- 1.1A Fazenda Pública recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que concede provimento à presente reclamação e anula o acto de compensação constante do documento, com o n.º 2008 00005857678, datado de 29/08/2008, e ordena o reembolso da quantia indevidamente compensada.
- 1.2Em alegação, a recorrente Fazenda Pública formula as seguintes conclusões.
- A.A douta sentença sob recurso concedeu provimento à reclamação apresentada, e anulou o acto de compensação constante do documento 2008 00005857678, datado de 29/08/2008, ordenando o reembolso à reclamante, da quantia indevidamente compensada.
- B.Baseou-se a referida decisão no alegado vício de violação de Lei por não verificação dos pressupostos que permitem a compensação por iniciativa da Administração Tributária, nos termos do estipulado no art. 89° do CPPT.
- C.Em causa está a compensação ocorrida, no âmbito do processo de execução fiscal pendente sob o nº 1805200801151177, instaurado por dívida de IRC referente ao exercício económico de 2006, no montante de € 27.651,98, com um crédito de reembolso de IRC relativo ao exercício económico de 2007, no montante de € 28.338,62, cujo prazo para pagamento voluntário ocorreu em 30/07/2008.
- D.Entende a Fazenda Pública, salvo o devido respeito, que ao decidir pela inadmissibilidade da compensação da dívida, por iniciativa da Administração Tributária, enquanto não decorrerem os prazos legais de impugnação contenciosa ou administrativa do acto de liquidação da dívida em causa e sem aguardar o decurso do prazo para prestar garantia, a douta decisão enferma de erro de julgamento em matéria de direito.
- E.O art. 89° do Código de Procedimento e Processo Tributário, sob a epígrafe “Compensação de dívidas de Tributos por iniciativa da Administração Tributária determina: “1- Os créditos do executado resultantes de reembolso, revisão oficiosa, reclamação graciosa ou impugnação judicial de qualquer acto tributário são obrigatoriamente aplicados na compensação das suas dívidas à mesma administração tributária salvo se pender reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição à execução da dívida exequenda ou esta esteja a ser paga em prestações, devendo a dívida exequenda mostrar-se garantida nos termos deste Código [...]”
- F.O processo de execução fiscal destina-se a obter a cobrança coerciva de dívidas ao Estado e a outras entidades de direito público, (art. 48° do CPPT), tendo por base um titulo executivo, comprovativo da obrigação cujo cumprimento é, em simultâneo, constitutivo da entidade exequente, podendo consistir na certidão extraída do título de cobrança relativa ao imposto, emitida pelos serviços competentes da AT, sempre que decorrido o prazo para o pagamento voluntário (cfr. arts. 162°, 84° e 88° do CPPT).
- G.O imperativo legal de cobrança coerciva nasce a partir do momento em que se iniciou o incumprimento (após o decurso do prazo de pagamento voluntário), considerando, pois, que a cobrança é motivada pela natureza da dívida, pelo seu carácter público e pela celeridade dessa cobrança e pela correlativa afectação à satisfação das necessidades colectivas.
- H.Logo, findo o prazo de cobrança voluntário do imposto em falta, a dívida passará a ser exigível pela Administração Tributária, face à existência de título executivo que determine os fins e limites da “acção executiva”.
- I.Sobre a ora reclamante impendia uma dívida fiscal, certa, líquida, exigível, reconhecida em título executivo idóneo para a sua cobrança, encontrando-se, por esse facto, reunidos os requisitos para que se efective a compensação, bastando, para tanto, uma mera declaração da Administração Tributária - notificação - para os créditos do contribuinte se tornem compensáveis.
- J.O respeito pelos princípios da igualdade e da proibição do arbítrio impõem à Administração Tributária a proibição de concessão de moratórias, bem como a suspensão da execução fiscal fora dos casos previstos na Lei (cfr. art. 36°, n.° 3 da LGT e 85° do CPPT), revelando afloramentos do princípio da indisponibilidade dos créditos tributários, genericamente enunciado no art. 30° da LGT, que proíbem à Administração Tributária retardar a cobrança dos tributos.
- L.Em manifesta adesão à tese do douto Acórdão do Tribunal Constitucional n.° 386/2005, que se pronunciou sobre a constitucionalidade material do art. 89° do CPPT, proferido no processo n.° 947/04, com data de 13.07.2005, reitera a Fazenda Pública tudo quanto em sede de contestação foi transcrito do referido Acórdão.
- M.Estribou-se a decisão ora sob recurso na esteira do entendimento do Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo sob o n.° 0133/08, com data de 23.04.2008, de que é relator o Venerando Juiz Conselheiro Miranda de Pacheco. Porém,
- N.E no que tange à invocação de que o direito à tutela jurisdicional efectiva não contende com o direito à compensação por parte da AT, subscreve a Fazenda Pública a orientação jurisprudencial seguida pelo Supremo Tribunal Administrativo, em douto Acórdão proferido sob o mesmo n° 0133108, mas com data de 30/07/2008 [na sequência de decisão sumária do TC n° 360/08, reforçando o entendimento já expresso no Acórdão n° 386/2005), de que é relator o Venerando Juiz Conselheiro António Calhau, vindo confirmar: “a norma do art° 89° do CPPT não afronta os princípios fundamentais da igualdade, do acesso ao direito e da tutela jurisdicional efectiva quando interpretada no sentido de que a compensação de créditos fiscais, realizada por iniciativa da Administração Tributária, pode ser efectuada desde o momento em que a dívida se torne exigível, apesar de ainda não se encontrar esgotado o prazo para o exercício do direito de impugnação e de esta ainda não ter sido deduzida”
- O.Do exposto resulta que a decisão ora sob recurso, ao pronunciar-se em sentido oposto, ocorre em erro de julgamento por errada aplicação do direito.
Nestes termos, Deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se o douto despacho recorrido, com as legais consequências.
- 1.3Não houve contra-alegação.
- 1.4O Ministério Público neste Tribunal emitiu o parecer de que «entendemos não merecer o recurso provimento, devendo ser confirmada a sentença recorrida» – apresentando a seguinte fundamentação.
A questão em análise neste recurso consiste em saber se é admissível a compensação de dívidas de tributos por iniciativa da administração tributária antes de esgotado o prazo de reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição à execução.
Esta questão tem, ultimamente, sido objecto de apreciação uniforme neste STA, nomeadamente os acórdãos de 17/12/2008, recurso n.° 997/08; de 15/04/2009, recurso nº 262/09 e de 13/05/2009, recurso n.° 355/09.
A recorrente apoia grande parte da sua alegação no acórdão do Tribunal Constitucional n.° 386/2005, que entendeu que o n.° 1 do artigo 89.° do CPPT não é materialmente inconstitucional, face aos princípios da igualdade e do acesso aos tribunais, quando interpretado com o sentido de permitir a compensação logo que a dívida se toma exigível, findo o prazo de pagamento voluntário de 30 dias, mesmo antes de estar findo o prazo para o exercício do direito de impugnação, ainda que desta interpretação resulte para o contribuinte que vise obstar à compensação, a necessidade de impugnar o acto de liquidação dentro daquele prazo de 30 dias, sob pena de perder o direito de ver suspensa a execução.
Só que, apesar daquela interpretação não ser efectivamente inconstitucional, não será, porventura, a que melhor se coaduna com espírito da lei. Louvamo-nos por inteiro nas considerações do Ilustre Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, a páginas 635 e 636, anotação 9 ao citado artigo 89.°, em “Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, 1 volume, 5ª edição, quando afirma que “a interpretação que se deve efectuar do n.° 1 do artigo 89.º não é essa, pois a proibição de efectuar a compensação se pender reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição à execução da dívida exequenda exprime uma intenção legislativa de a compensação só se dever efectuar relativamente a dívidas sobre as quais não haja controvérsia. Por isso, está ínsito naquele n.° 1, que a compensação não possa ser declarada enquanto não decorrerem os prazos legais de impugnação contenciosa e administrativa do acto de liquidação da dívida em causa.”
Outro entendimento “...redundaria numa diminuição irrazoável e desproporcionada dos meios de defesa e impugnatórios da recorrente, com potencialidade para lesar de forma irreversível os seus direitos, já que não precludindo embora a possibilidade de vir a contestar a dívida executada e não importando numa perda definitiva do valor do seu crédito, a verdade é que a privação no momento certo do correspondente montante pode ocasionar graves problemas de liquidez de empresas como a recorrente e, em última análise, comprometer a sua sobrevivência económica” (Acórdão do STA de 23/04/2008, proferido no recurso 133/08).
Concluímos, por isso, pela inadmissibilidade de compensação de dívidas de tributos por iniciativa da Administração Tributária antes de esgotados os prazos de impugnação judicial, reclamação graciosa, recurso judicial ou oposição à execução, por ser esta interpretação mais consentânea com a Constituição, por não permitir a privação coerciva de um direito de crédito sem que sejam concedidas ao afectado todas as garantias de defesa concedidas à generalidade dos executados fiscais.
1.5 Tudo visto, cumpre decidir, em conferência.
Em face do teor das conclusões da alegação, bem como da posição do Ministério Público, a questão que aqui se coloca é a de saber se foi dada boa interpretação ao disposto no n.º 1 do artigo 89.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
2.1 Em matéria de facto, a sentença recorrida assentou o seguinte.
- A)Em 22/08/2008 foi instaurada execução fiscal n° 1805200801151177 contra A…, S.A., para pagamento de dívida IRC, referente ao ano de 2006, no montante de 27.651,98€, cf. fls. 12 e 13 dos autos.
- B)O pagamento voluntário da dívida em causa terminou em 30/07/2008, cf. fls. 13 dos autos.
- C)Em 07/08/2008 a reclamante intentou neste TAF impugnação judicial da liquidação de IRC, de 2006, no montante de 27.651,98 €, cf. fls. 9 dos autos.
- D)Em 29/08/2008 foi efectuada uma compensação de dívida com o n° 2008 00005857678, resultante de um credito de imposto de IRC, e que foi aplicada à dívida de também de IRC, referente ao ano de 2007, que integra o processo executivo referido em A), cf. fls. 38 dos autos.
- E)Em 16/09/2008 a reclamante requereu junto do Serviço de Finanças da Maia 1 a notificação do montante da garantia a prestar junto do processo executivo aqui em causa com vista à sua suspensão, cf. fls. 15 a e 16 dos autos.
- F)Por ofício datado de 29/09/2008 foi a reclamante notificada da informação de despacho que recaiu sobre o requerimento descrito em D), cf. fls. 23 e 24 dos autos.
- G)A presente reclamação deu entrada em 24/09/2008, no Serviço de Finanças da Maia 1, cf. fls. 74 e 75 dos autos.
2.2 Prescreve o n.º 1 do artigo 89.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário que «Os créditos do executado resultantes de reembolso, revisão oficiosa, reclamação graciosa ou impugnação judicial de qualquer acto tributário são obrigatoriamente aplicados na compensação das suas dívidas à mesma administração tributária, salvo se pender reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição execução da dívida exequenda ou esteja a ser paga em prestações, devendo a dívida exequenda mostrar-se garantida nos termos deste Código».
A este propósito, em anotação 9. ao artigo 89.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, Jorge Lopes de Sousa escreve como segue.
«O Tribunal Constitucional no acórdão n.º 386/2005 entendeu que o n.º 1 deste art.º 89.º não é materialmente inconstitucional, à face dos princípios da igualdade e do acesso aos tribunais (art.ºs 13.º e 20.º, n.º 1 da CRP), quando interpretado com o sentido de permitir a compensação logo que a dívida se torna exigível, findo o prazo de pagamento voluntário de 30 dias (aplicável, nos termos do art.º 85.º, n.º 2, do CPPT, quando não for fixado prazo especial), mesmo antes de estar findo o prazo para o exercício do direito de impugnação, que é de 90 dias, nos termos do n.º 1 do art.º 102.º deste Código, embora desta interpretação resulte que o contribuinte que vise obstar à compensação tenha de impugnar o acto de liquidação dentro daquele prazo de 30 dias, sob pena de perder o direito de ver suspensa a execução, pois a dívida, operada a compensação, fica cobrada. Parece, porém – pondera Jorge Lopes de Sousa –, que a interpretação que se deve efectuar do n.º 1 deste art.º 89.º não é essa, pois a proibição de efectuar a compensação, se pender reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição à execução da dívida exequenda exprime uma intenção legislativa de a compensação só se dever efectuar relativamente a dívidas sobre as quais não haja controvérsia. Por isso, está ínsito naquele n.º 1 que a compensação não possa ser declarada enquanto não decorrerem os prazos legais de impugnação contenciosa e administrativa do acto de liquidação da dívida em causa.».
E assinala o mesmo Autor, na mesma obra, em anotação 7. ao normativo em foco, que «(…) não se pode admitir que ocorra uma privação coerciva de um direito de crédito, como sucede nos casos de compensação forçada previstos no artigo 89.º, sem que sejam concedidas ao afectado por ela todas as garantias de defesa que são concedidas à generalidade dos executados fiscais».
Também no acórdão desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 23/4/08, proferido no recurso n.º 133/08, já se disse que tal entendimento «(…) redundaria numa diminuição irrazoável e desproporcionada dos meios de defesa e impugnatórios da recorrente, com potencialidade para lesar de forma irreversível os seus direitos, já que não precludindo embora a possibilidade de vir a contestar a dívida executada e não importando numa perda definitiva do valor do seu crédito, a verdade é que a privação no momento certo do correspondente montante pode ocasionar graves problemas de liquidez de empresas como a recorrente e, em última análise, comprometer a sua sobrevivência económica».
Por nós, diremos que, se pode entender-se que o n.º 1 do artigo 89.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário «não consubstancia uma limitação inaceitável do direito de defesa», e, assim, poderá não ser materialmente inconstitucional – como, aliás, já disse o Tribunal Constitucional no seu acórdão supracitado – julgamos, no entanto, que a interpretação do n.º 1 do artigo 89.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, de melhor conformidade com a Constituição e os seus princípios (mormente o de tutela jurisdicional efectiva), é a aquela que diz não ser admissível «que ocorra uma privação coerciva de um direito de crédito (…), sem que sejam concedidas ao afectado por ela todas as garantias de defesa que são concedidas à generalidade dos executados fiscais» – de certo modo se acolhendo a doutrinação de Jorge Lopes de Sousa, supracitado.
Cf. no sentido do que vem de dizer-se, por exemplo, os acórdãos desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 21-5-2008; de 25-6-2008; e de 15-4-2009, proferidos nos recursos n.º 356/08; n.º 464/08; e n.º 262-09.
2.3 No caso sub judicio, a Fazenda Pública recorrente, essencialmente, faz finca-pé na adesão que manifesta «à tese do douto Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 386/2005, que se pronunciou sobre a constitucionalidade material do art.º 89.º do CPPT, proferido no processo n.º 947/04, com data de 13.07.2005».
Deixemos, no entanto, que seja o próprio Tribunal Constitucional a dar resposta, de forma subida aliás, à recorrente Fazenda Pública: «a concreta realização do direito por mediação de uma norma legal pressupõe uma ponderação prudencial do sentido normativo do critério aplicando, concorrendo para esse desiderato um conjunto de elementos ou factores que determinam, em face dos diferentes sentidos possíveis da norma, aquele que corresponderá “ao melhor direito” na óptica da sua aplicação do caso concreto, tendo por referentes axiais a intencionalidade prático-normativa da norma considerada em face da ratio iuris desvelada pelas valências axiológicas do sistema jurídico»; «(…) devendo referir-se que o juízo de constitucionalidade vertido no Acórdão n.º 386/2005, não implica nem traduz a ideia de que o concreto sentido normativo aí analisado corresponde à única interpretação possível ou tão-pouco àquela que terá maior densidade axiológica em face dos parâmetros de constitucionalidade invocados»; «(…) o que significa, portanto, que este Tribunal, no aresto citado, não cuidou da determinação do “melhor direito” em termos de apurar o sentido ou dimensão normativa que traduzisse, à luz dos pertinentes critérios metodológicos, o critério normativo mais adequado à justa realização do direito» – cf., ipsis verbis,o acórdão do Tribunal Constitucional n.º 481/08, de 7-10-2008.
O Tribunal aplicador da lei, porém, tem a tarefa de realizar e consubstanciar «um esforço interpretativo de desocultação do sentido mais adequado a conferir ao artigo 89.º do CPPT mobilização normativa» – como, para o nosso caso, ensina o erudito acórdão do Tribunal Constitucional.
A sentença recorrida (seguindo, de resto, a doutrinação de Jorge Lopes de Sousa) fez do artigo 89.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário a seguinte “mobilização normativa”: «está ínsito naquele n.º 1, que a compensação não possa ser declarada enquanto não decorrerem os prazos legais de impugnação contenciosa ou administrativa do acto de liquidação da dívida em causa».
Como assim, e sem necessidade de mais alargados considerandos, resta-nos dizer, em resposta ao thema decidendum, que a sentença recorrida fez boa interpretação do disposto no n.º 1 do artigo 89.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
Razão por que havemos de concluir, em síntese, que numa interpretação conforme à Constituição, o artigo 89.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário não apoia a Administração na declaração de compensação de dívida tributária sem que sobre o acto de liquidação da dívida tenham decorrido os prazos de impugnação administrativa e contenciosa.
3. Termos em que se acorda negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente Fazenda Pública, fixando-se a procuradoria em um oitavo.
Lisboa, 17 de Junho 2009. – Jorge Lino (relator) – Lúcio Barbosa – António Calhau.
