01200/15 - Supremo Tribunal Administrativo

Caso o pagamento da taxa municipal não seja efectuado no prazo de 30 dias e venha a ser deduzida reclamação, é possível obstar de imediato à execução mediante requerimento relativo à prestação de garantia.

Acordam os juízes da secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: A CÂMARA MUNICIPAL DE LISBOA, inconformada, interpôs recurso de revista nos termos do artº 150º do CPTA, da decisão do TCA Sul, datada de 5 de Março de 2015, que concedeu provimento ao recurso interposto por A………….., SA., da decisão do Tribunal Tributário de Lisboa (TTL) datada de 27 de Julho de 2013, que havia extinto a instância por impossibilidade superveniente da lide na parte referente ao montante total de € 674.687,49 e improcedente relativamente à execução fiscal que subsiste, absolvendo a entidade demandada do pedido, na oposição deduzida por A……………., SA à execução fiscal referente a taxas de publicidade dos anos de 2006 a 2011, a correr termos na Divisão de Execuções Fiscais da CÂMARA MUNICIPAL DE LISBOA. Por decisão de 24 de Maio de 2016 foi admitida a revista. Alegou, tendo apresentado conclusões, como se segue: 1ª Considerou o douto Acórdão recorrido que as Reclamações deduzidas contra a liquidação de taxas municipais, obrigatórias nos termos do art. 16.º do RGTAL, dispõem de efeito suspensivo, ao abrigo do n° 1, do art. 163.° , do CPA ; 2ª A descrita decisão é absolutamente desconforme com o regime jurídico que a delimita e suscetível de se expandir, para além dos limites do caso concreto, mostrando-se absolutamente necessária a intervenção desse douto Tribunal, para uma melhor aplicação do direito; 3ª Resulta dos autos que a Oponente/Recorrente e ora Recorrida apresentou diversos pedidos incidentes sobre as liquidações que constituem dívida exequenda, a saber: reconhecimento de benefícios fiscais (F, dos factos provados), revisão oficiosa (G, dos factos provados) - em 17/08/2011 - e, posteriormente, reclamações graciosas - em 07/07/2012, como se constata do doc. 8 da Contestação (e se arguiu já, junto do Tribunal recorrido, entre outras razões, face à redacção do ponto II) da matéria de facto aditada; 4ª A alegada pendência de tais pedidos, indistintamente designados pelo TCAS, no Acórdão recorrido, como procedimentos administrativos impugnatórios e todos associados à reclamação graciosa necessária, consagrada no art. 16.° do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais - sem que, salve o devido respeito, se cuidasse de os classificar como procedimentos distintos e autónomos que são -, acarretou a decisão final, assente na dedução daqueles pedidos em momento anterior ao da instauração da execução fiscal, sendo certo que, tal facto, não só não se verificou, como nunca assumiria a consequência jurídica que o douto Acórdão recorrido lhe imprimiu; 5ª A decisão recorrida assenta num pressuposto errado e sem qualquer tipo de apoio legal, o do efeito suspensivo da reclamação graciosa incidente sobre actos tributários de liquidação, in casu , de uma taxa municipal, sendo susceptível, face à abstracção e importância da matéria, de extravasar o caso concreto, considerando a Recorrente ser absolutamente necessária a intervenção desse Supremo Tribunal, atento o erro grosseiro e manifesto que, salvo o devido respeito, foi cometido pelo Acórdão recorrido, ao desconsiderar a natureza dos procedimentos em causa e a disciplina jurídica efetivamente consagrada na lei para os mesmos, proferindo decisão ao arrepio das normas expressamente aplicáveis, que resulta ostensivamente errada, juridicamente insustentável e que, na verdade, desrespeita um dos princípios basilares da aplicação das leis, no ordenamento jurídico nacional, lex specialis derogat legi generali , de cuja concretização constitui exemplo o n.° 3, do art. 7.°, do CCivil; 6ª Considerou o douto Acórdão sob censura serem de aferir os efeitos de reclamações incidentes sobre atos tributários de liquidação no CPA, quando na verdade aquelas são expressamente disciplinadas, atenta a natureza que revestem, pelo CPPT, o qual lhes atribui, precisamente, o efeito contrário, pois no âmbito tributário as reclamações graciosas, por princípio, não têm efeito suspensivo e, só assumem essa virtualidade com a verificação de uma condição, necessária a esse efeito: a prestação de garantia idónea - cfr., o disposto nos arts. 69.º , f), do CPPT , 53.° da LGT e 169.° do CPPT; 7ª O erro grosseiro manifestamente cometido pelo Acórdão recorrido, salvo o devido respeito, é tanto mais evidente quanto o mesmo reconhece a natureza jurídica, das liquidações em causa e dos procedimentos às mesmas respeitantes, ao referir a sua sujeição ao RGTAL, Diploma que disciplina as taxas das autarquias locais, como se conclui do seu n.° 1, pois se é certo que aquela Lei prevê que, da liquidação das taxas, podem os sujeitos passivos deduzir reclamação, nos termos previstos no art. 16.°, é igualmente certo que os termos desta deverão obedecer às normas disciplinadoras de tal procedimento em concreto, previstas no CPPT, subsidiariamente aplicável de acordo com a al. e), do art. 2.° daquele Diploma e, necessariamente, em momento prévio ao CPA, previsto na g), daquele mesmo normativo; 8ª Perante tal quadro normativo, especialmente aplicável às relações jurídico-tributárias geradoras da obrigação de pagamento de taxas às autarquias locais (n.° 1, do art. 1.º, do RGTAL), não se vislumbra que fundamento, juridicamente aceitável, poderá existir que justifique a aplicação do Código do Procedimento Administrativo a um tipo de procedimento e de relação jurídica expressamente regulados por Diploma distinto e com carácter especial, face àquele, sobretudo quando as soluções adotadas, em ambos os Diplomas são absolutamente inversas, mostrando-se violado de um dos princípios mais básicos do ordenamento jurídico nacional, sendo absolutamente necessária a correcção de tal erro, grosseiro, razão pela qual se invoca a intervenção do douto Supremo Tribunal Administrativo, desde logo com a admissão do presente Recurso de Revista Excecional, pois a descrita situação preenche os requisitos de admissibilidade do mesmo; 9ª Nos termos do art. 150.° do CPTA, pode haver, excepcionalmente, recurso de revista, para o STA, das decisões do TCA proferidas em 2ª instância, desde que esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, (n.° 1), só podendo a revista ter por fundamento a violação de lei substantiva ou processual, de acordo com o n.° 2, do mesmo artigo. A decisão quanto ao preenchimento daqueles conceitos, indeterminados, cabe, mediante apreciação preliminar sumária, a cargo de uma formação constituída por três juízes de entre os mais antigos da Secção de Contencioso Administrativo (n° 5); 10ª Sobre tais conceitos e a definição dos mesmos, tem existido a pronúncia do STA sido em sentido do qual considera a Recorrente resultar a necessidade de admissão da presente Revista Excecional, por se revelar claramente necessária para uma melhor aplicação do Direito, atenta a verdadeira subversão daquele mesmo sistema e a flagrante violação de Lei expressa cometida pela decisão dada pelo, aliás douto, TCAS à identificada questão jurídica, abstratamente considerável e suscetível de ser generalizada, cuja reapreciação por parte desse douto Supremo Tribunal se mostra, assim, útil e necessária; 11ª A vingar a solução adotada pelo Acórdão recorrido, decorre da mesma a clara inversão do sistema jus tributário em vigor, na medida em que, neste, decorre expressamente da lei que os actos tributários são susceptíveis de execução imediata, sendo que só é possível sustar esta executoriedade - suspendendo-a ou mesmo obstando à instauração da execução - desde que o sujeito passivo apresente determinados meios de reação, elencados na Lei, e, cumulativamente, apresente garantia; 12ª A manutenção do acórdão recorrido, conduziria à consagração jurisprudencial de um argumento tendente a que, qualquer pedido do sujeito passivo, desde que impugnatório, acarretasse, por si (e sem necessidade da verificação de quaisquer outros requisitos), a impossibilidade de cobrar coercivamente a dívida a que dissesse respeito, sobretudo em todo o universo das taxas municipais, atenta a obrigatoriedade da reclamação, nos termos do art. 16.° do RGTAL, em que o Tribunal recorrido arrimou a solução que adotou, da qual provém um resultado jurídico inadmissível e, atreve-se a Recorrente a afirmar, absolutamente insustentável; 13ª A (eventual) consolidação da jurisprudência decorrente do Acórdão cuja Revista ora se demanda, permitiria a fundamentação de um sem número de pedidos e, mesmo, de processos judiciais e Recursos, assentes no efeito suspensivo de reclamações graciosas de taxas municipais (necessárias), consequente da aplicação de uma norma do CPA, que possibilitaria inúmeras discussões - graciosas e judiciais -, com recurso a uma interpretação coberta por jurisprudência de um Tribunal Superior e, na verdade, absolutamente contrária ao regime legal, de carácter especial, que o Legislador entendeu expressamente consignar, para aquele tipo de receita (de natureza pública e indisponível) e de procedimento. 14ª Tal possibilidade torna-se ainda mais gravosa quando se analisa o fim eminentemente público da real delimitação conferida pelo legislador ao procedimento de reclamação graciosa (bem como, aos demais procedimentos tributários, que o Acórdão recorrido considerou equivalentes, enquanto impugnatórios ) e ao próprio processo de execução fiscal, cuja consagração legal visa, notoriamente, a proteção da arrecadação de receita pública (em princípio, fiscal) e indisponível, razões que motivam, notoriamente, que a possibilidade de sustar a execução coerciva da mesma só se verifique, legalmente desde que devida e idoneamente garantida a dívida; 15ª Pode, assim, classificar-se o Acórdão objecto do presente como padecedor de erro grosseiro , sendo descabidamente ilógico, ostensivamente errado e, sobretudo, juridicamente insustentável do que resulta manifestamente útil a admissão da presente revista, atenta a sua necessidade para uma melhor aplicação do direito; 16ª Não assume a Recorrente, relativamente ao acórdão recorrido, uma mera discordância assente em divergência interpretativa, ou numa orientação distinta daquela que foi assumida na Decisão, com base num quadro normativo paralelo ou alternativo, mas cuja aplicação é defensável, com distintos pressupostos, normativamente assentes, ou ainda numa evolução/alteração legislativa. Na verdade, trata-se do confronto entre uma decisão ostensivamente desprovida de fundamento legal, por assentar em norma que não se aplica, nem pode aplicar-se, à questão em apreço (independentemente de quaisquer considerações sobre o caso concreto, ou sub judice ), com o regime jurídico em vigor, efetivamente disciplinador da questão e que tem vigorado consistentemente pois a opção do legislador, nesta matéria, nunca foi outra que não a regra, no domínio do procedimento e do processo tributário, do efeito não suspensivo das Reclamações Graciosas, a não ser que se mostre prestada garantida idónea, ou tenha sido (expressamente dispensada a prestação desta; 17ª Mostra-se, assim, notoriamente necessária a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária, para uma melhor aplicação do direito, sendo ainda certo, face à matéria em apreço, a suscetibilidade de expansão do decidido, como base de futuros pedidos e controvérsias, assumindo clara relevância social e necessidade de esclarecimento inequívoco do regime jurídico efetivamente aplicável; 18ª As taxas das autarquias locais são disciplinadas pela Lei n.° 53-E/2006, de 29 de Dezembro, que aprovou o Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais (RGTAL), Diploma legal que, nos termos do n.° 1 do seu art. 1.º, regula as relações jurídico-tributárias geradoras da obrigação de pagamento de taxas às autarquias locais , estabelecendo as características de tais tributos e os princípios orientadores da sua regulamentação, pelos municípios, bem como os termos gerais que habilitam os mesmos à sua liquidação e cobrança. 19ª O art. 16.° do RGTAL determina que, da liquidação de taxas municipais, podem os sujeitos passivos reclamar ou impugnar (n.° 1), no prazo de 30 dias contactos na notificação daquele acto (n.° 2), presumindo-se o indeferimento tácito da reclamação, para efeitos de impugnação judicial, uma vez decorridos 60 dias da sua interposição (n.° 3). Os n.°s 4 e 5 daquele artigo instituíram a necessidade de reclamação, para efeitos de posterior impugnação judicial da liquidação. 20ª Na falta de outras normas no RGTAL respeitantes aos seus efeitos e tramitação, considerando o seu art. 2.°, que define a legislação subsidiariamente aplicável, em caso de omissão, da seguinte forma, sucessiva: a) A Lei das Finanças Locais; b) A lei geral tributária; c) A lei que estabelece o quadro de competências e o regime jurídico de funcionamento dos órgãos dos municípios e das freguesias; d) O Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais; e) O Código de Procedimento e de Processo Tributário; f) O Código de Processo nos Tribunais Administrativos; g) O Código do Procedimento Administrativo ; 21ª A aplicação do CPA (defendida no Acórdão recorrido), previsto na al. g) daquele art. 16.°, apenas seria de ponderar caso, para a questão a apreciar e decidir, inexistissem normas próprias, nos demais Diplomas sucessivamente enumerados no citado artigo do RGTAL, realidade a que acresce o carácter especial do CPPT, face ao CPA, para o que basta atentar no art. 1.º de cada um dos Diplomas, e aos objectos dos mesmos, respetivamente definidos em tais normas; 22ª A natureza jurídica da quantia exequenda - recorda-se, uma taxa municipal - delimita, per se , de forma irrefutável, a espécie de procedimentos respeitantes à mesma, a qual só poderá ser tributária, logo, com verdadeiro carácter de especialidade, face ao procedimento administrativo dito comum, na estrita medida em que é expressa e especialmente previsto, no CPPT e na LGT, aos quais, por seu turno, o CPA é subsidiariamente aplicável [cfr. respectivamente, a al. d), do art. 2.° , do CPPT e a al.c), do art. 2° , da LGT ], ou seja, apenas em caso de omissão; 23ª Existem normas disciplinadoras da reclamação e demais procedimentos graciosos tributários, na Lei Geral Tributária (LGT), prevista na al. b) daquela norma e no Código de Procedimento e de Processo Tributário, este mencionado na al. e), da mesma e logo, ambos subsidiariamente aplicáveis aos efeitos dos procedimentos tributários e sua tramitação respeitantes à liquidação de taxas municipais, em momento anterior ao CPA, considerando aquela enumeração sucessiva (neste sentido, vd. o douto Acórdão do TCAN de 24/01/2008, proferido no Proc. n.° 00589/04.5BEPRT ). 24ª O procedimento de Reclamação Graciosa é estabelecido e regulado no CPPT, cujo capítulo VI lhe é dedicado. O n.° 1, do art. 68.° , do CPPT define o fim a que se destina o procedimento de reclamação graciosa como visando a anulação total ou parcial dos actos tributários por iniciativa do contribuinte; 25ª O art. 69° do mesmo Código, prevê como regras fundamentais do procedimento de reclamação graciosa , estabelecendo entre as mesmas, expressamente, a Inexistência do efeito suspensivo salvo quando for prestada garantia adequada nos termos do presente Código, a requerimento do contribuinte a apresentar com a petição, no prazo de 10 dias após a notificação para o efeito pelo órgão periférico local competente - al. f), sublinhado nosso; 26ª Da al. f), do art. 69.° , do CPPT decorre, como princípio geral inerente ao procedimento de reclamação graciosa a inexistência de efeito suspensivo, regra que apenas pode ser afastada com a prestação de garantia adequada, efeito para o qual o contribuinte terá de formular pedido (tendente à prestação/oferecimento de garantia) com a petição de reclamação, sendo certo que, mesmo apresentada a reclamação e solicitado o seu efeito suspensivo, mediante o oferecimento de garantia, aquele apenas se concretizará quando a mesma se mostre prestada em prazo certo - 10 dias - após a notificação para efeito, dirigida ao sujeito passivo/reclamante, pela administração tributária. 27ª Logo, nos termos da al. f), do art. 69.° , do CPPT , a Reclamação Graciosa, por principio e opção expressa do legislador, não dispõe de efeito suspensivo. 28ª Atenta tal previsão legal expressa, inerente ao procedimento de reclamação, no âmbito tributário, que o legislador considerou merecedor de regulamentação específica (resultante das especificidades próprias do ramo de direito em que se insere), inexistindo omissão que deva ser integrada, não poderá o intérprete ou aplicador do Direito socorrer-se de Diploma diverso, mesmo que subsidiariamente aplicável - sobretudo quando o mesmo imprime solução inversa - sob pena de absoluta ilegalidade; 29ª Em suma, a opção acolhida pelo Acórdão objecto do presente, de aplicar uma norma do CPA (recorda-se, o n,° 1. do art. 163.°) a reclamações graciosas incidentes sobre liquidações de taxas municipais, nessa medida constituindo procedimentos próprios do direito tributário, que para os mesmos dispõe de regime próprio, sobretudo quando tal regime impõe solução oposta, é manifestamente errada e juridicamente insustentável! 30ª A decisão recorrida é desconforme, de forma grosseira, com o regime legal disciplinador da questão que decide e, consequentemente, do caso concreto, encontrando-se ostensivamente errada, padecendo de violação de lei e sendo juridicamente indefensável, sobretudo quando se considera que a mesma desrespeita, como se viu, um dos princípios basilares da aplicação da lei, no ordenamento jurídico nacional, como se demonstrou - neste sentido, vd. O douto acórdão do TCAS, no douto Acórdão de 29 de Maio de 2014, proferido no Processo n.° 06959/13. 31ª A interpretação que se defende e se pretende ver aplicada por V.Exas à questão concretamente colocada na Revista corresponde à única jurídica e legalmente aceitável e admissível, face às normas expressamente disciplinadoras da mesma e, concretamente, ao disposto na al. f), do art. 69.° , do CPPT , podendo afirmar-se como descabidamente ilógica a manutenção de uma decisão de um tribunal superior ostensivamente errada, juridicamente insustentável e sem qualquer apoio legal, razão pela qual se reitera a absoluta necessidade de intervenção desse Supremo Tribunal, com vista à boa aplicação do Direito; 32ª O RGTAL, que imprimiu caráter necessário às reclamações incidentes sobre liquidações de taxas municipais, relativamente à posterior dedução de impugnação judicial e seus pressupostos de admissibilidade, não alterou, direta ou indiretamente, o regime estabelecido no CPPT e na LGT para as reclamações graciosas, mormente quanto aos seus efeitos, a que não se refere, sendo certo que, se fosse outra a intenção do legislador (nomeadamente, atribuindo às mesmas carater suspensivo, por serem necessárias), tê-lo-ia feito; 33ª Não cuidou o Acórdão recorrido, salvo o devido respeito, como devia, nem de seleccionar o elenco normativo efectivamente disciplinador do caso concreto, nem de atender à prova produzida no processo, depreciando as descritas normas, aplicáveis à questão que analisava, e não indagando se, nas reclamações - cuja data de apresentação não elencou -, ou em qualquer outro dos procedimentos ditos graciosos, foi peticionada a prestação de garantia, sendo certo que, a verificação (ou a expressa dispensa, pela administração tributária) de tal requisito, de acordo com a lei efectivamente aplicável, é essencial àquele efeito suspensivo, de que erradamente considerou disporem os procedimentos graciosos impugnatórios , porventura olvidando que, tais procedimentos, revestem natureza tributária (e, acrescenta-se a latere , nem o pedido de reconhecimento de benefício fiscal, nem o de revisão oficiosa seriam susceptíveis de alcançar tal resultado, por si e, ainda que dispusessem de tal característica legal, não lhes poderia ser atribuído aquele efeito sem que se mostrasse prestada garantia idónea, nos termos do CPPT, sendo certo que tais questões nunca foram consideradas nos autos, ao que acresce a prova produzida nos mesmos, que nunca permitiria tal apreciação); 34ª Em termos normativos, acresce a previsão do art. 52 ª da LGT , cujo n.° 1 dispõe: a cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objecto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda , (..). Nos termos do n.° 2, a suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias ; 35ª Mais, só não será necessária a prestação de garantia, para a obtenção de efeito suspensivo ( in casu , de reclamação) se for solicitada e deferida a dispensa de garantia, cujos termos o legislador, de igual modo, consagrou de forma expressa, estabelecendo no n.° 4 do mencionado art. 52.°: a administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado, 36ª Encontram-se, assim, consagrados na lei, os procedimentos susceptíveis de suspender a execução fiscal, de entre eles, a reclamação graciosa dispõe expressamente de tal atributo (o que já não acontece com os pedidos de reconhecimento de benefício fiscal ou de revisão oficiosa, que o legislador não elencou no art. 52.° da LGT ), mas o mesmo só se verifica com a constatação de uma de duas condições, expressamente exigidas e disciplinadas na lei: ou a prestação de garantia, ou a sua dispensa, sendo certo que, qualquer uma delas (no seio da reclamação) depende de impulso do reclamante, apreciação da administração tributária e posterior notificação (esta, tendente à prestação da garantia, em prazo certo ou ao deferimento da dispensa da sua prestação); 37ª A prestação de garantia e a possibilidade de dispensa da sua prestação encontram-se, de igual modo, expressamente disciplinadas na lei, nos arts. 169.° e 170.° do CPPT , inexistindo qualquer omissão ou lacuna quanto a tal matéria, que o legislador previu e regulou na íntegra, em ordem a acautelar a executoriedade e a garantia de cobrança das receitas tributárias, assentes na natureza pública e indisponível das mesmas, manifestamente desconsideradas pelo Acórdão recorrido. 38ª Em suma, para corretamente aferir do efeito suspensivo da reclamação graciosa (ou de qualquer outro procedimento de âmbito tributário), há que cotejar, conjugar e aplicar todo o descrito regime legal, expressamente previsto para o procedimento e o processo tributário, labor a que o acórdão recorrido, manifestamente, não procedeu, como deveria - neste sentido, vd. o douto Acórdão do STA em 12/04/2012, Proc. n.° 322/12; 39ª A pendência de Reclamação Graciosa, quer antes, quer após a instauração da execução, só assume efeito suspensivo se for prestada garantia idónea nos termos do CPPT, realidade que nunca foi provada ou sequer mencionada nos autos e que obsta por natureza ao sentido do decidido pelo acórdão recorrido, ainda que o mesmo não tivesse aplicado, como aplicou, norma de distinto ramo do direito, integrante do CPA e de aplicação meramente subsidiária, que nunca se justificaria atenta a inexistência de omissão; 40ª Não obstante tal regime legal, directa e expressamente aplicável na situação dos autos, o Acórdão recorrido decidiu pelo efeito suspensivo de reclamações, considerando que a pendência das mesmas tornava a divida inexigível sem que, em momento algum, indagasse da prestação de garantia, seu pedido ou mesmo de requerimento tendente à dispensa da sua prestação, em manifesta violação de todo o sistema legal que o legislador estabeleceu, para o procedimento e o processo tributário. 41ª E adoptou a descrita decisão com recurso a norma que não é aplicável, nem à situação dos autos, nem à questão abstractamente apreciada, atentos os princípios da aplicação da lei e suas relações de especialidade; 42ª Tomando como referência a própria orientação constante do acórdão objecto do presente, per se , sem atentar na fundamentação de direito da mesma, ainda assim se estará perante decisão ostensivamente errada e juridicamente insustentável, pois nunca poderia ser decretado, como foi, o efeito suspensivo de reclamações graciosas incidentes sobre actos tributários de liquidação sem que se mostrasse prestada garantia idónea nos termos do CPPT, ou tivesse sido dispensada a sua prestação ou, ainda, sido decretada penhora, pelo valor da garantia. Não se verificando nenhuma de tais situações, que aliás nunca foram equacionadas ou sequer mencionadas nos autos de Oposição, nunca poderia, legalmente, ser considerado o efeito suspensivo da Reclamação; 43ª Ocorre, ademais, expressa oposição, entre o decidido no acórdão recorrido, relativamente à questão do efeito suspensivo da reclamação graciosa e o assente, quanto a essa mesma questão de direito, no douto Acórdão do STA de 31/01/2008, proferido no Proc. 021/08, e transitado em julgado, que decidiu não dispor a reclamação graciosa, em regra, de efeito suspensivo, mesmo se apresentada antes da instauração da execução, a não ser que se mostrem verificadas as mencionadas condições (prestação de garantia, dispensa da sua prestação, ou penhora pelo valor da mesma); 44ª No acórdão objecto do presente, ao invés, decidiu o Tribunal atribuir efeito suspensivo a reclamações graciosas, tout court , sem que considerasse necessário, ou sequer aferisse, a verificação de qualquer outro requisito, que ademais nunca foi provado ou, sequer, mencionado nos autos; 45º Para além da análise e decisão da questão do efeito suspensivo da reclamação graciosa, deduzida de liquidação de taxa municipal (mesmo se anterior à instauração da execução), e requisitos necessários a tal suspensão, mais se referiu o Acórdão do STA supra identificado e cuja oposição com o preferido nos autos se invoca, à questão da caducidade da garantia, seu regime legal e evolução do mesmo, todavia, tal decisão implica, igualmente, a descrita tomada de posição, expressa e absolutamente condicionadora do sentido daquela, quanto aos efeitos da reclamação, mesmo quando apresentada previamente à instauração da execução fiscal, e das situações em que tal é legalmente permitido, em linha com toda a argumentação que se defende nos autos e com a disciplina jurídica aplicável à questão jurídica controvertida; 46ª A jurisprudência firmada no douto Acórdão do STA que se identificou e citou prende-se directamente com a questão de direito em causa nos presentes autos, podendo a mesma ter sido apreciada e decidida relativamente a questão distinta (mas da mesma decorrente), mas condicionadora desta decisão (da questão da caducidade da garantia), que, aliás, nunca teria sido tomada, como foi, se a decisão quanto aos efeitos da reclamação graciosa tivesse sido distinta; 46ª As Decisões judiciais em confronto são absolutamente contraditórias, tendo o acórdão recorrido decidido a mesma questão de direito, regida por idêntico regime jurídico, em sentido contrário ao adoptado no douto Acórdão do STA que supra se citou parcialmente, sendo certo que, o decidido neste tem expresso e total apoio na lei, na doutrina e na jurisprudência sobre a questão que decide, como supra se deixou bastantemente descrito, enquanto que, o Acórdão do TCAS recorrido, padece, como se demonstrou, de notório erro, tanto na aplicação do direito, quanto na orientação jurídica que acolhe e, mesmo, no elenco factual a que procede, como se aflorou supra, mais acrescendo que, relativamente ao mesmo, se arguiu e invocou já a nulidade do Acórdão, junto do tribunal recorrido e ao abrigo dos arts. 125.° do CPPT , 615.° e 662.°, do CPC, ex vi da al. e), do art. 2.° , do CPPT . 47ª E, não se diga que a oposição entre os Acórdãos em confronto decorre da entrada em vigor do RGTAL, que ocorreu entre as liquidações de taxas municipais apreciadas nos mesmos, todavia, a entrada em vigor do RGTAL em nada alterou a disciplina jurídica aplicável à questão em apreço, que vem sendo legislada consistentemente, na LGT e no CPPT, no sentido de a reclamação, em princípio, não dispor de efeito suspensivo, para cuja obtenção sempre foi necessária a prestação de garantia, a pedido do contribuinte/reclamante; 48ª O RGTAL prevê a Reclamação Graciosa, mas não a disciplina ou aos seus efeitos, razão pela qual, quanto à tramitação e efeitos da mesma, se mantém o quadro legislativo aplicado pelo douto Acórdão do STA, cuja notória oposição com o decidido no Acórdão recorrido, quanto à mesma questão essencial de direito, se invocou e demonstrou; 49ª Por se verificar tal contradição, por todas as razões que supra se deixaram expostas e descritas e para uma melhor aplicação do Direito, se requer a V.Exas a admissão da revista, bem como a revogação do Acórdão do TCAS objecto do presente e a sua substituição por outro, que decida a questão da pendência da reclamação graciosa e seus efeitos de acordo com o ordenamento jurídico em vigor, a doutrina e a jurisprudência e, nessa medida, mantenha a douta decisão da 1ª instância e a total improcedência da Oposição à Execução Fiscal, que se deverá manter até integral pagamento da quantia exequenda e do acrescido, por falta de fundamento e por não padecer de quaisquer vícios ou irregularidades Nestes termos e nos demais de Direito se conclui, invocando o douto suprimento de V.Exªs, pela admissão do presente recurso de revista excepcional, pela procedência da revista, pela existência de oposição com o decidido no identificado acórdão do STA e pela revogação do acórdão recorrido, assim se alcançando uma melhor aplicação do direito. Contra-alegou o recorrido tendo concluído: Vem a Fazenda Pública, em representação da Câmara Municipal de Lisboa, interpor este Recurso de Revista excepcional, ao abrigo do artigo 150º do CPTA, contra o aliás douto Acórdão prolatado nestes autos pelo Tribunal Central Administrativo Sul que, dando procedência à Oposição Judicial apresentada pela ora Recorrida, decidiu que a Câmara Municipal de Lisboa não pode promover um processo de execução fiscal sem antes fixar o seu alegado direito (substantivo) à liquidação da taxa, mediante decisão dos procedimentos administrativos impugnatórios que lhe sejam submetidas nos termos da lei. É um Recurso em que está em causa uma questão de inexigibilidade de uma alegada dívida enquanto a própria credora (Câmara Municipal de Lisboa) não se digna decidir os procedimentos administrativos impugnatórios submetidos pela ora Recorrida nos termos da lei, que são condição prévia necessária para aceder a Tribunal e, com isso, à Justiça. O presente Recurso para este Venerando Supremo Tribunal Administrativo foi interposto e admitido pelo Tribunal a quo como Recurso excepcional de Revista mas uma apreciação preliminar sumária das conclusões da Recorrente logo permitirá concluir pela não verificação dos pressupostos enunciados no citado artigo 150° do CPTA, não sendo por isso possível admitir o presente Recurso. Com efeito, uma leitura das conclusões, ainda que rápida, logo revela que o que a Recorrente pretende ver reconhecido é um erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa, o que não pode ser objecto de Revista, como inequivocamente dispõe o artigo 150°, n°4 do CPTA (nos termos do qual “ O erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objecto de revista, salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova .”). Estão nessas circunstâncias, violadoras do referido normativo porque apelam ou inculcam ao “ erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais ”, sem que caibam nas respectivas excepções (o que, de todo o modo, nem sequer vem alegado nem é de conhecimento oficioso), as conclusões 3ª, 4ª e 6ª onde, em essência, a Recorrente reduz o conceito de “ procedimentos administrativos impugnatórios ” utilizado pelo Acórdão do Tribunal a quo ao conceito, mais limitado, de “ Reclamação Graciosa ”. Esse conceito de “ Reclamação Graciosa ” servirá depois de mote a todo o argumentário e é essencial para as conclusões subsequentes, como se verifica pelas 24 conclusões (concretamente, as conclusões 1ª, 4ª, 5ª, 6ª, 13ª, 14ª, 16°. 24ª, 25ª, 26ª, 27ª, 29ª, 32ª, 36ª, 38ª, 39ª, 42ª, 43ª, 44ª, 45ª, 48ª e 49ª) que a ela se referem expressis verbis . Mas a Fazenda Pública vai mais longe e chega mesmo a confessar nas conclusões, o que se aceita especificadamente para todos os efeitos legais, o seu propósito de ver alterada a apreciação das provas e a fixação dos factos materiais, como sucede, por exemplo, na conclusão 33ª do Recurso, onde é directo o apelo “ à prova produzida ” ou na conclusão 39ª: “ se for prestada garantia idónea nos termos do CPPT, realidade que nunca foi provada ou sequer mencionada nos autos ” e na conclusão 44ª em que se alega: “decidiu o Tribunal atribuir efeito suspensivo a reclamações graciosas, tout court, sem que considerasse necessária ou sequer aferisse, a verificação de qualquer outro requisito, que ademais nunca foi provado ou, sequer, mencionado nos autos ” Relendo as restantes conclusões da Recorrente, verifica-se que restam afirmações especulativas, argumentativas e conclusivas (estando nessas condições pelo menos as conclusões 1ª, 2ª, 5ª, 7ª a 17ª, 30ª e 31ª), o que é suficiente, por si só, para validar a improcedência do Recurso in totum , pois é a partir dessas questões de facto (da restrição do trecho decisório para “ Reclamação Graciosa ” e da negação da existência de um procedimento de isenção de garantia, que aliás existe) que a Recorrida pretende desenvolver a sua tese jurídica. Subsidiariamente, sem conceder, alega-se que também não estão verificados os pressupostos legais do Recurso de Revista, porquanto (i) inexiste uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental e (ii) a admissão deste Recurso não é necessária para uma melhor aplicação do direito (cf. conclusão 17ª). Desde logo porque, relendo os argumentos da Fazenda Pública percebe-se o seu manifesto inconformismo, visando com a intervenção deste Tribunal conseguir um terceiro grau de jurisdição. Na verdade, o que a Fazenda Pública realmente invoca como fundamento do Recurso de Revista é um erro de julgamento, que constituiria fundamento para recurso ordinário que, atento o sistema processual vigente, já não é admissível no caso concreto (no mesmo sentido, veja-se por todos o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 26.06.2013 proferido no processo n°0505/13). E certo é que com o Recurso de Revista apenas indirectamente se acautelam os interesses do recorrente, pois esta tipologia de Recurso visa prima facie tratar de uma questão de aplicação mais vasta, pondo assim termo a questões que, pela sua importância, possam transcender o caso individualmente considerado (primeiro requisito) ou cuja pronúncia superior se justifique para uma melhor aplicação do Direito (segundo requisito) - vide no mesmo sentido o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 30.05.2007, prolatado no processo n° 0357/07. No caso posto à consideração deste Tribunal, poderá considerar-se intelectualmente interessante a discussão sobre a aplicabilidade do CPA ou do CPPT mas como é entendimento jurisprudencial pacífico, o que importa para admitir o Recurso de Revista é a relevância prática balizada pelo interesse objectivo/utilidade jurídica de tal Recurso para pacificação de questão controvertida não limitada ao caso particular - vide neste contexto o Acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 24.05.2005 proferido no processo n° 0579/05. Porém, tanto quanto é do conhecimento da Recorrida, a questão controvertida - atribuição (ou não) de efeito suspensivo às Reclamações das liquidações das taxas camarárias apresentadas nos termos do artigo 16° do RGTAL - está circunscrita a este caso em concreto, que tem um histórico individual, com pluralidade de meios graciosos activados e incidentes procedimentais documentados nos autos, ponderados em conjunto pelo douto Acórdão recorrido como impugnações administrativas necessárias . E nem a Fazenda Pública invoca Doutrina ou Jurisprudência que eventualmente se tenha pronunciado em sentido contrário ao Acórdão a quo (i.e., que tenha considerado que as Reclamações prévias necessárias das taxas camarárias não têm efeito suspensivo), o que impede que se conclua no sentido da necessidade de clarificação da questão para obter uma melhor aplicação do direito. Acresce que a solução adoptada pelo Tribunal a quo , contrariamente ao pretendido pela Fazenda Pública, também não é descabido, contra legem ou está ferida de erro manifesto ou grosseiro, não sendo sequer a questão em disputa juridicamente muito complexa ou revestindo importância fundamental do ponto de vista social que mereça a intervenção da cúpula jurisprudencial superior, pois que a Decisão em crise foi sustentada em norma legal perfeitamente identificada pelo Tribunal Central Administrativo Sul. De facto, do ponto de vista jurídico, no universo do contencioso tributário existirão milhares de processos em que se discute a suspensão da execução fiscal em casos concretos, com variadas interpretações da lei, onde se inclui, com relevância para este caso, a suspensão da execução mercê da pendência de procedimento de isenção de garantia não decidido pelo órgão competente. Do ponto de vista social, não se antevê qual possa ser o dano, pois trata-se de uma suspensão de execução fiscal num caso concreto (quando existe um elevado número de execuções fiscais em Portugal), cuja prossecução está legalmente tolhida porque a Recorrente teima em litigar em vez de cumprir o seu dever de tomar uma decisão nos procedimentos impugnatórios graciosos necessários que lhe foram submetidos. É pois perfeitamente entendível que o que está em causa é a negação, por parte da Câmara Municipal de Lisboa, da aplicação pelo Tribunal a quo do referido artigo 163° do CPA , com as consequências daí decorrentes: suspensão do processo de execução fiscal até sua decisão final e obrigatória sobre as Reclamações apresentadas. Mas como se viu, essa discordância com o sentido do decidido apenas é susceptível de fundamentar recurso jurisdicional ordinário (se admissível, que não é o caso), jamais justificando a admissibilidade do Recurso de Revista previsto no artigo 150° do CPTA, o qual tem natureza absolutamente excepcional. Ou seja, a discordância com o sentido do decidido pelo Tribunal a quo , cingindo-se à alegação de que houve errada aplicação da legislação pelo Tribunal recorrido (o CPA, ao invés do CPPT) não constitui argumento bastante para admitir este Recurso de Revista, pois como o legislador cuidou de destacar na Exposição de Motivos das Propostas de Lei n° 92/VII e n° 93/VIII, trata-se de mera uma “ válvula de segurança do sistema ” a utilizar excepcionalmente. A não ser assim, cair-se-ia na generalização deste Recurso de Revista, isso sim passível de motivar uma multiplicação de recursos desta espécie, possibilitando-se sempre a sua admissão desde que fosse invocado pelos recorridos que o Acórdão a quo padece de “ erro grosseiro ”, que é “ descabidamente ilógico ” “ ostensivamente errado ” e “ juridicamente insustentável ” (cf. conclusão 15°). Não foi esse seguramente o intuito do legislador, nem é o que decorre da coerência do sistema fiscal no seu todo, pois para os fins pretendidos pela Fazenda Pública (errada aplicação do direito ao caso concreto) existem outros meios processuais, como sejam o Requerimento de Nulidade, que aliás exercitou, já para não mencionar outros meios extraordinários, como Recurso de Revisão. Não se antolha portanto onde está a relevância jurídica ou social que justifique este Recurso excepcional, nem tão pouco a sua clara necessidade para uma melhor aplicação do direito. Destarte, não estando verificados os pressupostos legais elencados para o efeito no artigo 150°, n° 1 do CPTA, deve este douto Tribunal, nos termos do n°5 do mesmo dispositivo legal, rejeitar este Recurso de Revista. Subsidiariamente , caso o recurso seja admitido, o que apenas por cautela e no estrito cumprimento do dever de patrocínio se admite, cumprirá abordar o âmago deste Recurso de Revista, o qual se prende, grosso modo, com a pretensão da Fazenda Pública em não ver aplicado in casu o CPA, mas outrossim o CPPT, cuja aplicação subsidiária se encontra prevista previamente à do CPA - este na alínea g) do artigo 2° do RGTAL e aqueloutro na alínea e) do mesmo normativo legal. Como já acima se alegou e aqui se dá por integralmente reproduzido, para conseguir esse desiderato a Fazenda Pública teve que alterar os factos, pegando no trecho “procedimentos administrativos impugnatórios” utilizado no decisório do douto Acórdão recorrido e limitando-o para Reclamação Graciosa, com isso votando o seu recurso à improcedência, por violação directa do artigo 150° , n.° 4 do CPTA. Ora, ao pretender aplicar o regime do CPPT , refutando a aplicação do CPA, a Fazenda Pública defende que os “ procedimentos administrativos impugnatórios ” apresentados pela Recorrida não são susceptíveis de fazer operar a suspensão do processo de execução onde são exigidas coercivamente as taxas municipais, salvo mediante prestação de garantia (cf. por todas as conclusões 6ª e 7ª do Recurso). Mas estas conclusões e outras conexas estão inelutavelmente votadas ao insucesso, pelo que se impugnam em toda a sua extensão até por estarem em oposição com a posição da ora Recorrida no seu todo. Desde logo porque a Recorrente cingiu o seu argumentário à Reclamação Graciosa, quando é certo que o Aresto recorrido se refere outrossim a impugnações administrativas necessárias, mesmo tratando-se de conceitos diferentes, pois o segundo é evidentemente mais amplo que o primeiro. Deste modo, haverá que aplicar ao caso concreto o CPA, mormente o seu artigo 163°, n° 1, porquanto a natureza da Reclamação prevista no artigo 16° do RGTAL assim o exige, visto estarmos perante uma Reclamação necessária obrigatória ( i.e ., não pode ser deduzida impugnação judicial contra as liquidações das taxas camarárias antes de ser apresentada Reclamação - cf. n°5 do artigo 16° do RGTAL). 32.Trata-se pois de um meio de reacção distinto do previsto no CPPT: ao passo que a Reclamação prevista no artigo 16° do RGTAL tem de ser imperativamente apresentada, não se admitindo a dedução de Impugnação Judicial sem se esgotar aquela via administrativa, a Reclamação Graciosa prevista no CPPT é meramente facultativa pois o acto é, logo, impugnável perante a jurisdição fiscal. Logo, não se vislumbra como possa buscar-se respaldo nessa Reclamação facultativa do CPPT [artigo 69°, alínea f)] quando o CPA (artigo 163°, n° 1) prevê expressa e directamente os efeitos decorrentes da apresentação de Reclamação obrigatória, como é o caso. A Fazenda Pública parece querer alegar a sequência na aplicação das alíneas do artigo 2° do RGTAL, certamente pretendendo ensaiar uma construção jurídica a partir do advérbio sucessivamente , mas olvida que o dispositivo de remissões previsto naquele artigo 2° do RGTAL é feito “ de acordo com a natureza das matérias ”. É portanto irrelevante a ordem por que tal legislação vem indicada - vide Jorge Lopes de Sousa, a propósito do artigo 2° do CPPT , ob. cit., pág. 69, e António Lima Guerreiro a propósito do artigo 2° da LGT , simétrico, no corpo, ao artigo 2° do RGTAL, ob. cit., pág. 41. E sempre se acrescentará que, havendo diploma legal ( ergo , o CPA) que especificamente prevê os efeitos decorrentes do procedimento administrativo e da apresentação de Reclamação necessária e prévia a qualquer impugnação judicial, é aí e na ciência do direito administrativo (do qual o direito fiscal não é mais do que uma especialidade) que deve o intérprete encontrar resposta para a lacuna em causa, pois a escolha de lei é feita “ de acordo com a natureza das matérias ” Ou seja, não existe lacuna ou falta de regulamentação, pois estamos ainda num momento anterior, prévio à definitividade do acto da autarquia local, procedimento no qual não se aplica ainda o brocardo solve et repete (até porque, de outro modo, seria inexplicável a presença do CPA entre o elenco de legislação aplicável, pois que o CPPT remete, no artigo 2° alínea d), precisamente para o CPA, como também a LGT (mencionada no artigo 2°, logo na alínea b) do RGTAL) faz essa remissão para o CPA (cf. artigo 2° , alínea c) da LGT ). Ora, sendo proibida a interpretação ab-rogante, e devendo o intérprete presumir que o legislador consagrou as soluções adequadas, conclui-se que o CPA consta do elenco do artigo 2° do RGTAL pois há matérias cuja natureza está a ele sujeita e por ele é disciplinada, daí se extraindo a aplicação do artigo 163° , n° 1 do CPA : não cabendo imediato recurso contencioso, a reclamação tem efeito suspensivo do acto (cf. José Manuel Santos Botelho, Américo Pires Esteves e José Cândido de Pinho, ob. cit., pág. 850, anotação 1). Deste modo, havendo dedução de Reclamações contra liquidações de taxa municipais (obrigatórias, nos termos do artigo 16° do RGTAL), é legítimo concluir não poder haver instauração de execução para cobrança coerciva dessas taxas até prolação de uma decisão desfavorável transitada em julgado. Estando já em curso execução fiscal aquando da dedução dos procedimentos administrativos impugnatórios, então suspender-se-á o processo executivo, apenas prosseguindo os seus trâmites após a prolação de eventual decisão desfavorável transitada em julgado, sendo assim irrelevante se as Reclamações foram apresentadas antes ou depois da instauração das execuções fiscais, pois que as Reclamações prévias obrigatórias têm efeito suspensivo até à sua decisão final. O cerne da questão consiste na pendência das Reclamações, não sendo exigível a apresentação dessas Reclamações em momento anterior à instauração das execuções, i.e., mesmo que os autos executivos já tenham sido instaurados aquando da apresentação das Reclamações, não podem os mesmos prosseguir os seus trâmites antes de terem sido decididas. Com efeito, sendo a apresentação das Reclamações obrigatória e condição necessária para posterior impugnação judicial, tendo efeito suspensivo expressamente consignado no artigo 163° , n° 1 do CPA , conclui-se ser grosseiramente ilegal quer a instauração quer a prossecução dos autos de execução fiscal para cobrança de taxas cuja legalidade ainda está em apreciação. Face ao exposto, cai o argumento da Fazenda Pública de que só é legalmente possível sustar a execução fiscal mediante apresentação de determinado meio de reacção em cumulação com a prestação de garantia: por um lado, como se viu, as Reclamações apresentadas nos termos do artigo 16° do RGTAL têm efeito suspensivo automático, por força do seu histórico procedimental concreto e do artigo 163° , n° 1 do CPA , não carecendo da prestação de garantia idónea ou outra; por outro lado, seria ainda de considerar que a Recorrida requereu nos termos legalmente previstos a dispensa da prestação de garantia (provado a fls.220 e segs dos autos), requerimento esse que nunca foi decidido pela Câmara Municipal de Lisboa, em mais um claro exemplo da sua omissão do dever de decidir. Em conformidade, atenta a ilegalidade na prossecução deste processo de execução fiscal n° 1106201101385607 para cobrança de taxas camarárias, que deveria estar suspenso em virtude da pendência de Reclamações onde se discute a legalidade das sobreditas taxas (artigo 16° do RGTAL e ainda, se assim se entender, pela pendência do pedido de dispensa de garantia sem resposta pela Câmara Municipal de Lisboa, conjugado com o artigo 163° , n° 1 do CPA ), deve o referido processo ser extinto, julgando-se procedente a Oposição Judicial deduzida pela A………….., como bem se decidiu no Acórdão recorrido. Subsidiariamente, caso este Tribunal entenda ser de conceder provimento às pretensões da Fazenda Pública, a A…………. requer, por mera cautela e dever de patrocínio, a douta pronúncia sobre os fundamentos em que a mesma decaiu no âmbito do Recurso a quo e sobre os fundamentos que ficaram prejudicados pela procedência da questão aqui sindicada pela Fazenda Pública (os quais se dão aqui por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais), em conformidade com o disposto no artigo 636° , n°s 1 e 2 do CPC , aplicável ex vi do artigo 140° do CPTA. Assim, em primeiro lugar, pretende a A………… ver apreciado o erro de julgamento quanto à falta de citação/falta de requisitos do título executivo (cf. conclusões 4ª a 13ª do seu Recurso), pois estando em falta os requisitos essenciais do título executivo e não tendo a citação da A…………. sido acompanhada do título executivo, teria de concluir-se por um lado pela inexistência de citação e, por outro, que as omissões detectadas prejudicaram a sua defesa, devendo portanto ser anulados os termos subsequentes do processo (cf. artigos 45° e 165° , n° 1, alínea a) e n° 2 do CPPT ). Na verdade, tendo-se alegado a falta de requisitos do título executivo e a sua consequente inexequibilidade, nunca poderia considerar-se estar em causa uma apreciação da legalidade da quantia exequenda, sendo tal fundamento perfeitamente enquadrável no artigo 204° , alínea i) do CPPT . E, tal como alegado em sede de Recurso, sempre a nulidade decorrente da falta de requisitos do título executivo poderia ser arguida a todo o tempo, razão pela qual tal argumento invocado em Oposição Judicial (sem prejuízo do princípio da celeridade processual) é susceptível de ser convolado em requerimento de arguição de nulidade. Em segundo lugar, requer a A………… a apreciação do argumento por si invocado quanto à inexistência de base legal fundamentadora da exigência das taxas reclamadas (cf. conclusões 23ª a 29ª do seu Recurso), porquanto a realidade taxada é subsumível a uma situação de patrocínio/parceria institucional e não de publicidade (cf. artigos 3°, n° 1 e 4° n° 1 do Código de Publicidade). De facto, para concretização dos seus fins de utilidade pública, a A……….. e o ……….. são apoiados por parceiros institucionais que efectivam contrapartidas financeiras e patrocinam as equipas das diversas modalidades, dão o seu nome nomeadamente às portas e bancadas do Estádio ……. e participam na sinalética do Estádio, contribuindo para a identificação e localização dos utentes (“ namming rights ”), estando aliás o símbolo do Clube sempre patente e prevalece em todos os suportes do Estádio, pelo que a referência do parceiro institucional é meramente identificativa e secundária. Ou seja, qualificando-se a situação concreta como parceria/sinalética, mercê das relações de patrocínio existentes, nunca poderia a mesma ser taxada como se de uma publicidade se tratasse, como sucedeu, pelo que houve grosseira violação do principio da legalidade e da tipicidade (cf. artigos 103° e 165° da Constituição da República Portuguesa), o que constitui fundamento de Oposição Judicial nos termos do artigo 204° , n° 1, alínea a) do CPPT . Em terceiro lugar , requer-se a este Tribunal que se pronuncie sobre a alegada ilegitimidade da Recorrida (cf. conclusões 30° a 32° do seu Recurso), pois no período a que se refere a dívida exequenda, a A………… não era a possuidora dos bens que a originaram, sendo o Estádio propriedade do ……… e aquela a mera entidade superficiária do mesmo (argumento enquadrado no artigo 204° , n° 1, alínea b) do CPPT ). Em quarto lugar , é pretensão da Recorrida que, assim se justificando, se pronuncie este douto Tribunal sobre a violação do princípio da proporcionalidade por si invocado (cf. conclusões 33ª a 36ª do seu Recurso), pois que, mesmo que hipoteticamente viesse a entender-se que a situação em causa se qualificaria como sendo publicidade, nunca a liquidação das taxas poderia (como sucedeu) ter sido efectuada com base em publicidade em edifícios ou outras construções mas outrossim com base em publicidade afecta a mobiliário urbano. Donde, o artigo a aplicar da TTORM referente aos anos de 2006 e de 2007 seria o artigo 27° (“ publicidade afecta a mobiliário urbano ”) e não o artigo 28° (“publicidade em edifícios ou outras construções”), desconsiderando-se portanto o coeficiente 2 previsto nas observações da TTORM. Adicionalmente, acresce que o valor das taxas apuradas é tão elevado que põe em crise a relação que existe com os patrocinadores e parceiros institucionais, dos quais todo o universo …………… depende financeiramente, pelo que quedará violado o princípio da prossecução do interesse público local ( in casu , manutenção do fim social desportivo que só poderá ser alcançado com a manutenção dos patrocínios sem as liquidações das taxas reclamadas - cf. artigo 5°, n° 1 da Lei n° 53-E/06, de 29 de Dezembro), bem como o princípio da proporcionalidade (cf. artigo 4°, n° 1 da citada Lei), atenta a manifesta discrepância verificada entre a taxa autoliquidada e o respectivo benefício daí extraído, aniquilando-se desta forma o carácter sinalagmático da taxa. Neste conspecto, acautelando a hipótese de procedência das questões suscitadas pela Fazenda Pública, deve este douto Tribunal permitir a ampliação do âmbito do Recurso de Revista, considerando assim os fundamentos em que a A………… ficou vencida e os que ficaram prejudicados pela procedência da questão suscitada neste Recurso de Revista pela Recorrente, nos termos do disposto no artigo 636° , n°s 1 e 2 do CPC . Nestes termos, e nos demais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, deve o Recurso de Revista interposto pela Fazenda Pública ser julgado totalmente improcedente, com as inerentes consequências legais, mormente a manutenção do douto Acórdão prolatado nestes autos em 05.03.2015. O Ministério Público, notificado, pronunciou-se no sentido da procedência do recurso e da consequente revogação do acórdão recorrido, quanto ao segmento em causa, baixando os autos ao TCA Sul a fim de serem apreciadas as questões cujo conhecimento foi considerado prejudicado pela decisão recorrida. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. O Tribunal Tributário de Lisboa deu como assente a seguinte factualidade concreta: Em 14/12/2011 foi instaurado ao Oponente, na divisão de execuções fiscais da Câmara Municipal de Lisboa, o processo de execução fiscal n.° 1106201101385607, no valor total de 2.141.312,50€, com base nas certidões de dívidas n.°s 2030979 a 2031010 (cfr. fls. 1 a 61 do Processo de Execução Fiscal). O processo de execução fiscal mencionado na alínea anterior diz respeito a taxa de publicidade dos anos de 2006 a 2011, referente ao pedido de licença e renovações de “Publicidade Afecta a Mobiliário Urbano: Afixação ou inscrição de mensagens publicitárias em anúncios iluminados” referentes ao Estádio ………….. (cfr. fls. 1 a 61 do Processo de Execução Fiscal, e fls. 82 e ss dos autos). Em 20/12/2011 o Oponente foi citado para os termos do processo de execução fiscal n.° 1106201101385607 (cfr. fls. 62 a 65 do Processo de Execução Fiscal). Em 07/03/2012 foram anuladas as certidões de dívidas referentes aos anos de 2006 e 2007, no valor total de 674.687€ melhor especificadas a fls. 69 do Processo de Execução Fiscal, cujo teor aqui se dá por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais. A p.i. foi apresentada em 02/02/2012 (cfr. fls. 3 dos autos). Em 17/08/2011 o …………. (…………) requereu, à Câmara Municipal de Lisboa, o reconhecimento da isenção do pagamento de todas as taxas de publicidade (cfr. fls. 17 e ss dos autos, cujo teor se dá por reproduzido). Em 17/08/2011, o Oponente apresentou, à Câmara Municipal de Lisboa, pedido de revisão do acto de liquidação das taxas de publicidade dos anos de 2006 e 2007 (cfr. fls. 25 e ss dos autos, cujo teor se dá por reproduzido). O oponente é uma sociedade anónima, cujo objecto social é a promoção, gestão e exploração do novo Estádio do ………….. incluindo todas as actividades relacionadas com a gestão e administração do interior e exterior do Estádio e dos seus equipamentos, do edifício de apoio administrativo, do complexo desportivo e das zonas comerciais e de lazer integradas no novo Estádio (cfr. fls. 52 e ss dos autos, cujo teor se dá por reproduzido). O Oponente é detido a 100% pelo ………. (cfr. fls. 58 e ss dos autos, cujo teor se dá por reproduzido). O Oponente foi o requerente de um pedido de “Publicidade Afecta a Mobiliário Urbano: Afixação ou inscrição de mensagens publicitárias em anúncios iluminados” referentes ao Estádio …………. (cfr. fls. 82 e ss dos autos, cujo teor se dá por reproduzido, e confissão - art. 54.° da p.i.). K) O Estádio …………. é propriedade do ……… (cfr. fls. 64 e ss dos autos, cujo teor se dá por reproduzido). x Em sede de fundamentação da decisão da matéria de facto, consignou-se: «Quanto aos factos provados a convicção do Tribunal fundou-se na prova documental junta aos autos, no processo executivo em apenso. Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.» x Ao abrigo do disposto no artigo 662.° /l, do CPC , o TCA Sul aditou a seguinte matéria de facto: Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2030981, em nome da oponente, no valor de € 62.931,26, período de tributação — 2008 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 171/172. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2030982, em nome da oponente, no valor de € 64.633,32, período de tributação — 2009 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 173/174. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2030983, em nome da oponente, no valor de €67.866,76, período de tributação — 2010 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 175/176. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2030984, em nome da oponente, no valor de €67.866,76, período de tributação — 2011 ocupação da via pública e publicidade — fls. 177/178. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2030987, em nome da oponente, no valor de €10.377,74, período de tributação — 2008 — ocupação da via pública e publicidade—fls. 178/179. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2030988, em nome da oponente, no valor de €10.658,52, período de tributação — 2009 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 181/182. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2030989, em nome da oponente, no valor de €11.190,89, período de tributação — 2010 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 183/184. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2030990, em nome da oponente, no valor de €11.190,89, período de tributação — 2011 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 185/186. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2030993, em nome da oponente, no valor de €211,215,40, período de tributação — 2008 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 187/188. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2030994, em nome da oponente, no valor de €216.927,84, período de tributação — 2009 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 189/190. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2030997, em nome da oponente, no valor de €227.773,12, período de tributação — 2010 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 191/192. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2030998, em nome da oponente, no valor de €227.773,12, período de tributação — 2011 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 193/194. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2031001, em nome da oponente, no valor de €33.973,29, período de tributação — 2008 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 195/196. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2031002, em nome da oponente, no valor de €34.892,46, período de tributação — 2009 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 197/198. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2031003, em nome da oponente, no valor de €36.635,27, período de tributação — 2010 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 199/200. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2031004, em nome da oponente, no valor de €36.635,27, período de tributação — 2011 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 201/202. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2031007, em nome da oponente, no valor de €32.048,05, período de tributação — 2008 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 203/204. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2031008, em nome da oponente, no valor de €32.914,89, período de tributação — 2009 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 205/206. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2031009, em nome da oponente, no valor de €34.560,08, período de tributação — 2010 — ocupação da via pública e publicidade — fls. 207/208. Em 13.12.2011, a Câmara Municipal de Lisboa emitiu a certidão de dívida n.° 2031010, em nome da oponente, no valor de €34.560,08, período de tributação — 2011 — ocupação da via pública e publicidade - fls. 209/210. Nas certidões acima referidas são computados juros de mora desde a data de 12.11.2011. Por meio de ofício de 02.02.2012, sob assunto: “Isenção do pagamento das taxas de publicidade liquidadas no âmbito dos processos de licenciamento n.°s 4802/DMSC/06; 4804/DMSC/06; 4805/DMSC/06; 4798/DMDC/06 e 4801/DMSC/06 // Proc. n.° 17273/CML/11 — ENT/485/DMF/DAAT/11”, a recorrente foi notificada de «que, por despacho da Exma. Sra Directora Municipal de Finanças, datado de 30.01.2012 recebido em 08.02.2012, no uso das competências que lhe foram subdelegadas, foi indeferido o processo supra identificado, pelos fundamentos e termos constantes do parecer jurídico proferido nas Inf. n.ºs 500/DMF/DAAT/DPTF/2011, de 19.10.2011 — comunicado a V. Exa. por via do oficio n.° 366/DMF/DAAT/DPTF/2012, de 03.11.2011 — e 2/DMF/DAAT/DPTF/2012, de 19.01.2012, cuja cópia se anexa à presente informação. // Mais fica notificada que, não concordando com a presente decisão, poderá, nos termos do n.° 4 do artigo 16.° da Lei n.° 53-E/2006, de 19/12, deduzir impugnação judicial a apresentar no prazo de sessenta dias no Tribunal Tributário da área do Município» - fls. 211/213. Por meio de ofício de 14.05.2012, sob assunto: “Revisão oficiosa da liquidação das taxas de publicidade, emitidas no âmbito dos processos de licenciamento n.° 11432/08/ALC, 1l434/08/ALC; l143/08/ALC; l1430/08/ALC e l1435/08/ALC. Proc. n.° 17269/CML/11, a recorrente foi notificada de «que, por despacho da Exma. Sra. Vereadora das Finanças, datado de 09.05.2012, no uso das competências que lhe foram subdelegadas, foi indeferido o processo supra identificado, pelos termos e fundamentos constantes do parecer jurídico proferido nas Inf. nºs 24/DMF/DAAT/DPTF/2012, de 19.01.2012, comunicado a V. Exas. por via dos Of. N.° 41/DMF/DAAT/DPTF/2012, de 16.01.2012, e l22/DMF/DAAT/DPTF/2012, de 17.02.2012, cuja cópia se anexa à presente notificação. // Mais fica notificada que, não se concordando com a presente decisão, poderá, nos termos do n.° 4 do art.° 16.° da Lei n.° 53-E/2006, de 19.12, deduzir impugnação judicial a apresentar no prazo de sessenta dias no Tribunal Tributário da área do município» -fls. 214/216. Em relação às dívidas exequendas existem procedimentos administrativos impugnatórios pendentes na data da instauração da execução [14/12/2011 — acordo, artigos 52.° a 57.° da contestação e docs. 6, 7 e 8, juntos com o articulado da contestação. Da informação de 03.03.2012, Divisão de Planeamento e Coordenação da CML relativa à existência e forma da notificação da liquidação consta, designadamente, o seguinte: «Março de 2012 — Emitidas as certidões solicitadas dos cincos processos subjacentes às liquidações // Cremos termos notificado a oponente nos termos do artigos 36.° e 37.° do CPPT » - fls. 165/166, do p.a., cujo teor se dá por reproduzido. Nada mais se deu como provado. Há agora que apreciar o recurso que nos vem dirigido. Como bem se identificou no acórdão datado de 24.05.2016, a questão à qual importa agora dar resposta, consiste em saber “ se as reclamações necessárias em matéria de taxas locais, previstas nos n.ºs 2 e 5 do artigo 16.º do Regime Geral das Taxas das Autarquias Locais (RGTAL), aprovado pela Lei n.º 53-E/2006, de 29 de Dezembro, têm efeito suspensivo da execução fiscal (da cobrança coerciva) independentemente da prestação de garantia para o efeito ou sua dispensa, ex vi do disposto no artigo 163.º, n.º 1 do Código de Procedimento Administrativo, atento o carácter necessário destas ”. Sobre esta questão já este Supremo Tribunal se pronunciou no seu acórdão datado de 17.12.2014, recurso n.º 01611/13, tendo-se aí notado que: “ Revertendo ao caso dos autos vemos que em face do disposto nos n.ºs 1 e 5 do art. 16.º do RGTAL, resulta que previamente à impugnação da taxa liquidada tem de ser apresentada reclamação no prazo de 30 dias, podendo, subsequentemente, ser deduzida impugnação judicial no prazo de mais 60 dias. Afigurando-se-nos, assim, em concordância com entendimento supra explicitado, ser de concluir que o questionado normativo (n.º 5 do art. 16.º do RGTAL) não viola o disposto no n.º 4 do art. 268.º da Constituição. Como salienta o MP, estamos perante um prazo total de 90 dias para que seja apresentada a impugnação, prazo que está de acordo com o que, em regra, também se prevê no n.º 1 do art. 102.º do CPPT . E por outro lado, caso o pagamento não se efectue no dito prazo de 30 dias e venha a ser deduzida reclamação, é possível obstar de mediato à execução mediante requerimento relativo à prestação de garantia, segundo o disposto na al. f) do art. 69.º do CPPT , quanto à reclamação graciosa, disposição que se aplica subsidiariamente nos termos da al. f) do art. 2.º do mesmo RGTAL. Este regime, que é, aliás, posterior à citada revisão constitucional, proporciona, portanto, uma adequada tutela à eventual lesividade do acto praticado .”. Reapreciando-se esta questão dir-se-á: Surpreende-se do artigo 1º da Lei n.º 53-E/2006, de 29 de Dezembro, que criou o “REGIME GERAL DAS TAXAS DAS AUTARQUIAS LOCAIS”: 1 - A presente lei regula as relações jurídico-tributárias geradoras da obrigação de pagamento de taxas às autarquias locais. 2 - Para efeitos da presente lei, consideram-se relações jurídico-tributárias geradoras da obrigação de pagamento de taxas às autarquias locais as estabelecidas entre as áreas metropolitanas, os municípios e as freguesias e as pessoas singulares ou colectivas e outras entidades legalmente equiparadas. Já sabemos que, nos termos do disposto no artigo 3º da LGT , as taxas cobradas pelas autarquias locais são consideradas tributos e que se distinguem dos impostos porque assentam na prestação concreta de um serviço público, na utilização de um bem do domínio público ou na remoção de um obstáculo jurídico ao comportamento dos particulares , cfr. artigo 4º, n.º 2, enquanto que os impostos assentam essencialmente na capacidade contributiva, revelada, nos termos da lei, através do rendimento ou da sua utilização e do património , cfr. nº 1 do artigo 4º. Ou seja, no dizer de Sérgio Vasquez ( Manual de Direito Fiscal, 2015, págs. 214 e 240 ), enquanto que os impostos constituem uma (1)prestação pecuniária, (2) coactiva e (3)unilateral, exigida por uma entidade pública com o propósito de angariação de receita, já as taxas constituem uma (1)prestação pecuniária e (2)coactiva, exigida por uma entidade pública, em (3)contrapartida de prestação administrativa efectivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo. Ao contrário dos impostos as taxas assumem a característica da bilateralidade ou comutatividade, uma vez que ao pagamento das mesmas corresponde sempre uma concreta prestação individualizada, passada, presente ou futura, por parte da administração. As taxas devidas às autarquias locais são legalmente definidas como tributos que assentam na prestação concreta de um serviço público local, na utilização privada de bens do domínio público e privado das autarquias locais ou na remoção de um obstáculo jurídico ao comportamento dos particulares, quando tal seja atribuição das autarquias locais, nos termos da lei , cfr. artigo 3º do RGTAL. Portanto, ao pagamento de uma taxa corresponde sempre uma prestação por parte da autarquia local, independentemente de qual ela seja, que pode ocorrer antes ou depois do momento legalmente definido para pagamento da referida taxa. Esta bilateralidade das prestações, enquanto elemento fundamental diferenciador relativamente aos impostos, confere direitos e obrigações ao sujeito activo e ao sujeito passivo, que não se encontram nos impostos. E uma das principais diferenças reside, precisamente, na possibilidade de ser recusada a prestação por parte do ente público enquanto não for efectuado o pagamento da taxa liquidada, por discordância, p. ex., relativamente ao seu montante ( não se trata agora das situações em que o pagamento não ocorre por impossibilidade ou desinteresse do requerente interessado ). Na verdade, a possibilidade desta recusa está expressamente prevista, à contrario , pelo legislador no artigo 10º, n.º 2 do RGTAL ao dispor que as autarquias locais não podem negar a prestação de serviços, a emissão de autorizações ou a continuação da utilização de bens do domínio público e privado autárquico em razão do não pagamento de taxas, quando o sujeito passivo deduzir reclamação ou impugnação e for prestada, nos termos da lei, garantia idónea ( nos termos do disposto nos artigos 52º , n.º 2 da LGT e 199º, n.º 1 do CPPT, a garantia idónea consistirá em garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio susceptível de assegurar os créditos ). Ou seja, o legislador pretendeu não negar ao interessado a fruição das utilidades correspondentes à taxa de cujo pagamento discorda, permitindo-lhe não proceder ao pagamento da taxa devida enquanto decorre o procedimento ou o processo impugnatório, mas obriga-o a garantir o pagamento de tal valor caso se conclua, a final, que era devido. Protege o interesse do particular em beneficiar da prestação da autarquia local e protege o interesse desta em satisfazer o seu “crédito” no caso de se concluir ser o mesmo devido, portanto, a autarquia fica obrigada à prestação desde que o montante da taxa a que julga ter direito, e que entende ser a contraprestação do particular interessado, esteja devidamente garantido, evitando-se, assim, que o interessado posteriormente recuse ou dificulte a cobrança. Assim, caso o interessado pretenda impugnar graciosa e/ou contenciosamente o acto de liquidação da taxa e não proceda ao pagamento da taxa, nem preste garantia, sujeita-se a que não lhe seja prestada a utilidade pretendida, caso esta deva ocorrer contemporaneamente ou em momento posterior àquele em que deveria ter sido efectuado o pagamento da taxa. E no caso de o momento da liquidação da taxa e do respectivo pagamento ocorrer, ou dever ocorrer, após a prestação da utilidade desejada e o interessado pretender impugnar esse mesmo acto de liquidação? Evidentemente que neste caso já não assiste à administração a “ exceptio non adimpleti contractus” do direito civil, ou seja o direito a recusar a sua prestação enquanto o interessado requerente não se dispuser também a realizar a sua. Mesmo nestes casos, nos termos do disposto no artigo 16º, n.º 5 do RGTAL, a impugnação judicial depende da prévia dedução da reclamação prevista no n.º 2 do presente artigo , isto é, o legislador impôs a dedução de reclamação da liquidação para o próprio órgão que a efectuou, como antecâmara necessária ao recurso aos Tribunais Tributários. Tal como se disse no acórdão datado de 09.10.2013, recurso n.º 0452/13, com esta regra, “… o que o legislador ordinário fez foi disciplinar o acesso à justiça fiscal, obrigando a que o particular que não concorda com determinada liquidação de determinada taxa autárquica e que queira impugná-la judicialmente, previamente dela reclame. Através desta reclamação perante o órgão que efectuou a liquidação da taxa, pode ficar resolvida a questão, de uma forma mais célere, menos onerosa e em simultâneo evita-se o aumento do volume de processos judiciais, sem contudo impedir, em definitivo, que o particular a eles aceda .”. Como bem se percebe, chegamos agora ao cerne da questão que nos ocupa. Se é certo que a reclamação administrativa necessária para o autor do próprio acto, no âmbito do direito administrativo, assume natureza suspensiva do acto impugnado, cfr. artigos 184º , 185º , n.º 1, 189º , n.º 1 e 191º , n.º 1, todos do CPA na actual redacção (anteriormente o regime era essencialmente idêntico a este), tal como se decidiu na sentença recorrida, o que é certo é que aqui estamos perante relações jurídico-tributárias, em concreto, estamos perante relações jurídicas geradoras de pagamento de taxas às autarquias locais. Portanto, há que saber se a reclamação em apreciação se deve regular pelas regras do CPA, ou se pelo contrário, deve ser sujeita a regras diferentes, nomeadamente, no que toca à possibilidade de poderem ser iniciados os procedimentos de cobrança coerciva do montante da taxa em falta, mesmo na pendência da dita reclamação, próprios das leis tributárias, LGT e CPPT. Já vimos que a garantia a que se refere o artigo 10º, n.º 2 visa assegurar o rápido e efectivo recebimento, por parte da autarquia local, do crédito tributário; e se essa exigência se justifica nos casos em que a utilidade ainda não foi prestada, por maioria de razão se justifica nos casos em que a utilidade já foi prestada. Por regra, no procedimento e processo tributários , as impugnações –reclamação graciosa, recurso hierárquico, impugnação judicial e acção administrativa especial- dos actos de liquidação dos tributos não impedem a cobrança coerciva do crédito em falta, cfr. artigo 169º , n.ºs. 1 e 2 do CPPT , sendo necessário, para que se possa obter um efeito paralisante daquela cobrança, a prestação de garantia. Também no RGTAL se prevê expressamente que as dívidas que não forem pagas voluntariamente são objecto de cobrança coerciva através de processo de execução fiscal, nos termos do Código de Procedimento e de Processo Tributário, cfr. artigo 12º, n.º 2. Ou seja, apesar de o legislador ter previsto a impugnação graciosa obrigatória prévia à impugnação contenciosa no caso específico dos actos de liquidação de taxas das autarquias locais, não se pode concluir que tal impugnação graciosa, só por si, seja idónea a paralisar a possibilidade de cobrança coerciva do crédito em falta, tal como acontece com os restantes tributos. Só esta interpretação sistemática da norma permite respeitar o disposto no artigo 9º do Código Civil , uma vez que a mesma se insere num conjunto normativo próprio do direito tributário com uma coerência interna própria. E, assim, não faria qualquer sentido que o legislador impusesse nos casos previstos no artigo 10º, n.º 2 a obrigatoriedade de garantia do crédito tributário e, neste caso, em que a utilidade já foi prestada a dispensasse. Além de que, como já vimos, nos casos paralelos previstos na LGT e CPPT é exigida a mesma prestação de garantia do crédito tributário [ no caso especifico da reclamação graciosa está expressamente prevista a inexistência de efeito suspensivo, salvo quando for prestada garantia adequada, cfr. artigo 69º , al. f) do CPPT ], sendo mesmo esta a legislação aplicável subsidiariamente, nos termos do disposto no artigo 2º, als. a) e f) do RGTAL, com prevalência sobre o CPA. Temos, portanto, que concluir que a reclamação prevista no artigo 16º do RGTAL não segue a regulamentação das reclamações administrativas previstas no Código de Procedimento Administrativo, no tocante ao efeito paralisante produzido sobre o acto reclamado, pelo contrário, é necessária e indispensável a prestação de garantia idónea para que se possa obstar à cobrança coerciva imediata do crédito em falta. Reafirma-se, assim, a doutrina já anteriormente fixada no acórdão datado de 17.12.2014, recurso n.º 01611/13, no sentido de que caso o pagamento da taxa não seja efectuado no dito prazo de 30 dias e venha a ser deduzida reclamação, é possível obstar de imediato à execução mediante requerimento relativo à prestação de garantia. (*) Face ao exposto, os juízes deste Supremo Tribunal Administrativo, em conferência, acordam em: -conceder provimento ao recurso e, em consequência, revogar, apenas, o segmento do acórdão recorrido que determinou a procedência do recurso no TCA Sul; -ordenar a baixa dos autos ao TCA Sul para que sejam conhecidas as restantes questões que vinham colocadas no recurso, se não ocorrer causa que obste a esse conhecimento. Custas pela recorrida. D.n. Lisboa, 15 de Fevereiro de 2017. – Aragão Seia (relator) – Casimiro Gonçalves – Francisco Rothes. (*) Este acórdão já contém as rectificações feitas através do despacho proferido em 24/02/2017.