Acordam nesta Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
1 – A…, SA, melhor identificada nos autos, não se conformando com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou improcedente a impugnação judicial que deduziu contra os actos de liquidação adicional de IRC, relativos aos exercícios de 1997 e 1998, no montante global de € 8.211,56, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes conclusões:
01- Nos presentes autos estão em causa 2 liquidações de IRC, relativas 1997 e 1998, em que a A.F. considerou a tributação através da taxa reduzida de 10% relativamente ao pagamento de dividendos, por parte da impugnante à sociedade, sua accionista, “B…” com sede no Luxemburgo.
02- Vem o presente recurso interposto com o fundamento de que - vista a fundamentação do acto impugnado, os factos apurados em primeira instância e o cotejo dos mesmos com a Lei então vigente - a actuação da ora recorrente não merece a censura perpetrada pela A.F. e suportada pelo douto Tribunal a quo.
03- A fundamentação que está na génese da liquidação impugnada subsume-se a incumprimentos formais, como se retira das “conclusões das correcções” à circunstância de que “o facto de [o contribuinte] ter enviado no ano de 2001 um certificado de residência reportado ao ano de 1998, não altera a natureza da situação tributária em falta, ou seja, não foi cumprido o requisito formal dado não ser admissível a redução do imposto sem a prévia apresentação, à Administração Fiscal, do original do certificado de residência.”
04- Os factos 3 e 5 do probatório contrariam a fundamentação do acto impugnado, pelo que, naufragando a mesma, deverão ser anuladas a sentença e a liquidação em crise.
05- Assim sendo, a taxa que incidirá, em sede de IRC, sobre os rendimentos da sociedade que não tenha sede ou direcção efectiva em Portugal e que aqui não possua estabelecimento a quem os mesmos possam ser imputados é a que efectivamente foi utilizada pela impugnante, i.e., a taxa reduzida de 10%,
06- Com efeito, em face da fundamentação do acto tributários, as liquidações ora em causa fundam-se na (errada) consideração de que a acompanhar a declaração de liquidação de IRC, incluindo o mod. 130, com a menção de taxa inferior à taxa regra não estava junto o aludido certificado de residência, o que, como resulta dos pontos 3 e 5 do probatório, não corresponde à verdade.
07- Em face dos factos dados como provados, fica claro que quem andou mal foi a A.F., e salvo o devido respeito, o Tribunal a quo ao ter julgado improcedente a impugnação.
08- Tanto mais que os Serviços Tributários já tinham ao seu dispor o seu cadastro de sujeito passivo, não tendo posto em crise que este reunia as condições para a verificação necessárias dos requisitos inerentes aos fins em vista pelo contribuinte – designadamente a composição capital social, bem como as demais que se alcançam da simples consulta à certidão do registo comercial.
09- Assim, e porque que a única questão «pendente», como se alcança do processo administrativo, era a omissão da junção do certificado de residência - que não se verificou - a liquidação dos autos estriba-se num pressuposto errado, pelo que deveria ter sido anulada pelo Tribunal a quo.
10- Em face do exposto, e s.m.o., o Tribunal a quo violou a al. c) do nº 2 do art. 69° e o n° 7 do art. 75° do CIRC, bem como a Directiva 90/435/CEE.
A Fazenda Pública não contra-alegou.
O Exmº Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao presente recurso.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.
2 - A sentença recorrida fixou a seguinte matéria de facto:
1 - A ora impugnante, foi objecto de uma acção inspectiva e que deu lugar a uma liquidação adicional de IRC dos anos de 1997 e 1998, cfr. relatório de fls. 21 a 22 do PA.
2 - As correcções efectuadas têm por base os seguintes fundamentos que a seguir se transcrevem: “Em resultado da verificação da relação dos rendimentos pagos a não residentes Modelo 130, referentes aos anos de 1997 e 1998, apresentadas para efeitos da limitação do imposto, constatamos que efectuou pagamentos à empresa B… SA com sede no Luxemburgo, dividendos nos montantes de € 13.587,25 (2.724.000$00) no ano de 1997 e € 41.155,38 (8.250.912$00) no ano de 1998, tendo utilizado indevidamente, para efeitos de liquidação de imposto, a taxa de 10% a que se refere a alínea c) do n° 2 do art° 69° do CIRC, porquanto não foi observado o estipulado nos n° 7 e 8 do art° 75º do CIRC, ou seja, não foi apresentada declaração nos termos da Directiva da CEE.(...) Assim sendo, os dividendos pagos aquela empresa não poderiam beneficiar da taxa reduzida, pelo que, nos termos do n° 2 do artigo 69° do Código do IRC, a taxa a aplicar seria de 25%, pelo que se verifica imposto em falta nos montantes de € 2.038,08 no ano de 1997 e € 6.173,48 no ano de 1998”:
3 - Por carta datada de 31.10.1997 a ora impugnante remeteu à D.G.I., o certificado de residência da beneficiária dos rendimentos respeitante ao ano de 1997, cfr. fls. 9 destes autos e que aqui se dá por reproduzida.
4 - Em 20.06.1997 foi pago o IRC respeitante aos dividendos colocados à disposição da beneficiária, conforme modelo 130 e constante destes autos a fls. 12 e que aqui se dá por reproduzida.
5 - Em 22.06.1998 a ora impugnante remeteu à D.G.I., a declaração modelo 130, bem como o certificado de residência da beneficiária dos rendimentos pagos em 1998, conforme fls. 18 e 19 destes autos e que aqui se dão por reproduzidas.
3 – Como consta dos autos, as liquidações impugnadas respeitantes aos exercícios de 1997 e 1998, resultaram, pois, como está assente no probatório, de inspecção levada a cabo à actividade da recorrente, concretamente, ao pagamento por esta efectuado de rendimentos a não residentes, apresentadas para efeitos da limitação do imposto, tendo sido utilizado para a sua liquidação a taxa de 10% e não a de 25%, nos termos do disposto nos artºs 69º, nº 2, al. c) e 75º nºs 7 e 8 ambos do CIRC.
Das conclusões do relatório elaborado, a final, dessa acção inspectiva, junto a fls. 21 e 22 do processo apenso, ressalta, para além do que consta no nº 2 do probatório, que “não obstante o alegado pelo contribuinte nomeadamente o facto de ter enviado no ano de 2001 um certificado de residência reportado ao ano de 2008, não altera a natureza da situação tributária em falta, ou seja, não foi cumprido o requisito formal dado não ser admissível a redução do imposto sem a prévia apresentação, à Administração Fiscal, do original o certificado de residência. Ora a Direcção de Serviços dos Benefícios Fiscais remeteu o processo a esta Direcção de Finanças precisamente pelo facto de não ter sido cumprido o estipulado nos n.º 7 e 8 do artigo 75º do código do IRC…”.
Inconformada com as referidas liquidações e com a sua fundamentação, a recorrente deduziu a presente impugnação judicial, invocando como causa de pedir o facto de ter feito a prova da residência, em Estado Membro, da entidade beneficiária dos rendimentos, cujo certificado enviou à D.G.I., nos termos do artº 75º, nº 8º do CIRC, acompanhado da declaração a que se reporta o artº 114º do CIRS.
Todavia, o Tribunal recorrido, muito embora tenha reconhecido essa prova, decidiu julgar improcedente a impugnação judicial, com o fundamento de que tal prova, só por si, “é insuficiente para que o impugnante possa beneficiar da taxa reduzida, porquanto o referido certificado, não faz prova, de todas as exigências legais, já que dele não consta qualquer indicação da percentagem da que a beneficiária possui na participação no capital da impugnante e do período a que respeitava a sua detenção, conforme se prevê na alínea c) do nº 2 do artº 69 do CIRC”.
Sendo assim, é patente que o Mmº Juiz “a quo” extrapolou do conteúdo do acto tributário e do objecto do presente processo, já que para a solução da questão em apreço levou em consideração determinados factos de que não se podia servir, por não terem sido articulados pela parte, em clara violação do princípio dispositivo do processo, sob a vertente do ónus de alegação e prova dos factos, segundo a explicitação que encontra no artº 664º do CPC.
Ora, no domínio do direito tributário, ao juiz incumbe apenas pronunciar-se sobre os vícios que surgem imputados pela Impugnante e/ou Recorrente ao acto tributário sufragado, em face dos fundamentos deste último, não podendo aquele, substituir-se ao papel da administração fiscal e sanar tais vícios, fundamentando de forma diferente as correcções por esta realizadas.
Como diz o eminente Professor Alberto dos Reis (Código de Processo Civil, Anotado, vol. V, págs. 145), “o facto material é um elemento para a solução da questão, mas não é a própria questão”.
Questão é sempre uma controvérsia sobre certa situação; uma contenda, autónoma, embora possa ser prévia ou prejudicial de outra.
Como judicial e não só académica ou virtual, a questão há-de corporizar-se numa formulação de um pedido de qualquer remédio jurídico, atinente a matéria de facto ou de direito, sobre uma concreta situação de facto ou jurídica sobre que existam divergências, com base em alegadas razões de facto ou de direito (causas de pedir) - cfr. Acórdão deste Supremo Tribunal de 5/04/95, in rec. nº 18.137.
4 – Do que fica dito, já sabemos que, em face da fundamentação do acto tributário, o que provocou as liquidações adicionais em crise não foi o incumprimento dos demais requisitos substanciais legalmente exigidos para a redução da taxa de IRC, mas sim a inobservância de uma formalidade legal (junção do certificado de residência até à data do pagamento do imposto).
Tanto assim que a recorrente apresentou, em 31/10/97 e 22/6/98, atestado comprovativo da residência da beneficiária dos rendimentos (vide nºs 3 e 5 do probatório), para além, portanto, da data em que esta recebeu os referidos rendimentos.
Ou seja, o referido atestado não satisfazia as exigências legais e, por isso, não podia cumprir a sua finalidade comprovativa.
Daí que a administração fiscal tivesse concluído, que, nos anos de 1997 e 1998, não se encontravam reunidos os requisitos legais que consentiam uma liquidação de IRC a taxa reduzida.
Mas não é assim.
Com efeito, com a entrada em vigor da Lei nº 67-A/07 de 31/12, estabelece o seu artº 48º, nº 4 que “o afastamento da responsabilidade prevista no n.º 4 do artigo 90.º e no n.º 6 do artigo 90.º-A do Código do IRC, na redacção que lhes foi dada pela presente lei, é aplicável às situações anteriores à entrada em vigor da mesma, independentemente de já ter sido efectuada a liquidação do imposto, excepto quando tenha havido lugar ao pagamento do imposto e não esteja pendente reclamação, recurso hierárquico ou impugnação”.
Assim, o afastamento da responsabilidade do substituto tributário de efectuar a retenção de IRC quando o beneficiário dos rendimentos não apresentar, até ao termo do prazo estabelecido para entrega do imposto, o formulário referido na al. a) do nº 2 do artº 90-A do CIRC previsto no seu nº 6 é de aplicação retroactiva, excepto se tiver havido lugar ao pagamento do imposto e não estiver pendente reclamação, recurso hierárquico ou impugnação.
E sendo de aplicação retroactiva, esta disposição legal terá necessariamente aplicação ao caso do autos, que remonta, como vimos, aos anos de 1997 e 1998, uma vez que constitui um reconhecimento explícito de que era ilegal a imputação de responsabilidade ao substituto tributário quando se comprovasse a verificação dos pressupostos para a dispensa total ou parcial de retenção (no caso, como referimos, a prova da residência do beneficiário dos rendimentos), mesmo que a comprovação viesse a ser feita apenas depois do momento em que a retenção deveria ser efectuada.
Aliás, é o próprio preceito legal que refere que o regime nele consagrado “é aplicável às situações anteriores à entrada em vigor da mesma”.
Posto isto e como resulta da matéria de facto fixada no probatório, a liquidação refere-se a pagamentos efectuados a entidades não residentes no território nacional.
Por isso, verifica-se uma situação enquadrável nos preditos artºs 69º, nº 2, al. c) e 75º, nºs 7 e 8 do CIRC, na redacção de então.
No caso, como resulta também do probatório, os certificados de residência da entidade não residente foram apresentados, embora depois do termo do prazo para entrega do imposto.
Por outro lado, embora o imposto estivesse pago à data da entrada em vigor da referida Lei nº 67-A/07 (1/1/08), estava pendente a presente impugnação.
Por isso, é de concluir que, independentemente da responsabilidade contra-ordenacional que possa ser imputada à impugnante, se verificam os pressupostos do afastamento da sua responsabilidade como substituto tributário e não se verifica a excepção prevista na parte final do transcrito artº 48º, nº 4 desta Lei.
Pelo exposto, a liquidação impugnada enferma de vício de violação de lei, designadamente do preceituado neste art. 48º, nº 4 da Lei nº 67-A/07.
5 – Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao presente recurso, revogar a sentença recorrida, julgar procedente a impugnação judicial e, em consequência, anular as liquidações adicionais em causa.
Sem custas.
Lisboa, 5 de Maio de 2010. – Pimenta do Vale (relator) – Alfredo Madureira – Valente Torrão.
