Em conferência, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.
Inconformada com a aliás douta sentença do Tribunal Tributário de 1ª Instância do Porto, 1° Juízo, 1ª Secção que julgou improcedente por não provada a impugnação judicial que deduzira contra o indeferimento do recurso hierárquico que interpusera da decisão de indeferimento da reclamação graciosa apresentada contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Valor Acrescentado, referentes aos exercícios de 1996 e 1997, no valor de 12.382.702$00, dela interpôs recurso para esta Secção do Supremo Tribunal Administrativo a Impugnante A..., nos autos convenientemente identificada.
Apresentou tempestivamente as respectivas alegações de recurso e, pugnando pela revogação do impugnado julgado e consequente procedência do presente recurso e impugnação judicial que lhe subjaz, formulou, a final, as seguintes conclusões:
A)Tendo sido suscitada pela Dgma. Representante da Fazenda Pública questão que obstava ao conhecimento do pedido, deveria a recorrente ter sido ouvida antes de proferida decisão, nos termos do art.º 113°, nº 2, do CPPT.
- B)A omissão dessa audição constitui nulidade processual sujeita ao regime dos art°s 201º, 203° e 205° do C.P.Civil, determinante também da nulidade da douta sentença como acto subsequente.
- C)O meio adequado a reagir contra o despacho que nega provimento a recurso hierárquico interposto na sequência de indeferimento de reclamação graciosa é a impugnação judicial, a apresentar no prazo de 90 dias a contar da respectiva notificação, nos termos conjugados dos art°s 76°, 97º, nºs 1, als. d) e p), e nº 2º e 100°, nº 1, al. e), do CPPT.
- D)A douta sentença, ao ter como meio idóneo para reagir contra o despacho impugnado o recurso contencioso de anulação, interpretou erradamente e violou o disposto nos referidos preceitos legais.
Não foram apresentadas quaisquer contra alegações.
Neste Supremo Tribunal o Ex.mo Magistrado do Ministério Público, emitiu depois mui douto parecer opinando pela improcedência do presente recurso sustentando para tanto que:
Relativamente ao invocado nas conclusões A) e B) "… a Recorrente foi, oportunamente, notificada da junção da resposta da Fazenda Pública onde é suscitada a questão da intempestividade da impugnação - e nada disse.”
E que, já quanto ao demais alegado e levado às duas últimas conclusões formuladas, “… o fundamento posto nas outras conclusões, C) e D), não procedem porque, nessa parte, o Mm ° Juiz a quo fez boa interpretação da lei…”.
Colhidos os vistos legais e porque nada obsta, cumpre apreciar e decidir,
O tribunal ora recorrido deu por assente, fixando, a seguinte matéria de facto:
- a)Por oficio datado de 04-11-99 remetido para a impugnante na morada Rua ..., 4000 Porto, pretendia-se notificar aquela para exibir a escrita ou documentos fiscalmente relevantes, carta essa que veio devolvida ao remetente, tudo conforme consta de folhas 288 e 289 do processo administrativo apenso e aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais.
- b)Por cartas datadas de 02-12-99 remetidas para a impugnante uma para a morada Carrazeda de Ansiães 5140 Carrazeda de Ansiães e outra para a morada Rua ..., 4000 Porto, ambas devolvidas ao remetente pretendia-se notificar a impugnante do projecto de relatório de inspecção - cfr. fls. 290 a 293 -.
- c)Pelos Serviços de Inspecção tributária foi elaborado o relatório cuja cópia consta de folhas 281 a 287 do processo administrativo apenso e aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais.
- d)Consequentemente foram, preenchidos os mapas de apuramento modelo 382 e fixado à impugnante o IVA em falta de esc. 219.933$00 e 1.566.963$99 referentes a 1996 e 1997, respectivamente. - cfr. fls. 10, 11, 14 e 15 do proc. reclm. apenso.
- e)Do imposto fixado e referido supra foi remetida carta para notificação da impugnante para a morada Rua ..., 4050 Porto, carta essa remetida através do registo postal n° 12708 que segundo declaração dos CTT Correios foi entregue no dia 24-03-2000, por motivos que se desconhecem, no Tribunal de Comércio sito na Av. da República em Vila Nova de Gaia - cfr. fls. 22, do proc. reclm. apenso
- f)A impugnante foi notificada para proceder ao pagamento das liquidações adicionais de IVA referentes a 1996 e 1997 e juros compensatórios" cujo prazo limite de pagamento ocorreu em 31-05-2000, tudo nos termos de folhas 23 a 28 e 32 a 34 do processo de reclamação apenso, as quais aqui se dão por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais.
- g)Em 01-09-2000 a impugnante apresentou reclamação graciosa - cfr. fls. 7 do proc. reclm. apenso -.
- h)Por despacho de folhas 54 do processo de reclamação apenso foi aquela indeferida.
- i)A impugnante foi notificada daquele despacho por carta registada com aviso de recepção assinado esta em 09-11-2001 - cfr. fls. 55 a 57 do proc. reclm. apenso -.
- j)Em 10-12-2001 a impugnante veio interpor recurso hierárquico daquela decisão - cfr. fls. 59 do proc. reclm. apenso -.
- k)Aquele recurso hierárquico veio a ser indeferido nos termos constantes do despacho lavrado a folhas 72 a 76 do processo de reclamação apenso o qual aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais.
- l)Por carta registada com aviso de recepção assinado este em 31-07- -2002 foi a impugnante notificada daquela decisão - cfr. fls. 77 a 79 do proc. reclm. apenso -.
- m)Em 29-10-2002 foi apresentada a presente impugnação judicial - cfr. fls 2.
Com base na apontada factualidade, a sindicada sentença julgou improcedente por não provada a impugnação judicial assim deduzida contra as liquidações adicionais de imposto sobre o valor acrescentado, considerando ter a impugnante usado meio impróprio para atacar a decisão proferida em sede de recurso hierárquico, que haveria de ter sido o recurso contencioso, conforme artigos 76°, nº 2, 1ª parte e 97°, n° 1, alínea p) do CPPT, e não a impugnação judicial.
Considerou-se ainda na sindicada sentença, já perante o apurado em K e L do probatório (a decisão de indeferimento do recurso hierárquico foi efectivamente notificada à Impugnante em 31.07.2002), que, sendo o prazo para a interposição do respectivo recurso contencioso, (de acordo com o art.º 28°, n° 1, alínea a) e n° 2 da LPTA), de 2 meses a contar da data dessa notificação.
E que, assim, a impugnação judicial deduzida, porque apresentada em juízo a 29.10.2002, haveria de ser tida como intempestiva, por extemporânea, como efectivamente foi, mais se considerando a final que “... não sendo já possível deduzir recurso contencioso quando a impugnação foi apresentada, não há utilidade na convolação do processo nos termos do art.º 98º, n° 4 do CPPT.”
É contra o assim decidido e nos termos das alegações oportunamente apresentadas e de que se deixaram transcritas as respectivas conclusões, que se insurge a Impugnante e ora Recorrente.
Mas não lhe assiste qualquer razão, tal como atenta e doutamente já salienta o Ex.mo Magistrado do Ministério Público junto deste Supremo Tribunal.
Na verdade, compulsados os autos, não pode deixar de concluir-se que, ao contrário do alegado e concluído - conclusões A) e B) -, não se verifica ocorrer a invocada nulidade processual - omissão de audição da Impugnante -.
Deles emerge, com efeito e sem sombra para quaisquer dúvidas, que a Impugnante e ora Recorrente foi oportuna, válida e eficazmente notificada da junção da resposta da Fazenda Pública onde se suscitou a questão da depois acolhida intempestividade da impugnação e, sobre o ponto, nada se lhe ofereceu dizer em tempo processualmente útil.
Improcedem assim as duas primeiras conclusões do presente recurso jurisdicional.
E quanto à questão colocada na conclusão C) do presente recurso jurisdicional, a questão de saber se o meio adequado para reagir contra o despacho que nega provimento a recurso hierárquico interposto na sequência de indeferimento de reclamação graciosa é a impugnação judicial, a apresentar no prazo de 90 dias a contar da respectiva notificação, nos termos conjugados dos artºs 76°, 97°, nºs 1, als. d) e p), e n.° 2, e 100°, n° 1, al. e), do CPPT, como sustenta a Recorrente, ou se, como vem decidido, é o recurso contencioso a interpor nos termos e prazo legal, que dizer?
É sabido que de harmonia com Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e Processo Tributário, anotado, 4ª edição, 2003, pag. 361, em comentário ao estabelecido no artigo 76° do CPPT,
“Apesar da referência a “recurso contencioso” feita no n° 2 deste art. 76º, a impugnação contenciosa dos actos administrativos proferidos em recurso hierárquico interposto de indeferimento de reclamação graciosa, comportando a apreciação da legalidade de actos de liquidação, deve ser feita através do processo de impugnação judicial e não através do processo de recurso contencioso, que é reservado para a impugnação de actos que não comportem a apreciação de actos de liquidação (arts. 101º alíneas a) e j), da LGT e 97º, n° 1, alíneas d) e p), deste Código".
Deve entender-se que, "... agora, à face dos arts. 101°, alíneas a) e j), da L.G.T. e 97°, alíneas d) e p) deste Código, é claro que é o processo de impugnação judicial e não o recurso contencioso o meio processual adequado para impugnar contenciosamente actos que apreciem actos de liquidação, quaisquer que sejam". (sublinhado nosso).
Assim, o artigo 76°, nº 2 do Código de Procedimento e Processo Tributário deve ser lido conjuntamente com o artigo 101º, alíneas a) e j) da Lei Geral Tributária, resultando que, quando está em causa a apreciação da legalidade de um acto tributário é a impugnação que não o recurso contencioso o meio de reacção a usar.
E esta é também a jurisprudência da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo - cfr., entre outros, acórdão de 12.11.2003, processo n.º 1192.03, acórdão de 17.03.2004, processo n.º 1651.03 e acórdão de 20.04.2004, processo n.º 2031.03 - bem esclarecidamente afirmada no primeiro dos citados arestos com o seguinte segmento fundamentador:
"… É tradicional entre nós a nomenclatura “impugnação judicial” para designar o meio processual próprio para atacar contenciosamente os actos tributários de liquidação. Por outro lado, é, também, tradicional denominar “recurso contencioso” o processo mediante o qual se reage contra actos administrativos, em geral (sejam eles em matéria tributária ou noutra).
Etimologicamente, os dois termos equivalem-se, tanto valendo dizer que se recorre de um acto, como que se impugna esse acto.
Porém, processualmente, a cada um deles corresponde uma forma de processo que não tem inteira coincidência.
O artigo 95° da Lei Geral Tributária (LGT) reconhece “o direito de impugnar ou recorrer de todo a acto lesivo (…) segundo formas de processo prescritas na lei”.
O CPPT, por seu turno, como já se viu, esclarece que são impugnáveis “os actos administrativos em matéria tributária que comportem a apreciação da legalidade do acto de liquidação”, e recorríveis os “actos administrativos em matéria tributária, que não comportem a apreciação da legalidade do acto de liquidação”, (sublinhado nosso também)
Para adiante convergentemente concluir que "Se o acto administrativo em matéria tributária comporta a apreciação do de liquidação, a legalidade deste último, não obstante não ser ele o objecto imediato do recurso, é nele indirectamente apreciada pelo tribunal, justificando-se, por este motivo, a adopção do processo judicial de impugnação."
E que, consequentemente "Já se o acta administrativo não comporta a apreciação do de liquidação, não há razão para seguir a forma de processo de impugnação judicial, melhor cabendo o recurso contencioso.”
Dito de outro modo, embora ainda com o texto do aresto que vimos seguindo:
“… em regra, o acto que indefere o pedido de revisão de um acto tributário de liquidação deve atacar-se através da impugnação judicial, pois esse acto aprecia a legalidade da liquidação, não a reconhecendo, e esta questão vai ser submetida ao tribunal, no processo de impugnação.”
“Mas se o mesmo acto não aprecia a legalidade da liquidação, recusando fazê-lo, então, o tribunal só vai ver se a autoridade administrativa ao decidir desse modo, o fez, ou não, conforme a lei. E, como o tribunal, desempenhando esta tarefa, deixa intocada a liquidação, a forma processual é o recurso contencioso.”
Ora, dos presentes autos emerge - cfr. processo de reclamação graciosa apenso, designadamente petição de fls. 2, proposta de decisão de fls. 36, decisão de fls. 54 e 55, petição de recurso hierárquico de fls. 59 e 60, bem assim como informação e despacho que, afinal nega provimento àquele recurso hierárquico a fls. 72 e seguintes -, com exuberância, aliás, e sem controvérsia que, in casu, não só não foi questionada a legalidade da liquidação que agora se pretendia impugnar, como, esta questão, a da legalidade daquelas liquidações, não integrou ou constituiu o acervo decisório da administração fiscal quer em sede de reclamação graciosa, quer em sede de subsequente recurso hierárquico.
São disso bem proficientemente esclarecedores os respectivos termos, para os quais e sem mais, por economia, se remete.
Daí que, ainda de acordo com a invocada jurisprudência e com a transcrita opinião concordante de Jorge Sousa, seja antes caso de concluir-se que a sindicância contenciosa do despacho que nega provimento ao recurso hierárquico proferido em procedimento de anterior reclamação graciosa deduzida contra liquidações adicionais de IVA, tal como vem requerida, e onde, repete-se, nunca se questionou a legalidade daquelas liquidações, só pode ser alcançada, como vem decidido, através do recurso contencioso a interpor nos termos e prazos legais,
Uma vez que a invocada e, para o efeito, perseguida impugnação judicial a que se referem os artigos 76°, 97° e 102° do CPPT, a apresentar no prazo de 90 dias, é antes a impugnação judicial, próprio sensu, isto é, a impugnação contenciosa, por natureza, das referidas liquidações adicionais,
Meio processual que, tal como o prevê a lei, haverá de ser apresentado no dito prazo de 90 dias, contados do termo do prazo do pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao contribuinte - cfr. invocado art.º 102 n.º 1 alínea a) do CPPT -.
Ora, in casu, este facto - o termo do prazo do pagamento voluntário das questionadas prestações tributárias - verificou-se no passado dia 31 de Maio de 2000, tal como vem fixado na não controvertida alínea f) do probatório como emergência de fls. 23 a 28 e 32 a 34 do processo de reclamação apenso.
Daí que não mereça também qualquer censura o segmento decisório que, com estes pressupostos, considerou intempestiva a impugnação judicial apresentada em juízo em 30.10.2002.
Em face do exposto, acordam os Juízes desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao presente recurso jurisdicional, confirmando antes e consequentemente a sentença impugnada.
Custas pela Recorrente, fixando a procuradoria em 50%.
Lisboa, 4 de Novembro de 2004. – Alfredo Madureira (relator) – Baeta de Queiroz – Lúcio Barbosa.
