0304/10 - Supremo Tribunal Administrativo

- Relatório - Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1 – A Fazenda Pública recorre para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, de 18 de Janeiro de 2010, que julgou procedente a oposição deduzida por C…, com os sinais dos autos, às execuções fiscais contra si revertidas e consequentemente extintas estas quanto ao oponente, para o que apresentou as conclusões seguintes : A douta decisão em recurso violou o artigo 24º , nº 1, alínea b), da LGT , na parte relativa à extinção do processo executivo por dívida de IRC de 2001. O artigo 24º, nº 1, alínea b), abrange as situações em que a gerência foi exercida, simultaneamente, no período de formação do tributo em dívida e no período em que, caso todas as obrigações fiscais tivessem sido cumpridas, aquele tributo devia ter sido, voluntariamente, liquidado e pago, sendo irrelevante a circunstância do tributo ter sido adicional ou oficiosamente liquidado e colocado a pagamento em momento posterior. Para ANTÓNIO LIMA GUERREIRO in LGT Anotada, Editora Reis dos Livros, 2001, página 142, as dívidas abrangidas pela disposição legal em referência “(…) são as legalmente vencidas no período de administração ou gerência. São, assim, as que deveriam ter sido pagas no período compreendido pela responsabilidade, independentemente de terem sido efectivamente liquidadas ou postas à cobrança nesse espaço de tempo. Solução contrária beneficiaria injustamente os administrador ou gerentes que, por motivo de incumprimento dos seus deveres legais de cooperação com a administração fiscal, inviabilizassem o pagamento das obrigações tributárias legalmente vencidas no período do exercício do seu cargo, em detrimento dos que os vieram substituir. Não é, pois, relevante para a definição do âmbito da responsabilidade prevista na alínea b), do número 1, do presente artigo, a data de apuramento da dívida por meio de acção de inspecção, mas o termo do prazo legal da obrigação de pagamento.” (sublinhado nosso) Ao caso concreto dos autos aplica-se a referida alínea b), do nº 1, do artigo 24.º , da LGT , porquanto, o tributo em dívida diz respeito ao IRC de 2001, o prazo legal de pagamento desse tributo terminou em 2002 e, atento os pontos 1. e 2. dos factos provados da douta decisão em recurso, o recorrido exercer a gerência desde 2001 a 2004. Na douta decisão em recurso, da matéria de facto provada, não consta qualquer circunstancialismo fáctico susceptível de afastar a culpa do recorrido na falta de pagamento do IRC de 2001 pelo que o recorrido não provou a ausência de culpa no pagamento. Por força da alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º , da LGT , o recorrido responde subsidiariamente pelo pagamento da dívida de IRC de 2001 pelo que Tribunal “a quo” não podia extinguir, quanto a ele e nessa parte, o processo executivo. Nestes termos e nos mais de direito, que serão doutamente supridos por Vs. Exas., deverá ser dado provimento ao presente recurso. 2 – Não foram apresentadas contra-alegações. 3 – O Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal emitiu parecer nos seguintes termos: Objecto: Apurar o âmbito de aplicação das alíneas a) e b) do nº 1 do artigo 24.º da LGT . FUNDAMENTAÇÃO O recurso interposto pela Fazenda Pública restringe-se à parte da sentença que julgou extinta, quanto ao Oponente, a execução fiscal contra ele revertida por dívida de IRC de 2001, da Sociedade Comercial designada «D…, Lda.». A Recorrente defende que pelo pagamento daquela dívida responde o recorrido, subsidiariamente, ao abrigo do disposto na alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT , porque exerceu a gerência, simultaneamente no momento em que o tributo em dívida se formou e no momento em que, caso todas as obrigações fiscais tivessem sido cumpridas, aquele tributo devia ter sido, voluntariamente, liquidado e pago. Ao contrário, na decisão recorrida, entendeu-se que o caso “sub judicio” configura uma situação enquadrável na alínea a), do n.º 1 do citado artigo 24.º da LGT , uma vez que o prazo legal de pagamento ou entrega do IRC de 2001 terminou já em período em que o Oponente não exercia o cargo de gerente, ou seja, em 21/06/2005. Considerar-se a situação enquadrável numa ou noutra alínea do referido artigo 24.º, n.º 1 faz toda a diferença, porquanto na alínea a) não se prevê qualquer presunção de culpa do gerente da sociedade, ficando, por isso, a cargo da Fazenda Pública, o ónus de provar que tenha sido por culpa daquele que o património social se tornou insuficiente para satisfação das dívidas tributárias. Para sabermos em que alínea é enquadrável o caso dos autos há que olhar para o probatório. Deu-se como provado que “ o prazo para cobrança voluntária do IRC terminou em 21/06/2005.” (ponto 4 do probatório) Deu-se igualmente como provado que “ o oponente foi nomeado gerente da executada originária, exercendo o cargo durante todo o período a que respeitam as dívidas exequendas.” (ponto 2 do probatório) As dívidas exequendas respeitam aos anos de 2001, 2002, 2003 e 2004 (ponto 1 do probatório). Perante este enquadramento factual entendemos que a situação se enquadra na alínea a), do n.º 1, do artigo 24.º da LGT . Na verdade, o facto constitutivo da dívida de IRC de 2001 ocorreu no período de exercício de gerência do Oponente e, o prazo legal para cobrança voluntária, terminou já depois deste ter cessado aquelas funções. A Fazenda Pública, por sua vez, não logrou fazer prova de ter sido por culpa do Recorrido que o património da sociedade se tornou insuficiente para satisfazer a dívida exequenda. CONCLUSÃO Atento o exposto entendemos não merecer o recurso provimento. 4 – Notificadas as partes do Parecer do Ministério Público (fls. 111 a 113 dos autos), respondeu o recorrido dizendo que subscreve na íntegra tal douto despacho/parecer, Pelo que deve improceder o recurso, como é de JUSTIÇA (fls. 116 dos autos). Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. - Fundamentação - 5 – Questão a decidir É a de saber se à responsabilidade do gerente pela dívida revertida objecto de recurso - IRC relativo ao exercício de 2001, cujo prazo para cobrança voluntária terminou em 21/06/2005 – é aplicável o regime da alínea a) do n.º 1 do artigo 24.º da Lei Geral Tributária (LGT). 6 – Matéria de facto Na sentença objecto do presente recurso foram dados como provados os seguintes factos: Foi instaurada execução fiscal com o n.º …, contra a firma “D…, Lda., NIPC …, para cobrança da quantia global de 84.302,62 €, respeitante a IRC do ano de 2001 e coimas fiscais relativas a factos ocorridos nos anos de 2002, 2003 e 2004; O oponente foi nomeado gerente da executada originária, exercendo o cargo durante todo o período a que respeitam as dívidas exequendas; A actividade da executada foi cessada oficiosamente em 30.06.2003 – cfr. doc. a fls. 14 e ss. dos autos que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais; O prazo para cobrança voluntária do IRC de 2001 terminou em 21.06.2005, conforme despacho a fls. 33 do processo executivo junto aos autos; A executada originária foi citada a 21/03/2007 – cfr. doc. a fls. 14 e ss. dos autos que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais; Realizada as diligências necessárias, foi elaborado auto no qual se constatou executada originária não dispunha de bens susceptíveis de penhora, nos seguintes termos: “ … não são conhecidas quaisquer instalações ou sede pertencentes à mesma, também não é conhecida qualquer actividade exercida pela executada, como não é conhecido qualquer imobilizado, bens móveis ou imóveis, ou outros bens e direitos susceptíveis de penhora, pertencentes à executada” – cfr. docs. a fls. 18 do apenso e 14 e ss. dos autos que aqui se dão por reproduzidos para todos os efeitos legais; O oponente foi notificado em 26.02.2009, com cópia das certidões de dívida, para exercer direito de audição – cfr. docs. a fls. 18 a 40 do apenso e 14 e ss. dos autos que aqui se dão por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais; O A. exerceu o seu direito de audição em 09.03.2009 –cfr. doc. a fls. 14 e ss. dos autos que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais; Foi proferido despacho de reversão em 01.04.2009 – cfr. doc. de fls. 33 e ss. do apenso de execução fiscal a doc. a fls. 14 e ss. dos autos que aqui se dão por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais; O oponente foi citado a 02/04/2009 – cfr. doc. a fls. 14 e ss. dos autos que aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais; 7 – Apreciando. 7. 1 Da aplicabilidade da alínea a) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT à responsabilidade tributária do gerente pela revertida dívida de IRC A sentença recorrida, a fls. 76 a 85 dos autos, julgou procedente a oposição deduzida pelo ora recorrido e extinta a execução contra ele revertida, por ter entendido, quanto às dívidas revertidas por coimas, que a Fazenda Pública não beneficia de qualquer presunção legal que inverta as regras do ónus da prova e que nada alegou de relevante quanto à culpa da Oponente na apontada insuficiência patrimonial , e, quanto à dívida de IRC, que se estava perante uma situação enquadrável na alínea a) do n.º 1 o artigo 24.º da LGT , uma vez que o prazo legal de pagamento ou entrega do IRC de 2001 terminou em período em que o A. já não exercia o cargo de gerente, em 21.06. 2005, sendo que, também nesta alínea, ao contrário de que pretende a F.P., não há qualquer presunção de culpa e esta não foi demonstrada (cfr. sentença recorrida, a fls. 82, 84 e 85 dos autos). Discorda do decidido quanto ao IRC a Fazenda Pública, sustentando, em síntese, que à responsabilidade pela dívida de IRC era aplicável o regime da alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT , porquanto, o tributo em dívida diz respeito ao IRC de 2001, o prazo legal de pagamento desse tributo terminou em 2002 e, atento os pontos 1. e 2. dos factos provados da douta decisão em recurso, o recorrido exercer a gerência desde 2001 a 2004, mais alegando, suportando a sua alegação em LIMA GUERREIRO ( in LGT Anotada, Editora Reis dos Livros, 2001, página 142 – transcrito no segmento relevante), que a alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT abrange as situações em que a gerência foi exercida, simultaneamente, no período de formação do tributo em dívida e no período em que, caso todas as obrigações fiscais tivessem sido cumpridas, aquele tributo devia ter sido, voluntariamente, liquidado e pago, sendo irrelevante a circunstância do tributo ter sido adicional ou oficiosamente liquidado e colocado a pagamento em momento posterior. Ora, assim interpretada a referida disposição legal, e porque da matéria de facto provada, não consta qualquer circunstancialismo fáctico susceptível de afastar a culpa do recorrido na falta de pagamento do IRC de 2001, por força da alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º , da LGT , o recorrido responde subsidiariamente pelo pagamento da dívida de IRC de 2001 pelo que Tribunal “a quo” não podia extinguir, quanto a ele e nessa parte, o processo executivo (cfr. as conclusões das alegações de recurso supra transcritas). O Excelentíssimo Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal no seu parecer junto aos autos e supra transcrito defende que o não provimento do recurso, atento os factos constantes do probatório fixado. Vejamos, pois. A divergência entre o decidido e a posição ora sustentada pela recorrente Fazenda Pública prende-se no essencial com a questão de saber se “o prazo legal de pagamento” do revertido IRC relativo a 2001 terminou no período do exercício do cargo do gerente ou já depois do término das suas funções, dependendo da resposta que se dê a esta questão a aplicabilidade do regime previsto na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT (com a sua inerente inversão do ónus da prova da culpa na falta de pagamento) ou a aplicabilidade do regime da alínea a) do n.º 1 do mesmo preceito legal (no qual inexiste inversão do ónus da prova da culpa da insuficiência do património social para a satisfação da dívida). A recorrente não põe em causa os factos fixados no probatório – designadamente, que o recorrido exerceu funções entre 2000 e 2004 e que o prazo para cobrança voluntária do IRC de 2001 terminou em 21.06.2005-, o que entende, a final, é que não é o término do prazo para cobrança voluntária do imposto o momento relevante para a aferição do regime aplicável, mas o prazo em que caso todas as obrigações fiscais tivessem sido cumpridas, aquele tributo devia ter sido, voluntariamente, liquidado e pago, entendendo que porque o tributo em dívida diz respeito ao IRC de 2001, o prazo legal de pagamento desse tributo terminou em 2002. Não obstante o bem fundado na justificação material apresentada por LIMA GUERREIRO para que o legislador pudesse ter consagrado a orientação que propugna na interpretação do questionado preceito, não nos parece, contudo, que tal interpretação deva ser a adoptada, pelas razões seguintes. Importa fixar o sentido e alcance da expressão legal utilizada no n.º 1 do artigo 24.º da LGT – “prazo legal de pagamento ou entrega” –, procurando determinar o sentido que o próprio legislador lhe atribuiu, recorrendo para tal aos demais preceitos da legislação tributária que a utilizam. Assim, dispõe o artigo 84.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que o pagamento efectuado dentro do prazo estabelecido nas leis tributárias constitui pagamento voluntário da dívida, dispondo o n.º 1 e 2 do artigo seguinte daquele Código ( artigo 85.º do CPPT ) que os prazos de voluntário dos tributos são regulados nas leis tributárias , sendo que nos casos em que as leis tributárias não estabeleçam prazo de pagamento, este será de 30 dias após a notificação para pagamento efectuada pelos serviços competentes. No Código do IRC, as regras relativas ao pagamento constam actualmente dos artigos 104.º a 116.º do CIRC, havendo que distinguir, quanto aos prazos de pagamento fixados pela lei, ou seja, quanto aos prazos legais de pagamento, as situações em que o imposto é autoliquidado (caso em que o pagamento deve ser efectuado até ao termo do prazo para a entrega da declaração – cfr. artigos 109.º, 104.º n.º 1 e 108.º do Código do IRC), dos casos em que o imposto é liquidado pelos serviços, caso em que o sujeito passivo é notificado para pagamento no prazo de 30 dias a contar da notificação (artigo 110.º do Código do IRC). Resulta do exposto que o legislador, por um lado, faz coincidir o alcance das expressões “prazo legal de pagamento” e “prazo para pagamento voluntário” (embora tal equiparação possa não ser rigorosa, pois que o pagamento voluntário contrapõem-se ao pagamento coercivo e o que está rigorosamente em causa é o pagamento “pontual”, em tempo, dentro do prazo), por outro, que, para efeitos de IRC, a lei fixa prazos de pagamento distintos consoante o imposto tenha sido ou não autoliquidado, sendo que quer um, quer outro dos prazos, são prazos legais, pois que fixados pela lei. Ora, no caso dos autos, o revertido IRC de 2001 não terá sido autoliquidado mas liquidado pelos serviços, estando fixado no probatório – cfr. o seu número 4 – que o prazo para cobrança voluntária do IRC de 2001 terminou em 21.06.2005, conforme despacho a fls. 33 do processo executivo junto aos autos, sendo este, e não outro, o termo do prazo legal para pagamento do imposto relevante para efeito dos presentes autos. Olhando à autorização legislativa ao abrigo da qual a Lei Geral Tributária foi aprovada ( Lei n.º 41/98 , de 4 de Agosto), colhe-se um outro argumento no sentido de que a bipartição de regimes quanto ao ónus da prova que a LGT introduziu através das duas alíneas do n.º 1 do seu artigo 24.º (e de forma inovadora em relação ao antes disposto no artigo 13.º do Código de Processo Tributário) parte da distinção fundamental entre “dívidas tributárias vencidas” no período do exercício do cargo e “dívidas tributárias vencidas” posteriormente (cfr. a alínea c) do n.º 15 do artigo 2.º da Lei n.º 41/98 , de 4 de Agosto), sendo este igualmente o sentido que lhe atribui a generalidade da doutrina que ex professo versou o tema em face do regime actual (cfr. DIOGO LEITE DE CAMPOS/BENJAMIM SILVA RODRIGUES/JORGE LOPES DE SOUSA, Lei Geral Tributária: Comentada e Anotada , 3.ª ed., Lisboa, Vislis, 2003, p. 142 – notas 9 e 10 ao art. 24.º da LGT ; SÉRGIO VASQUES, «A Responsabilidade dos Gestores na Lei Geral Tributária», Fiscalidade, n.º 1, 2000, pp. 47 ss., em especial p. 58; SOFIA DE VASCONCELOS CASIMIRO, A Responsabilidade dos Gerentes, Administradores e Directores pelas Dívidas Tributárias das Sociedades Comerciais, Coimbra, Almedina, 2000, pp. 115 ss.; MARIA DULCE SOARES, «A Responsabilidade dos Administradores e Gerentes pelas Dívidas Tributárias: a avaliação da culpa na insuficiência do património (Anotação ao Acórdão do STA de 16 de Janeiro de 2002, rec. n.º 26.475)», in Jurisprudência Fiscal Anotada, Coimbra, Almedina, 2002, pp. 59 ss.; TÂNIA MEIRELES DA CUNHA, Da Responsabilidade dos Gestores de Sociedades perante os Credores Sociais: A Culpa nas Responsabilidades Civil e Tributária , Coimbra, Almedina, 2004, pp. 136 ss.; PEDRO SOUSA e SILVA, «A Responsabilidade Tributária dos Administradores e Gerentes na Lei Geral Tributária e no CPPT», Revista da Ordem dos Advogados, ano 60, Dezembro 2000, pp. 1445 ss.; ABÍLIO MORGADO, «Responsabilidade Tributária: Ensaio sobre o Regime do Artigo 24.º da Lei Geral Tributária», Ciência e Técnica Fiscal, n.º 415, Jan.-Junh. 2005, pp. 67 ss. e JOANA PATRÍCIA DE OLIVEIRA SANTOS, «Responsabilidade dos Corpos Sociais e Responsáveis Técnicos: Análise do Artigo 24.º da Lei Geral Tributária», in Estudos de Direito Fiscal: Teses Seleccionadas do I Curso de Pós-Graduação em Direito Fiscal, CIJE – Centro de Investigação Jurídico-Económica da Faculdade de Direito da Universidade do Porto, Coimbra, Almedina, 2006, pp. 5 ss.). E assim sendo, necessário é concluir, atento aos factos fixados no probatório e donde resulta que o ora recorrido havia já cessado funções na data em que terminou o prazo legal de pagamento do IRC de 2001, que o regime no qual se poderia fundar a sua responsabilidade pela dívida social é o previsto na alínea a) do n.º 1 do artigo 24.º da LGT , que, para ser efectivado, pressupunha que a Administração fiscal demonstrasse, e não o fez, a sua culpa na insuficiência do património social para a satisfação da dívida tributária. A sentença recorrida que assim o julgou não merece, pois, qualquer censura. O recurso não merece provimento. - Decisão - 8 - Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, em negar provimento ao recurso, confirmando a decisão recorrida. Custas pela recorrente Fazenda Pública. Lisboa, 23 de Junho de 2010. - Isabel Marques da Silva (relatora) - Brandão de Pinho - Valente Torrão .