0519/13 - Supremo Tribunal Administrativo

I- São requisitos dos recursos por oposição de acórdãos a que se aplica o ETAF de 2002, a identidade da (s) questão (ões) de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, supondo-se estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica e ainda que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica, contactando-se que se perfilharam, nos dois arestos, solução oposta através de decisões expressas e não apenas implícitas.

II- Não se verifica o 1.º requisito se os acórdãos em confronto na solução diversa que adoptaram para a 2ª questão suscitada (consistente em saber se a Administração Fiscal devia ter convidado a requerente da isenção de prestação de garantia a suprir as incorrecções de requerimento deficientemente instruído no que respeita à prova dos pressupostos alegados do seu direito à isenção de prestação de garantia previstos no nº 4 do art. 52º da LGT) não resultou de entendimentos divergentes expressos quanto à mesma questão fundamental de direito, mas antes da consideração de que se estava perante uma questão nova que não podia ser conhecida (o acórdão fundamento considerou que era uma questão nova e dela não conheceu embora tenha abordado o potencial, no caso concreto, de um putativo convite da Administração Fiscal ao executado/requerente da dispensa de garantia para prova dos pressupostos do direito requerido).

III- Caducando ope legis a isenção de prestação de garantia ao fim de um ano por força do disposto no artº 52º nº 5 da LGT (na sua actual versão) a renovação do pedido de isenção de prestação da garantia no seu tratamento procedimental nenhuma diferença apresenta relativamente ao primeiro pedido apresentado de dispensa dessa prestação. Consequentemente, também ao pedido de renovação de isenção da prestação da garantia não há, no caso, lugar ao exercício do direito de audiência previsto no artº 60º da LGT.

Acordam, no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

1- RELATÓRIO

A Fazenda Pública, veio recorrer do Acórdão proferido por este Supremo Tribunal (Secção de Contencioso Tributário) em 15 de Maio de 2013, (cfr. fls. 448-466), por oposição com o Acórdão deste STA Secção de Contencioso Tributário proferido em 23 de Abril de 2013 no processo nº 507/13, relativamente a uma primeira questão, e com o Acórdão também deste STA e da mesma Secção, proferido em 26 de Setembro de 2012 no processo nº 708/12, relativamente a outra questão.

Admitido o recurso por despacho de fls. 484 foram apresentadas alegações tendentes a demonstrar a oposição entre os citados acórdãos (cfr. fls.501-509).

Por despacho de fls.510 foi determinado o prosseguimento do recurso, tendo posteriormente sido proferidas alegações sobre o mérito, nas quais a recorrente Fazenda Pública conclui da seguinte forma:

1) Entre os doutos Acórdãos em causa, o fundamento e o recorrido, existe oposição susceptível de determinar o prosseguimento do presente recurso, encontrando-se preenchido o condicionalismo previsto no art. 284° do CPPT e art. 27°, nº 1, al. b) do ETAF.

2) Deve ser fixada como jurisprudência desse Venerando Tribunal, a constante do douto Acórdão fundamento, de que quando estejam em causa prazos muito curtos em que dificilmente seja possível conceder ao requerente de pedido de renovação da isenção de prestação de garantia bancária, o direito de audição prévia antes do terminus do prazo de caducidade da garantia, o mesmo deve ser dispensado, não havendo lugar à notificação do requerente para o exercício de tal direito antes da decisão de indeferimento, bem como, que é sobre o requerente do pedido de renovação de dispensa de garantia bancária que impende o ónus de provar os requisitos de que depende a dispensa de prestação de tal garantia, pelo que, nunca se justificaria um convite da AT para o requerente completar a prova dos factos alegados.

3) Na verdade, parece-nos mais adequado concluir, como no Acórdão fundamento, que, o prazo de 30 dias a que se refere o n°4 do art. 52° da LGT, não é só o prazo de que a AT dispõe para notificar o executado, mas sim e, sobretudo, o prazo findo o qual a garantia caduca, uma vez que a isenção de prestação da garantia só é válida por um ano.

4) Ora, como bem se salienta no acórdão fundamento, sabendo-se que o prazo que o executado tem para o exercício do direito de audiência não pode ser inferior a 8 dias, será muitas vezes difícil, dentro do prazo limite para a caducidade da garantia, assegurar ao requerente do pedido de renovação de isenção de prestação de garantia o direito de audição prévia.

5) Pelo que, caducando a garantia, por força da lei, em 31/12/12, razões de urgência, justificavam que, no caso, não houvesse lugar à notificação do requerente para o exercício do direito de audiência previamente à decisão a emitir sobre o pedido de renovação de prestação de garantia.

6) Por outro lado, quanto à segunda questão jurídica em oposição, se a AT devia, ou não, proceder à notificação do requerente para suprir deficiências do pedido e juntar os documentos necessários, também nos parece mais adequado concluir que é sobre o requerente que impende o ónus de provar os requisitos de que depende a dispensa de prestação de garantia, pelo que, nunca se justificaria um convite da AT para aquele completar a prova dos factos alegados.

7) Na verdade, tendo em conta a regra geral sobre o ónus da prova, artigos 342° do CC e art. 74° da LGT, é sobre o requerente que impende o ónus de provar os pressupostos de que depende a dispensa de prestação de garantia.

8) Pelo que, ao entender que o princípio do dispositivo e da cooperação obrigava a que a AT convidasse o requerente a juntar os documentos necessários à prova dos requisitos de que depende a atribuição da isenção, o Ac. recorrido subverte as regras do ónus da prova e viola o art. 170º do CPPT.

Termos em que e, com o douto suprimento de V. Exas., deve decidir-se no sentido de existe oposição de julgados e deve o presente recurso ser julgado procedente, de acordo com a jurisprudência constante dos Acórdãos fundamento, revogando-se o Acórdão recorrido, com todas as legais consequências.

Não houve contra-alegações.

O MºPº emitiu o parecer que consta de fls. 532, do qual se infere que ocorre oposição entre os arestos, mas pronuncia-se de seguida por dever ser julgado findo o recurso quanto à primeira questão (a de saber se deve haver lugar a audiência prévia antes da decisão do pedido de dispensa de garantia quanto a “novo período de isenção” na medida em que existe jurisprudência recentemente consolidada em sentido oposto à tese da recorrente.

Pronunciou-se quanto à segunda questão (a de saber se a Administração Fiscal deve efectuar convite para junção de elementos de prova sustentadores do pedido de dispensa de garantia quanto a “ novo período de isenção”) no sentido expresso de que resulta manifesta a falta de oposição.

Foram colhidos os vistos dos Excelentíssimos Juízes Conselheiros Adjuntos, cumprindo apreciar em conferência do pleno da secção.

2- FUNDAMENTAÇÃO

Com interesse para a decisão foram dados como provados os seguintes factos:

A) Na decisão recorrida:

“1. Em 23/6/10, a reclamante “A……….., Lda.”, foi citada no âmbito do processo de execução fiscal n° 1279201001006452, para cobrança coerciva de uma dívida de IVA no valor de € 50.111, 21, referente aos exercícios de 2007 e 2008 - cfr. fls. 27 a 75 da p.i. processo no SITAF;

2. Em 25/6/2010, a executada deduz impugnação judicial neste TAF de Castelo Branco invocando a ilegalidade das liquidações adicionais de IVA - cfr. fls. 80 e 82 contestação, processo no SITAF;

3. Em 07/07/2010, o Chefe do Serviço de Finanças de Seia emite mandado de penhora no âmbito do qual ordena a penhora de bens pertencentes ao executado suficientes para pagamento da dívida exequenda, juros de mora e custas processuais - cfr. fls,. 83 da contestação, processo no SITAF

4. Em 15/07/2010, a executada/reclamante oferece à penhora o seu estabelecimento comercial instalado no prédio urbano inscrito na matriz predial urbana da freguesia de Santa Comba, concelho de Seia, artigo 882 e, bem assim todos os bens que integram o seu imobilizado com excepção dos veículos automóveis - cfr, fls. 89 a 96 da contestação, processo no SITAF;

5. Em 15/7/2010, o Serviço de Finanças de Seia, através do Oficio n° 03467, procede à notificação da reclamante para a mesma vir reforçar a garantia, uma vez que a prestada se revelava insuficiente face ao valor dos bens dados como garantia - cfr. fls. 98 da contestação, processo no SITAF;

6. Em 31/8/2010, o Serviço de Finanças de Seia procede à penhora da universalidade do estabelecimento comercial identificado em 3 supra - cfr, fls. 13 a 21 da contestação, processo no SITAF;

7. Na mesma data é emitida informação referindo que o valor dos bens penhorados é insuficiente para garantir as dívidas constantes de outros processos executivos:

8. Em 31/8/2010, o Chefe do Serviço de Finanças e Seia, profere despacho no âmbito do qual concede à executada a dispensa parcial de garantia:- cfr.fls. 23 da contestação, processo no SITAF;

9. Em 28/09/2010, o Chefe do Serviço de Finanças de Seia, profere despacho no âmbito do qual suspende o processo de execução fiscal.

- cfr. fls. 74 da contestação, processo no SITAF;

10. Em 10/12/12, a ora reclamante solicita ao Chefe do Serviço de Finanças, pedido de isenção parcial de garantia, dado a garantia anterior ter, entretanto, caducado, tendo sido informado que:

- cfr. fls. 89 da contestação, processo no SITAF;

11. Em 12/12/12, o Chefe do Serviço de Finanças emite despacho referindo que a decisão que recair sobre pedido formulado pela executada (nos termos do art. 52°, n° 4 LGT e 170 do CPPT) é da competência do Director de finanças da Guarda. Remete o processo para a Direcção de Finanças Guarda - cfr. fls. 90 da contestação, processo no SITAF:

12. Em 20/12/12, o Director de Finanças da Guarda profere despacho de indeferimento do pedido de isenção parcial da prestação de garantia fundando a sua decisão em informação, que se enuncia seguidamente:

“…

B) No acórdão fundamento (o proferido no recurso nº 507/13 de 23//04/2013) relativo à primeira questão:

A) Em 09.06.2010, o Serviço de Finanças de Seia instaurou contra a ora Reclamante, A……….., Lda., o processo de execução fiscal nº 1279201001005685, para cobrança coerciva de dívida referente a IRC do exercício de 2007 e correspondentes juros compensatórios, no montante de €120.860,20 (cfr. documentos de fls. 31 e 32 dos autos);

B) Ao processo de execução fiscal identificado na alínea que antecede foi apensado, em 28.06.2010, o processo de execução fiscal n.º 1279201001006410, instaurado em 17.06.2010, por dívida de IRC do exercício de 2008 e correspondentes juros compensatórios, no montante de €91.460,39 (cfr. documentos de fls. 33, 34 e 139 dos autos);

C) Tendo a Reclamante apresentado Impugnação judicial das liquidações das dívidas exequendas, por carta registada com aviso de recepção que se mostra assinado em 30.06.2010, foi comunicado à Reclamante para prestar garantia idónea tendo em vista a suspensão do processo de execução fiscal identificado supra, a qual foi fixada em €273.641,80, conforme cálculo constante de fls. 140 (cfr. documento de fls. 141 e 142 dos autos);

D) Em 07.07.2010, foi emitido mandado de penhora, no qual ordenou a penhora dos bens pertencentes ao executado, ora reclamante, suficientes para pagamento da dívida exequenda e acrescido (cfr. documento de fls. 151 dos autos);

E) Por requerimento datado de 15.07.2010, a Reclamante ofereceu à penhora o seu estabelecimento comercial, bem como todos os bens que integram o seu imobilizado, com excepção dos veículos automóveis (cfr. documento de fls. 154 dos autos);

F) Tendo-lhe sido comunicado pelo Serviço de Finanças de Seia que o bem oferecido à penhora identificado na alínea que antecede, avaliado em € 173.039,00, era inferior ao valor da garantia a prestar, a Reclamante solicitou, em 03.08.2010, a isenção parcial de prestação de garantia, pela diferença entre o montante da garantia a prestar e o valor do bem penhorado (cfr. documentos de fls. 162 a 167 dos autos);

G) Em 31.08.2010, o serviço de Finanças de Seia procedeu à penhora da universalidade do estabelecimento comercial da ora Reclamante (cfr. auto de penhora de fls. 176 a 184);

H) Por despacho datado de 31.08.2010, o Chefe do Serviço de Finanças de Seia deferiu o pedido de dispensa parcial de garantia mencionado em F) supra, invocando estarem “reunidas as condições a que se refere o n.º 4 do art. 52.º da LGT e (…) os pressupostos do art. 170.º do CPPT (…)” (cfr. documento de fls. 185v.);

I) Em 28.09.2010, o Chefe do Serviço de Finanças de Seia determinou a suspensão do processo de execução fiscal identificado em A) supra (cfr. documento de fls. 93 v.);

J) Tendo a reclamante sido notificada que a isenção de prestação de garantia iria caducar nos termos do artigo 52.º, n.º 5, da LGT, em 10.12.2012, apresentou no Serviço de Finanças de Seia o requerimento de fls. 267-268, no qual solicita a isenção parcial de garantia, pela diferença entre o montante da garantia devida e o valor do bem penhorado, identificado em E) supra, invocando que: “é proprietária do património que já se encontra penhorado, não dispondo de mais bens para o efeito, nem tão pouco tendo meios económicos que lhe permitam apresentar uma garantia bancária. Em suma, a insuficiência do património, para solver os débitos fiscais não deriva de qualquer acção ou omissão do requerente, pois nunca violou quaisquer regras legais ou contratuais que tenham por fim a protecção dos credores e a insuficiência do património não resulta de qualquer violação pela requerente dessas disposições. Acresce a falta de meios económicos para prestação da garantia solicitada”.

K) Em 18.12.2012, foi elaborada nos autos de execução fiscal identificado em A) a informação constante de fls. 275 a 277, na qual, pronunciando-se sobre o referido pedido de dispensa parcial de prestação de garantia, com relevância para o caso em apreciação, consta o seguinte: “(…) a manifesta falta de meios económicos é revelada quando a prestação de garantia gera a existência de uma situação de carência económica do executado, de tal modo que ele deixa de ter à sua disposição os meios financeiros necessários à satisfação das necessidades básicas. A situação de insuficiência material de bens penhoráveis é o indício revelador mais forte de uma possível falta de meios económicos, razão pela qual a lei lhe faz expressa referência, tornando-se, contudo, necessário que o executado não seja responsável pela situação de insuficiência ou inexistência de bens. (…) Consultado o sistema informático (…), verifica-se que o requerente possui um bem imóvel, o qual está no entanto onerado em montante superior ao valor patrimonial tributário, e bens móveis, designadamente a propriedade de veículos, estando a exercer normal e regularmente a sua actividade, pelo que somos de parecer que não deverá ser atendido o pedido de dispensa de apresentação de garantia. Importa ainda salientar que, uma vez que o ónus da prova da verificação dos factos constitutivos dos direitos dos contribuintes recai sobre quem os invoca, conforme o n.º 1 do artigo 74.º da LGT e artigo 342.º do Código Civil (CC), o requerimento apresentado pelo executado deveria estar devidamente fundamentado e instruído com todos os elementos comprovativos da verificação dos pressupostos de que depende a concessão da dispensa de garantia (artigo 170.º, n.º 3, do CPPT), o que não se verifica. Em face do exposto, somos de parecer que não estão reunidos os pressupostos de dispensa contidos nos artigos 52º da LGT e 170.º do CPPT, conjugados com o Ofício-Circulado n.º 60077 da DSGCT, pelo que se propõe o indeferimento do pedido de isenção parcial da prestação de garantia, devendo o processo seguir os trâmites normais para cobrança da respectiva dívida”.

L) Sobre a informação parcialmente reproduzida na alínea antecedente, foi proferido em 20.12.2012, pelo Chefe do Serviço de Finanças de Seia, o despacho de concordância constante de fls. 274, ora reclamado, cujo teor a seguir se reproduz: “Concordo. Indefiro o pedido de isenção parcial de garantia, nos termos propostos”.

M) A ora reclamante não foi notificada para audição prévia à emissão do despacho mencionado na alínea que antecede (matéria não controvertida);

N) A Reclamante consta da caderneta predial urbana junta a fls. 155 dos autos como proprietária do prédio urbano sito na …………. Lote ……….., ………… Comba – Seia, inscrito na matriz predial urbana da freguesia de …………. sob o artigo 882, com o valor patrimonial tributário de €176.730,00;

O) A reclamante é proprietária de veículos automóveis (matéria não controvertida);

P) Em 15.01.2013, deu entrada no Serviço de Finanças de Seia a presente reclamação (cfr. carimbo aposto a fls. 7 dos autos).

C) No acórdão fundamento (o proferido no recurso nº 0708/12 de 26/09/2013) relativo à segunda questão:

A) Corre termos no Serviço de Finanças de Lisboa - 2, contra o ora Reclamante, por reversão, o processo de execução fiscal nº 3247201101051776 e apensos para cobrança de dívidas relativas a IVA e IR de 2010 e 2011 no valor de € 1.985,97 - cf. fls. 4 a 13;

B) Em 21/10/2011, o Reclamante apresentou pedido de pagamento da dívida exequenda em prestações, bem como a dispensa de prestação de garantia que se dá aqui por integralmente reproduzido, invocando ter idade avançada, e não conseguir obtê-la junto de nenhuma entidade bancária, invocando não ser proprietário de quaisquer bens imóveis facto que o impede de os oferecer em dação em pagamento, juntou duplicados e procuração forense - cf. fls. 23 dos autos;

C) Sem conceder ao executado prazo para se pronunciar, por despacho de 25/10/2011, que se dá aqui por integralmente por reproduzido, veio a ser deferido o pedido de pagamento em prestações, e indeferido o pedido de dispensa da prestação de garantia, por não estar provada a manifesta falta de meios económicos, revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, conforme determina o artigo 52°, nº 4 da LGT - cf. fls. 35 dos autos; D) De tal decisão reclamou para o Tribunal Tributário em 21/11/2011 - cf. fls. 42.

3- DO DIREITO

Não obstante o despacho proferido nos autos, a fls. 510 sobre a aparente existência da invocada oposição de acórdãos, importa reapreciar se a mesma se verifica, pois tal decisão não faz caso julgado e não impede e não nos desobriga de proceder à reapreciação da necessária verificação dos pressupostos processuais de admissibilidade, prosseguimento e decisão do recurso, em conformidade com o disposto no actual artigo 641º, n.º 5, do Código de Processo Civil (anterior artº 685º-C, nº 5 do mesmo diploma), podendo, se for caso disso, ser julgado findo o recurso (cf., neste sentido, entre muitos outros, os acórdãos do Pleno desta secção de 07.05.2003, recurso 1149/02, de 18.01.2012, recurso 1030/10, e de 12.12.2012, recurso 932/12.

Assim, e perante o circunstancialismo fáctico-jurídico supra descrito cumpre apreciar, antes de mais, se se verificam os requisitos do recurso por oposição de acórdãos.

Como vem afirmando a jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo, tendo os autos dado entrada posteriormente a 1 de Janeiro de 2004 é aplicável o regime previsto nos artigos 27.º, alínea b) do ETAF, 284.º do CPPT e 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), pelo que são os seguintes os requisitos de admissibilidade dos recursos por oposição de acórdãos:

- existir contradição entre o acórdão recorrido e o acórdão invocado como fundamento sobre a mesma questão fundamental de direito;

- a decisão impugnada não estar em sintonia com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo.

No que concerne à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados constitui também jurisprudência pacífica do pleno desta secção que se devem adoptar os critérios já assentes no domínio do ETAF de 1984 e da LPTA, para detectar a existência de uma contradição, ou seja:

- identidade da questão de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, que supõe estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica;

- que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica;

- que se tenha perfilhado, nos dois arestos, solução oposta; o que pressupõe identidade substancial das situações fácticas, entendida esta não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais.

A oposição deverá decorrer de expressa resolução da questão de direito suscitada, não sendo atendível a oposição implícita dos julgados – ver acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 18.02.1998, recurso 28637, de 12.03.2003, recurso 35205, de 26.09.2007, recurso 452/07, de 21.05.2008, recurso 460/07, de 06.06.2009, recurso 617/08, e de 13.11.2013, recurso 594/12.

O CASO DOS AUTOS

O presente recurso, com fundamento em oposição de acórdãos quanto a duas questões devidamente identificadas supra, vem interposto do acórdão proferido pelo STA, nos presentes autos, invocando a Fazenda Pública que está em oposição com a decisão proferida no Acórdão deste STA de 23/04/2013 tirado no rec. 507/13 (acórdão fundamento quanto à primeira questão) porquanto no acórdão recorrido se terá entendido «Assim sendo afigura-se que as razões em que se fundamenta o Acórdão deste Supremo Tribunal, de 26 de Setembro de 2012, para recusar o exercício do direito de audiência, no pedido inicial de isenção de prestação de garantia, não se verificam no caso de renovação tendente a obter um novo período de isenção”

Enquanto que no acórdão fundamento, no caso concreto que analisou, se considerou que face aos prazos atendíveis, razões de especial urgência justificavam a dispensa do direito de audiência prévia.

A questão abordada por ambos os acórdãos foi a de saber se:

Na situação de renovação de pedido de isenção de prestação de garantia, regulada no art. 52º, nºs 5 e 6, da LGT, é de aplicar a jurisprudência deste Supremo Tribunal, atrás referenciada e definida para o pedido inicial de isenção de prestação de garantia consistente na não necessidade de audiência prévia do interessado antes de decisão do seu pedido.

Alegadamente haverá contradição entre os acórdãos na resposta a esta questão.

Cremos que ocorre efectivamente a apontada contradição.

Embora o acórdão fundamento aceite que de regra não se vê razão para afastar o dever de audiência prévia do executado requerente antes do indeferimento da renovação da isenção (E, é também nesse sentido a pronúncia do acórdão recorrido), depois acaba, no caso concreto, por decidir em sentido oposto ao do acórdão recorrido.

Mais: no acórdão recorrido (519/13 de 15/05/2013) refere-se expressamente: «No caso em apreço, verifica-se que a Administração Tributária notificou a executada no dia 1 de Dezembro de 2012 de que a isenção anteriormente concedida terminava no dia 31 de Dezembro de 2012 e a executada requereu “a renovação” do pedido de isenção parcial da prestação de garantia em 10 de Dezembro de 2012, logo, foi requerido novo período de isenção antes da data da caducidade da anterior, razão por que a isenção anterior não chegou a caducar. Ora, encontrando-se o processo suspenso ao abrigo da isenção anterior não se vislumbra razões, em especial de urgência, que impeçam o exercício do direito de audiência». –

Ao invés, no acórdão fundamento (507/13 de 23/04/2013) perante idêntico quadro factual – foram as razões de urgência que levaram ao afastamento do dever de audiência prévia. Anota-se que os factos são os mesmos (até a sociedade executada é a mesma), é igual o pedido de renovação de isenção parcial de prestação de garantia formulado face à caducidade de anterior isenção que iria ocorrer na mesma data em ambos os processos, esse pedido de renovação foi formulado na mesma data (10/12/2012) e o despacho de indeferimento foi proferido também na mesma data (em 20/12/2012).

Assim e quanto à primeira questão consistente em saber se ocorrerem ou não razões de urgência que justificam o afastamento do dever de audiência prévia do executado, ocorre OPOSIÇÃO DE ACÓRDÃOS.

Diversamente, quanto à segunda questão não se verifica oposição de acórdãos.

Vejamos:

QUANTO À SEGUNDA QUESTÃO:

Consistente em saber se a Administração Fiscal devia ter convidado a requerente da isenção de prestação de garantia a suprir as incorrecções de requerimento deficientemente instruído no que respeita à prova dos pressupostos alegados do seu direito à isenção de prestação de garantia previstos no nº 4 do art. 52º da LGT.

O Acórdão recorrido considerou que se a recorrente alegou os pressupostos da isenção de prestação de garantia previstos no nº 4 do art. 52º da LGT, mas não juntou a documentação necessária a fazer prova dos mesmos, não subsistem razões que impeçam a Administração Tributária de convidar a recorrente a suprir as incorrecções do requerimento deficientemente instruído.

E o acórdão fundamento considerou que era uma questão nova e dela não conheceu embora tenha abordado o potencial, no caso concreto, de um putativo convite da Administração Fiscal ao executado/requerente da dispensa de garantia para prova dos pressupostos do direito requerido.

É o que resulta do seguinte trecho do Acórdão fundamento que passamos a reproduzir (cujos negritos são da nossa autoria):

(…) Por um lado, como se viu, não ocorreu ilegalidade do despacho reclamado por preterição de formalidade legal decorrente da falta de audiência prévia.

Por outro lado, atentando no teor da reclamação apresentado nos termos do art. 276º do CPPT e nas ilegalidades que aí foram imputadas ao despacho reclamado, quanto ao indeferimento da dispensa de prestação de garantia, logo se constata que esta questão da eventual atenuação do ónus da prova (reconduzida, no caso, à questão de saber se devia a AT e apesar de tal não ter sido pedido, juntar ao processos elementos documentais de que dispusesse) não foi suscitada: o reclamante não invocou (nem junto do OEF, nem em sede de reclamação do art. 276º do CPPT) matéria relativa às regras do ónus da prova e da repartição desse ónus, nem negou, sequer, que lhe cabia em exclusivo esse ónus; tal como nunca invocou ou colocou, nem a questão de saber se, nos casos previstos no nº 3 do art. 170º do CPPT, o OEF está ou não sujeito ao dever de instruir o processo com prova de factos alegados pelo requerente, quando este nada lhe pede nesse sentido, nem a questão de saber se, por via disso, o despacho reclamado é ilegal por exigir ao executado que faça a prova dos factos que alega e por violação do princípio da colaboração [daí que, mesmo aceitando a relevância de toda a prova produzida quanto aos factos alegados (quer a produzida pela contraparte, quer a produzida por via do princípio da aquisição processual - art. 515º do CPC) no caso, não seja de apelar, sequer, à matéria atinente ao ónus de prova em sentido subjectivo (que sujeito é que pode produzir prova)].

E também não se nos afigura que a alegação de estarem «ao alcance da Administração todos os elementos necessários à análise da situação, nomeadamente os comprovativos da insuficiência económica, nos termos exigidos no art. 170º do CPPT» (alegação constante do art. 38º da reclamação) se possa subsumir ao pedido de junção de tais elementos documentais.

Em suma, aquela alegação (no recurso) de ilegalidade da decisão por o indeferimento do requerimento de isenção de prestação de garantia se ter baseado apenas na apontada falta de prova dos factos invocados pelo requerente para sustentar a alegada falta de meios económicos (Conclusões XXXVII e ss.) e de que o único documento que ele poderia ter junto ao processo era uma certidão emitida pelo próprio Serviço de Finanças para que atestasse se o mesmo era ou não proprietário de algum bem (cujo resultado seria negativo) ou até mesmo uma declaração do Banco com que trabalha, para atestar que não lhe seria concedida nenhuma garantia bancária (até porque o depósito bancário que possui e se cifra em mais de € 12.000,00 está penhorado à ordem do Serviço de Finanças de Lisboa 2) – cfr. Conclusões XXXIX e XLV – configura-se, portanto, como questão nova, suscitada apenas no presente recurso e que, por isso, o STA não pode apreciar: visando o recurso a reapreciação da decisão de tribunal de grau hierárquico inferior, apenas pode ter por objecto questões decididas pelo tribunal recorrido, não podendo conhecer-se de questões novas suscitadas nas alegações, salvo se forem de conhecimento oficioso.

E nem se diga que o requerente deveria ter sido convidado, ainda que oficiosamente, a completar a prova dos factos alegados.

Por um lado e sendo certo que, como aponta a sentença, atenta a regra geral sobre o ónus da prova constante do art. 342º do CCivil e o disposto no art. 74º da LGT, é sobre o requerente que impende o ónus de provar os pressupostos de que depende a dispensa de prestação de garantia, ou seja, que a prestação de garantia lhe causa prejuízo irreparável ou que carece manifestamente de meios económicos para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, e bem assim que a insuficiência ou inexistência de bens não é da sua responsabilidade, o que se verifica é que o recorrente não só não apresentou ou sugeriu qualquer meio de prova em ordem a demonstrar a factualidade concreta da qual se pudesse concluir pela manifesta falta de meios económicos, como também não alegou, sequer, que a inexistência de bens não era de sua responsabilidade, quando é certo que sem a prova desse pressuposto nunca seria, legalmente, possível a dispensa da prestação da garantia.

Por outro lado, apesar do indeferimento por parte do OEF, o recorrente continuou a não juntar (na reclamação) qualquer elemento probatório dos factos (parcos) que alega relativamente à sua situação económica e nunca invocou que a AT devesse ter carreado para os autos elementos concretos de prova de que dispusesse (limitando-se, como se viu, a, conclusivamente, alegar estarem «ao alcance da Administração todos os elementos necessários à análise da situação, nomeadamente os comprovativos da insuficiência económica, nos termos exigidos no art. 170º do CPPT»).

O acto reclamado não foi, pois, impugnado com base numa actuação ilegal da AT sob esse prisma. O que conjugado com o facto de o reclamante nem sequer ter alegado factos concretos sobre os rendimentos e despesas que tem (o facto de não ter bens não significa que não tenha rendimentos, perceptíveis, desde logo, face à alegação de que está a pagar as dívidas em prestações) e, por maioria de razão, de não ter feito a mínima prova da sua concreta situação económica, nem ter protestado juntar qualquer prova ou formulado pedido no sentido de que ela fosse solicitada a alguma entidade oficial, leva a concluir pela legalidade da decisão recorrida.

Acresce que, ainda que a AT aportasse para os autos a prova de «todos» os factos alegados pelo executado, ou que este juntasse prova de «todos» esses factos que alegou (não ter património, ter dívidas fiscais e a circunstância de a idade avançada o impedir de obter crédito bancário), tal não significaria (atenta a total ausência de alegação quanto aos rendimentos ou proveitos auferidos e encargos suportados) que ficasse desde logo provada a sua concreta situação económica, em termos da eventual prova da «manifesta falta de meios económicos». E essa falta de alegação de factos concretos já não seria sanável (mesmo que se formulasse o questionado convite) por via da junção dos elementos alegadamente em falta.

Improcedem, assim, as Conclusões do recurso

Ou seja: Não ocorre aqui oposição com o acórdão recorrido que afirmou a necessidade do convite da Administração tributária à apresentação de elementos de prova enquanto no acórdão fundamento se identificou esta questão como questão nova e se considerou que mesmo na hipóteses de se entender que a administração fiscal devia ter convidado, ainda que oficiosamente o requerente a completar a prova dos factos alegados, tal não se justificava no caso concreto pois não ajudaria à obtenção da pretensão do executado face às deficiências de alegação de factos concretos sobre a sua situação económica. Dito de outro modo: O acórdão fundamento não afirmou a ilegalidade de um convite da Administração Fiscal ao contribuinte/executado para apresentar novos elementos factuais mas antes afirmou ser esta uma questão nova e discorrendo sobre tal hipótese afirmou a sua irrelevância para o desiderato do executado face à falta de alegação de factos essenciais. Nestas circunstâncias não ocorre oposição de acórdãos pois que “para ocorrer a aventada oposição é indispensável pois que sejam idênticos os factos neles tidos em conta e que em ambos os arestos a decisão haja assumido forma expressa, não bastando a simples oposição entre razões ou argumentos enformadores das decisões finais ou a simples invocação de decisões implícitas” (ver, por todos, os seguintes acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 02.01.2010, recurso 1042/08, de 05.06.2013, recurso 180/12, de 03.07.2013, recurso 700/12, e de 26.03.2014, recurso 865/13, bem como o Acórdão do Plenário do Supremo Tribunal Administrativo de 12.11.2009, proferido no recurso 429/03, todos in www.dgsi.pt). Ou, como expressa Jorge Sousa e Simas Santos, in Recursos Jurisdicionais em Contencioso Fiscal, pág. 424, “ (…) apenas é relevante a oposição entre soluções expressas, sendo que a oposição deverá existir relativamente às decisões propriamente ditas e não em relação aos seus fundamentos”.

Concluiu-se assim que não se verificam, quanto a esta segunda questão os requisitos do recurso com fundamento em oposição de acórdãos pelo que quanto à mesma o presente recurso deve ser julgado findo nos termos do artº 284º, nº 5 do Código de Procedimento e Processo Tributário.

DECIDINDO A OPOSIÇÃO DE ACÓRDÃOS QUANTO À PRIMEIRA QUESTÃO ELENCADA.

Importa ter presente a jurisprudência firmada pelo Ac. do Pleno deste STA de 26/09/2012 tirado no recurso 0708/12 assim sumariado na parte que nos interessa: (i)“ Independentemente do entendimento que se subscreva relativamente à natureza jurídica do acto aqui em causa (indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia) – acto materialmente administrativo praticado no processo de execução fiscal ou acto predominantemente processual – é de concluir que não há, no caso, lugar ao exercício do direito de audiência previsto no art. 60º da LGT.”

A fundamentação conducente a tal afirmação jurisprudencial foi a seguinte:

“3. Da aplicação do direito de audiência no procedimento de dispensa de prestação de garantia.

3.1. O art. 60° da LGT dispõe, sob a epígrafe «Princípio da participação»:

«1- A participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, por qualquer das seguintes formas:

a)

b) Direito de audição antes do indeferimento total ou parcial dos pedidos, reclamações, recursos ou petições;

(...).»

3.2. A questão da aplicabilidade deste preceito face a pedido de dispensa de prestação de garantia não tem tido uma resposta uniforme da jurisprudência, como dá nota a decisão recorrida.

É que, embora se aceite, sem discrepância, a natureza judicial do processo de execução fiscal e a constitucionalidade da atribuição de competência à AT para a prática de actos de natureza não jurisdicional no processo de execução fiscal (sem prejuízo da possibilidade de recurso (reclamação) para os Tribunais Tributários de quaisquer actos praticados pela mesma AT [cfr. os acs. desta Secção do STA, de 23/5/2012, rec. 489/12, de 9/5/2012, rec. 446/12, de 23/2/2012, rec. 59/12, de 7/2/2011, rec. 1054/11, de 2/2/2011, rec. 8/11, bem como, os acs. do Tribunal Constitucional, nº 80/2003, de 12/2/2003 (in DR nº 68, II Série, de 21/3/2003, pp. 4526 e ss.) nº 152/2002, de 17/4/2002 (in DR nº 125, II Série, de 31/5/2002, pp. 10338 e ss.) e nº 263/02, de 18/6/2002 (in DR nº 262, II Série, de 13/11/2002, pp. 18786 e ss.) e os acs. do STA, de 20/2/2008, rec. nº 999/07, de 16/6/2004, rec. nº 367/04, de 2/5/2001, rec. nº 25027 e de 19/2/92, recs. nºs. 13763 e 13830], já, no que tange à natureza do acto aqui em questão (indeferimento do pedido de isenção de garantia - arts. 170º do CPPT e 52º nº 4 da LGT), não tem havido unanimidade (Esta divergência jurisprudencial não será alheia à particular natureza do processo de execução fiscal. Veja-se que, por exemplo, Casalta Nabais aponta que «muito embora a LGT, no seu art. 103°, disponha que o processo de execução fiscal tem natureza judicial, o certo é que estamos perante um processo que é judicial só em certos casos e, mesmo nesses casos, apenas em parte, já que um tal processo só será judicial se e na medida em que tenha de ser praticado algum dos mencionados actos de natureza judicial.» (cfr. Direito Fiscal, 5ª ed., Almedina, 2009, p. 341).) de posições: sustenta-se, por um lado, que estamos perante a prática de um acto predominantemente processual e relativamente ao qual, por isso, não se aplicam as regras do procedimento tributário, designadamente a regra constante do art. 60º da LGT (cf. o ac. de 7/3/2012, rec. 185/12) e, em contrário, argumenta-se, por outro lado, que esse acto se configura como acto administrativo praticado por órgãos da AT no âmbito do processo de execução fiscal (como sucederá, por exemplo, também com as decisões de suspender um processo de execução fiscal (art. 169º) e/ou de apreciar pedidos de pagamento em prestações (art. 196º) ou dação em pagamento (art. 201º, todos do CPPT). De acordo com este último entendimento, tais actos poderão ser definidos como actos materialmente administrativos em matéria tributária e não como meros actos de trâmite, uma vez que não se confinam nos estreitos limites da ordenação intraprocessual ou de mera regulamentação processual, antes projectam externamente efeitos jurídicos numa situação individual e concreta (cfr. art. 120º do CPA, e na jurisprudência, os acs. deste STA, de 14/12/2011, rec. nº 1072/11, de 2/2/2011, rec. nº 8/11).

E, a nosso ver, é de aceitar esta posição, pois que, confrontada a natureza dos actos que estão compreendidos nas hipóteses normativas acima transcritas, nomeadamente o pedido de dispensa de garantia previsto nos arts. 170º do Código de Procedimento e Processo Tributário e 52º nº 4 da Lei Geral Tributária com a formulação habitualmente usada para atribuição à administração de poderes discricionários ou em cujo exercício é admissível uma margem de livre apreciação, é inquestionável que tais actos haverão de ser qualificados como verdadeiros actos administrativos em matéria tributária e não como meros actos de trâmite. (Neste sentido parece apontar, igualmente, Casalta Nabais, quando refere que, nos termos do art. 151° do CPPT, cabe aos Tribunais Tributários «decidir os embargos, a oposição, incluindo quando incida sobre os pressupostos da responsabilidade subsidiária, a graduação e verificação dos créditos, a anulação da venda e as reclamações dos actos materialmente administrativos praticados pelos órgãos da administração tributária em sede da execução fiscal» (ob. cit. p. 253, bem como pp. 340/341).

Também a justificar a natureza administrativa (acto administrativo em matéria tributária), alguma doutrina (cfr. Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Lei Geral Tributária, Anotada e comentada, 4ª ed., 2012, Editora Encontro de escrita, p. 429, anotação 11 ao art. 52º) pondera que “O texto do nº 4 do art. 52º da LGT, na parte em que se refere que «a administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia…», utiliza a fórmula habitualmente usada para atribuição à administração de poderes discricionários ou em cujo exercício é admissível uma margem de livre apreciação. Por outro lado, é claro por aquele texto que se trata de um poder que é atribuído à administração tributária, enquanto tal, pelo que não pode ser exercido pelo tribunal em substituição daquela, tendo a actividade deste de resumir-se à verificação de ofensa ou não dos princípios jurídicos que condicionam toda a actividade administrativa e será um controle pela negativa, não podendo o tribunal substituir-se à Administração na ponderação dos valores que se integram nessa margem”.)

3.3. Todavia e não obstante esta conclusão, a mais recente jurisprudência desta Secção de Contencioso Tributário do STA tem também vindo a acentuar, de forma dominante, que não há lugar, neste caso, ao exercício do direito de audiência previamente à decisão do pedido de prestação de garantia, porque a isso obsta a natureza urgente que o legislador atribuiu ao respectivo procedimento – nº 4 do art. 170º do CPPT (cfr. os citados acs. de 20/6/2012, rec. nº 625/12, de 9/5/2012, rec. nº 446/12, de 23/5/2012, rec. nº 489/12 e de 23/2/2102, rec. nº 59/12). (O ora relator subscreveu, aliás, o acórdão de 23/5/2012, no recurso nº 489/12, apondo declaração de voto no sentido de revisão da primitiva posição sufragada no anterior acórdão de 14/12/11, rec. nº 1072/11 (que é referenciado pelo recorrente para apoiar a sua alegação – cfr. Conclusões XXI a XXIX) quanto à aplicação do regime do art. 103º do CPA, ou seja, no sentido de que, face à urgência objectiva de prolação da respectiva decisão, revelada pelo art. 170º do CPPT, deve apelar-se ao regime contido no CPA, cujo art. 103º, nº 1, estabelece que não há lugar a audiência dos interessados «quando a decisão seja urgente», por força da aplicação subsidiária desta norma em conformidade com o disposto no art. 2º, al. c), da LGT.)

E, na verdade, a natureza urgente que o legislador atribuiu ao procedimento previsto no art. 170º do CPPT é de configurar como circunstância que, pela sua excepcionalidade e pela incompatibilidade com a duração mínima da audiência de interessados, justifica a preterição daquela formalidade, de acordo com o disposto na al. a) do nº 1 do art. 103º do CPA (aplicável por força da al. c) do art. 2º da LGT), sendo que tal situação de urgência (determinante da não audiência dos interessados) ocorre quando haja de se prosseguir determinada finalidade pública em que o factor tempo se apresente como elemento determinante e constitutivo e seja impossível ou, pelo menos, muito difícil, cumpri-la através da observância dos procedimentos normais.

Ora, sendo certo «que o direito de participação dos cidadãos na formação das decisões que lhes dizem respeito tem de ser norteado pelo princípio superior da salvaguarda dos seus direitos ou interesses legítimos na feitura de uma decisão que se deseja correcta, não o é menos que tal exercício não deve criar obstáculos a situações objectivas de urgência legal, razão por que se impõe observar, também nos procedimentos tributários de carácter urgente, a norma que prevê a dispensa de audição contida no referido artigo 103º, nº 1, alínea a), do CPA.

No caso vertente, o curtíssimo prazo concedido à administração tributária para a decisão do pedido, conjugado com a obrigatoriedade de o executado apresentar imediatamente toda a prova no requerimento onde formula a sua pretensão, denuncia objectivamente o carácter urgente deste procedimento tributário, onde o tempo constitui um elemento determinante na finalidade pública que se visa prosseguir, de obviar ao sumiço de bens que possam garantir o pagamento integral da dívida exequenda, assim se justificando a não observância da formalidade prescrita no artigo 60º da LGT, ao abrigo do disposto na alínea a), do n° 1, do artigo 103° do CPA, face à aplicação subsidiária das normas do CPA ao procedimento tributário» (citado ac. de 23/2/2012, rec. nº 59/12).

A prescrição de um prazo imperativo tão curto, associado à preocupação do legislador em estabelecer que do pedido devem constar as razões de facto e de direito em que se baseia a pretensão e que o mesmo deve ser instruído com a prova documental pertinente, apontam no sentido de a AT ser chamada a decidir apenas com base nos elementos que lhe forem aportados pelo executado, recaindo sobre ele o ónus de instruir o procedimento com todos os elementos necessários à formação da decisão pela AT. Ou seja, é de concluir que o legislador, tendo em conta a forma como regula os elementos que devem constar do requerimento e o prazo exíguo para a resposta da AT, não quis deliberadamente assegurar o direito de audiência.

Neste sentido, Diogo Leite de Campos, et all., anotam que o prazo de decisão extremamente curto previsto no nº 4 do art. 170º do CPPT impõe a conclusão que não é legalmente assegurado o direito de audiência prévia nos casos de decisão sobre a dispensa de prestação de garantia: “A inviabilidade prática de assegurar o direito de audição do requerente da prestação de garantia nos termos previstos na LGT reconduz-se a que se esteja perante mais um caso em que, implicitamente, se estabelece que não há direito de audição, caso este que, aliás, até se enquadra sem esforço apreciável na alínea a) do nº 1 do art. 103º do CPA, em que se afasta o direito de audição prévia «quando a decisão seja urgente»: no caso em apreço, o facto de se estabelecer um prazo imperativo de 10 dias para decisão, é uma manifestação explícita de que, na perspectiva legislativa, se está perante uma situação em que se impõe uma decisão urgente, pelo menos suficientemente urgente para justificar o afastamento da audição prévia, como resulta da inviabilidade de o assegurar nos termos previstos na lei”. (Loc. cit., pp. 429/430, anotação 12 ao art. 52º, pp. 429/430 e anotação 12 ao art. 60º, pp. 512/513.)

Em suma, no caso vertente, a exclusão de audiência do requerente no âmbito do procedimento aqui em causa, encontra fundamentos objectivos de justificação na própria urgência da prolação da decisão, atendendo, desde logo, à natureza e características da execução (celeridade e simplicidade, que interessam, normalmente, ao credor que promove a execução), sendo que a premência do credor ganha aqui especial acuidade com a circunstância de o requerimento de isenção de prestação da garantia poder redundar em efeito suspensivo sobre a execução, aumentando o risco de poderem ser dissipados bens que o credor pretende executar.

E cabendo ao executado carrear para o procedimento todos os elementos, incluindo provas e demais informações, necessários ao êxito da sua pretensão [incluindo os necessários à demonstração do prejuízo irreparável, concretizando-o e indicando «as razões que o levam a crer que existe uma séria probabilidade de ele poder vir a ocorrer se ele não for dispensado da prestação de garantia» (Cfr. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e comentado, Vol. III, 6ª ed., Áreas Editora, 2011, anotação 4 a) ao art. 170º, p. 232).

No mesmo sentido cfr. o citado ac. desta Secção do STA, de 23/2/2012, proc. nº 59/2012. )] ele mesmo contribui para a definição do objecto do procedimento, atenuando a hipótese de ser surpreendido ou confrontado pela AT com elementos que desconheça, o que também acentua o sentido da diminuição da relevância deste direito nestes casos de decisão sobre a dispensa de prestação de garantia.

3.4. Por outro lado e de todo o modo, a entender-se que estamos perante mero acto predominantemente processual, também não haverá lugar a direito de audiência prévia, já que à formação desse acto processual não se aplicam as regras do procedimento tributário, designadamente a do art. 60º da LGT (cfr. o citado ac. de 7/3/2012, rec. nº 185/12)”. (fim de citação)

O caso dos presentes autos, factualmente, diverge do caso decidido pelo acórdão do Pleno do STA acabado de citar, por ali estar em causa a dispensa da audiência prévia no caso do primeiro pedido de isenção de prestação de garantia enquanto que agora a questão que se coloca é a da dispensa da audiência prévia no caso de caducidade da isenção de garantia concedida por decurso do prazo legal consignado no nº 5 do artº 52º da LGT, tendo sido atempadamente requerida a renovação da dispensa da prestação de garantia (destaques nossos).

E, quanto à necessidade de audiência prévia do contribuinte antes da decisão do pedido de renovação da dispensa de prestação de garantia, em situação fáctica semelhante, o acórdão recorrido e o acórdão fundamento deram respostas distintas.

Enquanto que o acórdão recorrido afirmou a necessidade de ouvir em audiência prévia o contribuinte considerando que no pedido de renovação nunca há urgência já que enquanto não for indeferido o pedido a execução se mantém suspensa já o acórdão fundamento se afastou dessa regra por entender ocorrerem, no caso, circunstâncias de urgência que a tal obstavam.

O quadro legal essencial:

Após o decurso do prazo de um ano de isenção da prestação de garantia, quando concedida pela Administração Tributária ao contribuinte, o nº 6 do artº 52º da Lei Geral Tributária prevê a necessidade de formulação, por parte deste, de um novo pedido de isenção de prestação de garantia, com o inerente novo procedimento probatório quanto aos pressupostos para a sua concessão.

Nem sempre foi assim.

Na sua inicial versão (artº 52º da LGT) não se estabelecia qualquer prazo de caducidade da garantia prestada, pelo que, excepto nos casos nele previstos em que era possível ao contribuinte obter a redução ou substituição da garantia prestada, ou, à Administração Tributária exigir o seu reforço, esta, uma vez prestada, mostrava-se válida e eficaz para suspender o processo de execução fiscal, até ao termo do processo que determinara a sua prestação, com a Lei n.º 64-B/2011, de 30 de Dezembro, introduziram-se alterações a este artigo da Lei Geral Tributária definindo, no que respeita à matéria em análise que:

(…)

«5- A isenção prevista no número anterior é válida por um ano, devendo a administração tributária notificar o executado da data da sua caducidade, até 30 dias antes.

6- Caso o executado não solicite novo período de isenção ou a administração tributária o indefira, é levantada a suspensão do processo.».

Esta inovadora alteração legislativa, obteve maioritariamente a interpretação de que determinou que a garantia passou a ter a duração de um ano, caducando os seus efeitos suspensivos sobre a execução pelo decurso desse prazo. E, impôs à Administração Tributária a obrigação de notificar o contribuinte, até 30 dias antes do termo desse prazo, para querendo solicitar novo período de isenção sob pena de não o fazendo ser levantada a suspensão do processo executivo fiscal, o que também acontecerá se o seu pedido vier a ser indeferido.

E, no fundo, é na interpretação que é dada a este preceito que divergem ambos os acórdãos. No acórdão recorrido conclui-se expressamente que sendo requerida a renovação, o processo de execução continua suspenso até ser decidido o pedido de renovação, enquanto que no acórdão fundamento, embora não se afronte directamente essa questão, está subentendido que se ocorrer o fim do prazo inicial de um ano, mesmo que seja pedida a renovação já não continua suspensa a execução.

Ora, considera-se que, face aos ditames legais, incluindo o disposto no artº 331º do C.Civil, o primeiro pedido de isenção termina decorrido que seja um ano e que o processo de execução continua suspenso por força do pedido de renovação até que o mesmo seja decidido (o ora relator nesta parte, reconhecendo a falta de clareza dos normativos da LGT em análise, revê a inicial interpretação que deles fez e a posição tomada no recurso 469/14 de 21/05/2014). A execução continuará assim suspensa não por força do período inicial de isenção, mas por força do pedido de renovação pois que o nº 6 do art. 52º da LGT apenas se refere à questão do levantamento da suspensão da execução, e não à questão da caducidade da isenção concedida por um ano. A "renovação" de um pedido de isenção tem na sua génese a solicitação de um novo período de isenção por um ano. Pedido esse que dará, necessariamente, início a um novo procedimento, que tem de ser analisado e decidido nos termos previstos nos nºs 5 e 6 do art. 52º da LGT, devidamente conjugados com o artº 170º do CPPT, já que não existe qualquer outra norma que regulamente o procedimento para a apreciação deste tipo de pedidos.

Nos termos do disposto no artº 328º do Código Civil a caducidade não se suspende nem interrompe senão nos casos em que a lei o determine.

O direito de obter a suspensão da execução através da prestação de uma garantia idónea que assegure o pagamento da dívida exequenda que venha a julgar-se exigível, passou a ser um direito caducável que se extingue – com base na garantia prestada – se decorrer um ano sobre a sua prestação e outra garantia não for oportunamente prestada, ainda que, em concreto sejam dados em garantia os mesmos bens ou direitos que asseguravam aquela que termina. O levantamento da suspensão do processo executivo fiscal ocorre se o contribuinte obteve inicialmente o beneficio de isenção de prestação de garantia e se, decorrido um ano sobre obtenção de tal isenção, nada fizer, ou o seu pedido vier a ser julgado improcedente. Pode suceder que antes de levantada a suspensão da execução (por eventual morosidade dos serviços da Administração Tributária), consiga o contribuinte ou prestar nova garantia, ou, obter nova isenção, mas isso não significa que a garantia prestada ou a isenção obtida não tenha caducado findo o ano após a sua prestação/concessão.

Assim sendo, (e não obstante o ora relator manter tudo o que exprimiu no voto de vencido aposto no acórdão uniformizador de jurisprudência de 26 de Setembro de 2012 (rec. n.º 0708/12) quanto à dispensa da audiência face à urgência do procedimento) impõe-se aplicar ao caso dos autos a doutrina neste aresto contida, não sem antes salientar que, a urgência do procedimento não deve apenas ser vista pela óptica do contribuinte mas também pela óptica da Administração Tributária e o superior interesse na realização de receitas fiscais com vista à satisfação das necessidades colectivas e outros encargos do Estado.

Em suma: caducando ope legis a isenção de prestação de garantia ao fim de um ano por força do disposto no artº 52º nº 5 da LGT (na sua actual versão) a renovação do pedido de isenção de prestação da garantia nos seu tratamento procedimental nenhuma diferença apresenta relativamente ao primeiro pedido apresentado de dispensa dessa prestação.

O disposto nos nºs 3 e 4 do artº 170º do Código de Procedimento e Processo Tributário aplica-se a todos os pedidos de dispensa de garantia, sejam eles formulados pela primeira vez ou não.

Consequentemente, também ao pedido de renovação de isenção da prestação da garantia não há, no caso, lugar ao exercício do direito de audiência previsto no artº 60º da LGT.

Preparando a decisão formulam-se as seguintes proposições:

1) São requisitos dos recursos por oposição de acórdãos a que se aplica o ETAF de 2002, a identidade da (s) questão (ões) de direito sobre que recaíram os acórdãos em confronto, supondo-se estar-se perante uma situação de facto substancialmente idêntica e ainda que não tenha havido alteração substancial na regulamentação jurídica, contactando-se que se perfilharam, nos dois arestos, solução oposta através de decisões expressas e não apenas implícitas.

2) Não se verifica o 1.º requisito se os acórdãos em confronto na solução diversa que adoptaram para a 2ª questão suscitada (consistente em saber se a Administração Fiscal devia ter convidado a requerente da isenção de prestação de garantia a suprir as incorrecções de requerimento deficientemente instruído no que respeita à prova dos pressupostos alegados do seu direito à isenção de prestação de garantia previstos no nº 4 do art. 52º da LGT) não resultou de entendimentos divergentes expressos quanto à mesma questão fundamental de direito, mas antes da consideração de que se estava perante uma questão nova que não podia ser conhecida (o acórdão fundamento considerou que era uma questão nova e dela não conheceu embora tenha abordado o potencial, no caso concreto, de um putativo convite da Administração Fiscal ao executado/requerente da dispensa de garantia para prova dos pressupostos do direito requerido).

3) Caducando ope legis a isenção de prestação de garantia ao fim de um ano por força do disposto no artº 52º nº 5 da LGT (na sua actual versão) a renovação do pedido de isenção de prestação da garantia nos seu tratamento procedimental nenhuma diferença apresenta relativamente ao primeiro pedido apresentado de dispensa dessa prestação. Consequentemente, também ao pedido de renovação de isenção da prestação da garantia não há, no caso, lugar ao exercício do direito de audiência previsto no artº 60º da LGT.

4- DECISÃO:

Pelo exposto, acordam os Juízes do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em julgar findo o recurso quanto à segunda questão, supra enunciada, que vinha apresentada como encerrando oposição de acórdãos.

No mais, e quanto à primeira questão apresentada como encerrando oposição de acórdãos, conceder provimento ao recurso, revogando o acórdão recorrido e julgando que no caso, não há lugar ao exercício do direito de audiência prévia previsto no artº 60º da LGT antes de apreciação do pedido de renovação de isenção de prestação de garantia.

Custas pela recorrente na parte em que decaiu. Lisboa, 4 de Junho de 2014. – José da Ascensão Nunes Lopes (relator) – Pedro Manuel Dias Delgado – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Dulce Manuel da Conceição Neto – Joaquim Casimiro Gonçalves – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – José Maria da Fonseca Carvalho – Ana Paula da Fonseca Lobo – Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia (votei a decisão com declaração em anexo).

Declaração de voto

Quanto à primeira questão tratada no acórdão recorrido, entendo que os Acórdãos em confronto apenas enfrentam, de modo divergente, a questão de saber qual o “…tratamento procedimental…” a dar ao pedido de renovação de isenção de garantia e se tal isenção caduca ao fim de um ano, ope legis, por força do disposto no art. 52º, n.º 5 da LGT.

Já quanto à possibilidade de haver audiência prévia, entendo que não há oposição entre os acórdãos porque em ambos se admite essa possibilidade em termos genéricos.

Ambos os acórdãos partem de diferentes apreciações da matéria de direito porque, enquanto no acórdão fundamento se reconduz a apreciação da questão, ainda dentro do prazo inicial de isenção, já no acórdão fundamento se estende essa apreciação para além desse mesmo prazo, nos termos do disposto no artigo 52º, n.º 6 da LGT.

E, enquanto no acórdão fundamento se afastou tal instituto por razões de urgência, no acórdão recorrido entendeu-se que o vício do procedimento a apreciar não se reconduzia a uma omissão do direito de audiência prévia, mas antes, a falta de convite para correcção de requerimento deficiente.

Lisboa, 4 de Junho de 2014.

Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia.