Acordam na Secção do Contencioso Tributário do STA:
Vem o presente recurso jurisdicional, interposto pela Fazenda Pública, do aresto do TCA, proferido em 14Jan03, que negou provimento ao recurso que a mesma interpusera da sentença que, por sua vez, julgou procedente a impugnação judicial deduzida pela A..., Ldª, contra a liquidação de IRC relativo ao exercício de 1990, no montante de 5.276.456$00.
Fundamentou-se a decisão, em que, atento o conceito de activo imobilizado e permutável, o pedido de concessão do alvará de loteamento não permite dar como assente que a impugnante tivesse a intenção de comercializar o prédio, "nem sequer através de recurso a presunção natural (onde, de um facto conhecido, o julgador firma presuntivamente um facto desconhecido – artº 349° e 351° do C.Civil", sendo que, à data da sua constituição, a impugnante já tinha como objecto social a construção e venda de prédios, que exercia, pelo menos desde 1987, o que não impedia que o prédio em causa se incluísse no dito activo imobilizado durante 30 anos.
A Fazenda recorrente formulou as seguintes conclusões:
"1.O prédio da recorrida denominado "..." adquirido foi em 1961.
- 2.Até 1991 esteve inscrito no seu activo imobilizado. (conta POC - Imobilizações Corpóreas).
- 3.Em 1980 foi requerido para ele o alvará de loteamento n° 4 de 22.08.1980.
- 4.Este alvará foi renovado em 1990 (Alvará n° 19/90 da Câmara Municipal do Seixal).
- 5.Este loteamento autorizava 49 lotes destinados a construção para habitação.
- 6.Estes loteamentos configuram objectivamente e sem a menor margem para dúvidas uma intenção de comercialização, pois nenhum loteamento pode ter qualquer outro objectivo.
- 7.Esta intenção implica, também necessariamente, alterações contabilísticas na escrita da recorrida, nomeadamente a transferência do bem do imobilizado corpóreo para a conta de existências.
- 8.Por tal facto foi ordenada pela AF a correcção do lucro tributável relativo ao ano de 1990 com fundamento na incorrecta classificação do terreno como imobilizado corpóreo, por se ter tornado definitivo que o mesmo se destinava à venda, face à emissão do 2° alvará de loteamento (alvará 19/90 da Cam. Mun. do Seixal).
- 9.Ao entender em sentido contrário o MD Acórdão recorrido fez errada interpretação dos factos e errada aplicação da lei, nomeadamente do disposto nos artigos 38° e 40º do Código da Contribuição Industrial e 21° e 26° do CIRC.
- 10.Razão pela qual deverá ser revogado e substituído por outro que mantenha a liquidação efectuada" .
A impugnante não contra-alegou.
O Exmo magistrado do MP emitiu parecer no sentido do não provimento do recurso, atento o conceito de activo imobilizado e a matéria de facto estabelecida na instância, pelo que "o prédio em questão, no ano da 1990, haveria de ser contabilizado em "activo imobilizado corpóreo" e não em "existências".
E, corridos os vistos legais, nada obsta à decisão.
Em sede factual, vem apurado que:
“1 - A impugnante é uma sociedade comercial por quotas, que foi constituída em 1944, tendo por objecto a construção de prédios e a sua venda ou qualquer outro ramo que os sócios resolvam e não dependa de autorização especial.
2 - Os seus sócios participavam no capital social da impugnante do modo seguinte:
... . . . . . Esc. 500.000$00;
... . . . . . Esc. 500.000$00;
... . . . . . Esc. 240.000$00;
... . . . . . Esc. 240.000$00;
... . . . . . Esc. 20.000$00;
3 - Por escritura pública de 27 de Dezembro de 1988, o capital da impugnante foi aumentado para esc. 100.000.000$00 por incorporação de reservas.
4 - E, na mesma data, os sócios de então alienaram as respectivas quotas a ... e à sociedade ..., Ldª, ficando os primeiros titulares de quotas correspondentes a 68% do capital social e a segunda de uma quota de 32% do mesmo capital.
5 - Em 1990, o capital da impugnante, foi ainda aumentado para Esc. 250.000.000$00, por incorporação de reservas de avaliação.
6 - A actividade da impugnante, pelo menos a partir de 1987, inclusive, é a de "promoção imobiliária".
7 - Na declaração modelo 2, relativa à Contribuição Industrial do exercício de 1987, a impugnante inscreveu como imobilizado corpóreo um terreno situado no Seixal, com o valor contabilístico de esc. 103.072.725$0.
8 - Este terreno corresponde ao prédio rústico sito na ..., no Seixal, descrito na Conservatória do Registo Predial desta última localidade sob o n° 166/900716 e inscrito na matriz predial rústica da freguesia do Seixal sob o art. 8° da Secção A, adquirido pela impugnante por escritura pública lavrada no 5° Cartório Notarial de Lisboa em 23/03/61, pelo preço de Esc. 7.000.000$00.
9 - Através do Alvará de Licenças de Loteamento Número 19/90 da Câmara Municipal do Seixal esta renovou o Alvará de Licença de loteamento n° 4 de 22 de Agosto de 1980 e autorizou o loteamento urbano do prédio mencionado em 8.
10 - No exercício de 1991 a impugnante inscreveu na conta de existências de produtos e trabalhos em curso o valor de Esc. 3.386.742.655$00; imputando ainda custos no montante de Esc. 23.624.347$00.
11 - O terreno mencionado em 8, no mesmo exercício de 1991, foi contabilizado como activo permutável, pelo valor de esc. 3.410.367.002$00.
12 - Em 1993 foi realizado um exame à escrita, da impugnante relativo aos exercícios de 1988, 1989, 1990 e 1991.
13 - Em resultado desse exame à escrita, foi determinado, por despacho de 13/08/93, do Director Distrital de Finanças de Setúbal, além do mais, que se procedesse à correcção do lucro tributável relativo ao ano de 1990, com um acréscimo de Esc. 933.015.101$00, passando este para Esc. 925.188.373$00.
14 - Este acréscimo foi determinado por a Administração Fiscal ter entendido que houve incorrecta classificação do terreno como imobilizado corpóreo, atendendo não só à actividade da empresa mas, principalmente, ao facto daquele se destinar à venda.
15- Por oficio de 17/11/93 a impugnante foi notificada para pagar até 23 de Março de 1994 o montante de Esc. 524.645.569$00, sendo Esc. 337.693.756$00 de imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, Esc. 33.769.376$00 de Derrama e Esc. 156.437$00 de juros compensatórios, referente ao exercício do ano de 1990.
16 - Este oficio foi acompanhado da nota de apuramento do rendimento colectável e cálculo do imposto, bem como do relatório, parecer e despacho que sobre estes últimos recaiu, tudo nos termos constantes de fls. 59 a 75, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
17 - No exercício de 1961, o preço da aquisição do terreno, incluídas as despesas de escritura e registos na Conservatória, foi contabilizado na conta POC-Imobilizações Corpóreas pelo valor de Esc: 103.072.715$00.
18 - Esse valor e classificação mantiveram-se até 31/12/87.
19- A data limite para o pagamento do imposto foi de 23/03/94.
20- Esta impugnação foi deduzida em 26/5/94.
21 - O terreno referido nos nºs 7 e 8 supra é mencionado como imobilizado corpóreo, com o valor contabilístico de 103.072.725$00, e constando como adquirido em 1960.
22 - Tendo caducado o Alvará de licença de loteamento n° 4/80, de 22/8, é, por requerimento de 19/02/1987, pedida à CM do Seixal, a sua reposição em vigor, pedido este que originou a concessão do alvará de licença de loteamento n° 19/90, no qual é autorizada a constituição de 46 lotes de terreno e onde, além do mais, consta: " ... autorizado o loteamento urbano dum prédio rústico com a área de 69.039 m2, sito na ... ... descrito na Conservatória do Registo Predial do Seixal, sob o n° 166/900716 da aludida freguesia e inscrito na matriz predial rústica da dita freguesia sob o artº n° 8 da Secção A”.
23- No exercício de 1988 é reavaliado o referido terreno, ao abrigo do DL 111/88, de 2/4, pela aplicação do coeficiente 23.81, donde resultou um valor actualizado no montante de 2.454.161.344$00 e uma reserva de reavaliação no montante de 2.351.088.629$00.
24 - Este montante da reserva de reavaliação veio, juntamente com outras verbas, a ser integrado no total de 2.400.000.000$00 com que a recorrida aumentou o capital social, no exercício de 1990.
25- No exercício de 1990, ao abrigo do DL 49/91, de 25/1, a recorrida procedeu a nova reavaliação do terreno em causa, mediante a aplicação do coeficiente de correcção monetária 1.38, donde resultou uma nova Reserva de Reavaliação no montante de 932.581.311$00 e um valor actualizado para o referido terreno no montante de 3.386.742.655$00,
26 - No exercício de 1991 a recorrida transferiu para a conta de existências de produtos e trabalhos em curso o mencionado valor de 3.386.742.655$00 e imputou ainda custos no montante de 23.624.347$00, pelo que o terreno, agora no activo permutável, consta então contabilizado por 3.410.367.002$00
27 - Até Junho de 1993 não foi contabilizado a venda de qualquer lote.
28 - O acréscimo de 933.015.101$00 ao lucro tributável declarado do ano de 1990 a que se referem os nºs. 13 e 14 do Probatório supra (lucro que assim passou para 925.188.373$00), foi assim fundamentado pelos Serviços de Fiscalização:
“É evidente a incorrecta classificação do terreno como imobilizado corpóreo, atendendo não só à actividade da empresa mas principalmente ao facto daquele se destinar à venda, como se comprova pela existência dos alvarás de licença de loteamento, donde a transferência para as existências de produtos e trabalhos em curso.
Consequentemente, não estamos em presença de reavaliações do activo imobilizado corpóreo mas sim na mudança de critério valorimétrico, ou seja, a substituição do critério geralmente aceite do custo histórico pelo "critério do custo histórico actualizado.
É oportuno salientar que, perdendo-se “o rasto” de tal operação, que inclusivamente só é detectada confrontando as declarações de rendimentos e anexos dos diferentes anos, o custo de aquisição dos terrenos está empolado no montante de 3.283.339.940$00, com a consequente redução do resultado contabilístico do(s) exercício(s) em que forem contabilizadas vendas dos respectivos lotes.
Por outro lado, dado que a primeira “Reserva de Reavaliação”, no montante de 2.351.088.629$00, foi incorporada no capital, apresentando ainda o balanço em 31/12/91, a segunda “Reserva de Reavaliação, no montante de 932.581.311$00, permitindo-nos afirmar que não estaria no horizonte do sujeito passivo proceder a correcções para efeitos fiscais, expurgando do custo das vendas o efeito da “reavaliação”.
Tais conclusões são reforçadas pelo facto de, segundo informações colhidas no local, estar em preparação a fusão de várias empresas do grupo ..., afigurando-se que tal como a situação se nos depara, ser também licito concluir, que não se estará na presença de uma simples operação de cosmética do balanço da empresa.
No que se refere ao exercício de 1988 (ver ponto 3.2.2.), embora o novo critério não esteja enquadrado no artº 38° do Código da contribuição Industrial, nada obsta à aplicação do art. 40° do referido normativo legal, que determina: “Sempre que se verificar mudança de critério valorimétrico, deverão constar expressamente da conta de resultados do exercício ou de ganhos e perdas os montantes das valorizações ou desvalorizações resultantes da alteração, acrescendo os das primeiras aos proveitos ou lucros sem que os das últimas se acrescentem aos custos ou perdas do exercício, salvo se a Direcção Geral das Contribuições e Impostos tiver autorizado previamente o contrário”.
Dado que não há qualquer autorização em contrário da DGCI, a valorização em causa, no montante de 2.351.088.629$00, deverá ser acrescida ao lucro tributável do exercício de 1988.
Afigura-se que o art. 26° do Código do IRC inclui, no seu n° 2, o princípio consagrado no referido art° 40° do Código da Contribuição Industrial, quando determina que as mudanças de critério valorimétrico das existências poderão verificar-se, quando se justifiquem por razões de natureza técnica e económica e sejam aceites pela Direcção Geral das Contribuições e Impostos.
O significado da expressão “sejam aceites” terá menos a ver com o facto de ser subvertido o princípio contabilístico da consistência do que com a repercussão da alteração de valores derivada da mudança de critério valorimétrico, nos resultados contabilísticos-fiscais da respectiva empresa.
Não sendo aceite pela DGCI nos termos do citado n° 2 do artº 26° do Código do IRC, a valorização descrita no ponto 3.2.4., no montante de 932.581.311$00, efectuada no exercício de 1990, deverá ser considerada, nos termos do artº. 21° também do Código do IRC, uma variação patrimonial positiva não reflectida no resultado líquido que concorre para a formação do lucro tributável do referido exercício, pelo que se deverá proceder ao seu acréscimo.
A grande conclusão que se tira é a de que da situação descrita não resulta qualquer vantagem para a empresa, constatando-se a antecipação da tributação de lucros futuros, desconhecendo-se, como é lógico, quando os mesmos surgirão e que montantes atingirão, salientando-se ainda que estão em causa verbas bastante elevadas,
Assim, embora a situação descrita resulte da aplicação da Lei, caso o sujeito passivo proceda à anulação das “reavaliações” efectuadas e o prove e inequivocamente, considerando o terreno nas existências de produtos e trabalhos em curso pelo valor contabilizado no montante de 103.072.725$00, afigura-se que tal facto poderá ser considerado condição necessária e suficiente para o eventual deferimento duma reclamação apresentada pelo sujeito passivo”.
Vejamos, pois:
Como refere Vítor Faveiro, Noções Fundamentais de Direito Fiscal Português, pág. 763, aliás referido nas instâncias: fls 203/04
“Segundo a doutrina, "a designação de Imobilizações, na contabilidade, assenta no facto de os empates de capital se manterem de modo prolongado, ou, por outras palavras, de os bens estarem indisponíveis para venda (imobilização ou indisponibilidade financeira), por se encontrarem em utilização ou de reserva ou por se destinarem a proporcionar rendimentos periódicos na empresa. “Em sentido estrito, os elementos do activo imobilizado são os bens que a empresa adquire ou produz para servirem de instrumentos de produção das utilidades compreendidas no fim económico da empresa; e, precisamente por participarem na produção dos resultados e se gastarem no exercício dessa função, é que, para efeitos de contribuição industrial, o valor correspondente à sua aquisição é amortizável e imputável, como custo, em distribuição por todos os exercícios em cuja produção participam. São, por sua vez, bens mantidos como reserva ou para fruição os bens em que a empresa investe capitais para conservar valores susceptíveis de realização e destinados a ser alienados nos casos em que a empresa tenha necessidade de cobrir carências de liquidez ou de fazer investimentos novos; ou que a empresa adquire para auferir rendimentos por eles produzidos directamente”.
Assim - cfr - Poc, campo 42 - as imobilizações corpóreas “integram as imobilizações tangíveis, móveis ou imóveis, que a empresa utiliza na sua actividade operacional, que não se destinam a ser vendidos ou transformados, com carácter de permanência superior a um ano”.
Por outro lado, e como é sabido, o STA não conhece de matéria de facto – artº 21° nº 4 do ETAF, - nem como tribunal de revista – artº 722° n° 2 do CPCivil – “do erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa, a não ser que tenha havido ofensa de norma legal que exija certa espécie de prova ou que fixe a força probatória de determinado meio de prova”, o que não é o caso.
A própria interpretação dos factos e as ilações que as instâncias deles retiram, desligadas de qualquer interpretação jurídica, constituem matéria de facto subtraída, pois, ao conhecimento do tribunal de revista.
Cfr, por todos, os Acs do STJ de 15/05/91 e 06/03/91 in Acs Dout. 367-917 e 354-813, de 17/06/99 in Colectânea pág. 153 e 28/Set/00, ibidem pág. 54.
Como refere Antunes Varela, in RLJ. 122-120:
“Os juízos de facto (juízos de valor sobre matéria de facto) cuja emissão ou formulação se apoia em simples critérios próprios do bom pai de família, do homo prudens, do homem comum, só podem ser apreciados pela Relação e não pelo Supremo Tribunal de Justiça. Os juízos sobre matéria de facto que, na sua formulação, apelam essencialmente para a sensibilidade ou intuição do jurista, para a formação especializada do julgador, que estão mais presos ao sentido da norma aplicável ou aos critérios de valorização da lei, são do conhecimento do Supremo Tribunal de Justiça".
Pelo que não pode este Tribunal sindicar a matéria de facto tida como provada na instância.
Ora, como resulta do probatório, o prédio em causa integrou o activo imobilizado da impugnante desde 1960, como reserva ou fruição.
E igualmente entendeu a instância não ter “ficado provada factualidade que permita ao julgador dar como assente que (aquando do pedido de concessão do alvará de loteamento) a impugnante tinha a intenção de comercializar o prédio, nem sequer através de recurso a presunção natural” .
E, bem assim, não estar demonstrada “alteração da afectação anterior do bem em causa nem, sequer, a intenção de alteração dessa afectação, por forma a que a A F. possa considerar que, nesse ano, o terreno passou a integrar o activo circulante da empresa.
No ponto, pois, a recorrente discute a matéria de facto assim tida por provada - que, como se disse, este STA não sindica - ao pretender que, requerida a emissão de um alvará de loteamento para construção urbana, “ficam demonstrados, ipso facto, o destino do terreno e a intenção e objectivos da requerente, sem necessidade de qualquer outra demonstração adicional”.
Face à prova que a instância teve por efectuada, não pode, pois, afirmar-se, ao contrário do que pretende a recorrente, ter-se tornado definitivo que o terreno se destinava a venda, havendo consequentemente de integrar o activo mobilizado corpóreo da empresa.
Pois foi justamente o contrário disso que as instâncias deram como provado: que não está demonstrada a alteração da afectação anterior do bem em causa nem qualquer intenção de comercialização.
Isto até porque, desde a sua constituição, que a impugnante tinha por objecto a construção de prédios e a sua venda e, nas respectivas declarações mod. 2, declarava como actividade principal, a promoção imobiliária, actividade que passou a ser exercida, pelo menos, desde 1987 e já, em 1980, havia requerido a concessão de um alvará de loteamento para o dito prédio, pedido renovado em 1987 já que o anterior caducara, continuando, não obstante, o mesmo a integrar o respectivo imobilizado.
A prova assim fixada nas instâncias, não pode este STA censurá-la, nos preditos termos, estando, pois, o presente recurso votado ao insucesso.
Termos em que se acorda negar-lhe provimento.
Sem custas.
Lisboa, 9 de Julho de 2003.
Brandão de Pinho – Relator – Lúcio Barbosa – Alfredo Madureira
