Quem foi o relator do acórdão 05619/12?

O relator foi Joaquim Condesso, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 05619/12?

O acórdão foi proferido em 18 de fevereiro de 2016.

05619/12 - TCAS

Sumário

1. A omissão de pronúncia (vício de “petitionem brevis”) pressupõe que o julgador deixa de apreciar alguma questão que lhe foi colocada pelas partes, que não meros argumentos jurídicos (cfr.artº.615, nº.1, al.d), do C.P.Civil). 2. No processo judicial tributário o vício de omissão de pronúncia, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário, no penúltimo segmento da norma. 3. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário). 4. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas (cfr. artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6). Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação. 5. O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. 6. No que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário). Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6. 7. De acordo com a lei, os benefícios fiscais devem considerar-se medidas de carácter excepcional, instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da tributação que impedem (cfr.artº.2, nº.1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais, aprovado pelo dec.lei 215/89, de 1/7). 8. Do ponto de vista jurídico, e na óptica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude. Na verdade, enquanto facto impeditivo, o benefício fiscal traduz-se sempre em situações que estão sujeitas a tributação, isto é, que são subsumíveis às regras jurídicas que definem a incidência objectiva e subjectiva do imposto. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação-regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o artº.12, nº.1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais. 9. As normas que consagram benefícios fiscais não são susceptíveis de integração analógica, embora admitam a interpretação extensiva (cfr.artº.9, do E.B.F.). 10. Nos termos da lei (artº.17, nº.1, do E.B.F.) os requisitos da concessão do benefício fiscal em causa consistiam em terem sido admitidos por contrato sem termo, trabalhadores com idade inferior a 30 anos e que essa admissão tenha operado a criação líquida de postos de trabalho. A norma sob análise, ao consagrar o benefício fiscal relativo à criação de emprego para jovens, não contém, ela própria, os critérios a que deve obedecer a determinação ou aferição da “criação líquida de postos de trabalho”, como situação jurídica pressuposta para a aquisição de tal benefício. Na ausência de definição de tal conceito, afigura-se-nos dever utilizar-se o conceito constante do artº.7, do dec.lei 34/96, de 18/4, diploma que regula a atribuição de incentivos à contratação de jovens à procura do primeiro emprego e de desempregados de longa duração. 11. A “criação líquida de postos de trabalho” terá de levar em consideração todos os trabalhadores ao serviço da entidade patronal, com contrato a termo e sem termo, somente se verificando quando ocorrer um aumento efectivo do número de trabalhadores, para além do número total já anteriormente existente na empresa. A “criação líquida de postos de trabalho” terá, portanto, de se aferir, desde logo, pelo número de trabalhadores que já se encontravam ao serviço da entidade patronal. Por outro lado, a conversão de contratos de trabalho a termo/cessão da posição contratual em contratos de trabalho sem termo, não consubstancia um aumento efectivo do número de trabalhadores, nem tão pouco de postos de trabalho. O cumprimento daquela condição legal exige a verificação do acréscimo efectivo do número global de trabalhadores jovens (idade não superior a 30 anos) admitidos na empresa, em determinado exercício e por contrato sem termo.

Texto

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X "P. & B. (PORTUGAL) – C., L.DA.", com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.838 a 852 do presente processo, através da qual julgou totalmente improcedente a presente impugnação, intentada pelo recorrente, tendo por objecto acto de liquidação de I.R.C., relativo ao ano de 2003 e com saldo a pagar no montante de € 169.479,65. X O recorrente termina as alegações (cfr.fls.892 a 915 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões: 1-A recorrente, em sede da impugnação judicial, solicitou que o Tribunal "a quo" se pronunciasse, especificamente, sobre os trabalhadores E. M. da S. A., J. F. D. A. e P. A. R. L., cujos contratos de trabalho a termo certo foram efectuados com entidades diferentes da recorrente e, posteriormente, cedida a seu favor a posição de entidade empregadora nos mesmos e, consequentemente, a Administração Fiscal havia, por essa razão, excluído tais contratos do benefício fiscal previsto no artigo 17º do EBF; 2-Sucede que o Tribunal "a quo" não procedeu a tal; 3-Ora, nos termos do n.º 2 do art. 660.º do CPC, aplicável "ex vi" art. 2.º alínea e) do CPPT, prevê-se que "o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras. (...) 4-Tal implica que o Juiz tome posição sobre todas as questões suscitadas, devendo, inclusive, decidir explicitamente que não pode tomar conhecimento das mesmas ou de alguma; 5-A omissão de pronúncia constitui causa de nulidade da sentença, nos termos do n.º 1 do artigo 125 º do CPPT, o que se invoca para todos os legais e devidos efeitos; 6-Relativamente aos trabalhadores E. M. da S. A., J. F. D. A. e P. A. R. L. operou-se, como referido, a cessão da posição contratual nos respectivos contratos de trabalho a favor da recorrente, tendo sido, já na qualidade de entidade empregadora e após a sua convolação em contratos a tempo indeterminado, que os mesmos foram, devidamente, considerados para efeitos do benefício fiscal em causa; 7-Pois, sendo a cessão da posição contratual uma verdadeira "assumpção" do conjunto de direitos e obrigações pelo terceiro que adquire a posição transmitida, a sua ocorrência no âmbito laboral tem que considerar-se como similar a uma admissão ''ab initio' do trabalhador, em consonância com o espírito e a letra do artigo 17º do EBF; 8-Doutra senda, atendendo à "ratio" do artigo 17º do EBF, que ainda permanece na sua redacção actual, os contratos de trabalho por tempo indeterminado resultantes da conversão de contratos a termo certo e da cessão da posição contratual contribuem incontestavelmente, em igual medida, para o desiderato de incentivo à criação de emprego estável aos jovens trabalhadores."; 9-Com efeito, o artigo 17º do EBF, mesmo após as evoluções legislativas sofridas, concretiza ainda o desígnio legislativo anunciado no Preâmbulo do Decreto-Lei n.º 34/96 (diploma que regula a atribuição de incentivos à contratação de jovens à procura do primeiro emprego e de desempregados de longa duração e que primeiramente tratou a matéria do beneficio fiscal em causa) de criação de emprego estável para os jovens e para os desempregados de longa duração; 10-E a criação de emprego estável pode ser alcançada mediante a contratação sem termo "ab inicio" de colaboradores (à procura do primeiro emprego ou não), a conversão de contratos a termo certo em contratos sem termo ou pela contratação resultante da cessão da posição contratual num contrato de trabalho existente, entre outras formas admissíveis pela Lei laboral, desde que se trate sempre da contratação de colaboradores com idade igual ou inferior a 30 anos; 11-Efectivamente, o artigo 17° do EBF não distingue a forma como os trabalhadores são admitidos por contrato sem termo: se por admissão imediata, por admissão operada por conversão dos contratos de trabalho a prazo em contratos de trabalho sem termo ou por qualquer outra forma admissão; 12-Assim sendo, uma vez que o artigo 17º do EBF tem como desiderato a criação estável de emprego e a conversão de contratos de trabalho a termo em sem termo consubstancia, precisamente, um vínculo laboral efectivo, seguro e estável, os contratos de trabalho convertidos devem ser considerados para efeito do cálculo do benefício fiscal em causa, até porque a letra do aludido normativo legal não o proíbe; 13-Acresce que, o Tribunal "a quo" ateve-se na análise do artigo 17º do EBF nos termos que a recorrente vem descrevendo, alegando que somente se pode pronunciar sobre a fundamentação do acto tributário contemporânea deste, ou seja, a vertida no Relatório de Conclusões do Procedimento de Inspecção Tributária, e não sobre outra elucubrada pela Administração Fiscal após a sua prolação, designadamente, em sede do procedimento de Reclamação Graciosa, em que esta veio aceitar a que a passagem de trabalhadores contratados a termo a efectivos concorre para o benefício fiscal em causa, reduzindo a matéria a uma questão de prova; 14-O Tribunal "a quo" não analisou a questão da prova porque, perfilhando a posição vertida no Relatório de Conclusões do Procedimento de Inspecção Tributária, bastou-se com a análise que efectuou do artigo 11° do EBF; 15-Ora, o que a Recorrente solicita, nesta sede, a este venerando Tribunal é que, para além de incluir no espírito do artigo 11° do EBF, pelas razões expostas nos pontos 21 a 31 das presentes alegações, os contratos de trabalho por tempo indeterminado resultantes da conversão de contratos a termo certo e da cessão da posição contratual, conclua, igualmente, que a recorrente cumpriu o ónus da prova que, nesta matéria, lhe está acometido; 16-No que respeita, precisamente, à prova da convolação dos contratos de trabalho a termo em contratos por tempo indeterminado, ou em termos genéricos, da existência do contrato de trabalho por tempo indeterminado, a referida Informação Vinculativa proferida no âmbito do Processo n.º 1…/2008, com o Despacho de 10/09/2008 do substituto legal do Exmo. Senhor Director Geral da Direcção Geral dos Impostos veio esclarecer cabalmente qual deve ser a posição da Administração Fiscal sobre essa matéria, postulando-se na mesma o entendimento que devem ser valorados para o efeito quaisquer elementos e/ ou documentos do sujeito passivo que o vinculem externamente; 17-O artigo 17º (hoje 19º) do EBF não faz referência a qualquer modo especial de prova dos contratos sem termo e, muito menos a prova escrita e a Administração Fiscal não tem poderes de, através de meras regulamentações internas, impor aos sujeitos passivos ónus que não estejam previstos na lei; assim, a prova da conversão é uma prova livre, não necessariamente documental; 18-Deste modo, qualquer meio de prova tem, pois, de ser, para o efeito, admitido; 19-No caso em exame, a recorrente disponibilizou toda a informação, prestou todos os esclarecimentos solicitados e juntou ao longo do procedimento subjacente à prolação da liquidação de imposto contestada e respectivas Reclamação Graciosa e Impugnação Judicial, diversos documentos que vinculam externamente a mesma e permitem à Administração Fiscal ajuizar e elaborar um raciocínio que permita atestar a existência de contrato de trabalho sem termo, tais como: i. Suporte documental do montante do benefício apurado; ii. Mapa discriminativo dos cálculos que deram origem ao montante apurado; iii. Cópia dos contratos de trabalho a termo elaborados e correspondentes cartas de comunicação da sua convolação em contratos por tempo indeterminado; iv. Mapas de pessoal enviados para a Segurança Social; v. Mapas do quadro de pessoal enviados ao Departamento de Estatística do Ministério do Trabalho e da Solidariedade Social em conformidade com o Decreto-Lei nº. 332/93, de 25/09; e vi. Resumos de Ficheiro de Remunerações de Internet do ano de 2003 entregues perante a Segurança Social, via internet, de onde constam o respectivo código de certificação aposto por aquele organismo e correspondentes anexos discriminativos com o nome e NISS dos trabalhadores da recorrente; 20-São, assim, diversos os documentos "escritos" que, no seu conjunto, fazem prova plena e fortíssima da qualificação do tipo de contratação dos trabalhadores eleitos para o benefício fiscal da criação líquida de emprego e da "permanência ao serviço de determinado trabalhador"; 21-Aliás, se atentarmos, por exemplo, nas cartas - assinadas ou não pelos trabalhadores - e nos Resumos de Ficheiro de Remunerações de Internet (cfr. documentos n.º 9 e 13 da impugnação judicial), os mesmos fazem, por si só, prova suficiente da questão ora controvertida; 22-Por todo o exposto dir-se-á que os contratos de trabalho por tempo indeterminado dos trabalhadores da recorrente visados na inspecção tributária realizada ao exercício de 2003, resultantes da conversão de contratos a termo certo e da cessão da posição contratual, devem ser relevados, em sede no referido ano, para efeitos da fruição do benefício fiscal previsto no artigo 17º do EBF, actual artigo 19º, uma vez que tal é permitido pelo espírito e letra do citado normativo legal e porque a recorrente fez prova da existência dos mesmos; 23-termos em que, com o douto suprimento de vossas excelências, venerandos juízes desembargadores, deve o presente recurso ter provimento e, em consequência: i. Declarar-se a nulidade da sentença sob censura por absoluta falta de pronúncia, nos termos "supra" explanados; e ii. Revogar-se a sentença sob censura, pese embora a nulidade peticionada em i., substituindo-a por outra que julgue procedente a pretensão da recorrente de anulação da Nota de Liquidação n.» 2……0 datada de 3/10/2007 e respectiva Demonstração de Acerto de Contas n.» 2…..7 com Nota de Cobrança no valor de € 169.479,65, respeitante ao IRC do ano de 2003, tudo com as legais consequências, assim fazendo Vossas Excelências, a costumada Justiça. X Não foram produzidas contra-alegações. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do não provimento do presente recurso (cfr.fls.935 e 936 dos autos). X Corridos os vistos legais (cfr.fls.938 e 939 do processo), vêm os autos à conferência para deliberação. X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.840 a 846 dos autos - numeração nossa): 1-Em cumprimento da ordem de serviço n° OI……90, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Lisboa desencadearam, à sociedade impugnante, "P. & B. (Portugal) – C., L.da.", com o n.i.p.c. 5…., acção de inspecção interna ao exercício de 2003, de âmbito parcial em sede de IRC, IVA e controlo das retenções na fonte de IRC e IRS (cfr.relatório de inspecção junto a fls.21 a 37 dos presentes autos); 2-Através do ofício n° 5…… de 11/07/2007, foi a impugnante notificada do projecto de conclusões do relatório de inspecção e para exercer o direito de audição prévia (cfr. documento junto a fls.20 dos presentes autos); 3-A impugnante exerceu o direito de audição prévia em 24/07/2007 (cfr.documento junto a fls.38 dos presentes autos); 4-Em 21/08/2007 foi elaborado o relatório final da acção inspectiva, no âmbito do qual foram efectuadas correcções resultantes de imposição legal em sede de IRC, no montante de € 470.307,52, mais se apurando IRC em falta no montante de € 2.632,42 (cfr.relatório de inspecção junto a fls.40 a 57 dos presentes autos, que se dá por integralmente reproduzido); 5-Em 3/09/2007 foi proferido despacho concordante com as conclusões do relatório referido no nº.4 pela Directora de Finanças Adjunta de Lisboa, determinando a alteração da matéria colectável nos termos propostos (cfr.documento junto a fls.40 dos presentes autos); 6-No capítulo II do relatório referido no nº.4 exarou-se: “(...) Factos verificados sujeitos a correcção: 1-Foi analisado o Anexo F da Declaração Anual, tendo o contribuinte indicado no cmp F155 -Majoração à Criação de Emprego para Jovens (art°. 17° do E.B.F.), o montante de € 495.565,77, valor indicado também no cmp 234, do Q 07 da Declaração Modelo 22 de IRC. Foram pedidos elementos concretos para verificação da correcta aplicação do benefício em causa, nomeadamente, cópia dos contratos de trabalho elaborados, mapas enviados para a Segurança Social referentes a Janeiro/2003, Fevereiro/2003 e Janeiro/2004, bem como o mapa discriminativo dos cálculos que deram origem à verba referida. Da análise dos referidos elementos foi elaborado o quadro constante do Anexo l a este relatório. Da análise do mesmo, sobressai o facto relevante, de que, a maioria dos contratos celebrados, referem-se a contratos de trabalho a termo certo, excepto os casos das funcionárias A. C. A. A. V., E. S. P. L., M. I. S. M. e M. T. L. C. e S., com as quais foram celebrados contratos de trabalho por tempo indeterminado. No entanto, constata-se que no caso da funcionária M. T. L. C. e S., a mesma tinha idade superior a 30 anos à data de assinatura do contrato uma vez que a sua data de nascimento foi em 26/12/1968 e o contrato foi assinado em 28/05/1999. Relativamente aos funcionários E. M. da S. A., J. F. D. A. e P. A. R. L., para além da admissão através de contrato de trabalho a termo certo, verifica-se que o mesmo foi efectuado com entidades diferentes da P & B. C., Lda. (...) Neste caso, e atendendo ao quadro constante do Anexo l a este relatório, constata-se que não se verifica, na maioria das situações, a condição mais importante que é a celebração de contratos de trabalho sem termo, visto que a maioria das cópias dos contratos enviados evidenciam que os mesmos foram celebrados a termo certo e ao abrigo do Regime Jurídico aprovado pelo D.L. n° 64-A/89, de 27 de Fevereiro. Em breve contacto telefónico efectuado, a empresa alegou que só considerou o benefício, depois de admitir os trabalhadores sob a forma de contrato sem termo, ou seja, após a transformação de contratos de trabalho a termo certo, em contratos sem termo. No entanto, sobre esta matéria já se pronunciou o STA, em acórdão datado de 11 de Outubro de 2006, no processo 0723/06, cujo sumário se transcreve: (...) Face ao descrito anteriormente e ao evidenciado no Anexo l a este relatório, não poderá considerar-se a importância declarada de € 483.900,06, que corresponde à dedução à matéria colectável, correspondente à majoração prevista no art°. 17° do E.B.F. e relativa a encargos com trabalhadores que foram admitidos por contrato de trabalho a termo certo; (...)" (cfr.relatório de inspecção junto a fls.40 a 57 dos presentes autos); 7-No capítulo VIII (Direito de Audição - Fundamentação) do relatório da acção de inspecção exarou-se o seguinte: "(...) Relativamente aos colaboradores E. M. S. A., J. F. D. A. e P. A. R. L., pela análise das cópias dos contratos de trabalho a termo certo enviados, constatou-se que os mesmos foram efectuados com as entidades empregadoras, P. 2. (Portugal) – C. U., Lda, Z. P. – C. U., Lda e K. C. (Portugal) – C., Lda, respectivamente. Por tal facto, os benefícios em causa, no montante de € 3.255,38, € 13.608,73 e € 3.843,46, não foram aceites. No exercício do direito de audição, o contribuinte envia documentos comprovativos da transferência de posição contratual, das entidades referidas, para a P. & B. (Portugal) – C., Lda. Efectivamente sendo por nós aceites estes documentos, pela análise dos mesmos verifica-se que, a única alteração relativamente à cópia dos contratos enviados, é efectivamente a alteração da designação da entidade empregadora - que passou a ser a P. & B. (Portugal) – C., Lda, sendo que, relativamente a todas as restantes cláusulas dos respectivos contratos tudo se manteve inalterado, nomeadamente o facto de se tratarem de contratos a termo certo. Por este motivo, o referido benefício não será aceite para estes colaboradores em causa, à semelhança do que foi o critério por nós seguido para os restantes colaboradores da empresa, admitidos por contrato a termo certo, como aliás, seguidamente melhor se explica. (...) Ora, como se depreende da análise do actual arf. 17° ao EBF, anterior art. 48°-A, acima transcrito, a norma consagra o benefício fiscal relativo à criação líquida de postos de trabalho, para trabalhadores admitidos por contrato sem termo e com idade não superior a 30 anos, sem conter, ela própria, os critérios a que deve obedecer a determinação ou aferição da "criação líquida de postos de trabalho". (...) Ora, atendendo ao facto do art°. 48o-A ter pretendido adoptar um regime idêntico ao previsto no D.L. n° 34/96, quanto ao conceito de "criação líquida de postos de trabalho" e sendo a adopção de um regime semelhante, no que concerne aos pressupostos da concessão de incentivos, o único regime que assegura a coerência valorativa do sistema jurídico, preconizada pelo princípio da unidade do sistema jurídico, entendemos que, apenas quando houver aumento do número global de trabalhadores da empresa num exercício fiscal, há lugar à aplicação do benefício fiscal nele previsto. Consequentemente, só haverá aumento do número de trabalhadores (e no caso do beneficio em causa, com idade não superior a 30 anos, como decorre da letra da lei) se os mesmos não fossem colaboradores da empresa, ao serem admitidos por contrato sem termo, o que não acontece no caso presente, na medida em que, alegando a Pull & Bear, Lda, que procedeu à aplicação do benefício no exercício em que os trabalhadores em causa passaram a contrato sem termo, depois de serem admitidos por contrato a termo certo, verifica-se que, efectivamente, não existe aqui criação, na verdadeira acepção do termo, de um novo posto de trabalho, mas sim, manutenção do já existente, mudando tão somente, de "trabalhador admitido com contrato a termo certo" para "trabalhador com contrato sem termo". (...) Face ao descrito anteriormente e ao evidenciado no Anexo l a este relatório, não poderá considerar-se a importância de € 470.178,86, que corresponde à dedução à matéria colectável, correspondente à majoração prevista no art.°17° do EBF e relativa a encargos com trabalhadores que foram admitidos por contrato de trabalho a termo certo, pelo que, o valor declarado no Anexo F da Declaração Anual - cmp F155, e no Q. 07 da Declaração Modelo 22 de IRC - cmp 234 e relativo a benefícios considerados com a criação líquida de postos de trabalho, no montante de € 495.565,77, deverá ser corrigido para € 25.386,91; (...)" (cfr.relatório de inspecção junto a fls.40 a 57 dos presentes autos); 8-Em 03/10/2007 foi emitida à impugnante a liquidação de IRC do exercício de 2003 com o n° 2……0, que originou o lançamento de demonstração de acerto de contas com saldo a pagar no montante total de € 169.479,65 (cfr.documentos juntos a fls. 58 e 59 dos presentes autos); 9-Em 23/11/2007 a impugnante apresentou reclamação graciosa contra a liquidação identificada no nº.8, instaurada na Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa sob o n° 3…..2 –REC…/08PERPRA (cfr.documento junto a fls.60 dos presentes autos; documento junto a fls.1 e seg. do processo de reclamação graciosa em apenso aos presentes autos, que se dá por integralmente reproduzido); 10-Através do ofício nº.9…8 de 27/11/2008 foi comunicado à impugnante, para efeitos do exercício do direito de audição prévia, o projecto de decisão da reclamação graciosa identificada no número antecedente (cfr.documentos juntos a fls.61 a 70 dos presentes autos); 11-A impugnante, na sequência do ofício supra mencionado, exerceu o direito de audição prévia em 17/12/2008 (cfr.documento junto a fls.71 dos presentes autos; documento junto a fls.130 e seg. do processo de reclamação graciosa apenso); 12-Em 20/04/2009 foi elaborada informação final com proposta de decisão de deferimento parcial da reclamação graciosa (cfr.documentos juntos a fls.73 a 95 dos presentes autos, cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido); 13-Constam das páginas 11 a 22 da informação mencionada no nº.12 dois quadros com a indicação dos funcionários da impugnante em questão e a remissão, quanto a cada um deles, para notas explicativas quanto à aceitação ou não aceitação dos contratos celebrados para efeitos do benefício fiscal (cfr.documentos juntos a fls.83 a 94 dos presentes autos); 14-Extrai-se da informação mencionada no nº.12 o seguinte: "(...) 8.4 - Assim, atendendo aos novos elementos trazidos ao processo de reclamação em sede de audição prévia pela reclamante, relativamente a cada um dos trabalhadores cujo benefício fiscal relativo à criação de emprego para jovens aqui se encontra em discussão, os quais foram expostos e analisados no ponto anterior, conclui-se que relativamente aos trabalhadores identificados pelas alíneas a) a k), os mesmos não podem, pelo diversos motivos invocados em cada uma das alíneas, usufruir do benefício fiscal disposto no artigo 17° do EBF (actual artigo 19°), em virtude de não ser possível a verificação dos pressupostos do referido beneficio, pelo que relativamente aos mesmos parece-nos ser de manter o montante da correcção efectuada à matéria colectável. 8.5 - Relativamente aos funcionários identificados pela alínea l) do Mapa Anexo ao Ponto 8.3, os mesmos, pelos motivos aí expostos e uma vez que à data da passagem a "Contrato Sem Termo", cada um dos trabalhadores tinha idade não superior a 30 anos, é possível verificar inequivocamente a verificação dos pressupostos da aplicação do benefício consagrado no artigo 17° do E.B.F. (actual artigo 19°), pelo que relativamente aos mesmos, parece-nos ser de aceitar os montantes do beneficio calculado referentes a cada um. 8.6 - Assim, do montante de correcção à matéria tributável em IRC, relativa à majoração à criação de emprego para jovens prevista no artigo 17° do EBF (actual artigo 19°), no montante de € 470.178,86, relativa à liquidação n" 2…..4, parece-nos ser de aceitar o montante de € 27.677,52, referente ao benefício calculado para as colaboradoras (...), mantendo-se a restante correcção no montante de € 442.501,34, relativa aos restantes trabalhadores considerados para efeitos de aplicação do beneficio (470.178.86 - 27.677,52 = 442.501,34). (...)" (cfr.documentos juntos a fls.94 e 95 dos presentes autos); 15-Em 5/04/2009 foi proferido, por delegação de competências, pelo Director de Finanças Adjunto de Lisboa, despacho de deferimento parcial da reclamação graciosa identificada no nº.9 (cfr.documento junto a fls.73 dos presentes autos); 16-A impugnante foi notificada, por carta registada com aviso de recepção, da decisão mencionada no número antecedente através do ofício n° 4…6 de 09/06/2009 da Direcção de Finanças de Lisboa (cfr.documento junto a fls.72 dos presentes autos); 17-A carta referida no número antecedente foi recebida pela impugnante em 12/06/2009 (cfr.documento junto a fls.563 do processo de reclamação graciosa apenso); 18-A presente impugnação foi apresentada em 29/06/2009 (cfr.data de entrada aposta a fls.1 dos presentes autos). X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Não se provaram outros factos com interesse para a decisão da causa…”. X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A decisão da matéria de facto fundou-se na prova documental junta aos autos, no processo administrativo, e na prova testemunhal produzida…”. X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida decidiu, em síntese, julgar improcedente a presente impugnação e, em consequência, manter o acto de liquidação objecto do presente processo (cfr.nº.8 do probatório). X Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário). Alega o recorrente, em primeiro lugar e em sinopse, que a decisão do Tribunal "a quo" não se pronunciou, especificamente, sobre os trabalhadores E. M. S. A., J. F. D. A. e P. A. R. L., cujos contratos de trabalho a termo certo foram efectuados com entidades diferentes do apelante e, posteriormente, cedida a seu favor a posição de entidade empregadora nos mesmos, sendo que, a Administração Fiscal havia, por essa razão, excluído tais contratos do benefício fiscal previsto no artº.17, do E.B.F. Que tal falta de pronúncia viola o actual artº.615, nº.1, al.d), do C.P.Civil, uma vez que não apreciou a totalidade das questões colocadas pelo recorrente, sendo por esse facto nula (cfr.conclusões 1 a 5 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar uma nulidade da decisão recorrida devido a omissão de pronúncia. Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício. Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.d), do C.P.Civil, é nula a sentença quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não poderia tomar conhecimento. Decorre de tal norma que o vício que afecta a decisão advém de uma omissão (1º. segmento da norma) ou de um excesso de pronúncia (2º. segmento da norma). Na verdade, é sabido que essa causa de nulidade se traduz no incumprimento, por parte do julgador, do poder/dever prescrito no artº.608, nº.2, do mesmo diploma, o qual consiste, por um lado, no resolver todas as questões submetidas à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras, e, por outro, de só conhecer de questões que tenham sido suscitadas pelas partes (salvo aquelas de que a lei lhe permite conhecer oficiosamente). Ora, como se infere do que já deixámos expresso, a omissão de pronúncia pressupõe que o julgador deixa de apreciar alguma questão que lhe foi colocada pelas partes. Por outras palavras, haverá omissão de pronúncia, sempre que a causa do julgado não se identifique com a causa de pedir ou o julgado não coincida com o pedido. Pelo que deve considerar-se nula, por vício de “petitionem brevis”, a sentença em que o Juiz invoca, como razão de decidir, um título, ou uma causa ou facto jurídico, essencialmente diverso daquele que a parte colocou na base (causa de pedir) das suas conclusões (pedido). No entanto, uma coisa é a causa de pedir, outra os motivos, as razões de que a parte se serve para sustentar a mesma causa de pedir. E nem sempre é fácil fazer a destrinça entre uma coisa e outra. Com base neste raciocínio lógico, a doutrina e a jurisprudência distinguem por uma lado, “questões” e, por outro, “razões” ou “argumentos” para concluir que só a falta de apreciação das primeiras (ou seja, das “questões”) integra a nulidade prevista no citado normativo, mas já não a mera falta de discussão das “razões” ou “argumentos” invocados para concluir sobre as questões (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.53 a 56 e 142 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.690; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.37). No processo judicial tributário o vício de omissão de pronúncia, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C. P. P. Tributário, no penúltimo segmento da norma (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 5ª. edição, 2006, pág.911 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.50/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 1/3/2011, proc.2442/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.7029/13). "In casu", o Tribunal "a quo", e bem, erigiu como causa de pedir no âmbito dos presentes autos a questão da criação líquida de postos de trabalho e a relação com o benefício fiscal consagrado no artº.17, do E.B.Fiscais (redacção em vigor em 2003), tendo concluído pela inexistência de qualquer vício de violação de lei de que padeça a liquidação impugnada. A alegada situação dos trabalhadores E. M. S. A., J. F. D. A. e P. A. R. L., cujos contratos de trabalho a termo certo foram efectuados com entidades diferentes do apelante, não consubstancia qualquer questão diferente da acabada de identificar, antes se subsumindo na mesma, enquanto contratos de trabalho que, alegadamente, terão contribuído para a dita criação líquida de postos de trabalho, porque vector a levar em consideração no exame do incentivo à criação de emprego para jovens, tudo de acordo com a noção constante do artº.7, do dec.lei 34/96, de 18/4. Em suma, não se vê que a decisão recorrida tenha omitido pronúncia relativa ao conhecimento de verdadeiras questões que lhe foram colocadas pelas partes nos articulados em 1ª. Instância e, nestes termos, improcedendo este fundamento do recurso. O apelante discorda do decidido aduzindo, igualmente e em síntese, que cumpriu o ónus da prova que lhe está acometido na matéria de conversão de contratos a termo certo e de cessão da posição contratual em contratos sem termo. Que qualquer meio de prova pode ser, para o efeito, admitido. Que disponibilizou ao longo de todo o processo diversos documentos que vinculam externamente o recorrente e permitem à A. Fiscal ajuizar e elaborar um raciocínio que permita atestar a existência de contrato de trabalho sem termo. Que são diversos os documentos "escritos" que, no seu conjunto, fazem prova plena e fortíssima da qualificação do tipo de contratação dos trabalhadores eleitos para o benefício fiscal da criação líquida de emprego e da permanência ao serviço de determinado trabalhador (cfr.conclusões 15 a 21 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo consubstanciar, segundo percebemos, um erro de julgamento de facto da decisão recorrida. Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.). Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário). O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. A decisão é errada ou por padecer de “error in procedendo”, quando se infringe qualquer norma processual disciplinadora dos diversos actos processuais que integram o procedimento aplicável, ou de “error in iudicando”, quando se viola uma norma de direito substantivo ou um critério de julgamento, nomeadamente quando se escolhe indevidamente a norma aplicável ou se procede à interpretação e aplicação incorrectas da norma reguladora do caso ajuizado. A decisão é injusta quando resulta de uma inapropriada valoração das provas, da fixação imprecisa dos factos relevantes, da referência inexacta dos factos ao direito e sempre que o julgador, no âmbito do mérito do julgamento, utiliza abusivamente os poderes discricionários, mais ou menos amplos, que lhe são confiados (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.5618/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/4/2014, proc.7396/14; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.130; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, Almedina, 9ª. edição, 2009, pág.72). Mais, no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181). Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 10/04/2014, proc.7396/14). No caso concreto, o recorrente não cumpre o ónus previsto no citado artº.640, nº.1, do C.P.Civil, desde logo, não especificando quais os números do probatório que impugna em sede de matéria de facto. Por outro lado, igualmente não cumpre tal obrigação quanto à concreta localização dos meios probatórios constantes do processo, que, em sua opinião, impunham decisão diversa da adoptada pela sentença recorrida. Concluindo, este Tribunal não tem obrigação de conhecer do presente esteio da apelação. Apesar de tudo o referido, sempre se dirá que a matéria de conversão de contratos a termo certo e de cessão da posição contratual em contratos sem termo, nenhum relevo reveste para a decisão da presente causa, como infra se explicará. O recorrente aduz, por último e em sinopse, que atendendo à "ratio" do artº.17, do E.B.F., a qual permanece na sua redacção actual, os contratos de trabalho por tempo indeterminado resultantes da conversão de contratos a termo certo e da cessão da posição contratual contribuem, em igual medida, para o desiderato do incentivo à criação de emprego estável de jovens trabalhadores. Que a criação de emprego estável pode ser alcançada mediante a contratação sem termo "ab initio" de colaboradores (à procura do primeiro emprego), a conversão de contratos a termo certo em contratos sem termo ou pela contratação resultante da cessão da posição contratual num contrato de trabalho existente, entre outras formas admissíveis pela lei laboral, desde que se trate, sempre, da contratação de colaboradores com idade igual ou inferior a 30 anos. Que os contratos de trabalho por tempo indeterminado dos trabalhadores do recorrente visados na inspecção tributária realizada ao exercício de 2003, resultantes da conversão de contratos a termo certo e da cessão da posição contratual, devem ser relevados, em sede no referido ano, para efeitos da fruição do benefício fiscal previsto no artº.17, do E.B.F., uma vez que tal é permitido pelo espírito e letra do citado normativo legal e porque o apelante fez prova da existência dos mesmos (cfr.conclusões 6 a 14 e 22 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar erro de julgamento de direito da decisão recorrida. Apuremos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício. A questão a decidir no âmbito do presente esteio do recurso consiste em aferir do invocado vício de violação de lei da liquidação impugnada traduzida na errada aplicação do que dispõe o artº.17, do E.B.F. (actual artº.19) referente ao benefício fiscal da criação líquida de postos de trabalho, enquanto fundamento da majoração dos custos em sede de I.R.C. que a identificada norma consagrava no seu nº.1. A base de incidência do I.R.C. encontra-se consagrada no artº.3, do C.I.R.C., sendo, nos termos do seu nº.2, definido o lucro tributável como o resultante da “diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correcções estabelecidas neste Código”. Por outro lado, é no artº.17 e seg. do mesmo diploma que se consagram as regras gerais de determinação do lucro tributável, especificando-se no artº.23 quais os custos que, como tal, devem ser considerados pela lei. Para o conceito fiscal de custo vale a definição constante do aludido artº.23, do C.I.R.C., a qual, depois de nos transmitir, de uma forma ampla, a noção de custos ou perdas como englobando todas as despesas efectuadas pela empresa que, comprovadamente, sejam indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva, procede a uma enumeração meramente exemplificativa de várias despesas deste tipo. Estamos perante um conceito de custo que se pode considerar comum ao balanço fiscal e ao balanço comercial. A definição fiscal de custo, como conceito mais amplo do que sejam os custos de produção e de aquisição, parte de uma perspectiva ampla de actividade e de necessidade da empresa, assim estabelecendo uma conexão objectiva entre a actividade desta e as despesas que, inevitavelmente, daqui decorrerão. E fá-lo com uma finalidade claramente fiscal, a qual consiste em distinguir entre custos que podem ser aceites para fins fiscais e que, por isso, vão influenciar o cálculo do lucro tributável e os que não podem ser aceites para tal efeito (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/5/2014, proc.7524/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; J. L. Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, Lex Lisboa 2000, 2ª. Edição, pág.237 e seg.; António Moura Portugal, A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra Editora, 2004, pág.101 e seg.). Os custos ou perdas da empresa constituem, portanto, os elementos negativos da conta de resultados, os quais são dedutíveis do ponto de vista fiscal quando, estando devidamente comprovados, forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva da empresa em causa. A ausência de qualquer destes requisitos implica a não consideração dos referidos elementos como custos, assim devendo os respectivos montantes ser adicionados ao resultado contabilístico (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc. 5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/5/2014, proc.7524/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, anotado e comentado, Rei dos Livros, 5ª.edição, 1996, pag.206 e seg.). Já no que diz respeito aos benefícios fiscais, se dirá que, de acordo com a lei, os mesmos devem considerar-se medidas de carácter excepcional, instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da tributação que impedem (cfr.artº.2, nº.1, do E.B.F.). Do ponto de vista jurídico, e na óptica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude. Na verdade, enquanto facto impeditivo, o benefício fiscal traduz-se sempre em situações que estão sujeitas a tributação, isto é, que são subsumíveis às regras jurídicas que definem a incidência objectiva e subjectiva do imposto. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação-regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o artº.12, nº.1, do E.B.F. (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/12/2012, proc.5810/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/07/2013, proc.6629/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 5/02/2015, proc.8259/14; Nuno Sá Gomes, Teoria Geral dos Benefícios Fiscais, C.T.F. 359, pág.75 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, I, 1996, Editora Rei dos Livros, pág.323 e seg.). Revertendo ao caso dos autos, deve, antes de mais, fazer-se a exegese do artº.17, do E. B. Fiscais (anterior artº.48-A; actual artº.19), na redacção resultante da Lei 32-B/2002, de 30/12, a aplicável em 2003, a qual dispunha o seguinte: Artigo 17.º (Criação de empregos para jovens) 1 - Para efeitos do imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC), os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos por contrato sem termo com idade não superior a 30 anos são levados a custo em valor correspondente a 150%. 2 - Para efeitos do disposto no número anterior, o montante máximo da majoração anual, por posto de trabalho, é de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado. 3 - A majoração referida no n.º 1 tem lugar durante um período de cinco anos a contar do início da vigência do contrato de trabalho. É hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C.Civil; artº.11, da L.G. Tributária; José de Oliveira Ascensão, O Direito, Introdução e Teoria Geral, Editorial Verbo, 4ª. edição, 1987, pág.335 e seg.; J. Baptista Machado, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1989, pág.181 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de C.T.Fiscal, nº.174, 1996, pág.363 e seg.). Especificamente, as normas que consagram benefícios fiscais não são susceptíveis de integração analógica, embora admitam a interpretação extensiva (cfr.artº.9, do E.B.F.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 25/6/2013, proc.6588/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/07/2013, proc.6629/13; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª.edição, Coimbra Editora, 2007, pág.463 e seg.; Nuno Sá Gomes, Teoria Geral dos Benefícios Fiscais, Cadernos C.T.F., nº.165, 1991, pág.253 e seg.). Nos termos da lei (artº.17, nº.1, do E.B.F.) os requisitos da concessão do benefício fiscal em causa consistiam em terem sido admitidos por contrato sem termo, trabalhadores com idade inferior a 30 anos e que essa admissão tenha operado a criação líquida de postos de trabalho. A norma sob análise, ao consagrar o benefício fiscal relativo à criação de emprego para jovens, não contém, ela própria, os critérios a que deve obedecer a determinação ou aferição da “criação líquida de postos de trabalho”, como situação jurídica pressuposta para a aquisição de tal benefício. Na ausência de definição de tal conceito, afigura-se-nos dever utilizar-se o conceito constante do artº.7, do dec.lei 34/96, de 18/4, diploma que regula a atribuição de incentivos à contratação de jovens à procura do primeiro emprego e de desempregados de longa duração, a aplicável ao acaso dos autos, tanto mais que não descortinamos rejeição da mesma, expressa ou tácita, sendo que o legislador fiscal só deverá afastar-se das noções e juízos já elaborados no seio de outros ramos de direito quando isso lhe é exigido pelos fins próprios do sistema fiscal. O citado artº.7, do dec.lei 34/96, de 18/4, consagrava o seguinte: “1-Considera-se criação líquida de postos de trabalho o aumento efectivo do número de trabalhadores vinculados à entidade empregadora mediante contrato sem termo, resultante, designadamente, de um novo projecto de investimento. 2-A aferição da criação de postos de trabalho faz-se tendo em conta o número global de trabalhadores ao serviço da entidade empregadora, independentemente da natureza do vínculo contratual, no mês de Janeiro do ano civil anterior e no mês precedente ao da apresentação da candidatura.” De acordo com a definição a que se alude, a “criação líquida de postos de trabalho” terá de levar em consideração todos os trabalhadores ao serviço da entidade patronal, com contrato a termo e sem termo, somente se verificando quando ocorrer um aumento efectivo do número de trabalhadores, para além do número total já anteriormente existente na empresa. A “criação líquida de postos de trabalho” terá, portanto, de se aferir, desde logo, pelo número de trabalhadores que já se encontravam ao serviço da entidade patronal. Por outro lado, a conversão de contratos de trabalho a termo/cessão da posição contratual em contratos de trabalho sem termo, não consubstancia um aumento efectivo do número de trabalhadores, nem tão pouco de postos de trabalho. O cumprimento daquela condição legal exige a verificação do acréscimo efectivo do número global de trabalhadores jovens (idade não superior a 30 anos) admitidos na empresa, em determinado exercício e por contrato sem termo (cfr.actualmente o artº.19, nº.2, al.d), do E.B.F.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/2006, rec. 723/06; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 25/02/2009, rec.916/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 1/02/2011, proc.3881/10). “In casu”, da matéria de facto provada, facilmente se conclui que não se verificou o aumento do número efectivo de postos de trabalho durante o ano de 2003 na empresa recorrente e nas condições acabadas de delinear. Logo, não merece censura o acto tributário objecto do presente processo e, consequentemente, o julgado que nesse sentido se pronunciou. Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o recurso deduzido e confirma-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva do presente acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA que, em consequência, se mantém na ordem jurídica. X Condena-se o recorrente em custas. X Registe. Notifique. X Lisboa, 18 de Fevereiro de 2016 (Joaquim Condesso - Relator) (Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto) (Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)

Sumário

2. No processo judicial tributário o vício de omissão de pronúncia, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário, no penúltimo segmento da norma.

3. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário).

4. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas (cfr. artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6). Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação.

5. O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida.

6. No que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário). Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6.

7. De acordo com a lei, os benefícios fiscais devem considerar-se medidas de carácter excepcional, instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da tributação que impedem (cfr.artº.2, nº.1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais, aprovado pelo dec.lei 215/89, de 1/7).

8. Do ponto de vista jurídico, e na óptica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude. Na verdade, enquanto facto impeditivo, o benefício fiscal traduz-se sempre em situações que estão sujeitas a tributação, isto é, que são subsumíveis às regras jurídicas que definem a incidência objectiva e subjectiva do imposto. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação-regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o artº.12, nº.1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais.

9. As normas que consagram benefícios fiscais não são susceptíveis de integração analógica, embora admitam a interpretação extensiva (cfr.artº.9, do E.B.F.).

10. Nos termos da lei (artº.17, nº.1, do E.B.F.) os requisitos da concessão do benefício fiscal em causa consistiam em terem sido admitidos por contrato sem termo, trabalhadores com idade inferior a 30 anos e que essa admissão tenha operado a criação líquida de postos de trabalho. A norma sob análise, ao consagrar o benefício fiscal relativo à criação de emprego para jovens, não contém, ela própria, os critérios a que deve obedecer a determinação ou aferição da “criação líquida de postos de trabalho”, como situação jurídica pressuposta para a aquisição de tal benefício. Na ausência de definição de tal conceito, afigura-se-nos dever utilizar-se o conceito constante do artº.7, do dec.lei 34/96, de 18/4, diploma que regula a atribuição de incentivos à contratação de jovens à procura do primeiro emprego e de desempregados de longa duração.

11. A “criação líquida de postos de trabalho” terá de levar em consideração todos os trabalhadores ao serviço da entidade patronal, com contrato a termo e sem termo, somente se verificando quando ocorrer um aumento efectivo do número de trabalhadores, para além do número total já anteriormente existente na empresa. A “criação líquida de postos de trabalho” terá, portanto, de se aferir, desde logo, pelo número de trabalhadores que já se encontravam ao serviço da entidade patronal. Por outro lado, a conversão de contratos de trabalho a termo/cessão da posição contratual em contratos de trabalho sem termo, não consubstancia um aumento efectivo do número de trabalhadores, nem tão pouco de postos de trabalho. O cumprimento daquela condição legal exige a verificação do acréscimo efectivo do número global de trabalhadores jovens (idade não superior a 30 anos) admitidos na empresa, em determinado exercício e por contrato sem termo.

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

"P. & B. (PORTUGAL) – C., L.DA.", com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.838 a 852 do presente processo, através da qual julgou totalmente improcedente a presente impugnação, intentada pelo recorrente, tendo por objecto acto de liquidação de I.R.C., relativo ao ano de 2003 e com saldo a pagar no montante de € 169.479,65.

O recorrente termina as alegações (cfr.fls.892 a 915 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões:

1- A recorrente, em sede da impugnação judicial, solicitou que o Tribunal "a quo" se pronunciasse, especificamente, sobre os trabalhadores E. M. da S. A., J. F. D. A. e P. A. R. L., cujos contratos de trabalho a termo certo foram efectuados com entidades diferentes da recorrente e, posteriormente, cedida a seu favor a posição de entidade empregadora nos mesmos e, consequentemente, a Administração Fiscal havia, por essa razão, excluído tais contratos do benefício fiscal previsto no artigo 17º do EBF;

2- Sucede que o Tribunal "a quo" não procedeu a tal;

3- Ora, nos termos do n.º 2 do art. 660.º do CPC, aplicável "ex vi" art. 2.º alínea e) do CPPT, prevê-se que "o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras. (...)

4- Tal implica que o Juiz tome posição sobre todas as questões suscitadas, devendo, inclusive, decidir explicitamente que não pode tomar conhecimento das mesmas ou de alguma;

5- A omissão de pronúncia constitui causa de nulidade da sentença, nos termos do n.º 1 do artigo 125 º do CPPT, o que se invoca para todos os legais e devidos efeitos;

6- Relativamente aos trabalhadores E. M. da S. A., J. F. D. A. e P. A. R. L. operou-se, como referido, a cessão da posição contratual nos respectivos contratos de trabalho a favor da recorrente, tendo sido, já na qualidade de entidade empregadora e após a sua convolação em contratos a tempo indeterminado, que os mesmos foram, devidamente, considerados para efeitos do benefício fiscal em causa;

7- Pois, sendo a cessão da posição contratual uma verdadeira "assumpção" do conjunto de direitos e obrigações pelo terceiro que adquire a posição transmitida, a sua ocorrência no âmbito laboral tem que considerar-se como similar a uma admissão ''ab initio' do trabalhador, em consonância com o espírito e a letra do artigo 17º do EBF;

8- Doutra senda, atendendo à "ratio" do artigo 17º do EBF, que ainda permanece na sua redacção actual, os contratos de trabalho por tempo indeterminado resultantes da conversão de contratos a termo certo e da cessão da posição contratual contribuem incontestavelmente, em igual medida, para o desiderato de incentivo à criação de emprego estável aos jovens trabalhadores.";

9- Com efeito, o artigo 17º do EBF, mesmo após as evoluções legislativas sofridas, concretiza ainda o desígnio legislativo anunciado no Preâmbulo do Decreto-Lei n.º 34/96 (diploma que regula a atribuição de incentivos à contratação de jovens à procura do primeiro emprego e de desempregados de longa duração e que primeiramente tratou a matéria do beneficio fiscal em causa) de criação de emprego estável para os jovens e para os desempregados de longa duração;

10- E a criação de emprego estável pode ser alcançada mediante a contratação sem termo "ab inicio" de colaboradores (à procura do primeiro emprego ou não), a conversão de contratos a termo certo em contratos sem termo ou pela contratação resultante da cessão da posição contratual num contrato de trabalho existente, entre outras formas admissíveis pela Lei laboral, desde que se trate sempre da contratação de colaboradores com idade igual ou inferior a 30 anos;

11- Efectivamente, o artigo 17° do EBF não distingue a forma como os trabalhadores são admitidos por contrato sem termo: se por admissão imediata, por admissão operada por conversão dos contratos de trabalho a prazo em contratos de trabalho sem termo ou por qualquer outra forma admissão;

12- Assim sendo, uma vez que o artigo 17º do EBF tem como desiderato a criação estável de emprego e a conversão de contratos de trabalho a termo em sem termo consubstancia, precisamente, um vínculo laboral efectivo, seguro e estável, os contratos de trabalho convertidos devem ser considerados para efeito do cálculo do benefício fiscal em causa, até porque a letra do aludido normativo legal não o proíbe;

13- Acresce que, o Tribunal "a quo" ateve-se na análise do artigo 17º do EBF nos termos que a recorrente vem descrevendo, alegando que somente se pode pronunciar sobre a fundamentação do acto tributário contemporânea deste, ou seja, a vertida no Relatório de Conclusões do Procedimento de Inspecção Tributária, e não sobre outra elucubrada pela Administração Fiscal após a sua prolação, designadamente, em sede do procedimento de Reclamação Graciosa, em que esta veio aceitar a que a passagem de trabalhadores contratados a termo a efectivos concorre para o benefício fiscal em causa, reduzindo a matéria a uma questão de prova;

14- O Tribunal "a quo" não analisou a questão da prova porque, perfilhando a posição vertida no Relatório de Conclusões do Procedimento de Inspecção Tributária, bastou-se com a análise que efectuou do artigo 11° do EBF;

15- Ora, o que a Recorrente solicita, nesta sede, a este venerando Tribunal é que, para além de incluir no espírito do artigo 11° do EBF, pelas razões expostas nos pontos 21 a 31 das presentes alegações, os contratos de trabalho por tempo indeterminado resultantes da conversão de contratos a termo certo e da cessão da posição contratual, conclua, igualmente, que a recorrente cumpriu o ónus da prova que, nesta matéria, lhe está acometido;

16- No que respeita, precisamente, à prova da convolação dos contratos de trabalho a termo em contratos por tempo indeterminado, ou em termos genéricos, da existência do contrato de trabalho por tempo indeterminado, a referida Informação Vinculativa proferida no âmbito do Processo n.º 1…/2008, com o Despacho de 10/09/2008 do substituto legal do Exmo. Senhor Director Geral da Direcção Geral dos Impostos veio esclarecer cabalmente qual deve ser a posição da Administração Fiscal sobre essa matéria, postulando-se na mesma o entendimento que devem ser valorados para o efeito quaisquer elementos e/ ou documentos do sujeito passivo que o vinculem externamente;

17- O artigo 17º (hoje 19º) do EBF não faz referência a qualquer modo especial de prova dos contratos sem termo e, muito menos a prova escrita e a Administração Fiscal não tem poderes de, através de meras regulamentações internas, impor aos sujeitos passivos ónus que não estejam previstos na lei; assim, a prova da conversão é uma prova livre, não necessariamente documental;

18- Deste modo, qualquer meio de prova tem, pois, de ser, para o efeito, admitido;

19- No caso em exame, a recorrente disponibilizou toda a informação, prestou todos os esclarecimentos solicitados e juntou ao longo do procedimento subjacente à prolação da liquidação de imposto contestada e respectivas Reclamação Graciosa e Impugnação Judicial, diversos documentos que vinculam externamente a mesma e permitem à Administração Fiscal ajuizar e elaborar um raciocínio que permita atestar a existência de contrato de trabalho sem termo, tais como:

i. Suporte documental do montante do benefício apurado;

ii. Mapa discriminativo dos cálculos que deram origem ao montante apurado;

iii. Cópia dos contratos de trabalho a termo elaborados e correspondentes cartas de comunicação da sua convolação em contratos por tempo indeterminado;

iv. Mapas de pessoal enviados para a Segurança Social;

v. Mapas do quadro de pessoal enviados ao Departamento de Estatística do Ministério do Trabalho e da Solidariedade Social em conformidade com o Decreto-Lei nº. 332/93, de 25/09; e

vi. Resumos de Ficheiro de Remunerações de Internet do ano de 2003 entregues perante a Segurança Social, via internet, de onde constam o respectivo código de certificação aposto por aquele organismo e correspondentes anexos discriminativos com o nome e NISS dos trabalhadores da recorrente;

20- São, assim, diversos os documentos "escritos" que, no seu conjunto, fazem prova plena e fortíssima da qualificação do tipo de contratação dos trabalhadores eleitos para o benefício fiscal da criação líquida de emprego e da "permanência ao serviço de determinado trabalhador";

21- Aliás, se atentarmos, por exemplo, nas cartas - assinadas ou não pelos trabalhadores - e nos Resumos de Ficheiro de Remunerações de Internet (cfr. documentos n.º 9 e 13 da impugnação judicial), os mesmos fazem, por si só, prova suficiente da questão ora controvertida;

22- Por todo o exposto dir-se-á que os contratos de trabalho por tempo indeterminado dos trabalhadores da recorrente visados na inspecção tributária realizada ao exercício de 2003, resultantes da conversão de contratos a termo certo e da cessão da posição contratual, devem ser relevados, em sede no referido ano, para efeitos da fruição do benefício fiscal previsto no artigo 17º do EBF, actual artigo 19º, uma vez que tal é permitido pelo espírito e letra do citado normativo legal e porque a recorrente fez prova da existência dos mesmos;

23- termos em que, com o douto suprimento de vossas excelências, venerandos juízes desembargadores, deve o presente recurso ter provimento e, em consequência:

i. Declarar-se a nulidade da sentença sob censura por absoluta falta de pronúncia, nos termos "supra" explanados; e

ii. Revogar-se a sentença sob censura, pese embora a nulidade peticionada em i., substituindo-a por outra que julgue procedente a pretensão da recorrente de anulação da Nota de Liquidação n.» 2……0 datada de 3/10/2007 e respectiva Demonstração de Acerto de Contas n.» 2…..7 com Nota de Cobrança no valor de € 169.479,65, respeitante ao IRC do ano de 2003, tudo com as legais consequências, assim fazendo Vossas Excelências, a costumada Justiça.

Não foram produzidas contra-alegações.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do não provimento do presente recurso (cfr.fls.935 e 936 dos autos).

Corridos os vistos legais (cfr.fls.938 e 939 do processo), vêm os autos à conferência para deliberação.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.840 a 846 dos autos - numeração nossa):

1- Em cumprimento da ordem de serviço n° OI……90, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Lisboa desencadearam, à sociedade impugnante, "P. & B. (Portugal) – C., L.da.", com o n.i.p.c. 5…., acção de inspecção interna ao exercício de 2003, de âmbito parcial em sede de IRC, IVA e controlo das retenções na fonte de IRC e IRS (cfr.relatório de inspecção junto a fls.21 a 37 dos presentes autos);

2- Através do ofício n° 5…… de 11/07/2007, foi a impugnante notificada do projecto de conclusões do relatório de inspecção e para exercer o direito de audição prévia (cfr. documento junto a fls.20 dos presentes autos);

3- A impugnante exerceu o direito de audição prévia em 24/07/2007 (cfr.documento junto a fls.38 dos presentes autos);

4- Em 21/08/2007 foi elaborado o relatório final da acção inspectiva, no âmbito do qual foram efectuadas correcções resultantes de imposição legal em sede de IRC, no montante de € 470.307,52, mais se apurando IRC em falta no montante de € 2.632,42 (cfr.relatório de inspecção junto a fls.40 a 57 dos presentes autos, que se dá por integralmente reproduzido);

5- Em 3/09/2007 foi proferido despacho concordante com as conclusões do relatório referido no nº.4 pela Directora de Finanças Adjunta de Lisboa, determinando a alteração da matéria colectável nos termos propostos (cfr.documento junto a fls.40 dos presentes autos);

6- No capítulo II do relatório referido no nº.4 exarou-se:

“(...)

Factos verificados sujeitos a correcção:

1- Foi analisado o Anexo F da Declaração Anual, tendo o contribuinte indicado no cmp F155 -Majoração à Criação de Emprego para Jovens (art°. 17° do E.B.F.), o montante de € 495.565,77, valor indicado também no cmp 234, do Q 07 da Declaração Modelo 22 de IRC. Foram pedidos elementos concretos para verificação da correcta aplicação do benefício em causa, nomeadamente, cópia dos contratos de trabalho elaborados, mapas enviados para a Segurança Social referentes a Janeiro/2003, Fevereiro/2003 e Janeiro/2004, bem como o mapa discriminativo dos cálculos que deram origem à verba referida. Da análise dos referidos elementos foi elaborado o quadro constante do Anexo l a este relatório. Da análise do mesmo, sobressai o facto relevante, de que, a maioria dos contratos celebrados, referem-se a contratos de trabalho a termo certo, excepto os casos das funcionárias A. C. A. A. V., E. S. P. L., M. I. S. M. e M. T. L. C. e S., com as quais foram celebrados contratos de trabalho por tempo indeterminado. No entanto, constata-se que no caso da funcionária M. T. L. C. e S., a mesma tinha idade superior a 30 anos à data de assinatura do contrato uma vez que a sua data de nascimento foi em 26/12/1968 e o contrato foi assinado em 28/05/1999. Relativamente aos funcionários E. M. da S. A., J. F. D. A. e P. A. R. L., para além da admissão através de contrato de trabalho a termo certo, verifica-se que o mesmo foi efectuado com entidades diferentes da P & B. C., Lda.

(...)

Neste caso, e atendendo ao quadro constante do Anexo l a este relatório, constata-se que não se verifica, na maioria das situações, a condição mais importante que é a celebração de contratos de trabalho sem termo, visto que a maioria das cópias dos contratos enviados evidenciam que os mesmos foram celebrados a termo certo e ao abrigo do Regime Jurídico aprovado pelo D.L. n° 64-A/89, de 27 de Fevereiro.

Em breve contacto telefónico efectuado, a empresa alegou que só considerou o benefício, depois de admitir os trabalhadores sob a forma de contrato sem termo, ou seja, após a transformação de contratos de trabalho a termo certo, em contratos sem termo.

No entanto, sobre esta matéria já se pronunciou o STA, em acórdão datado de 11 de Outubro de 2006, no processo 0723/06, cujo sumário se transcreve:

(...)

Face ao descrito anteriormente e ao evidenciado no Anexo l a este relatório, não poderá considerar-se a importância declarada de € 483.900,06, que corresponde à dedução à matéria colectável, correspondente à majoração prevista no art°. 17° do E.B.F. e relativa a encargos com trabalhadores que foram admitidos por contrato de trabalho a termo certo;

(...)"

(cfr.relatório de inspecção junto a fls.40 a 57 dos presentes autos);

7- No capítulo VIII (Direito de Audição - Fundamentação) do relatório da acção de inspecção exarou-se o seguinte:

"(...)

Relativamente aos colaboradores E. M. S. A., J. F. D. A. e P. A. R. L., pela análise das cópias dos contratos de trabalho a termo certo enviados, constatou-se que os mesmos foram efectuados com as entidades empregadoras, P. 2. (Portugal) – C. U., Lda, Z. P. – C. U., Lda e K. C. (Portugal) – C., Lda, respectivamente. Por tal facto, os benefícios em causa, no montante de € 3.255,38, € 13.608,73 e € 3.843,46, não foram aceites.

No exercício do direito de audição, o contribuinte envia documentos comprovativos da transferência de posição contratual, das entidades referidas, para a P. & B. (Portugal) – C., Lda. Efectivamente sendo por nós aceites estes documentos, pela análise dos mesmos verifica-se que, a única alteração relativamente à cópia dos contratos enviados, é efectivamente a alteração da designação da entidade empregadora - que passou a ser a P. & B. (Portugal) – C., Lda, sendo que, relativamente a todas as restantes cláusulas dos respectivos contratos tudo se manteve inalterado, nomeadamente o facto de se tratarem de contratos a termo certo. Por este motivo, o referido benefício não será aceite para estes colaboradores em causa, à semelhança do que foi o critério por nós seguido para os restantes colaboradores da empresa, admitidos por contrato a termo certo, como aliás, seguidamente melhor se explica.

(...)

Ora, como se depreende da análise do actual arf. 17° ao EBF, anterior art. 48°-A, acima transcrito, a norma consagra o benefício fiscal relativo à criação líquida de postos de trabalho, para trabalhadores admitidos por contrato sem termo e com idade não superior a 30 anos, sem conter, ela própria, os critérios a que deve obedecer a determinação ou aferição da "criação líquida de postos de trabalho".

(...)

Ora, atendendo ao facto do art°. 48o-A ter pretendido adoptar um regime idêntico ao previsto no D.L. n° 34/96, quanto ao conceito de "criação líquida de postos de trabalho" e sendo a adopção de um regime semelhante, no que concerne aos pressupostos da concessão de incentivos, o único regime que assegura a coerência valorativa do sistema jurídico, preconizada pelo princípio da unidade do sistema jurídico, entendemos que, apenas quando houver aumento do número global de trabalhadores da empresa num exercício fiscal, há lugar à aplicação do benefício fiscal nele previsto. Consequentemente, só haverá aumento do número de trabalhadores (e no caso do beneficio em causa, com idade não superior a 30 anos, como decorre da letra da lei) se os mesmos não fossem colaboradores da empresa, ao serem admitidos por contrato sem termo, o que não acontece no caso presente, na medida em que, alegando a Pull & Bear, Lda, que procedeu à aplicação do benefício no exercício em que os trabalhadores em causa passaram a contrato sem termo, depois de serem admitidos por contrato a termo certo, verifica-se que, efectivamente, não existe aqui criação, na verdadeira acepção do termo, de um novo posto de trabalho, mas sim, manutenção do já existente, mudando tão somente, de "trabalhador admitido com contrato a termo certo" para "trabalhador com contrato sem termo".

(...)

Face ao descrito anteriormente e ao evidenciado no Anexo l a este relatório, não poderá considerar-se a importância de € 470.178,86, que corresponde à dedução à matéria colectável, correspondente à majoração prevista no art.°17° do EBF e relativa a encargos com trabalhadores que foram admitidos por contrato de trabalho a termo certo, pelo que, o valor declarado no Anexo F da Declaração Anual - cmp F155, e no Q. 07 da Declaração Modelo 22 de IRC - cmp 234 e relativo a benefícios considerados com a criação líquida de postos de trabalho, no montante de € 495.565,77, deverá ser corrigido para € 25.386,91;

(...)"

(cfr.relatório de inspecção junto a fls.40 a 57 dos presentes autos);

8- Em 03/10/2007 foi emitida à impugnante a liquidação de IRC do exercício de 2003 com o n° 2……0, que originou o lançamento de demonstração de acerto de contas com saldo a pagar no montante total de € 169.479,65 (cfr.documentos juntos a fls. 58 e 59 dos presentes autos);

9- Em 23/11/2007 a impugnante apresentou reclamação graciosa contra a liquidação identificada no nº.8, instaurada na Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa sob o n° 3…..2 –REC…/08PERPRA (cfr.documento junto a fls.60 dos presentes autos; documento junto a fls.1 e seg. do processo de reclamação graciosa em apenso aos presentes autos, que se dá por integralmente reproduzido);

10- Através do ofício nº.9…8 de 27/11/2008 foi comunicado à impugnante, para efeitos do exercício do direito de audição prévia, o projecto de decisão da reclamação graciosa identificada no número antecedente (cfr.documentos juntos a fls.61 a 70 dos presentes autos);

11- A impugnante, na sequência do ofício supra mencionado, exerceu o direito de audição prévia em 17/12/2008 (cfr.documento junto a fls.71 dos presentes autos; documento junto a fls.130 e seg. do processo de reclamação graciosa apenso);

12- Em 20/04/2009 foi elaborada informação final com proposta de decisão de deferimento parcial da reclamação graciosa (cfr.documentos juntos a fls.73 a 95 dos presentes autos, cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido);

13- Constam das páginas 11 a 22 da informação mencionada no nº.12 dois quadros com a indicação dos funcionários da impugnante em questão e a remissão, quanto a cada um deles, para notas explicativas quanto à aceitação ou não aceitação dos contratos celebrados para efeitos do benefício fiscal (cfr.documentos juntos a fls.83 a 94 dos presentes autos);

14- Extrai-se da informação mencionada no nº.12 o seguinte:

"(...)

8.4- Assim, atendendo aos novos elementos trazidos ao processo de reclamação em sede de audição prévia pela reclamante, relativamente a cada um dos trabalhadores cujo benefício fiscal relativo à criação de emprego para jovens aqui se encontra em discussão, os quais foram expostos e analisados no ponto anterior, conclui-se que relativamente aos trabalhadores identificados pelas alíneas a) a k), os mesmos não podem, pelo diversos motivos invocados em cada uma das alíneas, usufruir do benefício fiscal disposto no artigo 17° do EBF (actual artigo 19°), em virtude de não ser possível a verificação dos pressupostos do referido beneficio, pelo que relativamente aos mesmos parece-nos ser de manter o montante da correcção efectuada à matéria colectável.

8.5- Relativamente aos funcionários identificados pela alínea l) do Mapa Anexo ao Ponto 8.3, os mesmos, pelos motivos aí expostos e uma vez que à data da passagem a "Contrato Sem Termo", cada um dos trabalhadores tinha idade não superior a 30 anos, é possível verificar inequivocamente a verificação dos pressupostos da aplicação do benefício consagrado no artigo 17° do E.B.F. (actual artigo 19°), pelo que relativamente aos mesmos, parece-nos ser de aceitar os montantes do beneficio calculado referentes a cada um.

8.6- Assim, do montante de correcção à matéria tributável em IRC, relativa à majoração à criação de emprego para jovens prevista no artigo 17° do EBF (actual artigo 19°), no montante de € 470.178,86, relativa à liquidação n" 2…..4, parece-nos ser de aceitar o montante de € 27.677,52, referente ao benefício calculado para as colaboradoras (...), mantendo-se a restante correcção no montante de € 442.501,34, relativa aos restantes trabalhadores considerados para efeitos de aplicação do beneficio (470.178.86 - 27.677,52 = 442.501,34).

(...)"

(cfr.documentos juntos a fls.94 e 95 dos presentes autos);

15- Em 5/04/2009 foi proferido, por delegação de competências, pelo Director de Finanças Adjunto de Lisboa, despacho de deferimento parcial da reclamação graciosa identificada no nº.9 (cfr.documento junto a fls.73 dos presentes autos);

16- A impugnante foi notificada, por carta registada com aviso de recepção, da decisão mencionada no número antecedente através do ofício n° 4…6 de 09/06/2009 da Direcção de Finanças de Lisboa (cfr.documento junto a fls.72 dos presentes autos);

17- A carta referida no número antecedente foi recebida pela impugnante em 12/06/2009 (cfr.documento junto a fls.563 do processo de reclamação graciosa apenso);

18- A presente impugnação foi apresentada em 29/06/2009 (cfr.data de entrada aposta a fls.1 dos presentes autos).

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Não se provaram outros factos com interesse para a decisão da causa…”.

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A decisão da matéria de facto fundou-se na prova documental junta aos autos, no processo administrativo, e na prova testemunhal produzida…”.

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida decidiu, em síntese, julgar improcedente a presente impugnação e, em consequência, manter o acto de liquidação objecto do presente processo (cfr.nº.8 do probatório).

Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).

Alega o recorrente, em primeiro lugar e em sinopse, que a decisão do Tribunal "a quo" não se pronunciou, especificamente, sobre os trabalhadores E. M. S. A., J. F. D. A. e P. A. R. L., cujos contratos de trabalho a termo certo foram efectuados com entidades diferentes do apelante e, posteriormente, cedida a seu favor a posição de entidade empregadora nos mesmos, sendo que, a Administração Fiscal havia, por essa razão, excluído tais contratos do benefício fiscal previsto no artº.17, do E.B.F. Que tal falta de pronúncia viola o actual artº.615, nº.1, al.d), do C.P.Civil, uma vez que não apreciou a totalidade das questões colocadas pelo recorrente, sendo por esse facto nula (cfr.conclusões 1 a 5 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar uma nulidade da decisão recorrida devido a omissão de pronúncia.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.

Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.d), do C.P.Civil, é nula a sentença quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não poderia tomar conhecimento. Decorre de tal norma que o vício que afecta a decisão advém de uma omissão (1º. segmento da norma) ou de um excesso de pronúncia (2º. segmento da norma). Na verdade, é sabido que essa causa de nulidade se traduz no incumprimento, por parte do julgador, do poder/dever prescrito no artº.608, nº.2, do mesmo diploma, o qual consiste, por um lado, no resolver todas as questões submetidas à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras, e, por outro, de só conhecer de questões que tenham sido suscitadas pelas partes (salvo aquelas de que a lei lhe permite conhecer oficiosamente). Ora, como se infere do que já deixámos expresso, a omissão de pronúncia pressupõe que o julgador deixa de apreciar alguma questão que lhe foi colocada pelas partes. Por outras palavras, haverá omissão de pronúncia, sempre que a causa do julgado não se identifique com a causa de pedir ou o julgado não coincida com o pedido. Pelo que deve considerar-se nula, por vício de “petitionem brevis”, a sentença em que o Juiz invoca, como razão de decidir, um título, ou uma causa ou facto jurídico, essencialmente diverso daquele que a parte colocou na base (causa de pedir) das suas conclusões (pedido). No entanto, uma coisa é a causa de pedir, outra os motivos, as razões de que a parte se serve para sustentar a mesma causa de pedir. E nem sempre é fácil fazer a destrinça entre uma coisa e outra. Com base neste raciocínio lógico, a doutrina e a jurisprudência distinguem por uma lado, “questões” e, por outro, “razões” ou “argumentos” para concluir que só a falta de apreciação das primeiras (ou seja, das “questões”) integra a nulidade prevista no citado normativo, mas já não a mera falta de discussão das “razões” ou “argumentos” invocados para concluir sobre as questões (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.53 a 56 e 142 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.690; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.37).

No processo judicial tributário o vício de omissão de pronúncia, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C. P. P. Tributário, no penúltimo segmento da norma (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, I volume, Áreas Editora, 5ª. edição, 2006, pág.911 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.50/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 1/3/2011, proc.2442/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.7029/13).

"In casu", o Tribunal "a quo", e bem, erigiu como causa de pedir no âmbito dos presentes autos a questão da criação líquida de postos de trabalho e a relação com o benefício fiscal consagrado no artº.17, do E.B.Fiscais (redacção em vigor em 2003), tendo concluído pela inexistência de qualquer vício de violação de lei de que padeça a liquidação impugnada. A alegada situação dos trabalhadores E. M. S. A., J. F. D. A. e P. A. R. L., cujos contratos de trabalho a termo certo foram efectuados com entidades diferentes do apelante, não consubstancia qualquer questão diferente da acabada de identificar, antes se subsumindo na mesma, enquanto contratos de trabalho que, alegadamente, terão contribuído para a dita criação líquida de postos de trabalho, porque vector a levar em consideração no exame do incentivo à criação de emprego para jovens, tudo de acordo com a noção constante do artº.7, do dec.lei 34/96, de 18/4.

Em suma, não se vê que a decisão recorrida tenha omitido pronúncia relativa ao conhecimento de verdadeiras questões que lhe foram colocadas pelas partes nos articulados em 1ª. Instância e, nestes termos, improcedendo este fundamento do recurso.

O apelante discorda do decidido aduzindo, igualmente e em síntese, que cumpriu o ónus da prova que lhe está acometido na matéria de conversão de contratos a termo certo e de cessão da posição contratual em contratos sem termo. Que qualquer meio de prova pode ser, para o efeito, admitido. Que disponibilizou ao longo de todo o processo diversos documentos que vinculam externamente o recorrente e permitem à A. Fiscal ajuizar e elaborar um raciocínio que permita atestar a existência de contrato de trabalho sem termo. Que são diversos os documentos "escritos" que, no seu conjunto, fazem prova plena e fortíssima da qualificação do tipo de contratação dos trabalhadores eleitos para o benefício fiscal da criação líquida de emprego e da permanência ao serviço de determinado trabalhador (cfr.conclusões 15 a 21 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo consubstanciar, segundo percebemos, um erro de julgamento de facto da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício.

Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.).

Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário).

O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. A decisão é errada ou por padecer de “error in procedendo”, quando se infringe qualquer norma processual disciplinadora dos diversos actos processuais que integram o procedimento aplicável, ou de “error in iudicando”, quando se viola uma norma de direito substantivo ou um critério de julgamento, nomeadamente quando se escolhe indevidamente a norma aplicável ou se procede à interpretação e aplicação incorrectas da norma reguladora do caso ajuizado. A decisão é injusta quando resulta de uma inapropriada valoração das provas, da fixação imprecisa dos factos relevantes, da referência inexacta dos factos ao direito e sempre que o julgador, no âmbito do mérito do julgamento, utiliza abusivamente os poderes discricionários, mais ou menos amplos, que lhe são confiados (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.5618/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/4/2014, proc.7396/14; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.130; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, Almedina, 9ª. edição, 2009, pág.72).

Mais, no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181).

Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 10/04/2014, proc.7396/14).

No caso concreto, o recorrente não cumpre o ónus previsto no citado artº.640, nº.1, do C.P.Civil, desde logo, não especificando quais os números do probatório que impugna em sede de matéria de facto. Por outro lado, igualmente não cumpre tal obrigação quanto à concreta localização dos meios probatórios constantes do processo, que, em sua opinião, impunham decisão diversa da adoptada pela sentença recorrida.

Concluindo, este Tribunal não tem obrigação de conhecer do presente esteio da apelação.

Apesar de tudo o referido, sempre se dirá que a matéria de conversão de contratos a termo certo e de cessão da posição contratual em contratos sem termo, nenhum relevo reveste para a decisão da presente causa, como infra se explicará.

O recorrente aduz, por último e em sinopse, que atendendo à "ratio" do artº.17, do E.B.F., a qual permanece na sua redacção actual, os contratos de trabalho por tempo indeterminado resultantes da conversão de contratos a termo certo e da cessão da posição contratual contribuem, em igual medida, para o desiderato do incentivo à criação de emprego estável de jovens trabalhadores. Que a criação de emprego estável pode ser alcançada mediante a contratação sem termo "ab initio" de colaboradores (à procura do primeiro emprego), a conversão de contratos a termo certo em contratos sem termo ou pela contratação resultante da cessão da posição contratual num contrato de trabalho existente, entre outras formas admissíveis pela lei laboral, desde que se trate, sempre, da contratação de colaboradores com idade igual ou inferior a 30 anos. Que os contratos de trabalho por tempo indeterminado dos trabalhadores do recorrente visados na inspecção tributária realizada ao exercício de 2003, resultantes da conversão de contratos a termo certo e da cessão da posição contratual, devem ser relevados, em sede no referido ano, para efeitos da fruição do benefício fiscal previsto no artº.17, do E.B.F., uma vez que tal é permitido pelo espírito e letra do citado normativo legal e porque o apelante fez prova da existência dos mesmos (cfr.conclusões 6 a 14 e 22 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo concretizar erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Apuremos se a decisão objecto do presente recurso comporta tal vício.

A questão a decidir no âmbito do presente esteio do recurso consiste em aferir do invocado vício de violação de lei da liquidação impugnada traduzida na errada aplicação do que dispõe o artº.17, do E.B.F. (actual artº.19) referente ao benefício fiscal da criação líquida de postos de trabalho, enquanto fundamento da majoração dos custos em sede de I.R.C. que a identificada norma consagrava no seu nº.1.

A base de incidência do I.R.C. encontra-se consagrada no artº.3, do C.I.R.C., sendo, nos termos do seu nº.2, definido o lucro tributável como o resultante da “diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correcções estabelecidas neste Código”.

Por outro lado, é no artº.17 e seg. do mesmo diploma que se consagram as regras gerais de determinação do lucro tributável, especificando-se no artº.23 quais os custos que, como tal, devem ser considerados pela lei.

Para o conceito fiscal de custo vale a definição constante do aludido artº.23, do C.I.R.C., a qual, depois de nos transmitir, de uma forma ampla, a noção de custos ou perdas como englobando todas as despesas efectuadas pela empresa que, comprovadamente, sejam indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva, procede a uma enumeração meramente exemplificativa de várias despesas deste tipo. Estamos perante um conceito de custo que se pode considerar comum ao balanço fiscal e ao balanço comercial. A definição fiscal de custo, como conceito mais amplo do que sejam os custos de produção e de aquisição, parte de uma perspectiva ampla de actividade e de necessidade da empresa, assim estabelecendo uma conexão objectiva entre a actividade desta e as despesas que, inevitavelmente, daqui decorrerão. E fá-lo com uma finalidade claramente fiscal, a qual consiste em distinguir entre custos que podem ser aceites para fins fiscais e que, por isso, vão influenciar o cálculo do lucro tributável e os que não podem ser aceites para tal efeito (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/5/2014, proc.7524/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; J. L. Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, Lex Lisboa 2000, 2ª. Edição, pág.237 e seg.; António Moura Portugal, A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra Editora, 2004, pág.101 e seg.).

Os custos ou perdas da empresa constituem, portanto, os elementos negativos da conta de resultados, os quais são dedutíveis do ponto de vista fiscal quando, estando devidamente comprovados, forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva da empresa em causa. A ausência de qualquer destes requisitos implica a não consideração dos referidos elementos como custos, assim devendo os respectivos montantes ser adicionados ao resultado contabilístico (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc. 5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/5/2014, proc.7524/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, anotado e comentado, Rei dos Livros, 5ª.edição, 1996, pag.206 e seg.).

Já no que diz respeito aos benefícios fiscais, se dirá que, de acordo com a lei, os mesmos devem considerar-se medidas de carácter excepcional, instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes e que sejam superiores aos da tributação que impedem (cfr.artº.2, nº.1, do E.B.F.).

Do ponto de vista jurídico, e na óptica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude. Na verdade, enquanto facto impeditivo, o benefício fiscal traduz-se sempre em situações que estão sujeitas a tributação, isto é, que são subsumíveis às regras jurídicas que definem a incidência objectiva e subjectiva do imposto. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação-regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o artº.12, nº.1, do E.B.F. (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/12/2012, proc.5810/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/07/2013, proc.6629/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 5/02/2015, proc.8259/14; Nuno Sá Gomes, Teoria Geral dos Benefícios Fiscais, C.T.F. 359, pág.75 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, I, 1996, Editora Rei dos Livros, pág.323 e seg.).

Revertendo ao caso dos autos, deve, antes de mais, fazer-se a exegese do artº.17, do E. B. Fiscais (anterior artº.48-A; actual artº.19), na redacção resultante da Lei 32-B/2002, de 30/12, a aplicável em 2003, a qual dispunha o seguinte:

Artigo 17.º

(Criação de empregos para jovens)

1- Para efeitos do imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC), os encargos correspondentes à criação líquida de postos de trabalho para trabalhadores admitidos por contrato sem termo com idade não superior a 30 anos são levados a custo em valor correspondente a 150%.

2- Para efeitos do disposto no número anterior, o montante máximo da majoração anual, por posto de trabalho, é de 14 vezes o salário mínimo nacional mais elevado.

3- A majoração referida no n.º 1 tem lugar durante um período de cinco anos a contar do início da vigência do contrato de trabalho.

É hoje pacífico que as leis fiscais se interpretam como quaisquer outras, havendo que determinar o seu verdadeiro sentido de acordo com as técnicas e elementos interpretativos geralmente aceites pela doutrina (cfr.artº.9, do C.Civil; artº.11, da L.G. Tributária; José de Oliveira Ascensão, O Direito, Introdução e Teoria Geral, Editorial Verbo, 4ª. edição, 1987, pág.335 e seg.; J. Baptista Machado, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, 1989, pág.181 e seg.; Nuno Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de C.T.Fiscal, nº.174, 1996, pág.363 e seg.).

Especificamente, as normas que consagram benefícios fiscais não são susceptíveis de integração analógica, embora admitam a interpretação extensiva (cfr.artº.9, do E.B.F.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 25/6/2013, proc.6588/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/07/2013, proc.6629/13; J. L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª.edição, Coimbra Editora, 2007, pág.463 e seg.; Nuno Sá Gomes, Teoria Geral dos Benefícios Fiscais, Cadernos C.T.F., nº.165, 1991, pág.253 e seg.).

Nos termos da lei (artº.17, nº.1, do E.B.F.) os requisitos da concessão do benefício fiscal em causa consistiam em terem sido admitidos por contrato sem termo, trabalhadores com idade inferior a 30 anos e que essa admissão tenha operado a criação líquida de postos de trabalho.

A norma sob análise, ao consagrar o benefício fiscal relativo à criação de emprego para jovens, não contém, ela própria, os critérios a que deve obedecer a determinação ou aferição da “criação líquida de postos de trabalho”, como situação jurídica pressuposta para a aquisição de tal benefício.

Na ausência de definição de tal conceito, afigura-se-nos dever utilizar-se o conceito constante do artº.7, do dec.lei 34/96, de 18/4, diploma que regula a atribuição de incentivos à contratação de jovens à procura do primeiro emprego e de desempregados de longa duração, a aplicável ao acaso dos autos, tanto mais que não descortinamos rejeição da mesma, expressa ou tácita, sendo que o legislador fiscal só deverá afastar-se das noções e juízos já elaborados no seio de outros ramos de direito quando isso lhe é exigido pelos fins próprios do sistema fiscal.

O citado artº.7, do dec.lei 34/96, de 18/4, consagrava o seguinte:

“1- Considera-se criação líquida de postos de trabalho o aumento efectivo do número de trabalhadores vinculados à entidade empregadora mediante contrato sem termo, resultante, designadamente, de um novo projecto de investimento.

2- A aferição da criação de postos de trabalho faz-se tendo em conta o número global de trabalhadores ao serviço da entidade empregadora, independentemente da natureza do vínculo contratual, no mês de Janeiro do ano civil anterior e no mês precedente ao da apresentação da candidatura.”

De acordo com a definição a que se alude, a “criação líquida de postos de trabalho” terá de levar em consideração todos os trabalhadores ao serviço da entidade patronal, com contrato a termo e sem termo, somente se verificando quando ocorrer um aumento efectivo do número de trabalhadores, para além do número total já anteriormente existente na empresa. A “criação líquida de postos de trabalho” terá, portanto, de se aferir, desde logo, pelo número de trabalhadores que já se encontravam ao serviço da entidade patronal. Por outro lado, a conversão de contratos de trabalho a termo/cessão da posição contratual em contratos de trabalho sem termo, não consubstancia um aumento efectivo do número de trabalhadores, nem tão pouco de postos de trabalho. O cumprimento daquela condição legal exige a verificação do acréscimo efectivo do número global de trabalhadores jovens (idade não superior a 30 anos) admitidos na empresa, em determinado exercício e por contrato sem termo (cfr.actualmente o artº.19, nº.2, al.d), do E.B.F.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/2006, rec. 723/06; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 25/02/2009, rec.916/08; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 1/02/2011, proc.3881/10).

“In casu”, da matéria de facto provada, facilmente se conclui que não se verificou o aumento do número efectivo de postos de trabalho durante o ano de 2003 na empresa recorrente e nas condições acabadas de delinear.

Logo, não merece censura o acto tributário objecto do presente processo e, consequentemente, o julgado que nesse sentido se pronunciou.

Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o recurso deduzido e confirma-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva do presente acórdão.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA que, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Condena-se o recorrente em custas.

Registe.

Notifique.

Lisboa, 18 de Fevereiro de 2016

(Joaquim Condesso - Relator)

(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)

(Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)

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