa que, no âmbito do contencioso tributário, o exercício do direito á indemnização não tenha que se submeter às regras do art. 171º do CPPT . Pelo contrário, o Acórdão recorrido considerou que é sempre possível efectuar um pedido de indemnização pela prestação de garantia bancária, fora do processo em que seja controvertida a legalidade da dívida e ainda que a mesma não tenha sido pedida no momento em que é proposta essa acção e nem o tenha sido no prazo de 30 dias após a ocorrência do facto superveniente. Por outro lado, ambos os acórdãos, recorrido e fundamento, contemplam uma diferente interpretação e aplicação do art. 100º da LGT , uma vez que, para o acórdão fundamento o direito á indemnização do sujeito passivo tem que se submeter às regras do art. 171.º do CPPT , sem prejuízo da possibilidade de a indemnização por garantia indevida ser pedida, autonomamente, através de acção de indemnização por responsabilidade civil extracontratual se se verificarem os respectivos pressupostos, enquanto que, para o acórdão recorrido, esse pedido de indemnização pode ser feito em sede de execução de julgados traduzindo-se em operação necessária à reconstituição da situação económica em que o sujeito passivo estaria se não tivesse sido praticado o acto ilegal. Encontra-se, pois, preenchido o condicionalismo previsto nos arts. 152º nº 1 do CPTA e 27º nº 1 al. b) do ETAF. Por outro lado, o presente conflito de jurisprudência deve ser resolvido de acordo com o deliberado no Acórdão fundamento, dado que o Acórdão recorrido ao ter considerado que o pedido de indemnização em caso de garantia bancária indevidamente prestada, pode sempre ser formulado fora do processo em que é controvertida a legalidade da dívida e para além do prazo de 30 dias após a ocorrência do facto superveniente que legitima o referido pedido fez, salvo o devido respeito, uma incorrecta interpretação e aplicação dos artigos 171º do CPPT e dos artigos 53º e 100º da LGT , aos factos. Na verdade, tendo que se presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e que soube exprimir o seu pensamento em termos adequados, há que concluir que estabelecendo o art. 53.º da LGT o direito substantivo à atribuição de uma indemnização em caso de garantia indevida, o art. 171º do CPPT , regulamenta a forma de exercício desse direito e, ao fazê-lo, também permite que o pedido seja formulado autonomamente, desde que o seu fundamento seja superveniente e desde que seja utilizado meio processual em que seja controvertida a legalidade da dívida exequenda, o que afasta deste tipo de processos, o processo de execução de julgados. Assim, como o considera o Acórdão fundamento, embora se admita a prevalência da LGT sobre o CPPT, o art.º 171º do CPPT tem de ser entendido, em conjugação com o art. 53.º da LGT , não como excluindo a possibilidade de o pedido de indemnização ser feito autonomamente, com recurso à acção de responsabilidade civil, mas sim, com o alcance de regular os termos em que o pedido de indemnização pode ser exercido, quando é pedido no âmbito do contencioso tributário. Donde, sempre que haja um processo de contencioso tributário, designadamente, a impugnação judicial, o sujeito passivo tem que obedecer aos pressupostos estabelecidos pelo art.171.º do CPPT para requerer a indemnização, como bem se considera no acórdão fundamento e, se o não fizer, nesses termos e prazo, tem sempre que se concluir que esse pedido, no âmbito do contencioso tributário, é extemporâneo. Assim, se esse pedido é feito posteriormente, sem se ter respeitado o prazo estabelecido no n.º 2 do art. 171º do CPPT , por exemplo numa acção de execução de julgado interposta na decorrência de ganho de causa na acção de impugnação judicial, há que o considerar extemporâneo, á luz do disposto no referido n.º 2 do art. 171.º do CPPT . Pelo que, quando o art. 53.º nº 3 da LGT diz que o pedido de indemnização pode ser formulado autonomamente, isso só significa que pode ser formulado fora do âmbito do contencioso administrativo tributário e que não se exclui a possibilidade de o sujeito passivo obter a reparação de eventuais danos sofridos, por via da interposição de uma acção de responsabilidade civil contra o Estado. Por outro lado, essa reparação não pode ser efectuada em sede de execução de julgados, como bem se deliberou no acórdão fundamento. Há, na verdade, que convir que sendo um dever fundamental do contribuinte o de pagar impostos, a situação do contribuinte que os pagou, embora indevidamente, não é a mesma daquele que não os paga e que oferece garantia bancária para obstar ao processo de execução fiscal, uma vez que, neste caso, a suspensão da execução constitui para o contribuinte uma vantagem sobre a aplicação do princípio “solve et repete” que levaria a que tivesse que pagar o montante do imposto exigido, ficando privado de parte do seu património durante determinado período de tempo. Pelo que, o art. 100º da LGT visa, em primeiro lugar e, sem qualquer dúvida, reconstitui a situação que existiria se o acto de liquidação ilegal não tivesse sido praticado restituindo o imposto pago e, se for caso disso, juros indemnizatórios. A atribuição de uma indemnização correspondente às despesas suportadas com a prestação de uma garantia bancária, por outro lado, não cabe no dever de reconstituição da situação por força da procedência de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso. Daí que, como bem se diz no Acórdão fundamento: “no âmbito do contencioso tributário o exercício do direito de indemnização tenha de se submeter às regras que lhe são definidas no art. 171.º do CPPT , sem prejuízo de, como acima se deixou transcrito e em face da supremacia da LGT sobre o CPPT, não pode excluir-se “a possibilidade de a indemnização por garantia indevida ser pedida autonomamente através de acção de responsabilidade civil extracontratual se se verificarem os respectivos pressupostos”. Termos em que e, com o douto suprimento de V. Exas., deve decidir-se no sentido de que existe oposição de julgados, conhecer-se do objecto do presente recurso e resolver-se o presente conflito de jurisprudência no sentido do deliberado no Acórdão fundamento, uma vez que o Acórdão recorrido fez uma incorrecta apreciação e aplicação dos artigos 171º do CPPT , 53º e 100º da LGT, aos factos. 2 – Contra-alegou o recorrido, concluindo nos seguintes termos: A – Quanto à identidade de situação de facto importa concluir que a mesma não se verifica. Na verdade no acórdão fundamento estamos perante uma petição que terá sido formulado ao abrigo do artigo 53.º , da LGT . A causa de pedir terá sido suportada no facto (ou conjunto de factos) que à luz da ordem normativa invocada ( artigo 53.º da LGT ) desencadeou a respectiva consequência jurídica. Já no acórdão recorrido o fundamento ou causa de pedir, foi suportada no facto (ou conjunto de factos) que à luz da ordem normativa ( artigo 146.º do CPPT ), desencadeou a respectiva consequência jurídica. B - No que tange à identidade da questão de direito, os dois acórdãos abordam a regra do artigo 171.º do CPPT , dando o acórdão recorrido uma interpretação correcta ao dito normativo legal. Qual seja o de que este visou, tão só, regulamentar o modo de requerer a indemnização no próprio procedimento ou processo tributário, nos termos previstos na primeira parte do n.º 3, do artigo 53.º da LGT e não regulamentar – ao contrario da tese da AT e do acórdão recorrido – o modo de a requerer no meio processual autónomo ou independente previsto na segunda parte do preceito. E por isso, o facto de nada se dizer no CPPT sobre a formulação autónoma do pedido, expressamente autorizado pela LGT, não impede que ele seja feito em processo próprio, acessório ou principal, adequado para o efeito. C – A prevalência da LGT sobre o CPPT, não permite, em circunstância alguma sustentar – como pretende a AT e o acórdão recorrido – uma interpretação do artigo 171.º - como pretende a AT e o acórdão recorrido – uma interpretação do artigo 171.º do CPPT , no sentido de que este restringe ou elimina o direito que o contribuinte possui de requerer a indemnização por prestação indevida de garantia, através de meio processual autónomo. Tal entendimento seria de todo inaceitável e implicaria uma inconstitucionalidade orgânica do referido artigo. D – A interpretação de tal normativo, que vai no estrito caminho e pensamento do legislador, é a de que o pedido por indemnização de garantia indevida prestada, possa ser requerida no processo impugnativo onde se discute a legalidade da actuação da AT, sem prejuízo de o contribuinte poder formular esse pedido de indemnização em processo autónomo. Só assim se pode compatibilizar o direito expressamente consagrado no artigo 53.º da LGT com a norma ínsita no artigo 171.º , do CPPT , como se escreve no acórdão recorrido. E – Como doutamente se escreve no acórdão recorrido, é de “concluir que a possibilidade legal, de enxerto ou cumulação do pedido indemnizatório no procedimento ou processo tributário, não significa que o legislador tivesse querido impedir o lesado de optar pela instauração autónoma de pedido indemnizatório (…). Nem podia ser de outro modo, pois estando em causa o direito a uma indemnização garantido pelo artigo 22.º da Constituição, a lei não pode eliminar ou restringir de forma intolerável as vias de acesso à tutela jurisdicional desse direito.”. F – Finalmente, por tudo o que se deixa alegado supra, não pode ter acolhimento a tese expendida no acórdão recorrido, que sustentou a conceptualização de “ fundamento superveniente” e foi determinante para a decisão final de tal acórdão recorrido, no que toca á interpretação do n.º 3, do artigo 171 do CPPT , de que não é o “ reconhecimento do erro imputável aos serviços, seja judicial, seja administrativo, a fundar o direito à indemnização. É o erro em si”. Com todo o respeito por opinião contrária, o ERRO só existe após a sua determinação por juiz tributário. Até esse momento não existe Erro , mas tão só uma actuação da AT, traduzida numa sua decisão que se presume de acordo com a lei. TERMOS EM QUE O conflito suscitado pelo recorrente DGI haverá de ser resolvido fixando-se jurisprudência no sentido de que: artigo 171º do CPPT , não restringe ou elimina o direito que o contribuinte possui de requerer a indemnização por prestação indevida de garantia, através de meio processual autónomo. 3 – O Ministério Público não emitiu parecer. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. - Fundamentação - 4 – Questões a decidir Importa averiguar previamente se, no caso dos autos, estão reunidos os requisitos de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência previstos no artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), pois que constitui jurisprudência uniforme e pacífica deste Supremo Tribunal que o despacho do relator de admissão do recurso não faz caso julgado, nem impede ou desobriga o Tribunal de recurso a apreciar a questão ( artigo 687.º n.º 4 do Código de Processo Civil ) Concluindo-se no sentido da verificação daqueles requisitos, haverá então que conhecer do mérito do recurso. 5 – Matéria de facto No Acórdão recorrido deu-se como assente a seguinte matéria de facto: 1. Em 25/09/1998, foi efectuada a liquidação adicional de IRS referente ao A. relativo ao exercício de 1993, da qual resultou um montante global a pagar de Esc. 49.533.483$00, correspondendo a imposto a quantia de Esc. 47.842.607$00 e juros compensatórios o montante de Esc. 1.690.876$00 (cfr. doc. junto a fls. 20 do processo de impugnação n° 45/1999 junto aos presentes autos); 2. Em 01/03/1999, deu entrada no Serviço de Finanças do Montijo uma petição de impugnação judicial da liquidação identificada no ponto anterior, que foi autuada e à qual coube o n° 45/1999 (cfr. doc. junto a fls. 2 do processo de impugnação n° 45/1999 junto aos presentes autos); 3. Por sentença de 12/05/2006, foi anulada a liquidação adicional de IRS referente ao exercício de 1993, melhor identificada no ponto 1 (cfr. doc. junto a fls. 177 e segs. do processo de impugnação apenso aos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido); 4. Por requerimento entrado no Tribunal em 01/06/2006, o ora requerente solicitou o levantamento das garantias bancárias prestadas (cfr. doc. junto a fls. 191 do processo de impugnação junto aos presentes autos); 5. Por requerimento entrado no Tribunal em 12/06/2006, veio o requerente pedir o pagamento de custos suportados com a apresentação das garantias bancárias, juros indemnizatórios e compensatórios, custas suportadas pelo impugnante nas deslocações que efectuou e honorários dos advogados e peritos, no montante global de € 90.399,60 (cfr. doc. junto a fls. 192 e segs. do processo de impugnação junto aos presentes autos); 6. Por despacho de fls. 200 e 201, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, foram os dois requerimentos anteriores liminarmente rejeitados; 7. Em 27/07/2006, o requerente solicitou ao Serviço de Finanças o levantamento das garantias bancárias prestadas (cfr. doc. junto a fls. 204 do processo de impugnação junto aos autos); 8. Por articulado de fls. 207 junto ao processo de impugnação, o requerente solicitou ao Serviço de Finanças o pagamento duma indemnização no montante global de € 90.399,60, cujo teor aqui se de por integralmente reproduzido; 9. O processo de impugnação foi remetido ao Serviço de Finanças em 25/07/2006 (cfr. doc. junto a fls. 219 e 220 dos autos); 10. Em 27/06/2006, deu entrada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada um articulado do ora requerente, denominado de Acção para Reconhecimento de um Direito ou Interesse Legitimo em Matéria Tributária, que foi autuado em 27/06/2006, sob o n° 590/06.4BEALM , peticionando o pagamento da quantia de € 90.399,60 devidos pelas custos suportadas pela apresentação das garantias bancárias, juros indemnizatórios, juros compensatórios, deslocações do requerente, honorários e custos dos advogados e peritos (cfr. p.i. do processo n° 590/06.4BEALM junto aos autos); 11. Por despacho de 23/10/2006, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, foi o processo melhor identificado no ponto anterior indeferido liminarmente, tendo transitado em julgado (cfr. doc. junto a fls. 36 e segs do processo 590/06.4BEALM junto aos autos); 12. O Requerente foi condenado em custas, no âmbito do processo identificado no ponto anterior no montante de € 890,00 (cfr. doc. junto a fls. 44 do processo n° 590/06.4BEALM ); 13. Em 13/10/2006, foi emitido pelo Millenniumbcp, uma declaração da qual consta que em 1999/06/15, foi por si emitida uma garantia bancária n° 158-02-0164778, a favor da Direcção Geral dos Impostos - DGCI - Repartição de Finanças do Montijo para garantir o montante de IRS de 1993 que se encontra em Impugnação Judicial - Processo n° 2194-99/100671.1, no montante actual de € 308.839,96, e que os custos inerentes ao período de 15/06/1999 a 13/10/2006 ascendem a € 37.534,15 (cfr. doc. junto a fls. 11 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido); 14. Em 13/10/2006, foi emitido pelo Millenniumbcp, uma declaração da qual consta que em 1999/06/15, foi por si emitida uma garantia bancária n° 158-02-0174302, a favor da Direcção Geral dos Impostos - DGCI - Repartição de Finanças do Montijo para garantir o montante de IRS que se encontra em Impugnação Judicial - Processo n°2194-99/100671.1, no montante actual de € 17.802,15, e que os custos inerentes ao período de 15/06/1999 a 13/10/2006 ascendem a € 2.286,29 (cfr. doc. junto a fls. 12 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido); 15. Em 13/10/2006, foi emitido pelo Millenniumbcp, uma declaração da qual consta que em 1999/06/15, foi por si emitida uma garantia bancária n° 158-02-0164769, a favor da Direcção Geral dos Impostos - DGCI - Repartição de Finanças do Montijo para garantir o montante de IRS de 1993 que se encontra em Impugnação Judicial - Processo n° 2194-99/100198.1, no montante actual de € 3.117,49, e que os custos inerentes ao período de 15/06/1999 a 13/10/2006 ascendem a € 583,30 (cfr. doc. junto a fls. 13 dos autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido). 6 – Apreciando. 6.1 Dos requisitos de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência. Sendo o presente recurso interposto ao abrigo dos artigos 152.º do CPTA e 27º b) do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) para uniformização de jurisprudência importa verificar se entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento, ambos proferidos por esta Secção do STA e já transitados em julgado ( artigo 152.º n.º 1, alínea b) do CPPT ), se verifica a existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito justificativa desta espécie de recurso, importando igualmente averiguar se a orientação perfilhada no acórdão impugnado está ou não de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, pois que se o estiver, dispõe o n.º 3 do artigo 152.º do CPTA que o recurso não é admitido . Vejamos. Para apurar da existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento, entende a Jurisprudência deste Tribunal (cfr., entre outros, o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 25 de Março de 2009, rec. n.º 598/08 e o Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Administrativo de 22 de Outubro de 2009, rec. n.º 557/08), com o apoio da doutrina (cfr. MÁRIO AROSO DE ALMEIDA/ CARLOS ALBERTO FERNANDES CADILHA, op. cit, p. 883/884), que devem seguir-se os critérios jurisprudenciais firmados na vigência da legislação anterior (ETAF/1984 e LPTA), sendo, pois, exigível para a verificação de contradição relevante que se trate do mesmo fundamento de direito, que não tenha havido alteração substancial da regulamentação jurídica e se tenha perfilhado solução oposta nos dois arestos, o que naturalmente supõe a identidade de situações de facto, já que sem ela não tem sentido a discussão dos referidos pressupostos. Sendo que a oposição deverá decorrer de decisões expressas, que não apenas implícitas. Cfr. Mário Aroso e Carlos Cadilha, Comentário ao CPTA, 2.ª edição, pp. 765/6. (cfr. Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 25 de Março de 2009, rec. n.º 598/08). Haverá entre o Acórdão recorrido e o Acórdão fundamento contradição sobre a mesma questão fundamental de direito , como alegado pelo Director-Geral dos Impostos? O presente recurso tem por base a oposição entre dois Acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, o recorrido datado de 24 de Novembro de 2010 e proferido no rec. n.º 1103/09, o fundamento datado de 20 de Fevereiro de 2008 e proferido no rec. n.º 998/07. No acórdão recorrido, proferido em autos de execução de julgado tributário, a questão decidenda objecto do recurso da Fazenda Pública era a de saber se a decisão incorreu em erro de julgamento, por incorrecta interpretação e aplicação dos artigos 100.º e 53.º da Lei Geral Tributária e do artigo 171.º do Código de Procedimento e de Processo tributário, ao julgar que o pedido de indemnização em caso de garantia bancária indevidamente prestada pode ser formulado em processo autónomo, mais concretamente, em sede de processo de execução de julgado (cfr. Acórdão recorrido, a fls. 231 dos autos). Por sua vez, no acórdão fundamento, proferidos em autos de impugnação judicial, a questão decidenda era a de saber se o “fundamento superveniente” a que se refere o n.º 2 do artigo 171.º do CPPT era constituído pela “prestação de garantia”, como decidido em 1.ª instância, ou se, como alegado, era constituído pelo “reconhecimento do erro imputável aos serviços” para efeitos de determinação da tempestividade do pedido de indemnização por garantia indevidamente prestada formulado ao abrigo do artigo 53.º n.º 2 da LGT (cfr. Acórdão recorrido, reproduzido s fls. 311 e 312 dos autos). Decorre do exposto que não há entre o Acórdão fundamento e o Acórdão recorrido contradição sobre a mesma questão fundamental de direito , pois que nem a questão objecto de um e outro recurso era a mesma (sem prejuízo de a apreciação de uma e outra convocarem parcialmente as mesmas normas jurídicas), nem os pressupostos de facto de um e outro se afiguram como susceptíveis de ser enquadrados na mesma hipótese normativa (pois que, no caso do acórdão fundamento, o pedido de indemnização foi efectuado no próprio processo de impugnação, embora extemporaneamente, enquanto que no caso subjacente ao acórdão fundamento o pedido apreciado foi feito em execução de julgados, sendo sobre este, e não sobre qualquer outro pedido anteriormente feito na impugnação, que recaiu a decisão objecto de recurso que veio a ser confirmada pelo Supremo Tribunal Administrativo. É certo que no Acórdão fundamento se incluem referências jurisprudenciais e doutrinárias das quais se pode ser levado a concluir que, se a questão colocada no acórdão recorrido o fosse ao tempo e à formação do acórdão fundamento, receberia solução oposta à que foi aí acolhida (e entretanto já reiterada por Acórdãos deste Supremo Tribunal de 24 de Novembro de 2010, rec. n.º 299/10 e de 13 de Abril de 2011, rec. n.º 1032/10). Isso não basta, porém, para que o recurso seja apreciado, pois que o legislador apenas abre a via da uniformização de jurisprudência perante decisões conflituantes sobre a mesma questão fundamental de direito, e não perante decisões potencialmente contraditórias. Porque não há entre o Acórdão eleito como fundamento e o Acórdão recorrido decisões expressas opostas sobre a mesma questão fundamental de direito não pode o mesmo ser admitido. - Decisão - 7 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em não admitir o recurso. Custas pelo recorrente. Lisboa, 6 de Junho de 2012. – Isabel Cristina Mota Marques da Silva (relatora) – João António Valente Torrão – Joaquim Casimiro Gonçalves – Dulce Manuel da Conceição Neto – José da Ascensão Nunes Lopes – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Lino José Batista Rodrigues Ribeiro – Maria Fernanda dos Santos Maçãs – Alfredo Aníbal Bravo Coelho Madureira.

01103/09

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