Quem foi o relator do acórdão 918/06.7BESNT?

O relator foi Joaquim Condesso, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 918/06.7BESNT?

O acórdão foi proferido em 19 de setembro de 2017.

918/06.7BESNT

Sumário

1. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário). 2. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas (cfr. artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6). Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação. 3. O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. 4. No que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário). Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6. 5. Se a decisão do julgador, no que diz respeito à prova testemunhal produzida, estiver devidamente fundamentada e for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção. 6. O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos. Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada. 7. A A. Fiscal no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional, designadamente, a prova da verificação dos pressupostos que a determinaram à aplicação dos métodos indirectos de avaliação que suportam a liquidação. Mais devendo chamar-se à colação que a Administração Fiscal, no âmbito do procedimento tributário, está sujeita ao princípio do inquisitório (cfr.artº.58, da L.G.T.), o qual é um corolário do dever de imparcialidade que deve nortear a sua actuação. Este dever de imparcialidade reclama que a Fazenda Pública procure trazer ao procedimento todas as provas relativas à situação fáctica em que vai assentar a decisão, mesmo que elas tenham em vista demonstrar factos cuja revelação seja contrária aos interesses patrimoniais da Administração. Mais se deve realçar que o órgão instrutor pode utilizar, para conhecimento dos factos necessários à decisão do procedimento, todos os meios de prova admitidos em direito (cfr.artº.72, da L.G.T.). 8. A avaliação indirecta reveste natureza substantiva, dado que através dela se pode determinar o essencial do facto tributário, isto é, a sua quantificação. Por outro lado, a mesma avaliação indirecta tem carácter subsidiário (cfr.artº.85, nº.1, da L.G.T.), visto que o respectivo regime só se aplica em casos em que exista uma impossibilidade ou uma dificuldade grave em determinar a matéria tributável através da avaliação directa ou objectiva, não se devendo a ela recorrer sem a verificação plena desse requisito. Isto significa que, mesmo quando o sujeito passivo viole os deveres de cooperação, a primeira forma a que se deve recorrer para fixar a matéria colectável é a avaliação directa (v.g.correcções técnicas), mais devendo ser efectuada a devida fundamentação relativamente à inviabilidade desta, antes de se recorrer à avaliação indirecta. Por outras palavras, a Administração Fiscal deve justificar, motivar e comprovar a relação de causa/efeito entre a acção/omissão do contribuinte e a impossibilidade de aplicar o método de avaliação directa (cfr.artº.77, nº.4, da L.G.T.). 9. O recurso ao método de avaliação indirecta só é legalmente possível quando o apuramento da matéria colectável através de correcções técnicas se revele, de todo, impraticável, pois que a fixação da matéria tributável por tais métodos deve revestir a natureza de “ultima ratio fisci” e exigir uma cuidada fundamentação quanto à opção pela sua utilização (cfr.artº.81, nº.1, da L.G. Tributária). 10. Atendendo à especificidade do I.V.A., não pode a A. Fiscal operar alterações à quantificação da base tributável deste imposto, sem que fique demonstrado terem sido praticadas omissões ou inexactidões no registo de compras ou no registo de vendas do sujeito passivo em causa. Relativamente à possibilidade de recurso à aplicação de métodos indiciários, com vista à determinação da matéria colectável no âmbito do I.V.A., faz-se esta de acordo com os vectores consagrados nos citados artºs.87 e seg. da L.G.Tributária, "ex vi" do artº.84, do C.I.V.A. 11. No caso dos autos, do probatório se retira que a Fazenda Pública fundamenta o recurso a métodos indirectos de fixação da matéria colectável (cfr.nº.5 da matéria de facto), nos artºs.87, nº.1, al.b), e 88, al.a), ambos da L.G.T., tudo em virtude da falta de apresentação das declarações de rendimentos, assim como dos livros de escrita contabilística, por parte do sujeito passivo. Com estes pressupostos, deve concluir-se, com o Tribunal “a quo”, pela legalidade da actuação da Fazenda Pública ao fixar a matéria colectável com o recurso a métodos indirectos, assim passando a recair sobre o contribuinte o ónus da prova do excesso de quantificação (cfr.artº.74, nº.3, da L.G.T.). 12. A inexistência do facto tributário, um dos fundamentos possíveis do processo de impugnação (cfr.artº.99, do C.P.P.T.), é enquadrável no erro sobre os pressupostos de facto do acto tributário, verificando-se quando se dá como real um facto tributário que não existiu.

Texto

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X E..., com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do T.A.F. de Sintra, exarada a fls.204 a 209 do processo, através da qual julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pelo recorrente, enquanto responsável subsidiário da sociedade “I... - Actividades Fotográficas, L.da.”, visando liquidações de I.R.C. e I.V.A., relativas aos exercícios de 1999 a 2001 e no montante total de € 881.821,57. X O recorrente termina as alegações (cfr.fls.223 a 228 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões: 1-O presente recurso vem interposto da sentença que julgou improcedente a impugnação judicial apresentada pelo recorrente; 2-O recorrente foi citado na qualidade de responsável subsidiário da sociedade “I... - Actividades Fotográficas, L.da.”, referente a dívidas desta sociedade em sede de IVA de 1996 a 2002 e IRC de 1999 a 2001; 3-A quantia exequenda demandada pela Fazenda Pública tem por base uma inspecção que a sociedade I... foi alvo em 2003, tendo apurado a existências vendas que esta sociedade terá realizado para empresas estrangeiras; 4-Como resultado dessa inspecção, foi assacada à I... a responsabilidade para pagamento do montante total de € 891.209,68 por impostos devidos e não pagos a título de IVA e de IRC; 5-Por reversão, foi o recorrente responsabilizado para pagamento das quantias em dividas por ter sido gerente da supra aludida sociedade; 6-A sociedade I... já não tinha qualquer actividade desde 1994, desconhecendo o recorrente por completo como foram efectuadas vendas a sociedades estrangeiras pela sociedade; 7-A M. Juiz a quo considerou como não provado os factos 1 a 7 da sentença, por considerar que o recorrente não ter feito prova suficiente em sede própria; 8-Sucede que, em sede de julgamento, o recorrente apresentou duas testemunhas que prestaram o seu depoimento de uma forma espontânea, clara e objectiva; 9-As testemunhas declaram ao douto Tribunal que a sociedade I... já não operava desde de 1994, sabendo que a sociedade teria fechado; 10-Para além da prova testemunhal, no próprio relatório de inspecção, que M. Juiz a quo deu como provado no ponto 5 da sentença, consta que a I... trespassou o seu estabelecimento comercial à sociedade "S... Laboratórios Fotográficos, Lda" em 1994, e ainda que desde 1996, a I... não apresenta quaisquer declarações de rendimentos Modelo 22 desde 1996; 11-Pelo que, devem ser considerados como provados os pontos 1 a 7 da sentença, e em consequência, devem as liquidações que serviram de base aos presentes autos ser consideradas ilegais; 12-A sentença proferida pelo M. Juiz a quo violou o disposto no artigo 8. n°2 al. a) e o artigo 88, ambos da LGT; 13-Nestes termos, deve ser concedido provimento ao presente recurso e, em consequência, deve a sentença em apreço ser substituída por outra que considere como provados os factos constantes nos pontos 1 a 7 da sentença, e em consequência devem ser declaradas ilegais as liquidações de IRC e IVA que serviram de base aos presentes autos e ainda, deve ser extinta a presente acção executiva intentada contra o recorrente. Só assim decidindo será feita Justiça e aplicado o Direito! X Não foram produzidas contra-alegações. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual pugna pelo não provimento do recurso (cfr.fls.244 e 245 dos autos). X Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação. X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.204-verso a 207-verso dos autos - numeração nossa): 1-A sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, com o n.i.p.c. ..., é uma sociedade por quotas, encontrando-se colectada pelo CAE 74810 - “Actividades Fotográficas”, enquadrada em sede de IVA no regime normal trimestral desde 01.07.1989 e em sede de IRC no regime geral (cfr.documentos juntos a fls.140 e 141 do processo administrativo apenso; informação exarada a fls.224 a 235 do processo administrativo apenso); 2-Pela empresa espanhola D... Foto, S.A., pela empresa espanhola D..., S.A., e pela empresa italiana G... SPA, foram declaradas vendas à sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, relativamente aos anos de 1999, 2000 e 2001 (cfr.prints de transacções intracomunitárias/Sistema VIES autenticados e juntos a fls.26 a 32 dos presentes autos); 3-Pela empresa D..., S.A. foram emitidas as facturas n.ºs 800204, de 20.10.2000, no montante de ESP.3,263,453.00, e n.º 800170, de 05.10.2001, no valor de € 10.633,51, referentes à venda de material para revelação de fotografia, em nome de “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, VAT n.º PT501940111, com sede em ... (cfr.documentos juntos a fls.40 e 41 dos presentes autos); 4-Em cumprimento das Ordens de Serviço n.ºs 80769, 80770 e 80771, com despacho de 11.11.2002, foi despoletado um procedimento de inspecção externa à sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, relativamente aos anos de 1999, 2000 e 2001 (cfr.cópia de relatório de inspecção junta a fls.14 a 25 dos presentes autos; informação exarada a fls.224 a 235 do processo administrativo apenso); 5-Em 13.05.2003 foi elaborado o relatório de inspecção onde consta, nomeadamente, o seguinte: “(…) B - Motivo âmbito e incidência Temporal A presente acção inspectiva insere-se no código 221.23 do Plano Nacional de Actividades da Inspecção Tributária. As presentes ordens de serviço tiveram por base diferenças encontradas entre os valores constantes no VIES e declarações periódicas de IVA do sujeito passivo. Através da consulta ao sistema informático, constatou-se que o sujeito passivo não entrega as declarações de rendimento Mod 22 desde 1996. Em sede de IVA tem declarações em falta desde 1996. Através da notificação 24 832 de 13.11.2002, ficou o sujeito passivo notificado de que a curto prazo, se deslocaria ao local da sede técnico(s) dos Serviços de Inspecção Tributária para verificação do cumprimento das correspondentes obrigações tributárias respeitantes aos exercícios de 1999, 2000 e 2001. Uma vez que tal notificação veio devolvida com a informação “retirou-se da morada indicada” foram enviadas notificações aos sócios, cuja identificação consta no sistema informático, para no prazo de 10 dias entregarem cópias das declarações de rendimentos e IVA assim como dos livros selados e documentação de suporte, tendo sido também devolvidas. Deslocamo-nos à morada indicada como sendo sede da empresa onde soubemos, através de informação prestada por funcionário da nova empresa aí sediada "S... Laboratórios fotográficos Lda" ali a laborar desde 1994, tendo tomado de trepasse o espaço de uma estabelecimento comercial denominado "T... Laboratório Industrial Fotocráfico Lda.” Dada a impossibilidade de aceder aos elementos solicitados ao sujeito passivo e, afim de determinar a actividade do mesmo, recorreu-se à aplicação de métodos indirectos, com base nos elementos na posse da Administração Fiscal nomeadamente a declaração Mod. 22 entregue pelo sujeito passivo no exercício de 1996. III - Descrição dos Factos e Fundamentos Das Correcções Meramente Aritméticas. Matéria Tributável. Não aplicável ao caso em apreciação. IVA Tendo em conta os elementos na posse da Inspecção, nomeadamente no que diz respeito a aquisições comunitárias realizadas pelo sujeito passivo, e que constam no VIES, procedeu-se ao apuramento do IVA em falta, que deveria ter sido liquidado e entregue nos cofres do Estado conforme determina o art° 14 do RITI, conforme mapa ilustrativo: [[IMG:0]] Para apuramento do IVA em falta e correcção por períodos de imposto elaboramos mapa correctivo Mod. 382. IV - Motivos e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indirectos Devido ao sujeito passivo não ter apresentado as declarações de rendimentos, de acordo com os artigos 94° e 96° do CIRC, procedeu-se à notificação do sujeito passivo afim de serem apresentadas as declarações de rendimentos assim como os livros selados obrigatórios. Até à presente data, não foram apresentados os elementos referidos. A situação descrita constitui fundamento suficiente para a aplicação de métodos indirectos de determinação do lucro tributável, de acordo com o disposto na alínea b) do n° 1 do art° 51° do CIRC e, artº 87° e 88° da Lei Geral Tributária. O método utilizado será o estipulado no art° 52º do CIRC e, art° 90° da L.G.T., ou seja, tendo por base elementos recolhidos no sistema informático (compras comunitárias constantes no VIES e rácios de actividade) Do atrás exposto conclui-se que se encontram reunidos os pressupostos expressos na legislação já referida e na alínea b) do art° 87° e alínea a) do art° 88° da Lei Geral Tributária. V - Critério e cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos Para a determinação da matéria tributável do sujeito passivo foi considerado o critério referido na al.a) do n° 1 do art° 90° da Lei Geral Tributária, ou seja, aplicando MBVP, constante nos rácios do sistema informático, para a actividade do sujeito passivo inspeccionado. A metodologia utilizada foi a seguinte: Considerar que no exercício de 1999, 2000 e 2001 as compras comunitárias correspondem ao total das compras efectuadas pelo sujeito passivo e que se destinaram ao mercado nacional. Calcular MBV tendo em conta a média encontrada nos rácios existentes nos últimos anos (1999- 16.67%,2000-24.04%). Considerar que os custos fixos de funcionamento representam 10% das vendas calculadas. [[IMG:1]] [[IMG:2]] Determinação das correcções a efectuar no âmbito do CIVA Analisando o enquadramento do sujeito passivo em sede de IVA, concluiu-se que as suas operações activas estão sujeitas a imposto à taxa normal e que a periodicidade é mensal. Sendo o valor total de vendas determinado por Métodos Indirectos, no exercício de 1991 de 1.071.878,02 euros, propõe-se a liquidação adicional de imposto nos termos do artº 84.º no montante de 182.219,26 euros, distribuído por períodos de imposto conforme o Mod 382 elaborados para correcção do imposto em falta. Sendo o valor total das vendas, determinado por Métodos Indirectos, no exercício de 2000 de 716.200,11 euros propõe-se a liquidação adicional de imposto nos termos do art° 84° no montante de 121.754,02 euros, distribuído por períodos de imposto conforme Mod 382 elaborados para correcção do imposto em falta. Sendo o valor total das vendas, determinado por Métodos Indirectos, no exercício de 2001 de 386.417,78 euros propõe-se a liquidação adicional de imposto nos termos do art° 84° no montante de 65.691,02 euros, distribuído por períodos de imposto conforme Mod 382 elaborados para correcção do imposto em falta. VI - Regularizações efectuadas pelo sujeito passivo no decurso da acção inspectiva Não aplicável ao caso em apreciação VII - Infracções verificadas Pelo exposto nos capítulos anteriores verificou-se que o sujeito passivo não cumpre com as suas obrigações fiscais desde 1997 inclusive, existindo provas da continuidade da sua actividade. O contribuinte assim como os seus sócios foram notificado para a apresentação das declarações em falta, não o tendo feito. Assim, procedeu-se às seguintes correcções: [[IMG:3]] VIII - Direito de audição De acordo com o art.º 60° da LGT e art.° 60° do RCIT notificámos o sujeito passivo para exercer o direito de audição, por escrito ou oralmente, sobre o projecto de conclusões do relatório que enviámos junto à notificação. Não foram recepcionados novos elementos pelo que consideramos como definitivas as correcções propostas. (…) (cfr.cópia de relatório de inspecção junta a fls.14 a 25 dos presentes autos); 6-Por despacho de 30.05.2003, da Directora de Finanças Adjunta da Direcção de Finanças de Lisboa, foi sancionado o teor das conclusões constantes no relatório identificado no ponto anterior (cfr.cópia de relatório de inspecção junta a fls.14 a 25 dos presentes autos); 7-Em 10.11.2003 foi emitida a liquidação de IRC n.º 2003.18310018896, em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, referente ao ano de 1999, no montante de € 33.287,79 (cfr.documento junto a fls.195 do processo administrativo apenso); 8-Em 21.11.2003 foi emitida a liquidação de IRC n.º 2003.18310019583, em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, referente ao ano de 2000, no montante de € 19.719,34 (cfr.documento junto a fls.196 do processo administrativo apenso); 9-Em 27.11.2003 foi emitida a liquidação de IRC n.º 2003.18310019952, em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, referente ao ano de 2001, no montante de € 9.984,18 (cfr.documento junto a fls.197 do processo administrativo apenso); 10-Em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, foi emitida liquidação adicional de IVA n.º 03314006, no valor de € 182.219,26, e n.º 03314279, no valor de € 151.401,51, referentes ao ano de 1999 (cfr.documento junto a fls.144 do processo administrativo apenso); 11-Em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, foi emitida liquidação adicional de IVA n.º 04022811, no valor de € 121.754,02, e n.º 03367657, no valor de € 101.162,40, referentes ao ano de 2000 (cfr.documento junto a fls.144 do processo administrativo apenso); 12-Em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, foi emitida liquidação adicional de IVA n.º 04022824, no valor de € 65.691,00, e n.º 03372861, no valor de € 54.581,04, referentes ao ano de 2001 (cfr.documento junto a fls.144 do processo administrativo apenso); 13-Em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, foram emitidas liquidações de juros compensatórios de IVA, referentes aos exercícios de 1999 a 2001, no valor de € 142.021,03 (cfr.documentos juntos a fls.202 a 210 do processo administrativo apenso); 14-A 07.06.2006 foi o impugnante, E..., citado na qualidade de responsável subsidiário da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, em sede do processo de execução fiscal n.º... e apensos, que corre termos no 2º. Serviço de Finanças de Amadora, referente, além do mais, a dívidas de IVA de 1999 a 2002, e IRC de 1999 a 2001, pela quantia exequenda de € 891.209,68, e acrescido (cfr.documentos juntos a fls.127 a 132 do processo administrativo apenso); 15-A petição inicial que deu origem à presente impugnação judicial foi apresentada em 07.07.2006 (cfr.data de entrada aposta a fls.5 dos presentes autos). X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Factos não provados: 1-Em Dezembro de 1994 a sociedade I... cessou a sua actividade; 2-A partir de Dezembro de 1994 a sociedade I... não adquiriu ou vendeu qualquer mercadoria; 3-A partir de Dezembro de 1994 a sociedade I... não emitiu cheques nem subscreveu qualquer título cambiário; 4-A partir de Dezembro de 1994 a sociedade I... não celebrou qualquer contrato; 5-A partir de Dezembro de 1994 a sociedade I... não procedeu a qualquer encomenda; 6-A partir de Dezembro de 1994 a sociedade I... não mandatou ninguém para a representar em qualquer acto jurídico; 7-O impugnante deu ordens ao seu contabilista para cessar a actividade da sociedade I.... Não foi junta aos autos prova documental para os referidos factos, sendo que a prova testemunhal apresentada não foi suficiente para formação a convicção do tribunal quanto aos referidos factos, como se adiante explicará. Nada mais se provou com interesse para a decisão a proferir…”. X Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…Assenta a convicção deste Tribunal no exame dos documentos constantes dos presentes autos e no processo instrutor, não impugnados, referidos a propósito de cada alínea do probatório. No que se refere à prova testemunhal produzida, foram ouvidas duas testemunhas, a ex-mulher do Impugnante e um ex-cliente. O conhecimento dos factos a que as testemunhas vieram responder, advém do contacto pessoal com o Impugnante, pelas conversas que tiveram, sendo que após 1994 ambos reconheceram que não sabiam qual o destino profissional do Impugnante, não revelando ter conhecimentos fidedignos sobre o destino da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, não obstante alegarem que continuaram e continuam a manter relações pessoais de proximidade com o Impugnante. Considerando que o que importa aferir nos presentes autos consiste no momento em que a sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, por ser esse o facto relevante para a aferir da legalidade das liquidações de IRC e IVA em análise, e não da condição de gerente do Impugnante, nenhum dos testemunhos foi esclarecedor quanto ao momento em que aquela sociedade terá cessado a sua actividade, declarando apenas que tinham conhecimento que o Impugnante pretendia encerrar a actividade daquela sociedade…”. X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou, em síntese, totalmente improcedente a presente impugnação, em consequência do que manteve as liquidações objecto do processo (cfr.nºs.7 a 13 do probatório). X Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário). O apelante discorda do decidido aduzindo, em primeiro lugar e em síntese, que a decisão recorrida considerou como não provados os factos 1 a 7 da matéria de facto não provada e supra exarada, por concluir que o recorrente não efectuou prova da mesma factualidade. Que em sede de julgamento as testemunhas apresentadas pelo recorrente declaram ao Tribunal “a quo” que a sociedade I... já não operava desde de 1994, mais sabendo que a sociedade teria fechado. Que no próprio relatório de inspecção, dado como provado no ponto 5 do probatório, consta que a I... trespassou o seu estabelecimento comercial à sociedade "S... Laboratórios Fotográficos, Lda." em 1994, e que desde 1996 não apresenta quaisquer declarações de rendimentos Modelo 22. Que devem ser considerados como provados os pontos 1 a 7 da matéria de facto não provada (cfr.conclusões 7 a 11 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo consubstanciar, segundo percebemos, erro de julgamento de facto da decisão recorrida. Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.). Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário). O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. A decisão é errada ou por padecer de “error in procedendo”, quando se infringe qualquer norma processual disciplinadora dos diversos actos processuais que integram o procedimento aplicável, ou de “error in iudicando”, quando se viola uma norma de direito substantivo ou um critério de julgamento, nomeadamente quando se escolhe indevidamente a norma aplicável ou se procede à interpretação e aplicação incorrectas da norma reguladora do caso ajuizado. A decisão é injusta quando resulta de uma inapropriada valoração das provas, da fixação imprecisa dos factos relevantes, da referência inexacta dos factos ao direito e sempre que o julgador, no âmbito do mérito do julgamento, utiliza abusivamente os poderes discricionários, mais ou menos amplos, que lhe são confiados (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.5618/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/4/2014, proc.7396/14; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.130; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, Almedina, 9ª. edição, 2009, pág.72). Ainda no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181). Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 10/04/2014, proc.7396/14). Por outro lado, no que concretamente diz respeito à produção de prova testemunhal, refira-se que se a decisão do julgador estiver devidamente fundamentada e for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.6280/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/5/2013, proc.6418/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13). No caso concreto, não pode deixar de estar votado ao insucesso o fundamento do recurso em análise devido a manifesta falta de cumprimento do ónus mencionado supra (relativos à prova documental e testemunhal produzida, segundo defende o apelante, sendo que, em relação à produção de prova testemunhal não indica o recorrente as passagens da gravação em que fundamenta o seu recurso, não cumprindo o ónus previsto no citado artº.640, nº.2, al.a), do C.P.Civil), constantes do processo e que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto não provada, diversa da adoptada pela sentença recorrida. Concluindo, este Tribunal não tem obrigação de conhecer do presente esteio da apelação. Apesar do acabado de estatuir, sempre se dirá que não se retira do conteúdo do relatório de inspecção identificado nos nºs.4 e 5 do probatório qualquer factualidade que possa pôr em causa a decisão do Tribunal “a quo”, no que diz respeito à matéria de facto não provada. Aduz, igualmente e em síntese, o apelante que a sociedade I... já não tinha qualquer actividade desde 1994, desconhecendo o recorrente como foram efectuadas vendas a empresas estrangeiras pela mesma sociedade. Que as liquidações objecto dos presentes autos devem ser consideradas ilegais. Que a decisão recorrida violou os artºs.8, nº.2, al.a), e 88, da L.G.T. (cfr.conclusões 6, 11 e 12 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, supomos, consubstanciar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida. Deslindemos se a decisão recorrida comporta tal vício. No exame do presente recurso, desde logo, se deve recordar que o apelante não impugna a factualidade provada constante da sentença recorrida no âmbito do salvatério que deduz para este Tribunal (cfr.artº.640, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6), nos termos previstos na lei. Avancemos. O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos (cfr.Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág.324; Nuno de Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, 1996, pág.57; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.269). Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada. A A. Fiscal no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional. Mais deve chamar-se à colação que a Administração Fiscal, no âmbito do procedimento tributário, está sujeita ao princípio do inquisitório (cfr.artº.58, da L.G.T.), o qual é um corolário do dever de imparcialidade que deve nortear a sua actuação. Este dever de imparcialidade reclama que a Fazenda Pública procure trazer ao procedimento todas as provas relativas à situação fáctica em que vai assentar a decisão, mesmo que elas tenham em vista demonstrar factos cuja revelação seja contrária aos interesses patrimoniais da Administração. Mais se deve realçar que o órgão instrutor pode utilizar, para conhecimento dos factos necessários à decisão do procedimento, todos os meios de prova admitidos em direito (cfr.artº.72, da L.G.T.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 15/5/2012, proc.2956/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/3/2014, proc.3216/09). A avaliação indirecta reveste natureza substantiva, dado que através dela se pode determinar o essencial do facto tributário, isto é, a sua quantificação. Mais se dirá que a avaliação indirecta tem carácter subsidiário (cfr.artº.85, nº.1, da L.G.T.), visto que o respectivo regime só se aplica em casos em que exista uma impossibilidade ou uma dificuldade grave em determinar a matéria tributável através da avaliação directa ou objectiva, não se devendo a ela recorrer sem a verificação plena desse requisito. Isto significa que, mesmo quando o sujeito passivo viole os deveres de cooperação, a primeira forma a que é mester recorrer para fixar a matéria colectável é a avaliação directa (v.g.correcções técnicas), mais devendo ser efectuada a devida fundamentação relativamente à inviabilidade desta, antes de se recorrer à avaliação indirecta. Por outras palavras, a Administração Fiscal deve justificar, motivar e comprovar a relação de causa/efeito entre a acção/omissão do contribuinte e a impossibilidade de aplicar o método de avaliação directa (cfr.artº.77, nº.4, da L.G.T.; João Sérgio Ribeiro, Tributação Presuntiva do Rendimento, Um contributo para reequacionar os métodos indirectos de determinação da matéria tributável, Almedina, 2010, pág.201 e seg.). A tributação por métodos indirectos não só não constitui o meio normal, como a possibilidade do seu uso está restringida aos casos em que a lei expressamente a admite, verificados que estejam determinados pressupostos (cfr.artºs.81, nº.1, 87 e 88, da L.G. Tributária). O que vale por dizer que nem a Fazenda Pública, nem o contribuinte, podem, de seu livre alvedrio, optar pela tributação indiciária, ainda que aquela cuide assim arrecadar receita maior, ou este acredite furtar-se a uma tributação mais pesada. Por outras palavras, o apuramento alternativo pela A. Fiscal deve ser feito, sempre que possível, com recurso a métodos directos ou correcções técnicas, isto é, pela determinação da matéria colectável através dos elementos da própria contabilidade do sujeito passivo, e só pode haver recurso a métodos presuntivos quando aquele apuramento directo se mostre de todo inviável, não gozando a Fazenda Pública de qualquer margem de discricionariedade relativamente à opção do método (directo ou indirecto) de avaliação da matéria tributável. Em suma, o recurso aos métodos indiciários só é legalmente possível quando o apuramento da matéria colectável através de correcções técnicas se revele, de todo, impraticável, pois que a fixação da matéria tributável por tais métodos deve revestir a natureza de “ultima ratio fisci” e exigir uma cuidada fundamentação quanto à opção pela sua utilização (cfr.artº.81, nº.1, da L.G.Tributária; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/2/2006, rec.1011/05; ac.T.C.A.Sul, 15/5/2012, proc.2956/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2014, proc.7546/14; J. L. Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, 2ª.edição, Lex, 2000, pág.303). O recurso ao método indirecto está legitimado por força do princípio da capacidade contributiva que só se respeita fielmente quando se mede directamente a matéria tributável e sendo, por isso, uma faculdade da A. Fiscal (cfr.artº.82, nº.2, da L.G.T.) no exercício do seu poder/dever de liquidar impostos quando, comprovadamente, demonstre não poder, por via directa, calcular o rendimento tributável/matéria colectável do sujeito passivo em causa. As situações em que a matéria colectável é fixada por métodos indirectos são as taxativamente indicadas no actual artº.87, da L. G. Tributária. Subjacente a todas elas encontra-se uma de duas situações: ou a inexistência de elementos de escrituração ou a sua não idoneidade para comprovarem o lucro revelado pela escrita do contribuinte. De notar a preocupação do legislador em objectivar as aludidas situações, por forma a evitar valorações subjectivas por parte da A. Fiscal (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 3/7/2012, proc.4397/10; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2014, proc.7546/14). No que diz respeito ao específico regime do I.V.A., o legislador socorre-se de presunções que estabelecem a prova legal para alguns factos particulares, as quais implicam uma verdadeira inversão do ónus da prova e se explicam pela natureza deste tributo (cfr.v.g.artº.80, do C.I.V.A.; J. L. Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, 2ª.edição, Lex, 2000, pág.314 e seg.). Por outro lado, atendendo também à especificidade do I.V.A., mais se refere que não pode a A. Fiscal operar alterações à quantificação da base tributável deste imposto, sem que fique demonstrado terem sido praticadas omissões ou inexactidões no registo de compras ou no registo de vendas do sujeito passivo em causa (cfr.ac.S.T.A.-2ª. Secção, 26/11/97, rec.21676, Ap.Dr., 30/3/2001, pág.3108 e seg.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/10/98, rec.20568, Ap. Dr., 21/1/2002, pág.2964 e seg.; ac.T.C.A.-2ª.Secção, 16/3/1999, proc.280/97, Antologia de Acórdãos, ano II, nº.2, pág.288 e seg.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/3/2014, proc.3216/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2014, proc.7546/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/04/2016, proc.8645/15). Relativamente à possibilidade de recurso à aplicação de métodos indiciários, com vista à determinação da matéria colectável no âmbito do I.V.A., faz-se esta de acordo com os vectores consagrados nos citados artºs.87 e seg. da L.G.Tributária, "ex vi" do artº.84, do C.I.V.A. Revertendo ao caso dos autos, do probatório se retira que a Fazenda Pública fundamenta o recurso a métodos indirectos de fixação da matéria colectável (cfr.nº.5 da matéria de facto), nos artºs.87, nº.1, al.b), e 88, al.a), ambos da L.G.T., tudo em virtude da falta de apresentação das declarações de rendimentos, assim como dos livros de escrita contabilística, por parte do sujeito passivo, a sociedade “I... - Actividades Fotográficas, L.da.”. Com estes pressupostos, deve concluir-se, com o Tribunal “a quo”, pela legalidade da actuação da Fazenda Pública ao fixar a matéria colectável com o recurso a métodos indirectos, assim passando a recair sobre o contribuinte o ónus da prova do excesso de quantificação (cfr.artº.74, nº.3, da L.G.T.). Nesta sede, o alicerce da apelação apresentada pelo impugnante reconduz-se à inexistência do facto tributário, um dos fundamentos possíveis do processo de impugnação (cfr.artº.99, do C.P.P.T.), o qual é enquadrável no erro sobre os pressupostos de facto do acto tributário, verificando-se quando se dá como real um facto tributário que não existiu (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/09/2012, proc.3145/09; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.115 e seg.; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.269). Voltando ao caso concreto, atenta a matéria de facto constante do probatório (cfr.factualidade não provada), é óbvia a conclusão de que não se demonstrou tal fundamento do processo de impugnação. Por último, não vislumbra este Tribunal que a decisão recorrida, viole, como defende o recorrente, embora sem fundamentar tais alegações, o disposto nos artºs.8, nº.2, al.a), e 88, da L.G.T. Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e, em consequência, mantém-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica. X Condena-se o recorrente em custas. X Registe. Notifique. X Lisboa, 19 de Setembro de 2017 (Joaquim Condesso - Relator) (Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto) (Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)

Sumário

2. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas (cfr. artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6). Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação.

3. O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida.

4. No que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário). Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6.

5. Se a decisão do julgador, no que diz respeito à prova testemunhal produzida, estiver devidamente fundamentada e for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção.

6. O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos. Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada.

7. A A. Fiscal no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional, designadamente, a prova da verificação dos pressupostos que a determinaram à aplicação dos métodos indirectos de avaliação que suportam a liquidação. Mais devendo chamar-se à colação que a Administração Fiscal, no âmbito do procedimento tributário, está sujeita ao princípio do inquisitório (cfr.artº.58, da L.G.T.), o qual é um corolário do dever de imparcialidade que deve nortear a sua actuação. Este dever de imparcialidade reclama que a Fazenda Pública procure trazer ao procedimento todas as provas relativas à situação fáctica em que vai assentar a decisão, mesmo que elas tenham em vista demonstrar factos cuja revelação seja contrária aos interesses patrimoniais da Administração. Mais se deve realçar que o órgão instrutor pode utilizar, para conhecimento dos factos necessários à decisão do procedimento, todos os meios de prova admitidos em direito (cfr.artº.72, da L.G.T.).

8. A avaliação indirecta reveste natureza substantiva, dado que através dela se pode determinar o essencial do facto tributário, isto é, a sua quantificação. Por outro lado, a mesma avaliação indirecta tem carácter subsidiário (cfr.artº.85, nº.1, da L.G.T.), visto que o respectivo regime só se aplica em casos em que exista uma impossibilidade ou uma dificuldade grave em determinar a matéria tributável através da avaliação directa ou objectiva, não se devendo a ela recorrer sem a verificação plena desse requisito. Isto significa que, mesmo quando o sujeito passivo viole os deveres de cooperação, a primeira forma a que se deve recorrer para fixar a matéria colectável é a avaliação directa (v.g.correcções técnicas), mais devendo ser efectuada a devida fundamentação relativamente à inviabilidade desta, antes de se recorrer à avaliação indirecta. Por outras palavras, a Administração Fiscal deve justificar, motivar e comprovar a relação de causa/efeito entre a acção/omissão do contribuinte e a impossibilidade de aplicar o método de avaliação directa (cfr.artº.77, nº.4, da L.G.T.).

9. O recurso ao método de avaliação indirecta só é legalmente possível quando o apuramento da matéria colectável através de correcções técnicas se revele, de todo, impraticável, pois que a fixação da matéria tributável por tais métodos deve revestir a natureza de “ultima ratio fisci” e exigir uma cuidada fundamentação quanto à opção pela sua utilização (cfr.artº.81, nº.1, da L.G. Tributária).

10. Atendendo à especificidade do I.V.A., não pode a A. Fiscal operar alterações à quantificação da base tributável deste imposto, sem que fique demonstrado terem sido praticadas omissões ou inexactidões no registo de compras ou no registo de vendas do sujeito passivo em causa. Relativamente à possibilidade de recurso à aplicação de métodos indiciários, com vista à determinação da matéria colectável no âmbito do I.V.A., faz-se esta de acordo com os vectores consagrados nos citados artºs.87 e seg. da L.G.Tributária, "ex vi" do artº.84, do C.I.V.A.

11. No caso dos autos, do probatório se retira que a Fazenda Pública fundamenta o recurso a métodos indirectos de fixação da matéria colectável (cfr.nº.5 da matéria de facto), nos artºs.87, nº.1, al.b), e 88, al.a), ambos da L.G.T., tudo em virtude da falta de apresentação das declarações de rendimentos, assim como dos livros de escrita contabilística, por parte do sujeito passivo. Com estes pressupostos, deve concluir-se, com o Tribunal “a quo”, pela legalidade da actuação da Fazenda Pública ao fixar a matéria colectável com o recurso a métodos indirectos, assim passando a recair sobre o contribuinte o ónus da prova do excesso de quantificação (cfr.artº.74, nº.3, da L.G.T.).

12. A inexistência do facto tributário, um dos fundamentos possíveis do processo de impugnação (cfr.artº.99, do C.P.P.T.), é enquadrável no erro sobre os pressupostos de facto do acto tributário, verificando-se quando se dá como real um facto tributário que não existiu.

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

E. .., com os demais sinais dos autos, deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do T.A.F. de Sintra, exarada a fls.204 a 209 do processo, através da qual julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pelo recorrente, enquanto responsável subsidiário da sociedade “I... - Actividades Fotográficas, L.da.”, visando liquidações de I.R.C. e I.V.A., relativas aos exercícios de 1999 a 2001 e no montante total de € 881.821,57.

O recorrente termina as alegações (cfr.fls.223 a 228 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões:

1- O presente recurso vem interposto da sentença que julgou improcedente a impugnação judicial apresentada pelo recorrente;

2- O recorrente foi citado na qualidade de responsável subsidiário da sociedade “I... - Actividades Fotográficas, L.da.”, referente a dívidas desta sociedade em sede de IVA de 1996 a 2002 e IRC de 1999 a 2001;

3- A quantia exequenda demandada pela Fazenda Pública tem por base uma inspecção que a sociedade I... foi alvo em 2003, tendo apurado a existências vendas que esta sociedade terá realizado para empresas estrangeiras;

4- Como resultado dessa inspecção, foi assacada à I... a responsabilidade para pagamento do montante total de € 891.209,68 por impostos devidos e não pagos a título de IVA e de IRC;

5- Por reversão, foi o recorrente responsabilizado para pagamento das quantias em dividas por ter sido gerente da supra aludida sociedade;

6- A sociedade I... já não tinha qualquer actividade desde 1994, desconhecendo o recorrente por completo como foram efectuadas vendas a sociedades estrangeiras pela sociedade;

7- A M. Juiz a quo considerou como não provado os factos 1 a 7 da sentença, por considerar que o recorrente não ter feito prova suficiente em sede própria;

8- Sucede que, em sede de julgamento, o recorrente apresentou duas testemunhas que prestaram o seu depoimento de uma forma espontânea, clara e objectiva;

9- As testemunhas declaram ao douto Tribunal que a sociedade I... já não operava desde de 1994, sabendo que a sociedade teria fechado;

10- Para além da prova testemunhal, no próprio relatório de inspecção, que M. Juiz a quo deu como provado no ponto 5 da sentença, consta que a I... trespassou o seu estabelecimento comercial à sociedade "S... Laboratórios Fotográficos, Lda" em 1994, e ainda que desde 1996, a I... não apresenta quaisquer declarações de rendimentos Modelo 22 desde 1996;

11- Pelo que, devem ser considerados como provados os pontos 1 a 7 da sentença, e em consequência, devem as liquidações que serviram de base aos presentes autos ser consideradas ilegais;

12- A sentença proferida pelo M. Juiz a quo violou o disposto no artigo 8. n°2 al. a) e o artigo 88, ambos da LGT;

13- Nestes termos, deve ser concedido provimento ao presente recurso e, em consequência, deve a sentença em apreço ser substituída por outra que considere como provados os factos constantes nos pontos 1 a 7 da sentença, e em consequência devem ser declaradas ilegais as liquidações de IRC e IVA que serviram de base aos presentes autos e ainda, deve ser extinta a presente acção executiva intentada contra o recorrente. Só assim decidindo será feita Justiça e aplicado o Direito!

Não foram produzidas contra-alegações.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual pugna pelo não provimento do recurso (cfr.fls.244 e 245 dos autos).

Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.204-verso a 207-verso dos autos - numeração nossa):

1- A sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, com o n.i.p.c. ..., é uma sociedade por quotas, encontrando-se colectada pelo CAE 74810 - “Actividades Fotográficas”, enquadrada em sede de IVA no regime normal trimestral desde 01.07.1989 e em sede de IRC no regime geral (cfr.documentos juntos a fls.140 e 141 do processo administrativo apenso; informação exarada a fls.224 a 235 do processo administrativo apenso);

2- Pela empresa espanhola D... Foto, S.A., pela empresa espanhola D..., S.A., e pela empresa italiana G... SPA, foram declaradas vendas à sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, relativamente aos anos de 1999, 2000 e 2001 (cfr.prints de transacções intracomunitárias/Sistema VIES autenticados e juntos a fls.26 a 32 dos presentes autos);

3- Pela empresa D..., S.A. foram emitidas as facturas n.ºs 800204, de 20.10.2000, no montante de ESP.3,263,453.00, e n.º 800170, de 05.10.2001, no valor de € 10.633,51, referentes à venda de material para revelação de fotografia, em nome de “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, VAT n.º PT501940111, com sede em ... (cfr.documentos juntos a fls.40 e 41 dos presentes autos);

4- Em cumprimento das Ordens de Serviço n.ºs 80769, 80770 e 80771, com despacho de 11.11.2002, foi despoletado um procedimento de inspecção externa à sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, relativamente aos anos de 1999, 2000 e 2001 (cfr.cópia de relatório de inspecção junta a fls.14 a 25 dos presentes autos; informação exarada a fls.224 a 235 do processo administrativo apenso);

5- Em 13.05.2003 foi elaborado o relatório de inspecção onde consta, nomeadamente, o seguinte:

“(…)

B- Motivo âmbito e incidência Temporal

A presente acção inspectiva insere-se no código 221.23 do Plano Nacional de Actividades da Inspecção Tributária.

As presentes ordens de serviço tiveram por base diferenças encontradas entre os valores constantes no VIES e declarações periódicas de IVA do sujeito passivo.

Através da consulta ao sistema informático, constatou-se que o sujeito passivo não entrega as declarações de rendimento Mod 22 desde 1996. Em sede de IVA tem declarações em falta desde 1996.

Através da notificação 24 832 de 13.11.2002, ficou o sujeito passivo notificado de que a curto prazo, se deslocaria ao local da sede técnico(s) dos Serviços de Inspecção Tributária para verificação do cumprimento das correspondentes obrigações tributárias respeitantes aos exercícios de 1999, 2000 e 2001.

Uma vez que tal notificação veio devolvida com a informação “retirou-se da morada indicada” foram enviadas notificações aos sócios, cuja identificação consta no sistema informático, para no prazo de 10 dias entregarem cópias das declarações de rendimentos e IVA assim como dos livros selados e documentação de suporte, tendo sido também devolvidas.

Deslocamo-nos à morada indicada como sendo sede da empresa onde soubemos, através de informação prestada por funcionário da nova empresa aí sediada "S... Laboratórios fotográficos Lda" ali a laborar desde 1994, tendo tomado de trepasse o espaço de uma estabelecimento comercial denominado "T... Laboratório Industrial Fotocráfico Lda.”

Dada a impossibilidade de aceder aos elementos solicitados ao sujeito passivo e, afim de determinar a actividade do mesmo, recorreu-se à aplicação de métodos indirectos, com base nos elementos na posse da Administração Fiscal nomeadamente a declaração Mod. 22 entregue pelo sujeito passivo no exercício de 1996.

III- Descrição dos Factos e Fundamentos Das Correcções Meramente Aritméticas.

Matéria Tributável.

Não aplicável ao caso em apreciação.

IVA

Tendo em conta os elementos na posse da Inspecção, nomeadamente no que diz respeito a aquisições comunitárias realizadas pelo sujeito passivo, e que constam no VIES, procedeu-se ao apuramento do IVA em falta, que deveria ter sido liquidado e entregue nos cofres do Estado conforme determina o art° 14 do RITI, conforme mapa ilustrativo:

Para apuramento do IVA em falta e correcção por períodos de imposto elaboramos mapa correctivo Mod. 382.

IV- Motivos e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indirectos

Devido ao sujeito passivo não ter apresentado as declarações de rendimentos, de acordo com os artigos 94° e 96° do CIRC, procedeu-se à notificação do sujeito passivo afim de serem apresentadas as declarações de rendimentos assim como os livros selados obrigatórios. Até à presente data, não foram apresentados os elementos referidos.

A situação descrita constitui fundamento suficiente para a aplicação de métodos indirectos de determinação do lucro tributável, de acordo com o disposto na alínea b) do n° 1 do art° 51° do CIRC e, artº 87° e 88° da Lei Geral Tributária.

O método utilizado será o estipulado no art° 52º do CIRC e, art° 90° da L.G.T., ou seja, tendo por base elementos recolhidos no sistema informático (compras comunitárias constantes no VIES e rácios de actividade)

Do atrás exposto conclui-se que se encontram reunidos os pressupostos expressos na legislação já referida e na alínea b) do art° 87° e alínea a) do art° 88° da Lei Geral Tributária.

V- Critério e cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos

Para a determinação da matéria tributável do sujeito passivo foi considerado o critério referido na al.a) do n° 1 do art° 90° da Lei Geral Tributária, ou seja, aplicando MBVP, constante nos rácios do sistema informático, para a actividade do sujeito passivo inspeccionado.

A metodologia utilizada foi a seguinte:

Considerar que no exercício de 1999, 2000 e 2001 as compras comunitárias correspondem ao total das compras efectuadas pelo sujeito passivo e que se destinaram ao mercado nacional.

Calcular MBV tendo em conta a média encontrada nos rácios existentes nos últimos anos (1999- 16.67%,2000-24.04%).

Considerar que os custos fixos de funcionamento representam 10% das vendas calculadas.

Determinação das correcções a efectuar no âmbito do CIVA

Analisando o enquadramento do sujeito passivo em sede de IVA, concluiu-se que as suas operações activas estão sujeitas a imposto à taxa normal e que a periodicidade é mensal.

Sendo o valor total de vendas determinado por Métodos Indirectos, no exercício de 1991 de 1.071.878,02 euros, propõe-se a liquidação adicional de imposto nos termos do artº 84.º no montante de 182.219,26 euros, distribuído por períodos de imposto conforme o Mod 382 elaborados para correcção do imposto em falta.

Sendo o valor total das vendas, determinado por Métodos Indirectos, no exercício de 2000 de 716.200,11 euros propõe-se a liquidação adicional de imposto nos termos do art° 84° no montante de 121.754,02 euros, distribuído por períodos de imposto conforme Mod 382 elaborados para correcção do imposto em falta.

Sendo o valor total das vendas, determinado por Métodos Indirectos, no exercício de 2001 de 386.417,78 euros propõe-se a liquidação adicional de imposto nos termos do art° 84° no montante de 65.691,02 euros, distribuído por períodos de imposto conforme Mod 382 elaborados para correcção do imposto em falta.

VI- Regularizações efectuadas pelo sujeito passivo no decurso da acção inspectiva

Não aplicável ao caso em apreciação

VII- Infracções verificadas

Pelo exposto nos capítulos anteriores verificou-se que o sujeito passivo não cumpre com as suas obrigações fiscais desde 1997 inclusive, existindo provas da continuidade da sua actividade.

O contribuinte assim como os seus sócios foram notificado para a apresentação das declarações em falta, não o tendo feito.

Assim, procedeu-se às seguintes correcções:

VIII- Direito de audição

De acordo com o art.º 60° da LGT e art.° 60° do RCIT notificámos o sujeito passivo para exercer o direito de audição, por escrito ou oralmente, sobre o projecto de conclusões do relatório que enviámos junto à notificação.

Não foram recepcionados novos elementos pelo que consideramos como definitivas as correcções propostas.

(…)

(cfr.cópia de relatório de inspecção junta a fls.14 a 25 dos presentes autos);

6- Por despacho de 30.05.2003, da Directora de Finanças Adjunta da Direcção de Finanças de Lisboa, foi sancionado o teor das conclusões constantes no relatório identificado no ponto anterior (cfr.cópia de relatório de inspecção junta a fls.14 a 25 dos presentes autos);

7- Em 10.11.2003 foi emitida a liquidação de IRC n.º 2003.18310018896, em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, referente ao ano de 1999, no montante de € 33.287,79 (cfr.documento junto a fls.195 do processo administrativo apenso);

8- Em 21.11.2003 foi emitida a liquidação de IRC n.º 2003.18310019583, em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, referente ao ano de 2000, no montante de € 19.719,34 (cfr.documento junto a fls.196 do processo administrativo apenso);

9- Em 27.11.2003 foi emitida a liquidação de IRC n.º 2003.18310019952, em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, referente ao ano de 2001, no montante de € 9.984,18 (cfr.documento junto a fls.197 do processo administrativo apenso);

10- Em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, foi emitida liquidação adicional de IVA n.º 03314006, no valor de € 182.219,26, e n.º 03314279, no valor de € 151.401,51, referentes ao ano de 1999 (cfr.documento junto a fls.144 do processo administrativo apenso);

11- Em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, foi emitida liquidação adicional de IVA n.º 04022811, no valor de € 121.754,02, e n.º 03367657, no valor de € 101.162,40, referentes ao ano de 2000 (cfr.documento junto a fls.144 do processo administrativo apenso);

12- Em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, foi emitida liquidação adicional de IVA n.º 04022824, no valor de € 65.691,00, e n.º 03372861, no valor de € 54.581,04, referentes ao ano de 2001 (cfr.documento junto a fls.144 do processo administrativo apenso);

13- Em nome da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, foram emitidas liquidações de juros compensatórios de IVA, referentes aos exercícios de 1999 a 2001, no valor de € 142.021,03 (cfr.documentos juntos a fls.202 a 210 do processo administrativo apenso);

14- A 07.06.2006 foi o impugnante, E..., citado na qualidade de responsável subsidiário da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, em sede do processo de execução fiscal n.º... e apensos, que corre termos no 2º. Serviço de Finanças de Amadora, referente, além do mais, a dívidas de IVA de 1999 a 2002, e IRC de 1999 a 2001, pela quantia exequenda de € 891.209,68, e acrescido (cfr.documentos juntos a fls.127 a 132 do processo administrativo apenso);

15- A petição inicial que deu origem à presente impugnação judicial foi apresentada em 07.07.2006 (cfr.data de entrada aposta a fls.5 dos presentes autos).

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “…Factos não provados:

1- Em Dezembro de 1994 a sociedade I... cessou a sua actividade;

2- A partir de Dezembro de 1994 a sociedade I... não adquiriu ou vendeu qualquer mercadoria;

3- A partir de Dezembro de 1994 a sociedade I... não emitiu cheques nem subscreveu qualquer título cambiário;

4- A partir de Dezembro de 1994 a sociedade I... não celebrou qualquer contrato;

5- A partir de Dezembro de 1994 a sociedade I... não procedeu a qualquer encomenda;

6- A partir de Dezembro de 1994 a sociedade I... não mandatou ninguém para a representar em qualquer acto jurídico;

7- O impugnante deu ordens ao seu contabilista para cessar a actividade da sociedade I

Não foi junta aos autos prova documental para os referidos factos, sendo que a prova testemunhal apresentada não foi suficiente para formação a convicção do tribunal quanto aos referidos factos, como se adiante explicará.

Nada mais se provou com interesse para a decisão a proferir…”.

Por sua vez, a fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…Assenta a convicção deste Tribunal no exame dos documentos constantes dos presentes autos e no processo instrutor, não impugnados, referidos a propósito de cada alínea do probatório.

No que se refere à prova testemunhal produzida, foram ouvidas duas testemunhas, a ex-mulher do Impugnante e um ex-cliente. O conhecimento dos factos a que as testemunhas vieram responder, advém do contacto pessoal com o Impugnante, pelas conversas que tiveram, sendo que após 1994 ambos reconheceram que não sabiam qual o destino profissional do Impugnante, não revelando ter conhecimentos fidedignos sobre o destino da sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, não obstante alegarem que continuaram e continuam a manter relações pessoais de proximidade com o Impugnante.

Considerando que o que importa aferir nos presentes autos consiste no momento em que a sociedade “I... - ACTIVIDADES FOTOGRÁFICAS, LDA.”, por ser esse o facto relevante para a aferir da legalidade das liquidações de IRC e IVA em análise, e não da condição de gerente do Impugnante, nenhum dos testemunhos foi esclarecedor quanto ao momento em que aquela sociedade terá cessado a sua actividade, declarando apenas que tinham conhecimento que o Impugnante pretendia encerrar a actividade daquela sociedade…”.

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou, em síntese, totalmente improcedente a presente impugnação, em consequência do que manteve as liquidações objecto do processo (cfr.nºs.7 a 13 do probatório).

Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).

O apelante discorda do decidido aduzindo, em primeiro lugar e em síntese, que a decisão recorrida considerou como não provados os factos 1 a 7 da matéria de facto não provada e supra exarada, por concluir que o recorrente não efectuou prova da mesma factualidade. Que em sede de julgamento as testemunhas apresentadas pelo recorrente declaram ao Tribunal “a quo” que a sociedade I... já não operava desde de 1994, mais sabendo que a sociedade teria fechado. Que no próprio relatório de inspecção, dado como provado no ponto 5 do probatório, consta que a I... trespassou o seu estabelecimento comercial à sociedade "S... Laboratórios Fotográficos, Lda." em 1994, e que desde 1996 não apresenta quaisquer declarações de rendimentos Modelo 22. Que devem ser considerados como provados os pontos 1 a 7 da matéria de facto não provada (cfr.conclusões 7 a 11 do recurso). Com base em tal alegação pretendendo consubstanciar, segundo percebemos, erro de julgamento de facto da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal vício.

Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.).

Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário).

O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. A decisão é errada ou por padecer de “error in procedendo”, quando se infringe qualquer norma processual disciplinadora dos diversos actos processuais que integram o procedimento aplicável, ou de “error in iudicando”, quando se viola uma norma de direito substantivo ou um critério de julgamento, nomeadamente quando se escolhe indevidamente a norma aplicável ou se procede à interpretação e aplicação incorrectas da norma reguladora do caso ajuizado. A decisão é injusta quando resulta de uma inapropriada valoração das provas, da fixação imprecisa dos factos relevantes, da referência inexacta dos factos ao direito e sempre que o julgador, no âmbito do mérito do julgamento, utiliza abusivamente os poderes discricionários, mais ou menos amplos, que lhe são confiados (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.5618/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/4/2014, proc.7396/14; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.130; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, Almedina, 9ª. edição, 2009, pág.72).

Ainda no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181).

Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 10/04/2014, proc.7396/14).

Por outro lado, no que concretamente diz respeito à produção de prova testemunhal, refira-se que se a decisão do julgador estiver devidamente fundamentada e for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.6280/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/5/2013, proc.6418/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13).

No caso concreto, não pode deixar de estar votado ao insucesso o fundamento do recurso em análise devido a manifesta falta de cumprimento do ónus mencionado supra (relativos à prova documental e testemunhal produzida, segundo defende o apelante, sendo que, em relação à produção de prova testemunhal não indica o recorrente as passagens da gravação em que fundamenta o seu recurso, não cumprindo o ónus previsto no citado artº.640, nº.2, al.a), do C.P.Civil), constantes do processo e que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto não provada, diversa da adoptada pela sentença recorrida.

Concluindo, este Tribunal não tem obrigação de conhecer do presente esteio da apelação.

Apesar do acabado de estatuir, sempre se dirá que não se retira do conteúdo do relatório de inspecção identificado nos nºs.4 e 5 do probatório qualquer factualidade que possa pôr em causa a decisão do Tribunal “a quo”, no que diz respeito à matéria de facto não provada.

Aduz, igualmente e em síntese, o apelante que a sociedade I... já não tinha qualquer actividade desde 1994, desconhecendo o recorrente como foram efectuadas vendas a empresas estrangeiras pela mesma sociedade. Que as liquidações objecto dos presentes autos devem ser consideradas ilegais. Que a decisão recorrida violou os artºs.8, nº.2, al.a), e 88, da L.G.T. (cfr.conclusões 6, 11 e 12 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, supomos, consubstanciar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Deslindemos se a decisão recorrida comporta tal vício.

No exame do presente recurso, desde logo, se deve recordar que o apelante não impugna a factualidade provada constante da sentença recorrida no âmbito do salvatério que deduz para este Tribunal (cfr.artº.640, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6), nos termos previstos na lei.

Avancemos.

O acto tributário tem sempre na sua base uma situação de facto concreta, a qual se encontra prevista abstracta e tipicamente na lei fiscal como geradora do direito ao imposto. Essa situação factual e concreta define-se como facto tributário, o qual só existe desde que se verifiquem todos os pressupostos legalmente previstos para tal. As normas tributárias que contemplam o facto tributário são as relativas à incidência real, as quais definem os seus elementos objectivos (cfr.Alberto Xavier, Conceito e Natureza do Acto Tributário, pág.324; Nuno de Sá Gomes, Manual de Direito Fiscal, II, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, 1996, pág.57; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.269). Só com a prática do facto tributário nasce a obrigação de imposto. A existência do facto tributário constitui, pois, uma condição “sine qua non” da fixação da matéria tributável e da liquidação efectuada.

A A. Fiscal no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional. Mais deve chamar-se à colação que a Administração Fiscal, no âmbito do procedimento tributário, está sujeita ao princípio do inquisitório (cfr.artº.58, da L.G.T.), o qual é um corolário do dever de imparcialidade que deve nortear a sua actuação. Este dever de imparcialidade reclama que a Fazenda Pública procure trazer ao procedimento todas as provas relativas à situação fáctica em que vai assentar a decisão, mesmo que elas tenham em vista demonstrar factos cuja revelação seja contrária aos interesses patrimoniais da Administração. Mais se deve realçar que o órgão instrutor pode utilizar, para conhecimento dos factos necessários à decisão do procedimento, todos os meios de prova admitidos em direito (cfr.artº.72, da L.G.T.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 15/5/2012, proc.2956/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/3/2014, proc.3216/09).

A avaliação indirecta reveste natureza substantiva, dado que através dela se pode determinar o essencial do facto tributário, isto é, a sua quantificação. Mais se dirá que a avaliação indirecta tem carácter subsidiário (cfr.artº.85, nº.1, da L.G.T.), visto que o respectivo regime só se aplica em casos em que exista uma impossibilidade ou uma dificuldade grave em determinar a matéria tributável através da avaliação directa ou objectiva, não se devendo a ela recorrer sem a verificação plena desse requisito. Isto significa que, mesmo quando o sujeito passivo viole os deveres de cooperação, a primeira forma a que é mester recorrer para fixar a matéria colectável é a avaliação directa (v.g.correcções técnicas), mais devendo ser efectuada a devida fundamentação relativamente à inviabilidade desta, antes de se recorrer à avaliação indirecta. Por outras palavras, a Administração Fiscal deve justificar, motivar e comprovar a relação de causa/efeito entre a acção/omissão do contribuinte e a impossibilidade de aplicar o método de avaliação directa (cfr.artº.77, nº.4, da L.G.T.; João Sérgio Ribeiro, Tributação Presuntiva do Rendimento, Um contributo para reequacionar os métodos indirectos de determinação da matéria tributável, Almedina, 2010, pág.201 e seg.).

A tributação por métodos indirectos não só não constitui o meio normal, como a possibilidade do seu uso está restringida aos casos em que a lei expressamente a admite, verificados que estejam determinados pressupostos (cfr.artºs.81, nº.1, 87 e 88, da L.G. Tributária). O que vale por dizer que nem a Fazenda Pública, nem o contribuinte, podem, de seu livre alvedrio, optar pela tributação indiciária, ainda que aquela cuide assim arrecadar receita maior, ou este acredite furtar-se a uma tributação mais pesada. Por outras palavras, o apuramento alternativo pela A. Fiscal deve ser feito, sempre que possível, com recurso a métodos directos ou correcções técnicas, isto é, pela determinação da matéria colectável através dos elementos da própria contabilidade do sujeito passivo, e só pode haver recurso a métodos presuntivos quando aquele apuramento directo se mostre de todo inviável, não gozando a Fazenda Pública de qualquer margem de discricionariedade relativamente à opção do método (directo ou indirecto) de avaliação da matéria tributável. Em suma, o recurso aos métodos indiciários só é legalmente possível quando o apuramento da matéria colectável através de correcções técnicas se revele, de todo, impraticável, pois que a fixação da matéria tributável por tais métodos deve revestir a natureza de “ultima ratio fisci” e exigir uma cuidada fundamentação quanto à opção pela sua utilização (cfr.artº.81, nº.1, da L.G.Tributária; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/2/2006, rec.1011/05; ac.T.C.A.Sul, 15/5/2012, proc.2956/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2014, proc.7546/14; J. L. Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, 2ª.edição, Lex, 2000, pág.303).

O recurso ao método indirecto está legitimado por força do princípio da capacidade contributiva que só se respeita fielmente quando se mede directamente a matéria tributável e sendo, por isso, uma faculdade da A. Fiscal (cfr.artº.82, nº.2, da L.G.T.) no exercício do seu poder/dever de liquidar impostos quando, comprovadamente, demonstre não poder, por via directa, calcular o rendimento tributável/matéria colectável do sujeito passivo em causa.

As situações em que a matéria colectável é fixada por métodos indirectos são as taxativamente indicadas no actual artº.87, da L. G. Tributária. Subjacente a todas elas encontra-se uma de duas situações: ou a inexistência de elementos de escrituração ou a sua não idoneidade para comprovarem o lucro revelado pela escrita do contribuinte. De notar a preocupação do legislador em objectivar as aludidas situações, por forma a evitar valorações subjectivas por parte da A. Fiscal (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 3/7/2012, proc.4397/10; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2014, proc.7546/14).

No que diz respeito ao específico regime do I.V.A., o legislador socorre-se de presunções que estabelecem a prova legal para alguns factos particulares, as quais implicam uma verdadeira inversão do ónus da prova e se explicam pela natureza deste tributo (cfr.v.g.artº.80, do C.I.V.A.; J. L. Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, 2ª.edição, Lex, 2000, pág.314 e seg.). Por outro lado, atendendo também à especificidade do I.V.A., mais se refere que não pode a A. Fiscal operar alterações à quantificação da base tributável deste imposto, sem que fique demonstrado terem sido praticadas omissões ou inexactidões no registo de compras ou no registo de vendas do sujeito passivo em causa (cfr.ac.S.T.A.-2ª. Secção, 26/11/97, rec.21676, Ap.Dr., 30/3/2001, pág.3108 e seg.; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/10/98, rec.20568, Ap. Dr., 21/1/2002, pág.2964 e seg.; ac.T.C.A.-2ª.Secção, 16/3/1999, proc.280/97, Antologia de Acórdãos, ano II, nº.2, pág.288 e seg.; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 27/3/2014, proc.3216/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 18/9/2014, proc.7546/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/04/2016, proc.8645/15).

Relativamente à possibilidade de recurso à aplicação de métodos indiciários, com vista à determinação da matéria colectável no âmbito do I.V.A., faz-se esta de acordo com os vectores consagrados nos citados artºs.87 e seg. da L.G.Tributária, "ex vi" do artº.84, do C.I.V.A.

Revertendo ao caso dos autos, do probatório se retira que a Fazenda Pública fundamenta o recurso a métodos indirectos de fixação da matéria colectável (cfr.nº.5 da matéria de facto), nos artºs.87, nº.1, al.b), e 88, al.a), ambos da L.G.T., tudo em virtude da falta de apresentação das declarações de rendimentos, assim como dos livros de escrita contabilística, por parte do sujeito passivo, a sociedade “I... - Actividades Fotográficas, L.da.”.

Com estes pressupostos, deve concluir-se, com o Tribunal “a quo”, pela legalidade da actuação da Fazenda Pública ao fixar a matéria colectável com o recurso a métodos indirectos, assim passando a recair sobre o contribuinte o ónus da prova do excesso de quantificação (cfr.artº.74, nº.3, da L.G.T.).

Nesta sede, o alicerce da apelação apresentada pelo impugnante reconduz-se à inexistência do facto tributário, um dos fundamentos possíveis do processo de impugnação (cfr.artº.99, do C.P.P.T.), o qual é enquadrável no erro sobre os pressupostos de facto do acto tributário, verificando-se quando se dá como real um facto tributário que não existiu (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/09/2012, proc.3145/09; Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.115 e seg.; A. José de Sousa e J. da Silva Paixão, Código de Processo Tributário anotado e comentado, 3ª. edição, 1997, pág.269).

Voltando ao caso concreto, atenta a matéria de facto constante do probatório (cfr.factualidade não provada), é óbvia a conclusão de que não se demonstrou tal fundamento do processo de impugnação.

Por último, não vislumbra este Tribunal que a decisão recorrida, viole, como defende o recorrente, embora sem fundamentar tais alegações, o disposto nos artºs.8, nº.2, al.a), e 88, da L.G.T.

Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e, em consequência, mantém-se a decisão recorrida, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Condena-se o recorrente em custas.

Registe.

Notifique.

Lisboa, 19 de Setembro de 2017

(Joaquim Condesso - Relator)

(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)

(Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)

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