0110995 - Tribunal da Relação do Porto

Entre os crimes de fraude fiscal do artigo 23 do Regime Jurídico das Infracções Fiscais Não Aduaneiras (RJIFNA) e de burla verifica-se um concurso aparente de infracções, com prevalência do primeiro.

Integra o crime de fraude fiscal do artigo 23 n.1 do RJIFNA a conduta do arguido que, como sócio gerente de uma sociedade comercial, não obstante ter entregue as respectivas declarações de IVA, deduziu, de forma indevida, porque assentes em facturas fictícias (já que não correspondiam a transacções reais), diversos montantes a título de IVA, deles se apropriando, pelo que não chegaram a entrar nos cofres do Estado com o consequente prejuízo deste.

A norma do n.4 do artigo 23 do RJIFNA, ao fixar o limite mínimo da multa em valor igual ao do imposto em falta, não viola os princípios da culpa e da igualdade constitucionalmente garantidos.

Acordam, em audiência, na 1ª Secção Criminal do Tribunal da Relação do Porto:

RELATÓRIO

No processo comum singular nº .../.. do Tribunal Judicial da Comarca de....., por sentença de 01.04.04, foi, para além do mais, decidido:

a) Absolver o arguido Vítor....., do crime p. e p. pelo Artº 23º nºs 1 e 4 do RJIFNA, de que vinha acusado.

b) Condenar o arguido Joaquim....., pela prática de um crime p. e p. pelo Artº 23º nº 1 do RJIFNA, na pena de 300 dias de multa à taxa diária de 30.000$00 (149, 64 Euros), ou em alternativa 200 dias de prisão.

c) Condenar a arguida C....., Ldª, na pena de 300 dias de multa à taxa diária de 35.000$00 (174,58 Euros).

Inconformado, o arguido Joaquim..... veio interpor recurso da sentença, concluindo na sua motivação:

1. A utilização de facturas fictícias não correspondentes a negócios reais como instrumento de dedução de impostos integrando o respectivo valor no património, lesando o estado, constitui uma simulação absoluta.

2. O artigo 23 do RJIFNA apenas pune a simulação quanto ao valor, à natureza ou por interposição, omissão ou substituição de pessoas, ou seja a simulação relativa. 3. A conduta do arguido apenas poderia ser punida pela lei penal comum o que ora não é possível sob pena de violação do princípio da "Reformatio in pejus".

4. A sentença recorrida, conquanto haja apurado factos relativos à situação sócio-económica do recorrente e aos seus encargos pessoais, não atendeu nem ponderou tais factos na determinação da medida concreta de pena de multa que aplicou.

5. O artigo 23 nº 4 do RJIFNA ao fixar o limite mínimo da multa em valor igual ao do imposto em falta impede o julgador, no caso concreto, de ponderar a situação sócio-económica do arguido na determinação do montante da multa.

6. O artigo 23º nº 4 do RJIFNA é materialmente inconstitucional por violação do princípio da culpa jurídico-constitucionalmente reconhecido e por ofensa ao principio da igualdade previsto no artigo 13º da Constituição da República Portuguesa.

7. A douta sentença recorrida violou o disposto nos artigos 11º e 23º do RJIFNA e artigo 13º da Constituição da República Portuguesa.

O MP respondeu, concluindo que deve ser negado provimento ao recurso.

O Exmº Procurador-Geral Adjunto nesta Relação é igualmente de parecer que o recurso não merece provimento.

Colhidos os vistos, cumpre decidir, após a realização da audiência, levada a cabo com a observância do formalismo legal como da acta consta.

FUNDAMENTAÇÃO

É a seguinte a matéria de facto dada como provada:

“A primeira arguida é uma sociedade por quotas, constituída em 03.10.96, no -º Cartório Notarial de....., à qual se encontrava atribuído o NIPC ...... e tributável, para efeitos de IRC pela actividade de fabrico de bordados, não obstante se dedicar exclusivamente, ao fabrico de calçado (CAE 19301) e prestação de serviços a ele inerentes, estando enquadrada, para efeitos de IVA no regime normal (de periodicidade mensal).

O segundo e terceiro arguidos são os sócio gerentes da primeira arguida, sendo o arguido Joaquim, nessa qualidade, o seu único e exclusivo responsável por tudo o que com a mesma diz respeito, nomeadamente, a entrega das declarações periódicas (relativas a IVA) e prestações tributárias devidas.

Em data indeterminada, mas que se sabe ter sido anterior a Novembro de 1996, o arguido Joaquim....., enquanto sócio gerente da primeira arguida, arquitectou um plano com o propósito de se locupletar com quantias que sabia não lhe pertencer, deduzindo, indevidamente, nas declarações periódicas respeitantes a determinados períodos, montantes relativos a IVA.

Assim, no âmbito e execução desse plano, o arguido não obstante ter entregue as respectivas declarações de IVA, deduziu, de forma indevida, porque assentes em facturas fictícias (já que não correspondiam a transacções reais), os seguintes montantes:

- 1.700.000$00, relativo a Novembro de 1996, suportada pela factura nº 626, que lhe havia sido emitida pela Sociedade de Calçado, L.....;

- 1.700.000$00, relativo a Dezembro de 1996, suportada pela factura nº 636, que lhe havia sido emitida pela Sociedade de Calçado L.....;

- 4.851.120$00, relativo a Janeiro de 1997, suportada pelas facturas nºs 652 e 654, que lhe havia sido emitida pela Sociedade de Calçado L.....;

- 680.000$00, relativo a Abril de 1997, suportada pela factura 66, que lhe havia sido emitida pela Sociedade "F....., Lda,”

no total de 8.931.120$00, montante este que ao integrar na respectiva esfera patrimonial, não chegaram a entrar nos cofres do Estado, não obstante notificado para o efeito.

Sabia o arguido Joaquim que não podia nem devia agir desse modo e, apesar disso, actuou da forma descrita, não se coibindo de para o efeito se servir de facturas fictícias, com o propósito concretizado de deduzir tais quantias relativas a IVA, não obstante bem saber que as mesmas eram pertença do Estado, a quem devia fazer chegar e entregar (juntamente com as respectivas declarações), delas se apropriando e delas usufruindo como e nas circunstâncias que bem entendeu em manifesto prejuízo do património do Estado.

O arguido Joaquim agiu livre e conscientemente, bem sabendo ser a sua conduta proibida por lei.

O arguido Joaquim encontra-se presentemente desempregado.

Vive em casa arrendada, pagando 690$00 de renda.

Como habilitações literárias possui o 4º ano de escolaridade.

Já respondeu pelo crime de emissão de cheque sem provisão, furto qualificado e introdução em lugar vedado ao público, tendo sido absolvido do crime de furto e condenado pelo crime de introdução em pena de multa.

O arguido Vítor....., à data dos factos, era estudante.

Não exercia quaisquer funções de facto na empresa C....., Ldª.

O arguido Vítor..... actualmente é operário têxtil, auferindo mensalmente 68.000$00.

Vive em casa arrendada, pagando 50.000$00 de renda.

Como habilitações literárias possui o 8º ano de escolaridade.

Já respondeu pelo crime de desobediência, tendo sido condenado em pena de multa”.

Factos não provados:

“O arguido Vítor..... serviu-se de facturas fictícias, com o propósito concretizado de deduzir as quantias acima descritas relativas a IVA, não obstante bem saber que as mesmas eram pertença do Estado, a quem devia fazer chegar e entregar (juntamente com as respectivas declarações), delas se apropriando e delas usufruindo como e nas circunstâncias que bem entendeu em manifesto prejuízo do património do Estado.

O arguido Vítor..... agiu livre e conscientemente, bem sabendo ser a sua conduta proibida por lei”.

Conforme decorre da análise das conclusões da motivação, com o presente recurso pretende-se apenas o reexame da matéria de direito (Artºs. 403º e 412º nºs 1 e 2 e 428º nº 1 CPP).

Deste modo há que considerar definitivamente fixada a matéria de facto atrás descrita, a menos que ocorra qualquer dos vícios referidos nas diferentes alíneas do nº 2 do Artº 410º do referido Código.

Como se refere no Ac. do Plenário das Secções Criminais do STJ de 95.10.19 (Proc. nº 46580/3ª, DR, I Série, de 28 de Dezembro), é oficioso, pelo tribunal de recurso, o conhecimento dos vícios indicados no Artº 410º nº 2 CPP, que desde já se dirá não se verificam.

Assim sendo entremos na apreciação das questões colocadas:

1ª - Apreciar se o enquadramento jurídico dos factos feito pelo tribunal recorrido se encontra correcto.

Na perspectiva do recorrente a utilização de facturas fictícias não correspondentes a negócios reais como instrumento de dedução de impostos, constitui uma simulação absoluta e o Artº 23º do RJIFNA apenas pune a simulação quanto ao valor, à natureza ou por interposição, omissão ou substituição de pessoas, ou seja a simulação relativa.

Ora no caso vertente, temos que:

“Em data indeterminada, mas que se sabe ter sido anterior a Novembro de 1996, o arguido Joaquim....., enquanto sócio gerente da primeira arguida, arquitectou um plano com o propósito de se locupletar com quantias que sabia não lhe pertencer, deduzindo, indevidamente, nas declarações periódicas respeitantes a determinados períodos, montantes relativos a IVA.

Assim, no âmbito e execução desse plano, o arguido não obstante ter entregue as respectivas declarações de IVA, deduziu, de forma indevida, porque assentes em facturas fictícias (já que não correspondiam a transacções reais), os seguintes montantes:

- 1.700.000$00, relativo a Novembro de 1996, suportada pela factura nº 626, que lhe havia sido emitida pela Sociedade de Calçado, L.....;

- 1.700.000$00, relativo a Dezembro de 1996, suportada pela factura nº 636, que lhe havia sido emitida pela Sociedade de Calçado L.....;

- 4.851.120$00, relativo a Janeiro de 1997, suportada pelas facturas nºs 652 e 654, que lhe havia sido emitida pela Sociedade de Calçado L.....;

- 680.000$00, relativo a Abril de 1997, suportada pela factura 66, que lhe havia sido emitida pela Sociedade "F....., Lda,”

no total de 8.931.120$00, montante este que ao integrar na respectiva esfera patrimonial, não chegaram a entrar nos cofres do Estado, não obstante notificado para o efeito.

Sabia o arguido Joaquim que não podia nem devia agir desse modo e, apesar disso, actuou da forma descrita, não se coibindo de para o efeito se servir de facturas fictícias, com o propósito concretizado de deduzir tais quantias relativas a IVA, não obstante bem saber que as mesmas eram pertença do Estado, a quem devia fazer chegar e entregar (juntamente com as respectivas declarações), delas se apropriando e delas usufruindo como e nas circunstâncias que bem entendeu em manifesto prejuízo do património do Estado.

O arguido Joaquim agiu livre e conscientemente, bem sabendo ser a sua conduta proibida por lei”.

Como é sabido não há unanimidade no tratamento da questão agora suscitada.

No AcSTJ 98.03.19 [CJSTJ 1/98, pág. 237.], invocando-se o trabalho elaborado pela Exmª Delegada do Procurador da República, Drª Leonor Furtado, sobre o tema “Facturas Falsas – Análise Jurisprudencial, Breve Comentário”, datado de 97.11.14, três posições são apresentadas:

“1ª Aquela que considera apenas o crime de fraude fiscal p. e p. nos termos do art. 23 do RJIFNA, existindo uma relação de especialidade entre os crimes de fraude fiscal e de falsificação e um concurso aparente entre o crime de fraude fiscal e de burla. É a solução defendida pelos Profs. Figueiredo Dias e Costa Andrade, em Rev. Port. de Ciência Criminal, pág. 71 e segs., e, em parte, pelos Acs. do STJ, de 3 Out. 96 e 1 Out. 97, respectivamente nos procs. 678/96 e 1219/96;

2ª Aquela que considera um crime de burla agravada p. a p. nos termos dos arts. 313 e 314 do C.Penal de 82 e um crime de falsificação de documento p. e p. nos termos do art. 228, nº 1, al. b), não se verificando qualquer concurso aparente entre a fraude fiscal e crime de burla, porquanto os bens jurídicos são diversos. É a posição defendida, em parte, por Nuno Sá Gomes, em Ciência e Técnica Fiscal, nº 376, pág. 22 e segs., e no Ac. do STJ de 15 Dez. 93, no proc. 45029, em Scientia Ivridica, T. XLIII, 1994, nºs 247/249, pág. 141 e segs.

3ª Aquela que defende a existência de concurso real entre as infracções comuns de burla e falsificação e a infracção fiscal do art. 23 do RJIFNA. É a posição defendida nos acs. do STJ de 110ut.95 e de 40ut.95, respectivamente nos procs. nºs 47.938 o 47.891”.

Parece-nos salvo o devido respeito por opinião contrária que a posição que mais se harmoniza com a letra da lei será aquela que entende existir concurso aparente do crime de fraude fiscal e burla, com prevalência do primeiro.

Com efeito, dispõe o referido Artº 23º (fraude fiscal):

1- Constituem fraude fiscal as condutas ilegítimas tipificadas no presente artigo que visem a não liquidação, entrega ou pagamento do imposto ou a obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais susceptíveis de causarem diminuição das receitas tributárias.

2- A fraude fiscal pode ter lugar por:

a) Ocultação ou alteração de factos ou valores que devam constar das declarações apresentadas ou prestadas a fim de que a administração fiscal especificamente fiscalize, determine, avalie ou controle a matéria colectável;

b) Ocultação de factos ou valores não declarados e que devam ser revelados à administração fiscal;

c) Celebração de negócio simulado, quer quanto ao valor, quer quanto à natureza, quer por interposição, omissão ou substituição de pessoas.

3- Para efeitos do número anterior considera-se que tem lugar a ocultação ou alteração de factos e valores quando se verifique qualquer das seguintes circunstâncias:

a) A vantagem patrimonial ilegítima pretendida for superior a 1.000 contos para as pessoas singulares e 2.000 contos para as pessoas colectivas ou entes fiscalmente equiparados;

b) O agente se tiver conluiado com terceiros que estejam sujeitos a obrigações acessórias para efeitos de fiscalização tributária.

c) O agente for funcionário público e tiver abusado gravemente das suas funções;

d) O agente se tiver socorrido do auxílio do funcionário público com grave abuso das suas funções;

e) O agente falsificar ou viciar, ocultar, destruir, inutilizar ou recusar entregar, exibir ou apresentar livros e quaisquer outros documentos ou elementos probatórios exigidos pela lei fiscal;

f) O agente usar os livros ou quaisquer outros elementos referidos no número anterior sabendo-os falsificados ou viciados por terceiros.

4- A pena aplicável à fraude fiscal é de prisão até três anos ou de multa não inferior ao valor da vantagem patrimonial pretendida, nem superior ao dobro, sem que esta possa ultrapassar o limite máximo abstractamente estabelecido, salvo se, tratando-se de pessoas singulares, na ocultação ou alteração dos factos ou valores ou na simulação se verificar a acumulação de mais de uma das circunstâncias referidas nas alíneas c) a f) do número anterior, caso em que é exclusivamente aplicável a pena de prisão de um até cinco anos.

5- Se a vantagem patrimonial pretendida não for superior a 100.000$00, a pena será de multa até 60 dias.

Conforme resulta da sua análise, a conduta referida no referido texto legal parece igualmente integrar o crime de burla p. e p. no Artº 217º nº 1 CP.

Só que, o que se passou no presente caso é que o arguido não entregou ao Estado as quantias devidas, deduzindo-as, indevidamente, nas declarações periódicas respeitantes a determinados períodos, montantes relativos a IVA., porque assentes em facturas fictícias, ficando, assim, com elas.

Significa isto que o arguido não determinou a administração fiscal à prática de actos causadores de prejuízo para o Estado, mas sim não entregou a quantia cobrada a título de IVA, ficando com ela.

Por outro lado e relativamente aos casos de concurso de infracções entre o crime de fraude fiscal e o crime de falsificação de documentos p. e p. no Artº 256º nº 1 a), b) e c) CP, igualmente não assiste razão ao arguido.

Como se escreveu no AcSTJ 99.05.27 [CJSTJ 2/99, pág. 233] “pode considerar-se hoje maioritária neste Supremo a posição segundo a qual as condutas em infracção às normas fiscais têm um tratamento autónomo em face do direito penal comum, isto é, que entende que o RJIFNA contém um direito penal especial, que rege de forma total e fechada a tutela dos interesses tributários”.

Por outro lado, como refere Alfredo José de Sousa [Infracções Fiscais Não Aduaneiras, pág 105 ] “Após 1/1/94, na nova redacção dada à alínea e) do nº 3 do Artº 23º do RJIFNA, pelo Dec. Lei 394/93 de 24/11, já a falsificação das facturas dirigida à diminuição das receitas fiscais, será crime de fraude fiscal autónomo, independentemente de ter havido ou não declaração do contribuinte”.

Ora assim sendo as operações fictícias levadas a cabo pelo arguido e que estão na base das facturas falsas integram, sem qualquer dúvida, a prática do crime do Artº 23º nº 1 do referido diploma legal.

Daí que bem andou o Mmº juiz ao qualificar a conduta do arguido como integradora do crime de fraude fiscal.

Improcede por isso o recurso quanto a este ponto.

2ª - Apreciar se a sentença recorrida violou o disposto no Artº 11º nº 3 do RJIFNA

Alega o recorrente que, tendo a sentença dado como provado que se encontrava desempregado e que vivia em casa arrendada, pagando 690$00 de renda, não ponderou tais factos na fixação da pena de multa.

Vejamos.

Estabelece-se no Artº 11º nº 3 do RJIFNA:

“Cada dia de multa corresponde a uma quantia entre 2.000$00 (9,98 Euros) e 100.000$00 (498,80 Euros), tratando-se de pessoas singulares, e 5.000$00 (24,49 Euros) e 500.000$00 (2.493,99 euros), tratando-se de pessoas colectivas ou entidades fiscalmente equiparadas, que o tribunal fixará em função da situação económica e financeira do condenado e dos seus encargos pessoais”.

Ora tendo em conta os rendimentos do arguido e as suas despesas já anteriormente referidas, pareceria à primeira vista que o montante de 30.000$00 (149,64 Euros) diários se mostraria excessivo face à sua capacidade económico-financeira.

Sucede porém que, conforme o Artº 23º nº 4 do RJIFNA, não pode a pena de multa ser inferior ao valor da vantagem patrimonial pretendida – 8.931.120$00 (44.548,24 Euros), nem superior ao dobro – 2 x 8.931.120$00 = 17.862.240$00 (89.096,48 Euros), sem que esta possa ultrapassar o limite máximo abstractamente estabelecido.

Deste modo, tendo o arguido sido condenado na multa global de 9.000.000$00 (44.891,81 Euros), mostra-se a mesma encontrada de harmonia com os referidos preceitos legais e, por isso não merece qualquer censura.

Por outro lado não se pode esquecer que a pena de multa para alcançar os seus objectivos não pode ter um carácter meramente simbólico, devendo antes constituir para o condenado um sacrifício pelo crime cometido.

Se assim não fosse a pena de multa não possuiria eficácia preventiva nem realizaria as finalidades da punição.

3ª - Apreciar se o Artº 23º nº 4 do RJIFNA é materialmente inconstitucional.

Alega para o efeito o recorrente que ao fixar a lei o limite mínimo em valor igual ao do imposto em falta, impede-se o julgador de ponderar a situação sócio-económica do arguido na determinação desse montante, violando-se assim o princípio da culpa e o princípio da igualdade previsto no Artº 13º da CRP.

É sabido que o direito penal, no Estado de Direito, tem de edificar-se sobre o homem como ser pessoal e livre – do homem que, sendo responsável pelos seus actos, é capaz de se decidir pelo Direito ou contra o Direito. Há-de ser, por isso, um direito penal ancorado na dignidade da pessoa humana, que tenha a culpa como fundamento e limite da pena, pois não é admissível pena sem culpa, nem em medida tal que exceda a da culpa.

Como escreve Eduardo Correia [Revista de Legislação e Jurisprudência. Ano 119, pág. 7 e 8.] “um direito penal, tendo a culpa como fundamento, limite ou legitimidade das penas, sem desdenhar os seus fins de prevenção geral e especial, o seu carácter acessório, fragmentário, são assim, pontos de referência, linhas transpositivas que o envolvem ou transcendem”.

A necessidade da pena – que, repete-se, há-de ser uma pena de culpa – limita, pois, o âmbito de intervenção do direito penal, sendo mesmo o critério decisivo dessa intervenção.

O princípio da culpa, enquanto princípio conformador do direito penal de um Estado de Direito, proíbe que se aplique pena sem culpa e, bem assim, que a medida da pena ultrapasse a da culpa.

Ora um direito penal de culpa não é compatível com a existência de penas fixas já que, é em função dela que, em cada caso, se há-de graduar a medida concreta da pena, situada entre o mínimo e o máximo previsto na lei para aquele tipo de comportamento.

Sucede que no caso vertente o que o legislador impõe é um limite mínimo e um máximo, ditado naturalmente pela culpa, tendo em conta os bens jurídicos e os valores económico-sociais em causa com este tipo de criminalidade.

Na verdade num Estado de direito, social e democrático, a assunção pelo Estado da realização do bem estar social, através da concretização de uma democracia económica, social e cultural, com respeito pelos direitos e liberdade fundamentais, legitima-se pela necessidade de garantir a todos uma existência em condições de dignidade.

A realização destas exigências não só confere ao imposto um carácter de meio privilegiado ao dispor de um Estado de direito para assegurar as necessárias prestações sociais, como também alarga o âmbito do que é digno de tutela penal.

Para poder cumprir essa tarefas tem de recorrer a meios que só pode exigir dos seus cidadãos. Esses meios ou instrumentos de realização das suas finalidade são os impostos, cuja cobrança é condição da posterior satisfação das prestações sociais.

Daí que o dever de pagar impostos seja um dever fundamental cuja violação, justifique a cominação de sanções criminais de alguma severidade.

Por isso se entende que a cominação destes limites não viola o princípio da culpa.

Por outro lado também não poderá falar-se de violação do princípio da igualdade, na medida em que a norma considera manifestamente um grau de culpa acentuado para este tipo de criminalidade, sendo certo que o juiz pode adequar a sanção à gravidade da infracção

Improcede assim o recurso também quanto a este ponto.

Sucede que entretanto entrou em vigor o Regime Geral das Infracções Tributárias aprovado pela Lei 15/2001 de 5 de Junho, no qual se prevê que a medida abstracta da pena para o crime de fraude qualificada que tem por base a utilização de facturas falsas (Artº 104º nº 2) é a de prisão de um a cinco anos.

Nos termos do Artº 2º nº 4 CP, é aplicável o regime que concretamente se mostre mais favorável ao agente.

Ora é evidente que entre uma medida não detentiva, e uma medida detentiva é manifestamente mais favorável a aplicação da primeira, razão pela qual não se torna necessário sequer apurar em concreto qual a pena a aplicar ao arguido à luz do actual RGIT.

DECISÃO

Por todo o exposto, acordam os Juízes desta Relação em negando provimento ao recurso, confirmar a decisão recorrida.

Honorários ao ilustre defensor oficioso nomeado em audiência, de harmonia com o nº 6 da tabela de honorários publicada com a Portaria 1200-C/2000 de 20 de Dezembro.

Fixar a taxa de justiça em cinco Ucs (Artº 87º nº 1 b) CCJ)

Processado por computador e revisto pelo primeiro signatário (Artº 94º nº 2 CPP)

Porto, 16 de Janeiro de 2002

Joaquim Manuel Esteves Marques

António Manuel Clemente Lima

José Manuel Baião Papão

Joaquim Costa de Morais