Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
I – A… , com os sinais dos autos, não se conformando com a decisão do Mmo. Juiz do TAF de Coimbra que lhe negou provimento ao recurso interposto do despacho do Director Geral dos Impostos de 16/11/06, proferido no processo 802/4.5 da Direcção de Finanças de Coimbra, que determinou o acesso directo da Administração Fiscal às suas contas bancárias, dela vem interpor recurso para este Tribunal, formulando as seguintes conclusões:
- 1.A decisão recorrida está deficiente/insuficientemente fundamentada na parte em que considerou improcedente o vício de falta de fundamentação da decisão administrativa.
- 2.A argumentação quanto à verificação dos requisitos legais constantes do artigo 63.º-B da LGT é, em sede de avaliação da suficiência da fundamentação administrativa, totalmente imprestável por não se avaliar aí a validade formal do discurso verbalizado pela administração como suporte constituinte da decisão administrativa, o que, no plano material, se traduz na impertinência da referida remissão e, bem assim, na ausência de fundamentação para a conclusão alcançada pelo Tribunal.
- 3.Nessa matéria, o Tribunal aplicou um critério normativo inconstitucional – qual seja, o resultante da aplicação conjugada dos artigos 146.º-A e 123.º, n.º 2, 2.ª parte, do CPPT, quando interpretados conjugadamente no sentido de admitir que a decisão judicial de aferição do cumprimento do dever de fundamentação administrativa (vício de forma por falta de fundamentação do acto administrativo-tributário) seja fundamentada por remissão para argumentos/fundamentos invocados em sede de análise de vício distinto (vício de violação de lei por erro nos pressupostos de direito) quando nessa parte não exista, expressa ou implicitamente, qualquer consideração sobre o vício de violação de lei por falta de fundamentação, por violação do direito a um processo justo e equitativo – artigo 6.º, n.º 1, da CEDH, e 20.º da CRP – e por violação do dever de fundamentação das decisões judiciais – artigo 205.º, n.º 1, da CRP.
- 4.No artigo 63.º-B, n.º 4 (actual n.º 3), da LGT, o legislador, fora do regime geral definido no artigo 77.º da LGT, exigiu que “as decisões da administração tributária (…) devem ser fundamentadas com expressa menção dos motivos concretos que as justificam”, deixando assim cair (lex specialis derogat lex generalis) neste artigo 63.º-B, n.º 4, da LGT, como se vê, a possibilidade da fundamentação administrativa se bastar com uma sucinta explicação colhida numa “mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres …”.
- 5.Resulta do confronto com os dois regimes (do art.º 63.º-B, n.º 4 actual e o do 77.º, n.ºs 1 e 2) que a menção constante do art.º 63.º-B – “expressa menção dos motivos concretos” – não acompanhada da possibilidade de ser realizada por “mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres …” só pode traduzir a exigência de se verem expressa e taxativamente referidos na decisão do Sr. Director-Geral os motivos concretos que justificam o acto, sem que esses motivos possam colher-se implicitamente da remissão para os demais elementos do procedimento.
- 6.A fundamentação da decisão administrativa por remissão é, assim, ilegal.
- 7.Sendo que, perfilhando-se entendimento diferente, é inconstitucional o artigo 63.º-B, n.º 3 (actual n.º 4), da LGT, por violação do princípio da legalidade fiscal, na medida em que se admita como válida uma fundamentação por remissão dado que esta é realizada sem apoio no tatbestand que define as exigências do cumprimento desse dever e que, por densificar matéria sujeita ao referido princípio, não pode ser objecto de uma interpretação/aplicação analógica.
- 8.A remissão para todos os elementos constantes do processo, com excepção das notificações, redunda numa fundamentação passe partout que não informa devidamente o contribuinte dos concretos motivos que presidiram à decisão notificada.
- 9.A fundamentação para onde se remeteu é também ela manifestamente ambígua, dado que, como resulta do teor da informação que esteve na base do pedido de derrogação do sigilo bancário, fez assentar as razões do decidido no disposto no artigo 63.º, n.º 2 (actual n.º 3), al. a) da LGT, invocando, a esse propósito, que os fundamentos materiais subjacentes corresponderiam: 1.º à “existência de factos concretamente identificados indiciadores de falta de veracidade dos valores declarados para efeitos de IRS” e, 2.º, à “falta de apresentação ou não exibição de elementos esclarecedores relativos às verdadeiras variações patrimoniais do sujeito passivo”, sendo certo que esses alegados fundamentos não autorizam por si só o levantamento do sigilo bancário ao abrigo do dispositivo legal acima mencionado.
- 10.A hipótese constante da alínea a) do n.º 2 (actual n.º 3) do art.º 63.º-B da LGT apenas abrange as situações em que, perante a existência de irregularidades, a AF proceda à demonstração da impossibilidade de proceder à avaliação directa, devendo, para tal, lançar mãos de todos os meios ao seu dispor para justificar a impossibilidade de avaliação directa dos rendimentos alegadamente omitidos.
- 11.Não tendo a AF indicado a impossibilidade de obter os elementos pretendidos através de outros meios ao seu dispor, fazendo decorrer daí a impossibilidade de avaliação directa, não podem dar-se por preenchidos os requisitos de actuação da AF.
- 12.Não constitui abuso de direito a consideração da derrogação do sigilo bancário como um meio excepcional de aceder a informação fiscalmente relevante apenas possível no caso de inexistir outro meio de aceder à mesma informação.
- 13.Pelo contrário, é inconstitucional a norma do artigo 63.º-B, n.º 2, al. a), (actual n.º 3), da LGT, interpretada no sentido de admitir a derrogação do sigilo bancário quando existem outros meios de acesso à mesma informação, por violação dos artigos 18.º e 26.º da CRP.
- 14.A possibilidade de derrogação do sigilo bancário tem de ser ponderada à luz de um critério de proporcionalidade, adequação e necessidade, podendo este dar-se por satisfeito quando a AF tem à sua disposição outras formas de aceder à informação pretendida.
- 15.Viola, por isso, a decisão recorrida o disposto nos artigos 63.º-B, n.ºs 2 e 3 (actuais n.ºs 3 e 4) da LGT e os artigos 18.º e 26.º da CRP.
Contra-alegando, vem o Director-Geral dos Impostos dizer que:
1- O recorrente apresentou recurso jurisdicional da sentença proferida em 08/05/2007, atribuindo à sentença recorrida a violação de diversos normativos, nomeadamente os artigos 63º-B, n.ºs 2 e 3 (actuais 3 e 4) da LGT e os artigos 18º e 26º da CRP.
2- A douta sentença recorrida, a fls... dos autos, ao negar provimento ao recurso fez uma correcta interpretação e aplicação da lei aos factos, motivo pelo qual deve ser mantida.
3- O recorrente jurisdicional não põe em crise a matéria de facto dada como provada na douta sentença.
4- No entanto, o recorrente entende que a sentença recorrida fez uma interpretação inconstitucional do artigo 63-B da LGT, porque aceitou a fundamentação da decisão administrativa, e no seu entender essa decisão não cumpria a especial exigência de fundamentação, que o referido artigo exige.
5- Contrariamente a este entendimento, toda a jurisprudência que vem sendo produzida a propósito da derrogação de sigilo bancário, e onde vem sendo abordada a fundamentação do acto de derrogação, tem aceite que os pareceres e informações fazem parte integrante do acto administrativo.
6- Bem andou a sentença recorrida ao concluir pelo não provimento do recurso e pela manutenção da decisão recorrida, ao aceitar a fundamentação do acto de derrogação.
7- Acresce que também a douta sentença se encontra devidamente fundamentada, não padecendo do alegado vício de inconstitucionalidade por violação do artigo 205º nº1 da CRP.
8- De facto, a fundamentação da douta sentença é comum aos vícios alegados e analisados na douta sentença, pelo que, o facto de a fundamentação do alegado vício ter sido feita por remissão, em nada viciou a douta sentença.
9- É que, se os argumentos são coincidentes e respondem cabalmente ao alegado pelo recorrente, e já estão plasmados na decisão, nada iriam acrescentar só pelo facto de serem repetidos, motivo pelo qual, se entende que a douta sentença não padece de falta de fundamentação e, em nada contraria a Lei ou quaisquer Princípios Constitucionais.
10- O recorrente jurisdicional considera que a sentença recorrida interpretou o artigo 63º-B, n.º2 a) (actual n.º3) da LGT, no sentido de admitir a derrogação do sigilo bancário quando existem outros meios de acesso à mesma informação, e que por isso violou os artigos 18.º e 26º da CRP.
11- A derrogação do sigilo bancário é um meio excepcional que a lei criou para permitir a avaliação directa da matéria colectável, e tal acesso está limitado apenas nas situações em que determinados pressupostos estão verificados (No caso os do artigo 63º-B n.º3 a) da LGT, versão actualizada).
12- Conforme ficou devidamente comprovado pela douta sentença, esses pressupostos encontram-se verificados, pelo que é legítimo o recurso a este instrumento pela Administração Fiscal.
13- A douta sentença, contrariamente ao alegado pelo recorrente, fez uma correcta interpretação do normativo em causa, tendo feito uma apreciação exaustiva quanto à necessidade e adequação da utilização do instrumento de avaliação directa da matéria tributável, pelo que deve ser mantida.
O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que o recurso não merece provimento.
Não obstante o Mmo. Juiz relator, em serviço de turno, ter oficiosamente suscitado a questão da eventual incompetência deste Tribunal, em razão da hierarquia, para o conhecimento do recurso, por este não versar matéria exclusivamente de direito, e as partes se não terem pronunciado sobre ela, apesar de notificadas para o efeito, é nosso entendimento de que o recurso versa exclusivamente matéria de direito, sendo, por isso, este o Tribunal competente para dele conhecer, o que cumpre desde já fazer.
II – Mostram-se provados os seguintes factos:
I – Os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Coimbra iniciaram uma acção de fiscalização ao Recorrente, em resultado da qual foi elaborada a informação que consta de fls. 1 a fls. 50 do processo administrativo em apenso e que aqui se dá por integralmente reproduzida para todos os legais efeitos, dela constando, além do mais, o seguinte:
«CAPÍTULO I
Conforme consulta efectuada aos ficheiros informáticos da Alfândega de Aveiro, verificou-se que o contribuinte “A…” interveio como declarante (DAV – Declaração Aduaneira de Veículo) no processo de regularização fiscal de 213 viaturas (71 em 2003, 95 em 2004 e 47 em 2005) – ver anexos I-1 a I-16.
Visitado o contribuinte (acção inspectiva), verificamos que os registos contabilísticos não reflectem o valor dos serviços prestados relativos às operações descritas, pois somente estão contabilizados documentos relativos à legalização de 15 viaturas (honorários), e destas apenas 8 fazem parte dos registos recolhidos na Alfândega de Aveiro.
Em função dos processos colocados à minha disposição, relativos à legalização das viaturas efectuada pelo contribuinte, concluímos que além dos veículos mencionados nos ficheiros recolhidos na Alfândega de Aveiro, o sujeito passivo interveio na legalização de mais 116 viaturas (1 em 2003, 29 em 2004 e 86 no ano de 2005) – ver anexos II-1 a II-3.
Saliento que o contribuinte referiu que é prática não contabilizar os serviços prestados inerentes à legalização de viaturas (honorários).
Da análise efectuada à documentação colocada à nossa disposição (processos das viaturas), também verificamos que em algumas situações o próprio contribuinte solicitou documentos a pessoas cujo nome não aparece no processo de legalização das viaturas, desconhecendo nós quais as implicações, financeiras e económicas que estas situações poderão ter originado (para exemplo ver anexos III-1 a III-3, IV-1 a IV-4 e V-1 a V-4.
Embora o contribuinte tenha declarado por escrito que os seus honorários oscilam entre 120€ e 150€ por cada legalização efectuada, não foram feitas quaisquer provas documentais demonstrativas das declarações efectuadas.
CAPÍTULO II
Durante a acção inspectiva, o contribuinte referiu que a maioria dos seus clientes são contribuintes que têm por actividade a venda de viaturas, salientando que normalmente não contacta o adquirente final da viatura (ver auto declarações – anexo VI-1).
Em função da situação, em 3-4-2006, o sujeito passivo foi notificado para identificar os clientes que lhe encomendaram e pagaram os serviços prestados (junto com a notificação foi enviada uma relação com informação relativa às viaturas legalizadas – ver anexos VII- 1 a VII-1 1).
O contribuinte foi notificado, pois veio devolvido o aviso de recepção devidamente assinado, mas até à presente data não respondeu ao solicitado.
Conforme declarações do contribuinte (ver anexo VI-1), existem relações comerciais entre a sua empresa e outros sujeitos passivos, não reflectindo a sua contabilidade as referidas variações patrimoniais.
O contribuinte não identificou os sujeitos passivos que recorreram aos seus serviços, nem fez quaisquer provas documentais relativas aos valores recebidos.
Saliento que em função dos documentos colocados à nossa disposição também não foi possível ficar com a percepção do prejuízo causado à Administração Fiscal, resultante da actividade exercida pelo contribuinte cujos movimentos foram omitidos nos registos contabilísticos.
Em face dos factos identificados, indicadores da falta de veracidade dos valores declarados (IRS – categoria B – anos 2003 a 2005), e também porque não foram exibidos quaisquer elementos que permitam o apuramento da verdade material, solicitamos por escrito, autorização para acesso a informação de todas as suas contas bancárias (ver anexos VI-1 e VI-2).
Em auto de declarações (ver anexos VI-1 e VI-2), com data de 7/7/2006, o contribuinte referiu que desde 2003 até à data em que foi elaborado o termo de declarações, na movimentação financeira da sua actividade recorreu a cinco contas bancárias.
Também disse que só depois de falar com o seu advogado, informa a Administração Fiscal se autoriza a consulta das suas contas bancárias (ver anexos VI-1 e VI-2).
Em 12/7/2006 enviou por fax para a Direcção de Finanças de Coimbra uma relação das contas bancárias que movimentou (ver anexo VIII), mas não enviou qualquer autorização para consulta das mesmas.
Em 13/9/2006, contactado novamente o contribuinte, em auto de declarações este disse que já tinha consultado o seu advogado, e que tinha decidido não autorizar a Administração Fiscal a consultar a informação contida nas suas contas bancárias, e que posteriormente a 17/7/2006 abriu mais duas contas no Banco Totta (agência de …), não se recordando qual o número das referidas contas. Salientou que as referidas duas contas bancárias estão abertas em nome de “… Lda”, mas que é o único titular das mesmas (ver anexo IX).
CONCLUSÃO
Em face das situações apuradas, nomeadamente a prática de actos comerciais cujas variações patrimoniais não estão reflectidas na contabilidade e que constituem indícios concretos e reais de falta de veracidade nos valores declarados para efeitos fiscais.
Também não foram efectuadas quaisquer provas documentais relativamente aos valores gerados pela actividade desenvolvida, cujas variações patrimoniais não estão reflectidas na contabilidade do contribuinte.
O sujeito passivo não identificou os operadores económicos que recorreram aos seus serviços, retirando-nos, assim, a possibilidade de ajuizar qual a dimensão do prejuízo causado à Administração Fiscal.
Perante a situação, não é possível a comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável, pelo que em conformidade com os art.ºs 87.°, alínea b) e 88.° ambos da LGT, estão reunidos os pressupostos para determinar a matéria tributável com recurso a métodos indirectos.
Em termos de IVA, embora não tendo sido possível quantificar o valor não entregue nos Cofres do Estado, sabemos que há impostos em falta, e portanto poderemos estar perante um crime fiscal punido pelo art. 105.º do RGIT.
Foi-nos recusada autorização para consultar a informação contida nos registos das suas contas bancárias.
Entendemos que só o acesso à informação protegida pelo sigilo bancário nos poderá permitir calcular o verdadeiro valor das variações patrimoniais não reflectidas na contabilidade do sujeito passivo, pelo que solicitamos que nos seja concedido autorização para a denegação do sigilo bancário do sujeito passivo “A…”, contribuinte n.º 162 283 563, a fim de podermos apurar a verdade material».
II – Sobre a informação a que alude o n.° anterior incidiu a seguinte proposta de decisão do Exm.° Sr. Director de Finanças Adjunto:
«Havendo necessidade de obtenção de informação bancária para controlo fiscal do sujeito passivo e dos contribuintes com quem tem relações económicas (comércio de automóveis) e estando reunidos os pressupostos legais exigidos (art.° 63.°-B n.° 3, al. a) da LGT da actual redacção e n.° 2, al. a) do mesmo artigo da anterior redacção), deverá este documento ser remetido ao Gabinete do Exm.° Sr. Director-Geral p/ projecto de decisão com vista à audição prévia do s. passivo, nos termos dos n.ºs 4 e 5 do citado artigo».
III – E o seguinte despacho do Exm.º Sr. Director de Finanças:
«Concordo, tendo em consideração que estão reunidos os pressupostos para a derrogação do sigilo bancário»
IV – O Exm.º Sr. Director-Geral dos Impostos lavrou em 2006.09.29 o seguinte projecto de decisão:
- «1.Nos termos e com os fundamentos constantes da presente Informação da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Coimbra, bem como com o parecer e despacho concordantes na mesma exarados, verificando-se os condicionalismos previstos na alínea a) do n.° 3 do artigo 63.°- B da Lei Geral Tributária, notifique-se A…, com o NIF 162283563, dando-lhe cópia integral das peças processuais aqui referidas com vista ao exercício do direito de audição previsto no n.º 4 do citado normativo, informando que caso não exerça o referido direito ou, exercendo-o, as informações prestadas, naquele âmbito, forem consideradas insuficientes ou inconclusivas, será autorizado a inspectores tributários, devidamente credenciados, o acesso aos documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, relativos às contas de que seja titular.
- 2.Devolva-se o processo à Direcção de Finanças de Coimbra para efeitos do prosseguimento do procedimento de levantamento do segredo bancário.».
V – Da proposta a que alude o n.° anterior foi então o Recorrente notificado por carta registada datada de 2006.10.09 e para exercer o direito de audição.
VI – O Recorrente não exerceu o direito de audição.
VII – Em 2006.11.07, foi mantida a proposta sobredita e ordenada a remessa do processo ao Exm.º Sr. Director-Geral para decisão.
VIII — Em 2006.11.16, o Exm.º Sr. Director-Geral lavra então a seguinte decisão:
- «1.Nos termos e com os fundamentos constantes da presente Informação e da Informação em que se fundamentou o projecto de decisão, ambas dos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Coimbra, bem como com o teor dos pareceres e despachos que sobre as mesmas recaíram, verificando-se os condicionalismos do artigo 63.º-B, n.° 3, alínea a), da Lei Geral Tributária, e considerando que o contribuinte nada disse em sede de audição, embora devida e legalmente notificado para o efeito, ao abrigo da competência que me é atribuída pelo n.° 4 do referido normativo, autorizo que funcionários da Inspecção Tributária, devidamente credenciados, possam aceder directamente a todas as contas bancárias e documentos bancários existentes em instituições bancárias portuguesas de que seja titular A…, com o NIF 162283563.
- 2.Devolva-se o processo à Direcção de Finanças de Coimbra, para efeitos do prosseguimento do procedimento de levantamento do segredo bancário.».
IX – Da decisão a que alude o n.° anterior foi o ora Recorrente notificado por carta registada com aviso de recepção, datada de 2006.11.22, recepcionada a 27 do mesmo mês.
X – O presente recurso deu entrada neste Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra em 2006.12.07.
III – Começa o recorrente por alegar que a decisão recorrida está deficiente/insuficientemente fundamentada na parte em que considerou improcedente o vício de falta de fundamentação da decisão administrativa.
Constitui nulidade da sentença, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 668.º do CPC, a falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão.
Tal nulidade só ocorre, porém, quando falte em absoluto a indicação desses fundamentos mas já não quando se verifique a mera deficiência de fundamentação e muito menos quando haja erro na subsunção dos factos à norma jurídica ou erro na interpretação desta.
Analisando melhor a posição assumida pelo recorrente, o que se constata é que o que ele imputa à sentença recorrida é ter apreciado a questão da suficiência da fundamentação da decisão administrativa através da constatação dos requisitos legais para a derrogação do sigilo bancário e tê-la considerado devidamente fundamentada por remissão, interpretação que em seu entender é ilegal.
E, assim sendo, encontramo-nos perante eventual erro de julgamento e não perante situação geradora de nulidade da sentença por falta de fundamentação.
Improcede, desta forma, a invocada nulidade.
Passando, então, a apreciar a questão de saber se a decisão administrativa impugnada se mostra ou não devidamente fundamentada, vejamos.
A decisão em causa é, como vimos, do seguinte teor: «Nos termos e com os fundamentos constantes da presente informação e da informação em que se fundamentou o projecto de decisão, ambas dos Serviços de Inspecção Tributária e da Direcção de Finanças de Coimbra, bem como com o teor dos pareceres e despachos que sobre ambas recaíram, verificando-se os condicionalismos do artigo 63.º-B, n.º 3, alínea a) da Lei Geral Tributária, e considerando que o contribuinte nada disse em sede de audição …autorizo que funcionários da Inspecção Tributária, devidamente credenciados, possam aceder directamente a todas as contas bancárias e documentos bancários existentes em instituições bancárias portuguesas de que seja titular A… …».
Alega o recorrente que a decisão assim fundamentada não obedece ao que a esse respeito impõe o citado artigo 63.º-B, n.º 4 da LGT quando exige que as decisões nesta matéria devem ser fundamentadas com expressa menção dos motivos concretos que as justificam, contrariamente ao estabelecido no artigo 77.º da LGT onde aí sim se permite claramente a fundamentação por remissão para anteriores pareceres.
Não tem, porém, razão o recorrente.
Com efeito, estabelece o n.º 4 do artigo 63.º-B da LGT que as decisões da administração tributária que determinem o acesso desta a informações e documentos bancários dos contribuintes devem ser fundamentadas com expressa menção dos motivos concretos que as justificam.
A exigência de fundamentação expressa neste preceito mais não é do que o reforço do disposto no artigo 77.º da mesma LGT que impõe que as decisões de procedimento devem ser sempre fundamentadas por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que as motivaram e a consagração do princípio constitucional plasmado no n.º 3 do artigo 268.º da CRP (os actos administrativos … carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos).
Mas a exigência dessa fundamentação com expressa menção dos motivos concretos que justificaram a decisão ora impugnada em nada contende com a possibilidade da referida fundamentação poder consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem relatórios da fiscalização tributária, desde que estes sejam claramente identificados e acessíveis ao contribuinte.
A expressa menção dos motivos concretos que justificaram a decisão pode, pois, constar de anteriores pareceres, informações ou propostas sem que isso constitua qualquer violação do que dispõe o artigo 63.º-B da LGT.
Como, de resto, não constitui também a violação de qualquer princípio constitucional e, muito menos, do dever de fundamentação das decisões administrativas que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos.
A decisão recorrida ao aceitar tal fundamentação mais não fez do que interpretar correctamente os preceitos legais aqui aplicáveis pelo que, nesse aspecto, nenhum reparo nos merece, improcedendo, por isso, também os vícios de violação de lei por falta de fundamentação, por violação do direito a um processo justo e equitativo (artigo 6.º, n.º 1 da CEDH e 20.º da CRP) e por violação do dever de fundamentação das decisões judiciais (artigo 205.º, n.º 1 da CRP) que o recorrente lhe assaca.
E, no caso em apreço, não há dúvida que a decisão impugnada, à luz dos princípios atrás enunciados, se mostra devidamente fundamentada, pois nela se indicam expressamente os motivos que a justificaram, ainda que por remissão para anteriores pareceres e informações dos serviços de inspecção tributária, todos devidamente identificados e notificados ao contribuinte, ora recorrente, que deles tomou em devido tempo conhecimento, sem que nada dissesse a seu respeito em sede de audição.
Na verdade, na decisão que se impugna constam expressamente os fundamentos em que a mesma se estriba, quais sejam “os fundamentos constantes da presente informação e da informação em que se fundamentou o projecto de decisão, ambas dos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Coimbra, bem como o teor dos pareceres e despachos que sobre as mesmas recaíram”.
Fundamentos esses que estão enunciados no processo administrativo apenso do qual se extraíram as partes mais significativas que constam do probatório (pontos I a IV).
Conhecidos assim os motivos concretos que justificaram a decisão impugnada, verifiquemos, então, se os mesmos preenchem os pressupostos legais necessários para que a administração tributária possa aceder às informações e documentos bancários respeitantes ao recorrente.
A decisão em causa foi tomada ao abrigo do que dispõe a alínea a) do n.º 3 do artigo 63.º-B da LGT, a qual estabelece que a administração tributária tem o poder de aceder a todos os documentos bancários dos contribuintes quando se verificar a impossibilidade de comprovação e qualificação directa e exacta da matéria tributável, nos termos do artigo 88.º da LGT, e, em geral, quando estejam verificados os pressupostos para o recurso a uma avaliação indirecta.
De acordo com o preceito citado, a administração tributária deverá, assim, aceder aos documentos bancários dos contribuintes quando sem esses elementos não seja possível comprovar directamente a sua matéria tributável.
E essa impossibilidade mostra-se claramente demonstrada nos autos através de factos apurados e relatados pela inspecção tributária que o recorrente não logrou infirmar nem contesta.
Na verdade, desde logo se constata a falta de veracidade dos elementos declarados pelo recorrente a par da falta de apresentação ou não exibição de elementos esclarecedores acerca da sua situação tributária.
Basta atentar que só nos ficheiros informáticos da Alfândega de Aveiro consta que o recorrente terá intervindo como declarante no processo de regularização fiscal de 213 viaturas quando o recorrente só apresentou os registos contabilísticos de honorários relativos à legalização de 15 viaturas e destas apenas 8 fazem parte dos registos recolhidos naquela Alfândega.
Da contraditoriedade desses elementos, que o recorrente sempre se recusou a esclarecer, não colaborando com a administração fiscal, decorre inequivocamente a impossibilidade de comprovação directa da matéria tributável do recorrente.
Por outro lado, verifica-se que não foram facultados à inspecção tributária outros elementos que lhe permitissem quantificar a matéria tributável que a contabilidade do recorrente não espelha, pois este não identificou os sujeitos passivos que recorreram ao seu serviço nem apresentou quaisquer provas documentais relativas aos valores recebidos.
Perante esta realidade factual, nunca contestada pelo recorrente, ou seja, face à falta de veracidade dos elementos declarados, e na ausência de outros elementos que permitam o apuramento exacto e directo da sua verdadeira situação fiscal, não é possível à administração tributária a comprovação e quantificação da matéria tributável do recorrente, impondo-se, por via disso, a necessidade de aceder aos elementos bancários do recorrente para que, de alguma forma, possa apurar ainda que por esta forma os seus rendimentos tributáveis.
A admissão da derrogação do sigilo bancário, como meio excepcional de aceder a informação fiscalmente relevante, quando se verificam os pressupostos indicados no artigo 63.º-B da LGT, designadamente na alínea a) do seu número 3, não constitui violação dos artigos 18.º e 26.º da CRP quando inexiste outra forma de aceder a tal informação e esta se mostra necessária para apurar, ainda que de forma indirecta, a situação tributável dos contribuintes, como é o caso do recorrente, cuja contabilidade não reflecte a verdade dessa situação e se não demonstra, também por falta de colaboração sua, a existência de, por outra via, colher os elementos necessários ao apuramento da matéria tributável.
Não basta alegar que a AF tinha à sua disposição outras formas de aceder à informação pretendida, impondo-se ao recorrente a indicação das mesmas, as quais teriam de ser seguras e eficazes e não meras hipóteses, sem qualquer grau de fiabilidade para chegar a tal informação.
Atente-se que mesmo a possibilidade de identificação dos adquirentes e das matrículas dos veículos avançada pelo recorrente como forma de obtenção dos elementos pretendidos pela administração cai por terra quando o próprio impugnante admite em sede de fiscalização que normalmente não contacta o adquirente final da viatura, daqui resultando que os seus clientes são outros intermediários não mencionados nos registos, o que inviabilizaria apurar junto daqueles o valor dos honorários praticados e recebidos pelo recorrente.
Daí que, à luz de um critério de proporcionalidade, adequação e necessidade, se conclui que, no caso concreto dos autos, se impõe o pretendido acesso aos documentos bancários do recorrente.
E, tendo a sentença recorrida, contrariamente ao alegado pelo recorrente, feito uma correcta interpretação dos normativos aplicáveis e apreciação quanto à necessidade e adequação deste instrumento legal ao dispor da administração fiscal para apuramento da matéria tributável, deve ser mantida.
IV – Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do STA em negar provimento ao recurso, confirmando a sentença recorrida.
Custas pelo recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6.
Lisboa, 3 de Outubro de 2007. António Calhau (relator) – Baeta de Queiroz – Brandão de Pinho.
