0288/07 - Supremo Tribunal Administrativo

Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: I – A..., SA, com sede em Amarante, veio deduzir impugnação judicial do indeferimento tácito do recurso hierárquico apresentado da decisão de indeferimento total da reclamação graciosa das liquidações adicionais de juros compensatórios, relativos aos períodos que identifica na petição inicial, emitidos pela DGI, no valor de € 19.364,05. Por sentença de 11/12/06 do Mmo. Juiz do TAF de Penafiel, foi julgada verificada a caducidade do direito de impugnar tais actos tributários e, em consequência, absolvida a Fazenda Pública do pedido. Inconformada com essa decisão, dela vem agora a impugnante recorrer para este Tribunal, formulando as seguintes conclusões: Os presentes autos têm subjacente uma factualidade no âmbito da qual foi deduzida reclamação graciosa de determinado acto tributário de liquidação; Do indeferimento expresso dessa reclamação foi interposto recurso hierárquico; Por fim, do indeferimento tácito desse recurso foi apresentada a presente impugnação judicial; Sobre a mesma recaiu a decisão a quo que, julgando procedente a caducidade do direito de impugnação e consequente intempestividade da impugnação deduzida, decidiu não dar prosseguimento ao processo; A recorrente discorda em absoluto deste entendimento, já que o mesmo é, salvo o devido respeito, fruto de uma incorrecta aplicação das normas legais aplicáveis; Desde logo, não é absolutamente claro qual o entendimento acolhido acerca do meio processual para impugnar contenciosamente a decisão de indeferimento de recurso hierárquico interposto da decisão de reclamação graciosa, quando é objecto de apreciação a legalidade de acto de liquidação; Com efeito, a determinada altura, na sentença (concretamente, a fls. 118), é referido que o “ recurso hierárquico é facultativo, e do seu indeferimento, não cabe impugnação judicial, mas sim recurso contencioso, nos termos do artigo 76.º, n.º 2 ”; Mas, adiante, reproduzindo excerto de aresto do TCA Sul, apresenta posição claramente divergente, no sentido de que “ a impugnação contenciosa dos actos administrativos proferidos em recurso hierárquico interposto de indeferimento de reclamação graciosa … é feita através do processo de impugnação judicial previsto nos artigos 99.º e seguintes deste Código como resulta do preceituado no artigo 97.º, n.ºs 1, d) e p) e 3 do artigo 76.º do referido Código ”. A este propósito, contudo, não restam dúvidas de que, pese embora o disposto no n.º 2 do artigo 76.º do CPPT e a referência nele contida ao “ recurso contencioso ”, a impugnação judicial é o meio processual próprio para impugnar contenciosamente a decisão de indeferimento de recurso hierárquico interposto da decisão de reclamação graciosa, quando é objecto de apreciação a legalidade de acto de liquidação; No caso em apreço, a impugnação judicial deduzida é o meio processual adequado, já que visa impugnar (imediatamente) o indeferimento tácito de recurso hierárquico e (mediatamente) o acto tributário de liquidação; E, para além de ser o meio processual adequado, é o meio processual tempestivo, porquanto respeitou o prazo de 90 dias determinado na lei; É que, repita-se, nesta mesma impugnação judicial deduzida contra o indeferimento (expresso ou tácito) do recurso hierárquico está em causa não apenas esta última decisão – que constitui, assim, o seu objecto imediato – mas também o acto de liquidação reclamado – o qual constitui o seu objecto mediato ; Já que, nessa mesma impugnação, com esse mesmo objecto (duplo), podem ser invocados “não só os vícios do acto de liquidação como também vícios próprios da decisão da reclamação graciosa e próprios da decisão do recurso hierárquico” (Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, ob. cit., pp. 582), entendimento, aliás, pacífico do STA; Para o efeito, é irrelevante o facto de o recurso hierárquico ter apenas natureza facultativa e, por isso, não suspender o prazo de impugnação judicial; Na verdade, a acolher-se este entendimento sem mais, a consequência daí resultante seria necessariamente a inadmissibilidade de na impugnação judicial apresentada contra o indeferimento da reclamação graciosa se discutir a legalidade dos actos de liquidação reclamados – por a mesma ser intempestiva – já que, tendo a reclamação graciosa natureza facultativa, os actos tributários de liquidação são susceptíveis de serem imediatamente impugnados em tribunal (alínea a) do n.º 1 do artigo 102.º do CPPT ); Ora, não obstante a referida natureza da reclamação graciosa, é pacífico o entendimento da jurisprudência e da doutrina de que o indeferimento da reclamação graciosa pode ser judicialmente impugnado; De igual modo, é consensual na jurisprudência e na doutrina que essa mesma impugnação judicial tem por objecto o indeferimento da reclamação graciosa e ainda os actos de liquidação reclamados, sendo, portanto, meio processual próprio para discutir a legalidade destes últimos; Apesar de o prazo de 90 dias – a contar, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 102.º do CPPT , do termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao contribuinte – para se impugnar directamente os actos de liquidação há muito estar ultrapassado; Em suma, como defendem o STA, o TCA e a doutrina, não existe qualquer diferença entre a situação da impugnação judicial da reclamação graciosa e a (impugnação judicial) do recurso hierárquico: em ambos os casos, as respectivas decisões constituem objecto imediato e os actos de liquidação objecto mediato; Isto é, como resulta da tese perfilhada pelo STA, vertida, entre outros, no Ac. de 19.01.2005, “ no caso de deduzir reclamação, pode impugnar judicialmente ou recorrer hierarquicamente tanto do acto tácito de indeferimento como do acto expresso respectivo. E pode finalmente impugnar judicialmente tanto o acto tácito como o expresso de indeferimento do recurso hierárquico, desde que aí esteja em causa a legalidade da liquidação. […]. Sendo que, nos termos expostos, é igualmente objecto – mediato ou imediato, pouco importa – da impugnação judicial o acto de liquidação ”; Pelo que, estando em causa o indeferimento expresso ou tácito de recurso hierárquico (interposto do indeferimento de reclamação graciosa apresentada contra actos de liquidação), o prazo de impugnação judicial de tal indeferimento é de 90 dias a contar da notificação ( artigo 102.º , n.º 2, alínea e), do CPPT ) ou a contar do momento em que o recurso (hierárquico) se considera tacitamente indeferido (nos termos da alínea d) do n.º 1 do artigo 102.º do CPPT ); Aplicando estas considerações ao caso em apreço, indubitavelmente se tem que concluir que a presente impugnação judicial foi deduzida tempestivamente, não tendo caducado o direito de impugnação da ora recorrente; Consequentemente, a sentença recorrida ao julgar intempestiva a impugnação judicial reduzida e, por consequência, ao declarar e reconhecer a caducidade do direito de impugnação da impugnante ora recorrente é ilegal, por infringir, entre outras, o disposto nos artigos 76.º , n.º 2, e 102.º , n.º 2, alínea e), do CPPT , razão pela qual se requer que aquela seja revogada, considerando-se tempestiva a impugnação judicial apresentada, ordenando-se a descida do processo à primeira instância para prosseguimento dos autos e prolação de decisão sobre o mérito da mesma, com as devidas consequências legais. Não houve contra-alegações. O Exmo. Magistrado do MP junto deste Tribunal emite parecer no sentido de que o recurso deve ser julgado procedente, julgando-se tempestiva a impugnação judicial e revogando-se a decisão recorrida. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. II – Com interesse para a decisão, mostram-se fixados os seguintes factos: 1. Em 3/8/2005 a impugnante apresentou reclamação graciosa dos actos tributários de liquidação adicional de juros compensatórios, objecto da presente impugnação, a qual, por despacho notificado à impugnante em 5/1/2006, foi expressa e totalmente indeferida; 2. Em 3/2/2006 a impugnante interpôs recurso hierárquico daquela decisão que, por sua vez, não foi objecto de qualquer pronúncia. 3. Em 26/4/2006 a impugnante apresentou impugnação judicial do indeferimento tácito sobre o recurso hierárquico que interpôs. III – Vem o presente recurso interposto da sentença do Mmo. Juiz do TAF de Penafiel que julgou intempestiva a impugnação judicial deduzida pela ora recorrente do indeferimento tácito do recurso hierárquico apresentado do indeferimento da reclamação graciosa dos actos de liquidação de juros compensatórios de que fora notificada. Considerou o Mmo. Juiz “a quo” que, como o indeferimento da reclamação graciosa, a par do recurso hierárquico facultativo, também abria a via da impugnação judicial, o prazo de 15 dias previsto no artigo 102.º , n.º 2 do CPPT há muito decorrera quando foi deduzida a presente impugnação. Ou seja, não pondo de parte a hipótese de também pela via da impugnação judicial a recorrente poder vir a reagir contra os actos de liquidação em causa, o Mmo. Juiz “a quo” entende, no entanto, que o prazo para o poder fazer é o previsto no n.º 2 do artigo 102.º CPPT, ou seja, 15 dias e não o prazo de 90 dias como defende a recorrente. Vejamos. Dispõe o n.º 1 do artigo 76.º CPPT que do indeferimento da reclamação graciosa cabe recurso hierárquico com os efeitos previstos no artigo 67.º, n.º 1 CPPT. A decisão sobre o recurso hierárquico é, depois, nos termos do n.º 2 do mesmo artigo 76.º CPPT, passível de recurso contencioso, salvo se de tal decisão já tiver sido deduzida impugnação judicial com o mesmo objecto. Apesar da referência a recurso contencioso feita no n.º 2 deste artigo 76.º CPPT, a impugnação contenciosa dos actos administrativos proferidos em recurso hierárquico interposto de indeferimento de reclamação graciosa, quando comporta a apreciação da legalidade de actos de liquidação, deve ser feita através do processo de impugnação judicial e não através do processo de recurso contencioso (actual acção administrativa especial), que é reservado para a impugnação de actos que não comportem a apreciação de actos de liquidação (art.ºs 101.º, alíneas a) e j) da LGT e 97.º, n.º 1, alíneas d) e p) do CPPT) – v., neste sentido, Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado e comentado, pág. 578, e acórdãos deste Tribunal de 22/6/05, 16/5/07 e 6/6/07, nos recursos 515/05, 235/07 e 286/07, respectivamente. No caso em apreço, tendo a recorrente vindo efectivamente deduzir impugnação judicial do indeferimento tácito do recurso hierárquico interposto da decisão que indeferiu a reclamação graciosa, a questão que se coloca é a de saber, então, qual o prazo de que dispunha para o fazer. Não tem razão o Mmo. Juiz “a quo” quando defende que esse prazo é o de 15 dias, previsto no n.º 2 do artigo 102.º CPPT, uma vez que a recorrente não veio impugnar o indeferimento da reclamação graciosa mas sim o indeferimento tácito do recurso hierárquico interposto dessa reclamação graciosa. E, como supra se disse, podia fazê-lo. O prazo de impugnação judicial da decisão de recurso hierárquico é, antes, de 90 dias, contados a partir da decisão aí proferida (artigo 102.º, n.º1, alínea e) CPPT) ou a partir da formação de indeferimento tácito (alínea d) do mesmo normativo), na esteira do que defende Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado e comentado, págs. 580 e 581, e conforme acórdãos deste Tribunal de 8/6/05 e 16/5/07, nos recursos 201/05 e 235/07, respectivamente. Decidindo que, como no caso de indeferimento de reclamação graciosa, o prazo de impugnação é o prazo de 15 dias previsto no n.º 2 do artigo 102.º CPPT, a decisão recorrida não pode, por isso, manter-se. IV – Termos em que, face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do STA em conceder provimento ao recurso, revogando-se a decisão recorrida, que deve ser substituída por outra que não julgue extinto o direito de impugnar pelo fundamento invocado. Sem custas. Lisboa, 12 de Junho de 2007. António Calhau (relator) – Baeta de Queiroz – Brandão de Pinho.