Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
A…, vem recorrer da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que rejeitou liminarmente a oposição que deduzira contra a execução fiscal instaurada no Serviço de Finanças de Cascais, por dívida de IRC, relativa aos exercícios de 2002 e 2003, no montante global de € 142.833,44.
Fundamentou-se a decisão no artigo 209.º, n.º 1, alínea b), do Código de Procedimento e de Processo Tributário, uma vez que o fundamento invocado não se enquadra em qualquer das previsões do artigo 204.º, n.º 1, do mesmo diploma, não sendo possível, por intempestividade, a convolação dos autos em impugnação judicial.
A recorrente formulou as seguintes conclusões:
1 – Houve lapso de escrita ao consignar que a Oposição tinha fundamento na alínea j) do n.º 1 do art. 204.º do CPPTributário.
2 – Aquela alínea não existe naquele número e artigo.
3 – Aquele lapso revela-se da simples leitura da Oposição, devendo ser rectificada nos termos do art. 249.º do CCivil.
Por outro lado, 4 – Na Oposição não foi suscitada a ilegalidade da liquidação do Imposto objecto de Execução.
5 – Foi suscitada a questão de, após a liquidação do Imposto e em consequência de novos elementos, ter sido fornecido aos competentes serviços da Administração Fiscal, elementos susceptíveis de alterar a matéria colectável e respectiva liquidação dos Impostos objecto de execução.
6 – Que aqueles elementos foram devidamente recepcionados pelos serviços competentes.
7 – Que ainda não se pronunciaram fazendo nova liquidação do IRC de 2002 e 2003.
8 – As questões suscitadas na Oposição foram devidamente documentadas.
9 – Assim, a decisão objecto de recurso fez errada aplicação da alínea i) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT que se mostra violado.
Não houve contra-alegações.
O Exmo. Magistrado do Ministério Público deu parecer no sentido do não provimento do recurso já que o fundamento da petição inicial “se reconduz à ilegalidade concreta e relativa da dívida exequenda, não cabendo, ao invés do que se alega nas conclusões das alegações de recurso, na previsão da alínea i) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT”, pois é suscitada “questão de sujeição ou não sujeição à normal tributação em IRC por falta de verificação dos respectivos requisitos”.
E, colhidos os vistos legais, nada obsta à decisão.
Vejamos, pois:
A questão dos autos é a de saber se a oponente, ora recorrente, apresentou na petição inicial fundamentos de oposição à execução, sendo que aquela afirma, nas três primeiras conclusões das alegações do recurso, que deduziu oposição à execução fiscal ao abrigo do artigo 204.º, n.º 1, alínea i), do CPPT, que dispõe o seguinte:
Artigo 204.º
(Fundamentos da oposição à execução)
1A oposição só poderá conter algum dos seguintes fundamentos:
i) Quaisquer fundamentos não referidos nas alíneas anteriores, a provar apenas por documento, desde que não apreciem a legalidade da liquidação da dívida exequenda, nem representem interferência em matéria de exclusiva competência da entidade que houver extraído o título.
Apesar deste artigo apresentar uma lista taxativa dos fundamentos da oposição à execução, esta alínea i) flexibiliza aquela enumeração ao permitir “quaisquer [outros] fundamentos”, ainda que com a limitação de estes poderem ser provados apenas por documento, e desde que não se trate de matérias constantes da parte final da norma, maxime, a apreciação da legalidade da liquidação da dívida exequenda.
Limitação que bem se compreende já que a legalidade da liquidação da dívida exequenda deve ser atacada através de outros meios previstos na lei, sejam estes administrativos (reclamação graciosa) ou contenciosos (impugnação judicial) – artigos 70.º e 99.º do CPPT.
Daí que só nos casos em que “a lei não assegure meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação”, poderá a oposição ter por fundamento a ilegalidade da liquidação da dívida exequenda – cfr. alínea h) do n.º 1 deste artigo 204.º.
De outro modo: o nosso legislador operou uma separação nítida entre os fundamentos da impugnação judicial e os da oposição à execução; uma, a primeira, em termos de apreciação da correspondência do tributo com a lei, relativamente ao momento em que foi praticado o acto tributário; a “outra, respeitante aos fundamentos supervenientes que possam tornar ilegítima ou injusta a execução, por falta de correspondência com a situação material subjacente no momento em que se adoptam as providências de subrogação em que a execução se traduz - e que é a oposição à execução fiscal”.
“Num como noutro processo, o objectivo visado é fazer prevalecer a relação subjante, a verdade material, sobre a abstracção própria do acto tributário. Mas, no caso da impugnação a abstracção destrói-se pela invocação da ilegalidade do acto; no caso da oposição, pela invocação da ilegitimidade superveniente desse mesmo acto na sua função de título executivo”.
Cfr. Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto tributário, pp. 589/90.
Todavia, tal separação não é absoluta, tendo a lei autorizado, a título excepcional, a apreciação da legalidade do acto tributário, no próprio processo de execução, “em casos que reputa de gravidade bastante para impedir a sua produção nos termos normais” - cfr. alíneas a), g) e i) do artigo 204.º do CPPT, o que não é todavia o caso dos autos.
Assim, a impugnação judicial refere-se à legalidade da liquidação da dívida - artigo 99.º do CPPT - e a oposição à execução só consente os fundamentos taxativamente indicados na lei - seu artigo 204.º.
Sendo que a liquidação, em sentido amplo, é o conjunto de todas as operações destinadas a apurar o montante do imposto, nas quais se incluem a identificação do contribuinte, a determinação da matéria colectável e da taxa aplicável, a aplicação desta àquela (que constitui a liquidação em sentido estrito) e as eventuais deduções à colecta.
Alega a recorrente que após a liquidação do imposto foram fornecidos à Administração Tributária “elementos susceptíveis de alterar a matéria colectável e respectiva liquidação dos impostos objecto da execução” que, todavia, não foram objecto de qualquer pronúncia – cfr. conclusões 4.ª a 7.ª.
Mas, assim sendo, em causa está, nas próprias palavras da recorrente, a liquidação dos impostos objecto de execução, maxime a matéria colectável, motivo pelo qual deduziu oposição “com fundamento na ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, por falta de apreciação da declaração de substituição de IRC” – cfr. 1.º parágrafo da petição de oposição, a fls. 3.
Isto é: o que o contribuinte pretende é que, devido aos elementos constantes das declarações de substituição, susceptíveis de alterar a matéria colectável, a liquidação seja parcialmente anulada ou substituída por outra – cfr. 7.ª conclusão: “(…) fazendo nova liquidação do IRC de 2002 e 2003”.
Pretende, pois, a apreciação da legalidade da liquidação da dívida exequenda.
O que configura fundamento de reclamação graciosa, revisão e/ou impugnação judicial, conforme às circunstâncias do caso, mas não de oposição à execução, nos termos supra enunciados.
Termos em que se acorda negar provimento ao recurso, confirmando-se a decisão recorrida.
Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6.
Lisboa, 4 de Junho de 2008. – Brandão de Pinho (relator) – Pimenta do Vale – Miranda de Pacheco.
