- Fundamentação -
5 – Questão a decidir
É a de saber se, como decidido, houve ilegal cumulação de impugnações, por inexistência de identidade de fundamentos de facto e de direito tal como requerido pelo artigo 104.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), justificativa da absolvição da instância da Fazenda Pública.
6 – Apreciando
6.1 Da ilegal cumulação de impugnações
A sentença recorrida, a fls. 300 a 303 dos autos, julgou verificada a excepção dilatória – cumulação ilegal de pedidos – suscitada oficiosamente a fls. 272 e determinou a absolvição da instância da Fazenda Pública, por ter entendido que a apreciação da legalidade das liquidações não depende unicamente da apreciação das mesmas circunstâncias de facto e dos mesmos fundamentos de direito, pois que se relativamente aos fundamentos comuns, a identidade é real, tal não ocorre com a caducidade do direito à liquidação, que constitui fundamento específico de impugnação da liquidação de IRS dos anos de 2000 a 2003 (cfr. sentença recorrida a fls. 302 dos autos).
O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal no seu parecer junto aos autos e supra transcrito defende a manutenção do julgado recorrido Discorda do decidido o recorrente, alegando, em síntese, não haver violação do disposto no artigo 104.º do CPPT, porquanto a identidade dos fundamentos de facto e de direito exigido pelo art. 104.º do CPPT, não corresponde a igualdade de factos e de normas jurídicas aplicadas a cada uma das impugnações, que a caducidade enquanto fundamento do direito de impugnar uma liquidação tributária é uma questão de facto e não uma questão de direito e sendo a caducidade uma questão de facto e tendo as impugnações intentadas pelo recorrente uma identidade real, quanto aos fundamentos comuns, terá de se concluir que não houve violação do preceituado no artº 104º do CPPT.
Vejamos.
O ora recorrente, na petição inicial de impugnação que deduziu contra as liquidações adicionais de IRS referentes aos anos de 2000 a 2005, concluiu pedindo (cfr. petição inicial de impugnação, a fls. 39 e 40 dos autos):
- «I)A nulidade das liquidações adicionais de IRS n.º 20095000034539, 20095000028553, 20095000028562, 20095000028589, 20095000028680 e 20095000029389, referentes aos anos de 2000 a 2005, porque a administração Pública liquidou o imposto com base na acusação proferida pelo Ministério Público, em violação grosseira do princípio do inquisitório e do contraditório;
- II)A invalidade das liquidações adicionais de IRS n.º 20095000034539, 20095000028553, 20095000028562, 20095000028589, 20095000028680 e 20095000029389, referentes aos anos de 2000 a 2005, foram utilizados métodos indirectos em violação do preceituado no artº 87º e seguintes da LGT;
- III)A caducidade do direito à liquidação do IRS referente aos anos de 2000 a 2003 e a consequente anulação das liquidações n.º 20095000034539, 20095000028553, 20095000028562, 20095000028589, referentes aos anos de 2001 a 2003;
IV) Erro no apuramento da matéria tributável em sede de imposto de selo dos anos de 2000 a 2005 devendo ser anuladas as liquidações de IRS 20095000034539, 20095000028553, 20095000028562, 20095000028589, 20095000028680 e 20095000029389, referentes aos anos de 2000 a 2005;
V) A revogação do acto recorrido e a anulação das liquidações de IRS n.º 20095000034539, 20095000028553, 20095000028562, 20095000028589, 20095000028680 e 20095000029389 referentes aos anos de 2000 a 2005, determinando-se nova liquidação do imposto com base nos rendimentos do ora impugnante descriminados na alínea i) das conclusões».
Controvertida nos presentes autos é a questão de saber se o pedido identificado em III – de anulação das liquidações referentes aos anos de 2001 a 2003 com fundamento na caducidade do direito à liquidação do IRS – determina a ilegal cumulação de impugnações, pois que a causa de pedir caducidade do direito à liquidação apenas é invocada em relação às liquidações de IRS de 2000 a 2003 (2000 a 2002, o articulado da petição inicial, a fls. 14 e 15 dos autos), não o sendo em relação às demais.
Sob a epígrafe Cumulação de pedidos e coligação de autores dispõe o artigo 104.º do CPPT que: «Na impugnação judicial podem, nos termos legais, cumular-se pedidos e coligar-se autores em caso de identidade da natureza dos tributos, dos fundamentos de facto e de direito invocados e do tribunal competente para a decisão».
Resulta claro do transcrito preceito legal que sem fundamentos de facto e de direito comuns a todas as liquidações não podem estas ser impugnadas cumulativamente, o que bem se compreende pois que de outro modo não se justificaria a respectiva cumulação, motivada essencialmente por razões de economia de meios e que contribui para a uniformidade de decisões (cfr. JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, Volume II, 6.ª edição, Lisboa, Áreas Editora, 2011, p. 180 – nota 2 ao art. 104.º do CPPT).
Obstará, contudo, o artigo 104.º do CPPT a que, sendo invocados fundamentos de facto e de direito comuns a todas as liquidações impugnadas, se invoque em relação a algumas delas algum fundamento específico, no caso dos autos a caducidade do direito à liquidação?
Não nos parece.
A invocação de fundamentos de anulação específicos de alguma das liquidações impugnadas, a par de fundamentos comuns a todas elas, não obsta a que haja identidade de fundamentos de facto e de direito invocados e que se realizem os fins tidos em vista com a admissibilidade da cumulação de impugnações de actos tributários diversos – razões de economia de meios e de uniformidade de decisões, como se disse já. É certo que tal identidade não será uma identidade plena, total, pois há um fundamento apenas parcialmente comum, mas nem o artigo 104.º exige a plena e total identidade de fundamentos de facto e de direito invocados nem a coexistência, a par dos fundamentos comuns, de um fundamento específico de anulação de algumas das liquidações impugnadas frusta a ratio da admissibilidade legal da cumulação de impugnações.
Ao invés, impor ao impugnante que deduza impugnações separadas relativamente aos anos de 2000 a 2003, por um lado, na qual invoque para além dos demais fundamentos a caducidade do direito à liquidação, e aos anos de 2004 e 2005, por outro, na qual invoque apenas os fundamentos comuns a todas as liquidações de IRS, parece solução irrazoável, tanto pelo desperdício de meios que propicia, como pelo risco de contradição de julgados que encerra, razão pela qual deve tal solução se ter como não querida pelo legislador, que se presume que consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados (artigo 9.º n.º 3 do Código Civil).
Entendemos, pois, o requisito da identidade dos fundamentos de facto e de direito invocados do qual o artigo 104.º do CPPT faz depender a admissibilidade da cumulação de impugnações como exigindo que entre todas as impugnações cumuladas se verifiquem fundamentos comuns, mas também como não obstando a que a par dos fundamentos comuns seja invocado algum ou alguns específicos de alguma ou algumas das impugnações.
Pelo exposto, haverá que conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, baixando os autos ao tribunal “a quo” para conhecimento do mérito da impugnação, se a tal nada mais obstar.
