0422/10 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Nos casos de retenção na fonte, se for apresentada reclamação graciosa, quer ela seja condição de abertura da via judicial, quer não o seja mas o interessado tenha optado por a apresentar, o prazo para a impugnação judicial é o do n.º 5 do art. 132.º do CPPT: 30 dias contados da notificação do indeferimento expresso ou tácito (sendo que, neste último caso, fica afastado o prazo geral do art. 102.º, n.º 1, alínea d), do CPPT para a impugnação da generalidade dos indeferimentos tácitos, como o permite o n.º 4 do mesmo artigo).

II- Se a contribuinte impugnou a duplicação de retenção na fonte de IRC incidente sobre royalties (ano 2003) e o reembolso de IRC pago em excesso (ano 2005), com base em indeferimento tácito de reclamação graciosa e por sentença de 8 de Julho de 2011, o TAF de Sintra julgou procedente a invocada intempestividade da impugnação absolvendo a Fazenda Pública, sentença esta confirmada por acórdão do STA proferido em 19.04.2012, não pode a mesma contribuinte deduzir nova impugnação judicial contra o alegado indeferimento expresso da mesma reclamação graciosa, que se veio a apurar não ocorreu.

III- É de confirmar a sentença que julgou extinta a instância por impossibilidade originária da lide por falta de objecto.

Acordam, em conferência, nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

“A………………., GMBH”, com o NIF ……………… e os demais sinais dos autos, apresentou impugnação judicial do acto de indeferimento expresso da reclamação graciosa que apresentou em 12/06/2006, junto do Serviço de Finanças de Oeiras-3, que tinha por objecto a duplicação de retenção na fonte de IRC respeitante a royalties ocorrida em 2003 e o pedido de reembolso de IRC pago em excesso respeitante ao ano de 2005, ao abrigo do disposto nos artigos 99°, al. a), e 132°, n.° 5, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

Por sentença de 19 de Novembro de 2009, o TAF de Sintra, julgou extinta a instância, por impossibilidade originária da lide e determinou o arquivamento dos autos. Reagiu a recorrente, interpondo o presente recurso, cujas alegações integram as seguintes conclusões:

A) O Tribunal a quo, em detrimento de apreciar o pedido de suspensão da instância formulado pela ora Recorrente, decidiu extinguir a instância por inutilidade originária da mesma, por falta de objecto;

B) Entendeu ser irrelevante o juízo positivo ou negativo sobre a existência de indeferimento expresso da reclamação graciosa apresentada pela ora Recorrente;

C) Embora reconhecesse que quando ocorresse o acto de indeferimento expresso o processo que teria por objecto o acto de indeferimento tácito ficaria privado de objecto e deveria ser extinto por impossibilidade superveniente da lide;

D) Ao invés, considerou que a discussão sobre a existência ou inexistência do mesmo seria estéril na medida em que, no âmbito das relações entre a reclamação graciosa e a impugnação judicial, o acto de indeferimento expresso seria juridicamente ineficaz e irrelevante, pelo que sempre aquele suposto acto de indeferimento expresso seria inconsequente;

E) A questão da existência ou inexistência daquele acto já havia sido suscitada junto do TAF de Sintra, no âmbito do processo n.° 301.07.7BESNT, sendo certo que ainda sem ter sido tomada uma decisão;

F) Por poder existir uma situação de litispendência, o Tribunal a quo não poderia ter decidido sem antes o outro Tribunal se ter pronunciado sobre a questão, visto ter sido o primeiro a ser chamado a pronunciar-se sobre a mesma;

G) Ao Tribunal a quo não restava senão deferir a suspensão da instância, como requerido pela ora Recorrente;

H) Não o tendo feito, violou expressamente a norma constante do art.° 279°, n.° 1 do CPC, aplicável aos autos ex vi art.° 281.º do CPPT;

I) Acresce que, existindo o referido acto de indeferimento expresso, independentemente do juízo sobre a eficácia do mesmo, o processo de impugnação que ficaria sem objecto e, portanto, se tornaria inútil de forma superveniente, seria o que teria por objecto o acto de indeferimento tácito e não o do indeferimento expresso;

J) Pelo que não é irrelevante a discussão sobre a (in)existência do acto de indeferimento expresso;

K) O Tribunal a quo furtou-se a decidir sobre a existência e sobre a eficácia do acto de indeferimento expresso, mas decidiu pela inexistência de objecto dos presentes autos, assim, sem qualquer fundamento;

L) Acresce que a decisão de suspensão da presente instância é a única que assegura a inexistência de decisões judiciais contraditórias, no que respeita à existência / eficácia do acto de indeferimento expresso, atendendo ao facto de a questão ainda não ter sido objecto de decisão no âmbito do processo n.° 301/07.7BESNT do TAF de Sintra.

Nestes termos e nos melhores de Direito, deverá o presente recurso ser julgado procedente, por provado, e em consequência, ser a decisão recorrida revogada, substituindo-se por outra que determine a suspensão desta instância, ficando os presentes autos a aguardar a decisão que sobre esta questão vier a ser tomada no âmbito do processo n.° 3010/07.7BESNTdo TAF de Sintra.

Não houve contra-alegações.

O EMMP pronunciou-se emitindo o seguinte parecer:

FUNDAMENTAÇÃO

1. A recorrente deduziu impugnação judicial contra indeferimento tácito de reclamação graciosa, tendo por objecto a duplicação de retenção na fonte de IRC incidente sobre royalties (ano 2003) e o reembolso de IRC pago em excesso (ano 2005)

Por acórdão STA-SCT proferido em 19.04.2012, transitado em julgado, foi confirmada a sentença do TAF Sintra absolutória da Fazenda Pública do pedido, em consequência de procedência da excepção peremptória da caducidade do direito de impugnação (docs.fls.301/315 e 334/343)

2. Na pendência daquela impugnação judicial a recorrente deduziu a impugnação judicial que deu origem ao presente processo, tendo por objecto um alegado indeferimento expresso da citada reclamação graciosa.

Em abstracto, a superveniência de decisão expressa na pendência da impugnação judicial contra o acto de indeferimento tácito eliminaria o objecto do processo e determinaria a extinção da instância por impossibilidade da lide (acórdão STA-SCA 11.03.2009 processo n° 1074/08 e jurisprudência aí citada)

Porém, tal decisão nunca foi proferida, tendo sido oportunamente o processo administrativo enviado ao tribunal tributário, para apensação ao processo de impugnação judicial cujo objecto foi o acto de indeferimento tácito (art. 111º n°3 CPPT; informação da Direcção de Finanças de Lisboa fls. 65/67; docs. fls. 281/282)

Neste contexto é imperativa a extinção da instância por impossibilidade originária da lide, radicada na inexistência do acto administrativo impugnado na ordem jurídica (art.287° al.e) CPC/art.2° al.e) CPPT)

CONCLUSÃO

O recurso não merece provimento.

A decisão impugnada deve ser confirmada.

2- FUNDAMENTAÇÃO/DIREITO

O meritíssimo juiz do TAF de Sintra, julgou extinta a instância, por impossibilidade originária da lide e determinou o arquivamento dos autos, por entender que:

“A…………………, GMBH” (doravante impugnante), com o NIF ………….. e os demais sinais dos autos, apresentou impugnação judicial do acto de indeferimento expresso da reclamação graciosa que apresentou em 12/06/2006, junto do Serviço de Finanças de Oeiras-3, que tinha por objecto a duplicação de retenção na fonte de IRC respeitante a royalties ocorrida em 2003 e o pedido de reembolso de IRC pago em excesso respeitante ao ano de 2005, ao abrigo do disposto nos artigos 99°, al. a), e 132°, n.° 5, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

Alegou, como questão prévia, que apresentou já impugnação judicial do indeferimento tácito da reclamação graciosa em causa, que corre termos neste TAF de Sintra sob o n.° 301/07.7BESNT, sendo que na respectiva contestação foi a impugnante notificada da decisão de indeferimento expresso da reclamação graciosa, contra o qual apresentou a presente impugnação judicial.

A Fazenda Pública apresentou contestação, em que designadamente suscitou a questão prévia de estarmos perante uma excepção dilatória de impossibilidade da lide, que obsta a que o Tribunal conheça do mérito da causa e deverá dar lugar à absolvição da instância.

A impugnante respondeu, sustentando que existe um acto de indeferimento expresso da reclamação graciosa, que consta do processo administrativo junto à impugnação n.° 301/07, pelo que deve a excepção arguida ser julgada improcedente.

O Digno Magistrado do Ministério Público emitiu o douto parecer de fls. 240/241, pronunciando-se no sentido de inexistir despacho de indeferimento da reclamação graciosa, pelo que carece de objecto a impugnação judicial, devendo ser julgada extinta a instância, por impossibilidade da lide.

O Tribunal é o competente em razão da nacionalidade, da matéria, da hierarquia e do território.

QUESTÃO PRÉVIA

A Fazenda Pública suscitou em juízo questão cujo conhecimento precede o do mérito da acção, a falta de objecto da presente impugnação, uma vez que inexiste o despacho de indeferimento expresso da reclamação graciosa.

Foi a própria impugnante a admitir na sua petição inicial que já apresentara previamente impugnação judicial do indeferimento tácito da reclamação graciosa aqui também em causa, que corre termos neste TAF de Sintra sob o n.° 301/07.7BESNT.

Pretendia, aqui, impugnar uma suposta decisão de indeferimento expresso da mesma reclamação graciosa, decorrente da contestação e processo administrativo tributário juntos naquele primeiro processo.

Não é clara, antes pelo contrário, a existência deste suposto indeferimento expresso, mas adianta-se desde já que a solução a dar ao presente caso é a mesma, formule-se um juízo positivo ou negativo sobre tal existência.

É inequívoco que, com o decurso de um período superior a seis meses no procedimento de reclamação graciosa sem que fosse proferida decisão, formou-se a presunção de indeferimento tácito, relativo ao qual a ora impugnante apresentou impugnação judicial, nos termos do disposto nos artigos 57°, n.° 1 e 5, da LGT, e 106.° do CPPT.

E não se desconhece que no contencioso administrativo tem sido aceite, à luz da regra constante do artigo 109.° do Código de Procedimento Administrativo (CPA), que tratando-se o indeferimento tácito de uma ficção legal, um expediente processual para garantia dos administrados contra a inércia da Administração, o mesmo só tem razão de ser enquanto a pretensão não tiver merecido decisão expressa e cessa sempre que ocorrer esta nova realidade e assim a superveniência de pronúncia expressa, por parte da Administração, no decurso do processo, priva o recurso de objecto e determina a extinção da instância por impossibilidade da lide (veja-se, por mais recente, o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 11/03/2009, processo n.° 1074/08, disponível em http://wwwdgsi.pt/jsta, e jurisprudência aí citada).

Neste sentido, seria a primeira impugnação judicial a extinguir-se, aqui se conhecendo da bondade do suposto acto de indeferimento expresso da reclamação graciosa.

Sucede que no âmbito das relações entre a reclamação graciosa e a impugnação judicial, o legislador entendeu clara e inequivocamente que não devia ser assim.

Com efeito, preceitua o artigo 111°, n.° 3, do CPPT, que “[c]aso haja sido apresentada, anteriormente à recepção da petição de impugnação, reclamação graciosa relativamente ao mesmo acto, esta deve ser apensa à impugnação judicial, no estado em que se encontrar, sendo considerada, para todos os efeitos, no âmbito do processo de impugnação.”

Daqui decorre, como aponta Lopes de Sousa, que “será o tribunal e não a administração tributária que fará a apreciação das questões suscitadas na reclamação graciosa ou no recurso hierárquico, no âmbito do processo de impugnação judicial. Há, pois, uma preferência absoluta do meio judicial de impugnação sobre os meios administrativos, impedindo-se que seja apreciada por via administrativa a legalidade de um acto tributário que seja objecto de impugnação judicial, excepto da forma e no prazo previstos neste mesmo processo, que é a possibilidade de revogação nos termos e prazo indicados no artigo 111.°, n.° 1, e 112.° deste Código.” (CPPT anotado e comentado, volume I, 2006, pág. 809).

Por aqui se vê que o suposto acto de indeferimento expresso da reclamação graciosa sempre seria juridicamente ineficaz e irrelevante, porquanto antes a reclamante impugnou judicialmente o acto de indeferimento tácito, com o que subtraiu à Administração Fiscal a possibilidade de se pronunciar sobre as questões por si suscitadas.

É, pois, evidente, que a presente impugnação judicial carece de objecto, quer se entenda existir um indeferimento expresso da reclamação graciosa, quer se entenda que não existe tal acto.

De acordo com o disposto no artigo 287.° do CPC, “[a] instância extingue-se com (...) e) [a] impossibilidade ou inutilidade superveniente da lide.”

“A impossibilidade ou inutilidade superveniente da lide dá-se quando, por facto ocorrido na pendência da instância, a pretensão do autor não se pode manter, por virtude do desaparecimento dos sujeitos ou do objecto do processo, ou encontra satisfação fora do esquema da proveniência pretendida. Num e noutro caso, a procedência deixa de interessar — além por impossibilidade de atingir o resultado visado; aqui, por ele já ter sido atingido por outros meios”, (Lebre de Freitas, Código de Processo Civil Anotado, vol. III, pág. 633).

No presente caso, a continuação da lide revela-se impossível por falta de objecto, sendo certo que essa impossibilidade é originária e não superveniente.

Por todo o exposto, julgo extinta a instância, por impossibilidade originária da lide e determino, em consequência, o arquivamento dos autos.

DECIDINDO NESTE STA

Mostram os autos que:

A recorrente impugnou a duplicação de retenção na fonte de IRC incidente sobre royalties (ano 2003) e o reembolso de IRC pago em excesso (ano 2005), com base em indeferimento tácito de reclamação graciosa.

Por sentença de 8 de Julho de 2011, o TAF de Sintra julgou procedente a invocada intempestividade da impugnação absolvendo a Fazenda Pública. Esta sentença foi confirmada por acórdão do STA proferido em 19.04.2012.

Posteriormente nos presentes autos, a recorrente deduziu nova impugnação judicial contra o alegado indeferimento expresso da mesma reclamação graciosa, tendo por objecto a duplicação de retenção na fonte de IRC incidente sobre royalties (ano 2003) e o reembolso de IRC pago em excesso (ano 2005).

Por sentença de 19 de Novembro de 2009, o TAF de Sintra julgou extinta a instância por impossibilidade originária da lide por falta de objecto, entendendo que, mesmo que tivesse havido indeferimento expresso esse facto seria irrelevante pois que tendo a reclamante impugnado juridicamente o acto antes de proferido acto expresso, a Administração Tributária, estava impedida de decidir a reclamação, de acordo com o artº 111º do CPPT, citando Jorge Lopes de Sousa in Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, 2006 Áreas Editora, Pag. 809, onde em anotação ao dito preceito se refere: “será o tribunal e não a administração tributária que fará a apreciação das questões suscitadas na reclamação graciosa ou no recurso hierárquico, no âmbito do processo de impugnação judicial. Há, pois, uma preferência absoluta do meio judicial de impugnação sobre os meios administrativos, impedindo-se que seja apreciada por via administrativa a legalidade de um acto tributário que seja objecto de impugnação judicial, excepto da forma e no prazo previstos neste mesmo processo, que é a possibilidade de revogação nos termos e prazo indicados no artigo 111.°, n.° 1, e 112.° deste Código”

Vejamos a lei:

Dispõe o artº 102º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), sob a epígrafe “Impugnação judicial. Prazo de apresentação” que:

1- A impugnação será apresentada no prazo de 90 dias contados a partir dos factos seguintes:

a) Termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao contribuinte;

b) Notificação dos restantes actos tributários, mesmo quando não dêem origem a qualquer liquidação;

c) Citação dos responsáveis subsidiários em processo de execução fiscal;

d) Formação da presunção de indeferimento tácito;

e) Notificação dos restantes actos que possam ser objecto de impugnação autónoma nos termos deste Código;

f) Conhecimento dos actos lesivos dos interesses legalmente protegidos não abrangidos nas alíneas anteriores.

2- Em caso de indeferimento de reclamação graciosa, o prazo de impugnação será de 15 dias após a notificação.

3- Se o fundamento for a nulidade, a impugnação pode ser deduzida a todo o tempo. Nos casos de retenção na fonte, se for apresentada reclamação graciosa, quer ela seja condição de abertura da via judicial, quer não o seja mas o interessado tenha optado por a apresentar, o prazo para a impugnação judicial é o do n.º 5 do art. 132.º do CPPT: 30 dias contados do indeferimento expresso ou tácito (sendo que, neste último caso, fica afastado o prazo geral do art. 102.º, n.º 1, alínea d), do CPPT para a impugnação da generalidade dos indeferimentos tácitos, como o permite o n.º 4 do mesmo artigo).

4- O disposto neste artigo não prejudica outros prazos especiais fixados neste Código ou noutras leis tributárias.

Dispõe o artº 111º do CPPT o seguinte:

Artigo 111.º

Organização do processo administrativo

1- O órgão periférico local da situação dos bens ou da liquidação deve organizar o processo e remetê-lo ao representante da Fazenda Pública, no prazo de 30 dias a contar do pedido que lhe seja feito por aquele, sem prejuízo do disposto no artigo seguinte.

2- Ao órgão referido no número anterior compete, designadamente, instruir o

processo com os seguintes elementos:

a) A informação da inspecção tributária sobre a matéria de facto considerada

pertinente;

b) A informação prestada pelos serviços da administração tributária sobre os elementos oficiais que digam respeito à colecta impugnada e sobre a restante matéria do pedido;

c) Outros documentos de que disponha e repute convenientes para o julgamento, incluindo, quando já tenha sido resolvido, procedimento de reclamação graciosa relativamente ao mesmo acto

3- Caso haja sido apresentada, anteriormente à recepção da petição de impugnação, reclamação graciosa relativamente ao mesmo acto, esta deve ser apensa à impugnação judicial, no estado em que se encontrar, sendo considerada, ara todos os efeitos, no âmbito do processo de impugnação.

4- Caso, posteriormente à recepção da petição de impugnação, seja apresentada reclamação graciosa relativamente ao mesmo acto e com diverso fundamento, deve esta ser apensa à impugnação judicial, sendo igualmente considerada, para todos os efeitos, no âmbito do processo de impugnação.

5- O disposto nos n.os 3 e 4 é igualmente aplicável, com as necessárias adaptações, no caso de recurso hierárquico interposto da decisão da reclamação graciosa ao abrigo do artigo 76º.

Importa, ainda, considerar o disposto no artigo 132º do CPPT, designadamente o seu número 5. É o seguinte o teor do preceito:

Artigo 132.º

Impugnação em caso de retenção na fonte

1- A retenção na fonte é susceptível de impugnação por parte do substituto em

caso de erro na entrega de imposto superior ao retido.

2- O imposto entregue a mais será descontado nas entregas seguintes da mesma natureza a efectuar no ano do pagamento indevido.

3- Caso não seja possível a correcção referida no número anterior, o substituto que quiser impugnar reclamará graciosamente para o órgão periférico regional da administração tributária competente no prazo de 2 anos a contar do termo do prazo nele referido.

4- O disposto no número anterior aplica-se à impugnação pelo substituído da retenção que lhe tiver sido efectuada, salvo quando a retenção tiver a mera natureza de pagamento por conta do imposto devido a final.

5- Caso a reclamação graciosa seja expressa ou tacitamente indeferida, o

contribuinte poderá impugnar, no prazo de 30 dias, a entrega indevida nos mesmos termos que do acto da liquidação.

6- À impugnação em caso de retenção na fonte aplica-se o disposto no n.º 3 do artigo anterior.

Compulsados os autos, depois de o relator ter determinado a junção do processo de reclamação graciosa, estes não evidenciam que houve indeferimento expresso da mesma reclamação graciosa.

É certo que foi proferido o despacho de 20/09/2007, vide fls. 61 do processo de reclamação graciosa) com o seguinte teor: “Concordo, pelo que, com os fundamentos constantes da presente informação e respectivo parecer, é de manter o acto impugnado. Remetam-se os autos ao Digno Representante da Fazenda Pública”, (tendo reagido a contribuinte com a presente impugnação em 06/12/2007).

Mas, esta não foi uma decisão final expressa no processo de reclamação graciosa mas antes a decisão administrativa a que se reporta o artº 112º do CPPT e proferida no âmbito do processo originado com a primeira petição de impugnação apresentada que teve o seu terminus com o referido acórdão deste STA proferido em 19.04.2012 que confirmou a decisão que considerou extemporânea a impugnação.

A ora recorrente só podia apresentar a presente impugnação (em tempo) se a reclamação tivesse seguido os seus termos processuais normais até decisão expressa, (sendo, neste caso, sempre o contribuinte alheio ao eventual incumprimento do nº 3 do artº 111º do CPPT e não podendo fazer-se letra morta do disposto no nº 2 do artº 102 e nº 5 do artº 132º, ambos os preceitos do mesmo CPPT.

E, porque no nosso caso estamos perante uma impugnação de retenção na fonte de IRC, deixa-se a título complementar o esclarecimento de que nos casos de retenção na fonte, se for apresentada reclamação graciosa, quer ela seja condição de abertura da via judicial, quer não o seja mas o interessado tenha optado por a apresentar, o prazo para a impugnação judicial é o do n.º 5 do art. 132.º do CPPT: 30 dias contados da notificação do indeferimento expresso ou tácito (sendo que, neste último caso, fica afastado o prazo geral do art. 102.º, n.º 1, alínea d), do CPPT para a impugnação da generalidade dos indeferimentos tácitos, como o permite o n.º 4 do mesmo artigo) - Assim se decidiu no Ac. Deste STA de 19/04/2012 tirado no rec. 85/12-.

Porém, reitera-se, não houve indeferimento expresso.

A decisão recorrida mostra-se correcta.

A presente instância carece de objecto.

Mostra-se acertada a fundamentação constante do parecer do Ministério Público no qual nos revemos, remetendo para o mesmo.

Assim sendo, mostra-se acertada a decisão recorrida que é de manter.

3. DECISÃO

Face ao exposto, os juízes desta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo acordam, em negar provimento ao recurso e em manter a decisão recorrida com a presente fundamentação.

Custas a cargo da recorrente.

Lisboa, 25 de Setembro de 2013. – Ascensão Lopes (relator) – Pedro Delgado – Valente Torrão.