01550/02 - Supremo Tribunal Administrativo

I- Os emolumentos notariais liquidados ao abrigo da Port. 996/98 de 25/Nov, pela celebração de uma escritura de cessão de quotas, não são proibidos pela Directiva 69/335/CEE do Conselho, na redacção da Directiva 85/303/CEE.

II- Tais emolumentos são de qualificar como taxas e não ofendem o principio da proporcionalidade, na sua vertente da proibição do excesso.

III- Todavia, os emolumentos registrais - registo comercial - liquidados sobre tal acto, ao abrigo daquela portaria, constituem uma imposição na acepção da mesma Directiva; consequentemente proibidos por força do seu artº 10º al, c), uma vez que não têm, hoc sensu, carácter remuneratório

Acordam na Secção do Contencioso Tributário do STA:

Vem o presente recurso jurisdicional, interposto pela Fazenda Pública, da sentença do TT de 1ª Instância de Aveiro, proferida em 31/03/02, que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A..., S.A, contra actos de liquidação de emolumentos notariais e de registo comercial, no montante total de 595 147$00.

Fundamentou-se a decisão no Ac. do TJCE, de 21/06/01, proferido no Procº 206/99, referente a emolumentos cobrados pela inscrição de um aumento do capital social de uma sociedade de capitais no Registo Comercial, que considerou imposições proibidas pela Directiva 69/335/CEE, na redacção da Directiva 85/303/CEE.

A Fazenda recorrente formulou as seguintes conclusões:

"1- A sentença não teve em consideração a espécie do acto de liquidação, posto que diz respeito a uma dita "cessão de quotas" e tal não se comportar no âmbito da incidência do artº 4º da Directiva nº 69/355/CEE.

2- Aliás, a impugnante é uma Sociedade Gestora de Participações Sociais por acções, S.A (pelo que considera haver manifesto lapso na denominação do acto nos documentos que titulam as liquidações e, pour cause, na douta sentença alvo deste recurso)

3- A douta sentença recorrida inverteu os termos da prioridade das questões de direito a resolver e postergou a questão nuclear da qualificação dos emolumentos notariais como imposto, diga-se: imposição indirecta, segundo os termos da Directiva, ou como taxa, no sentido de poder configurar "direitos com carácter remuneratório" como consta da alínea e) do nº 1 do artigo 12 da mesma Directiva 69/355/CEE.

4- Como se enaltece no Acórdão, de 31 de Maio de 2001, recº 26.392, da 2ª Secção do STA: "..., a fonte de toda a imperatividade normativa que vigora no direito interno radica, em última instância, na lei fundamental",

5- O que significa que não apreciou e decidiu antes sobre a constitucionalidade dos emolumentos notariais liquidados, quer do ponto de vista formal do principio da legalidade, quer sobremodo da sua materialidade porquanto isso obrigava a dilucidar a natureza jurídica dos emolumentos, a sua classificação como taxas, cujo valor (preço) deriva da sua bilateralidade e do seu carácter sinalagmático correspondente dalgum modo ao complexo de elementos que concorrem para a sua formação, inclusive os custos indirectos que nele se repercutem e que têm a ver com a própria instituição, organização e funcionamento do Serviço Público legalmente habilitado a prestar os serviços indispensáveis para a conformação dos actos em causa (cessão de quotas).

6- Por isso, não pôde determinar se existe ou não violação da Directiva no pressuposto de que, como taxação da Tabela dos Emolumentos anexa ao Código de Notariado, se produziu no caso sub judice qualquer discriminação, dupla tributação ou disparidade que a Directiva, enquanto postulado legal, tendia a obviar na prossecução da harmonização das legislações dos Estados - membros e como instrumento de uma das políticas necessárias aos objectivos da EU, em concreto a livre circulação de capitais.

7- Assim como não analisou prioritariamente se a Directiva se impunha como tal no sistema jurídico português, visto que se considera direito derivado comunitário, que tem como destinatários os próprios Estados-membros e se preocupa dominantemente pelos resultados que em si mesma se consagram, se havia ou não omissão por parte do Estado nacional na sua transposição, vista a Adesão ter ocorrido no ano de 1986, e terem sido contemplados um conjunto de derrogações e disposições transitórias adequadas à adaptação, nomeadamente da economia - e em particular no que diz respeito aos movimentos de capitais - aos objectivos comunitários.

8- Portanto, tal como se reconhece no Acordão do Tribunal Constitucional nº 115/2002, Procº 567/00, Diário da República, II série, nº 123, de 28 de Maio de 2002, os emolumentos são autênticas taxas, ao tempo não sujeitas ao princípio da legalidade formal exigível segundo o artº 106º (da CRP, conformadoras de um carácter próprio de bilateralidade, "pois não há quebra do nexo sinalagmático".

9- A sentença é, portanto, contrária ao direito aplicável e deve ser recomendada a sua reformulação, considerando a acepção de que os emolumentos liquidados são taxas e, por isso, configuram "Direitos com carácter remuneratórios", nos termos do artº 12º, nº 1, alínea e), da Directiva nº 69/355/CEE e como tal estão excepcionados das imposições indirectas elencadas no artigo 10º da mesma Directiva, no sentido final de ser indeferida a pretensão da impugnante porque os termos da petição não colhem mérito".

E contra-alegou a impugnante, concluindo por sua vez;

"1- A liquidação de emolumentos é nula.

2- A violação da Directiva Comunitária e das decisões dos Tribunais da Comunidade atrás exposta é evidente.

3- Directiva e Decisões dos Tribunais da Comunidade têm eficácia interna e aplicação directa e imediata.

4- Os Tribunais têm, pois, que as aplicar.

5- A liquidação dos Emolumentos resultou da aplicação de diplomas que estão feridos de inconstitucionalidade (orgânica e formal) e que violam a Directiva Comunitária 69/335/CEE, artigos 2º e 12º, e decisões do TJCF.

6- De inconstitucionalidade porque estabelecem um verdadeiro imposto ou taxa fiscal sem ter havido a necessária autorização legislativa: artigos 106º nº 2 e alínea l) do nº 1 do artigo 168º (hoje artigos 103º nº 2 e alínea l) do nº 1 do artigo 165º) da Constituição).

Nestes termos, e nos mais de direito aplicáveis, deve o presente recurso ser considerado totalmente improcedente, e em consequência ser confirmada integralmente a decisão recorrida, e como tal manterem-se todos os seus termos e efeitos, por em nada merecer reparo e se encontrar conforme às disposições legais aplicáveis aos factos em apreciação, fazendo-se desta forma, sã, correcta, inteira e merecida

JUSTIÇA ".

O Exmº magistrado do MP emitiu parecer no sentido do não provimento do recurso, por, no julgado, "se ter feito boa interpretação e aplicação da lei", já que, "sendo, no nosso direito interno, obrigatória a celebração de escritura pública na cessão de quotas de uma sociedade comercial (artº 80º nº 2 al. e) do Código do Notariado), a exigência desse instrumento condiciona o exercicio e a prossecução da actividade da sociedade; e condicionando os emolumentos (que não são exclusivamente remuneratórios: Cfr. o artº 12º da Directiva 69/335/CEE do Conselho de 17.7.1969 na redacção da Directiva 85/303/CEE do Conselho de 10.6.1985) cobrados pela elaboração daquela escritura são imposições previstas e proibidas no artº 10º al. c) daquela Directiva 69/335/CEE".

E, corridos os vistos legais, nada obsta à decisão,

Em sede factual, vem apurado que:

No dia 15 de Setembro de 1999, a impugnante celebrou uma escritura pública de cessão de quotas, outorgada no 1º Cartório Notarial de Santa Maria da Feira;

O referido Cartório Notarial liquidou e cobrou à impugnante a quantia de 212 600$00, dos quais 209 500$00 correspondem a emolumentos, conforme cópia do registo de conta a fls.42;

Tal montante foi apurado através da aplicação do artigo 5º da Tabela de Emolumentos anexa ao Código do Notariado aprovado pelo DL 397/83, de 2 de Novembro, com as alterações introduzidas pelas Portarias nº 378/87, de 5 de Maio, 575/89, de 26 de Julho, 1046/91, de 12 de Outubro, e DL 227/94, de 8 de Setembro;

O referido montante de 209 500$00 foi pago pela impugnante em 15 de Setembro de 1999;

Em 24 de Setembro de 1999, por ocasião da inscrição de uma cessão de quotas, titulado por escritura outorgada no Cartório Notarial de Santa Maria da Feira, em 15 de Setembro de 1999, a impugnante foi debitada pela Conservatória do Registo Comercial de Santa Maria da Feira, pela quantia de 385 647$00, correspondente a acréscimo de emolumentos sobre inscrições de valor determinado;

Tal montante foi apurado através da aplicação dos artigos 1º e 14º da Tabela de Emolumentos do Registo Comercial, aprovada pela Portª 883/89, de 3 de Outubro, elaborada ao abrigo do artº 6º nº 2 do DL 403/86, de 3 de Dezembro, e alterada pelas Portªs 1046/91, de 12 de Outubro, 773/94 de 26 de Agosto e DL 257/86, de 31 de Dezembro;

O montante de 385 647$00 foi pago pela impugnante em 24 de Setembro de 1999;

A presente impugnação foi instaurada em 14 de Dezembro de 1999."

Vejamos, pois:

Como resulta do probatório, estão em causa, nos autos, emolumentos notariais e registrais, relativos à celebração de uma escritura de cessão de quotas para a impugnante e respectiva inscrição no Registo Comercial.

O artº 4º da predita Directiva sujeita ao imposto sobre as entradas de capital, nomeadamente - al. a) - "a constituição de uma sociedade de capitais" ; al. b) - "a transformação em sociedade da capitais de uma sociedade, associação ou pessoa colectiva que não seja sociedade de capitais"; e - al. c) - "o aumento do capital social de uma sociedade de capitais mediante a entrada de bens de qualquer espécie".

E o artº 10º proíbe a cobrança, com respeito às sociedades, associações ou

pessoas colectivas com fins lucrativos, de qualquer imposição, seja sob que forma for:

a) Em relação às operações referidas no artº 4º (referido).

b) Em relação às entradas de capital, empréstimos ou prestações, efectuadas no

âmbito das operações referidas no mesmo normativo.

c) Em relação ao registo ou qualquer outra formalidade prévia ao exercício de

uma actividade a que uma sociedade, associação ou pessoa colectiva com fins lucrativos esteja sujeita, em consequência de sua forma jurídica.

Todavia, o artº 12º nº 1 al e) da Directiva permite, em derrogação do referido, a cobrança de "direitos com carácter remuneratório",

Ora, do exposto resulta, desde logo, que a cessão de quotas não está abrangida pela referida proibição quanto aos emolumentos notariais.

Pelo que não há, ai, violação do direito comunitário - nem nacional por ofensa ao princípio da proporcionalidade ou reserva de competência da Assembleia da República.

É que, desde logo, os emolumentos em causa não são impostos mas taxas.

O conceito de taxa tem sido alvo de larga explanação doutrinal e jurisprudencial, podendo hoje terem-se por definidos, com suficiente base dogmática, os seus elementos essenciais.

Assim, Teixeira Ribeiro, define-a "como a quantia coactivamente paga pela

utilização individualizada de bens semi-públicos, ou como o preço autoritariamente fixado por tal utilização" - cfr, RLJ 117- 294.

E o parecer da P.G.Rep. de 15/Dez/91 in D.Rep., II de 04-06-93, reproduzindo o parecer nº 64/80, tal como o Ac. deste Tribunal, de 10/Fev/83 in Acd' Dout' 257-579, sustentam ser a taxa "o preço autoritariamente estabeIecido, pago pela utilização individual de bens semi-públicos, tendo a sua contra-partida uma actividade do Estado ou de outro ente público, especialmente dirigida ao obrigado ao pagamento".

Para Alberto Xavier, Manual de Direito Fiscal, pág. 42/43, as taxas individualizam-se "no terreno mais vasto dos tributos, por revestirem carácter sinalagmático, não unilateral, o qual, por seu turno, deriva funcionalmente da natureza do acto constitutivo das obrigações em que se traduzem e que consiste ou na prestação de uma actividade pública ou na utilização de bens do domínio público, ou na remoção de um limite jurídico à actividade dos particulares".

Para Sousa Franco, Finanças Públicas e Direito Financeiro, págs. 491 e segts., "a taxa é uma prestação tributária (ou tributo) que pressupõe ou dá origem a uma contra-prestação especifica, resultante de uma relação concreta (que pode ser ou não de benefício) entre um contribuinte e um bem ou serviço público, isto é, trata-se de uma receita pública ligada a relações normalmente de utilidade, entre quem é obrigado a pagá-la e um serviço ou bem público".

Assim, temos como elementos essenciais do conceito de taxa: prestação pecuniária imposta coactiva ou autoritariamente; pelo Estado ou outro ente público; sem carácter sancionatório; utilização individualizada pelo contribuinte, solicitada ou não; de bens públicos ou semi-públicos; com contrapartida numa actividade do credor especialmente dirigida ao mesmo contribuinte.

Essencialmente, a taxa distingue-se do imposto pela bilaterailidade ou unilateralidade do tributo, respectivamente: aquela, ao contrário deste, supõe a existência de correspestividade entre duas prestações; a primeira a pagar pelo utente do serviço e a deste, a prestar pelo Estado ou outra entidade pública.

Esta relação tem, por um lado, carácter substancial ou material, que não meramente formal mas não vai tão longe quanto os contratos sinalagmáticos: não há uma equivalência económica rigorosa entre o valor do serviço e o montante da quantia a pagar, podendo até esta ser bastante superior ao custo daquele; salva sempre a "desproporção intolerável".

Como se refere no recente Ac. do TC, de 12/03/02 in D. República, 2ª, de 28/05/02, - que, aliás, aqui se segue de perto, "o que é exigível é que, de um ponto de vista jurídico, o pagamento do tributo tenha a sua causa e justificação - material e não meramente formal - na percepção de um dado serviço", não bastando "uma qualquer desproporção entre a quantia a pagar e o valor do serviço prestado", para que ao tributo falte o carácter sinalagmático será necessário que essa desproporção seja manifesta e comprometa, de modo inequívoco, a correspectividade pressuposta na relação sinalagmática.

Como refere Teixeira Ribeiro, in cit, pág. 294, as prestações superiores ao custo continuam a ser taxas no respectivo excedente, "visto manterem o seu carácter bilateral", não se transmudando, aí em impostos - cfr. os Acd's. do TC nºs 205/87 e 640/95 in D.Rep,, respectivamente, 1ªe 2ª Séries, de 3/Jul/87 e 20/Jan/96.

E um outro parâmetro havendo ainda a considerar: a utilidade do serviço para o utente que paga o tributo.

Não pode, pois, afirmar-se, que as taxas em causa estejam desligadas, quanto ao seu montante, da actividade desenvolvida pela Administração.

Pois a comparação pretendida não deve fazer-se entre o custo individual de cada serviço prestado e o emolumento aí cobrado mas, antes, com os custos e emolumentos globais, nem sequer se mostrando que estes sejam superiores àqueles.

As receitas em causa são, pois, de qualificar-se como taxas, pelo que não submetidas ao princípio da legalidade, não estando, assim, ofendidos os artºs 103º e 165º da Constituição, não ocorrendo inconstitucionalidade orgânica.

Nem ofendem o principio da proporcionalidade na vertente da proibição do excesso - artº 266º nº 2 do mesmo diploma: "receita pública manifestamente desproporcionada com os custos e a natureza do serviço prestado em troca".

A perspectiva a considerar, para o efeito, não é a da efectivação de mera operação material, havendo que atender à fé pública do acto notarial.

É aliás, no sentido exposto e em casos semelhantes, a jurisprudência, tanto do TC como deste Tribunal.

Cfr. respectivamente o citado acd. de 12/03/02 e os de 30/Mai/99 Rec. 25.543, 20/Dez/00 Rec. 25.545, 10/04/02 Rec. 26.827 e de 30/05/01 Rec. 25.543, sumariado in Fiscalidade nºs 7/8 pág. 25 e de 10/04/02 Rec. 26.827.

Quanto aos emolumentos do registo Comercial.

Como antes se referiu, o artº 10º al, c) da Directiva proíbe a cobrança de "qualquer imposição" relativamente aos emolumentos do registo comercial.

Cfr., por todos, o Ac. do TJCE de 21/06/01 in Fiscalidade nº 7/8 pág. 87.

O que inclui as taxas em causa.

Como é jurisprudência uniforme do TJCE, os emolumentos em causa não tem carácter remuneratório, para os efeitos do referido normativo.

Nenhuma dúvida, por outro lado, quanto à aplicação da Directiva em Portugal, como resulta da jurisprudência citada.

Nem a recorrente enuncia concretamente qualquer derrogação ou disposição transitória que o tratado de Adesão tenha contemplado na matéria em causa.

Assim e em conclusão: são devidos os emolumentos notariais mas não os registrais.

Termos em que se acorda conceder parcial provimento ao recurso em tal medida se revogando a sentença julgando-se improcedente a impugnação quanto à liquidação dos emolumentos notariais, confirmando-se a mesma quanto à liquidação dos emolumentos registrais

Custas pela recorrida na proporção do vencido, em 1ª Instância e neste STA, fixando-se aqui a procuradoria em 50%.

Lisboa, 25 de Fevereiro de 2003

Brandão de Pinho - relator- Almeida Lopes -António Pimpão