Quem foi o relator do acórdão 08473/15?

O relator foi Joaquim Condesso, no Tribunal Central Administrativo Sul.

Quando foi proferido o acórdão 08473/15?

O acórdão foi proferido em 10 de julho de 2015.

08473/15 - TCAS

Sumário

1. Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.b), do C.P.Civil, é nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade. Igualmente não sendo a eventual falta de exame crítico da prova produzida (cfr.artº.607, nº.4, do C.P.Civil) que preenche a nulidade sob apreciação. No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário. 2. A fundamentação de facto da decisão judicial deve incluir, não só a indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz, como a sua apreciação crítica, sendo caso disso, de forma a ser possível conhecer as razões por que se decidiu no sentido em que o foi e não noutro. Assim, a fundamentação de facto não deve limitar-se à mera indicação dos meios de prova em que assentou o juízo probatório sobre cada facto, devendo revelar o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre todos os pontos da matéria de facto, tudo dependendo do meio probatório em causa. Nos casos em que os elementos probatórios tenham um valor objectivo (como sucede, na maior parte dos casos, com a prova documental) a revelação das razões por que se decidiu dar como provados determinados factos poderá ser atingida com a mera indicação dos respectivos meios de prova, sem prejuízo da necessidade de fazer uma apreciação crítica, quando for questionável o valor probatório de algum ou alguns documentos ou existirem documentos que apontam em sentidos contraditórios. Já quando se tratar de meios de prova susceptíveis de avaliação subjectiva (como sucede com a prova testemunhal) será indispensável, para atingir tal objectivo de revelação das razões da decisão, que seja efectuada uma apreciação crítica da prova, traduzida na indicação das razões por que se deu ou não valor probatório a determinados elementos de prova ou se deu preferência probatória a determinados elementos em prejuízo de outros, relativamente a cada um dos factos face aos quais essa apreciação seja necessária. 3. Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.c), do C. P. Civil, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão. Encontramo-nos perante um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artº.154, nº.1, do C.P.Civil. O vício em análise, o qual tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adoptada. No processo judicial tributário o vício de oposição entre os fundamentos e a decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário. 4. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário). 5. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas (cfr. artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6). Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação. 6. O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. 7. No que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário). Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6. 8. A base de incidência do I.R.C. encontra-se consagrada no artº.3, do C.I.R.C., sendo, nos termos do seu nº.2, definido o lucro tributável como o resultante da “diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correcções estabelecidas neste Código”. Por outro lado, é no artº.17 e seg. do mesmo diploma que se consagram as regras gerais de determinação do lucro tributável, especificando-se no artº.23 quais os custos que, como tal, devem ser considerados pela lei. 9. Para o conceito fiscal de custo vale a definição constante do aludido artº.23, do C.I.R.C., a qual, depois de nos transmitir, de uma forma ampla, a noção de custos ou perdas como englobando todas as despesas efectuadas pela empresa que, comprovadamente, sejam indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva, procede a uma enumeração meramente exemplificativa de várias despesas deste tipo. Estamos perante um conceito de custo que se pode considerar comum ao balanço fiscal e ao balanço comercial. A definição fiscal de custo, como conceito mais amplo do que sejam os custos de produção e de aquisição, parte de uma perspectiva ampla de actividade e de necessidade da empresa, assim estabelecendo uma conexão objectiva entre a actividade desta e as despesas que, inevitavelmente, daqui decorrerão. E fá-lo com uma finalidade claramente fiscal, a qual consiste em distinguir entre custos que podem ser aceites para fins fiscais e que, por isso, vão influenciar o cálculo do lucro tributável e os que não podem ser aceites para tal efeito. Os custos ou perdas da empresa constituem, portanto, os elementos negativos da conta de resultados, os quais são dedutíveis do ponto de vista fiscal quando, estando devidamente comprovados, forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva da empresa em causa. A ausência de qualquer destes requisitos implica a não consideração dos referidos elementos como custos, assim devendo os respectivos montantes ser adicionados ao resultado contabilístico. 10. O requisito da indispensabilidade de um custo tem sido jurisprudencialmente interpretado como um conceito indeterminado de necessário preenchimento casuístico, em resultado de uma análise de perspectiva económica-empresarial, na percepção de uma relação de causalidade económica entre a assunção de um encargo e a sua realização no interesse da empresa, atento o objecto societário do ente comercial em causa, sendo vedadas à A. Fiscal actuações que coloquem em crise o princípio da liberdade de gestão e de autonomia da vontade do sujeito passivo. Não obstante, se a A. Fiscal duvidar fundadamente da inserção no interesse societário de determinada despesa, impende sobre o contribuinte o ónus de prova de que tal operação se insere no respectivo escopo societário. 11. Devido à rigidez da lei fiscal, surgem-nos os encargos que, embora classificados e contabilizados como custos, não assumem essa natureza em sede de I.R.C., razão por que não são considerados para efeitos de determinação do lucro fiscal. Esses encargos são os constantes do artº.41, do C.I.R.C. A al.h), do nº.1, deste preceito (artº.41, do C.I.R.C.), concretamente, não permite a dedução, para efeitos de determinação do lucro tributável, além do mais, dos encargos não devidamente documentados. Despesas não documentadas são aquelas que não têm qualquer suporte documental a nível contabilístico. Por sua vez, as despesas não devidamente documentadas serão aquelas cujo suporte documental não obedece aos requisitos legalmente exigidos, embora permita identificar os beneficiários e a natureza da operação. Nesse aspecto, se pode defender que o preceito em análise (artº.41, nº.1, al.h), do C.I.R.C.) constitui um afloramento do princípio da prova legal, dado exigir uma formalidade especial (prova documental) formalidade esta que não pode ser dispensada (cfr.artºs.364 e 393, do C.Civil; artº.607, nº.5, do C.P.Civil). 12. Mais se dirá que devem considerar-se despesas confidenciais ou não documentadas as que não especificam a sua natureza, origem ou finalidade, sendo, por essência, indocumentadas. 13. É entendimento da jurisprudência e doutrina que a A. Fiscal não pode avaliar a indispensabilidade dos custos à luz de critérios incidentes sobre a oportunidade e mérito da despesa. Um custo é indispensável quando se relacione com a actividade da empresa, sendo que os custos estranhos à actividade da empresa serão apenas aqueles em que não seja possível descortinar qualquer nexo causal com os proveitos ou ganhos (ou com o rendimento, na expressão actual do código - cfr.artº.23, nº.1, do C.I.R.C.), explicado em termos de normalidade, necessidade, congruência e racionalidade económica.

Texto

ACÓRDÃO X RELATÓRIO X O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal visando sentença proferida pelo Mmº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.97 a 111 do presente processo, através da qual julgou totalmente procedente a impugnação intentada pela sociedade recorrida, “R……. I……………., L.da.”, tendo por objecto liquidação adicional de I.R.C., relativa ao ano de 1996 e no montante total de € 40.718,16. X O recorrente termina as alegações (cfr.fls.219 a 226 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões, após notificação para as sintetizar: 1-In casu, com o devido respeito, que é muito, se fosse dada uma maior acuidade ao escopo do vertido no art. 78 do CPT; art. 23, 42, 98 e 115 do CIRC; art.° 74 da LGT e 342 do CPC, assim como do teor dos documentos constantes dos autos (maxime de fls. 17 a 22 dos autos) devidamente conjugado com a mais recente Jurisprudência dos nossos Tribunais superiores; 2-Assim como a todo o demais acervo probatório documental que foi junto ao processo por parte da recorrente para que, se pudesse aquilatar pela improcedência da impugnação aduzida pela recorrida/impugnante; 3-Outrossim, o sobredito (errada valoracão da prova produzida e considerada assente) foi como que causa adequada para que fosse preconizada pelo respeitoso Tribunal a quo uma errada interpretação e aplicação do direito ao caso vertente; 4-Tudo assim, para além da contradição entre a fundamentação de direito do douto aresto com a matéria que foi dada como assente no caso subjudice; 5-Consequentemente, foi proferida a decisão a quo, a qual, decidiu julgar procedente a impugnação apresentada pelo recorrido e consequentemente, anular a liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 1996; 6-Ora, com o devido respeito que é muito, analisando o teor do documento n.° 2 que serviu para consubstanciar e cimentar a factualidade constante no nº.2 da factualidade assente, somos forçosamente a concluir que foi efectuada uma deficiente e errónea valoração de tal documento; 7-Do teor do predito documento n.° 2 não se pode extrair ou retirar a conclusão factual de que a famigerada oferta, a ter existido e a ter sido efectivamente oferecida, com isso signifique e prove que também tivesse sido efectivamente aceite pela listagem de clientes ali constante; 8-De referir que, in casu, tal constatação factual que serve a fundamentação de direito do aresto a quo, não consta da "factualidade dada como assente"; 9-Como se poderá facilmente concluir, não se infere da consulta e análise aos docs. 14 a 16 dos autos, em nenhum momento, consta provado e assente que houve uma deliberação em 1996; 10-"Por questões de natureza financeira, relacionadas com a diminuição de Custos com toda esta promoção, foi esta viagem conjugada com outras empresas que igualmente praticam este tipo de promoção comercial, neste caso a "S……- Sociedade …………………., Lda" tendo toda a viagem sido facturada à referida entidade, que por seu turno depois facturou à ora impugnante o valor correspondente ao custo da viagem dos clientes por si convidados" (cfr.fls. 6 do aresto a quo); 11-Trata-se de factualidade que nem sequer é reportada a qualquer documento junto, nem tão pouco se trata de factualidade dada como assente pelo respeitoso Tribunal; 12-Trata-se de uma asserção factual, não comprovada, que o areópago não considerou como relevante para a decisão da causa controvertida, porquanto, nem sequer consta de qualquer dos itens de 1 a 6 do corpo factual dado como assente! 13-Não obstante, o areópago não se coibiu de plasmar na sua fundamentação de direito, de forma a melhor consubstanciar o seu itinerário decisório, factualidade que não faz parte da matéria de facto dada como assente no aresto a quo; 14-Ao longo do segmento de direito do aresto sub judice, são vários os factos que foram utilizados pelo Tribunal para consolidar e cimentar a fundamentação de direito; 15-E como pode o Tribunal a quo consubstanciar a sua fundamentação de direito no facto supra referido, que não consta da matéria assente e, por sua vez, contraria o facto assente consignado no ponto 2, o qual nos indica apenas que a viagem foi oferecida aos gerentes suas mulheres e filhos, das empresas identificadas como clientes da impugnante... 16-Como é consabido, é bem diferente dizer-se que no âmbito de uma determinada realidade de facto, algo foi oferecido de dizer-se que algo foi aceite! (cfr. fls. 13 do aresto a quo); 17-Não se infere do sobredito a tal "relação causal" entre o custo e os proveitos da empresa; 18-Só se extrai que houve um aumento do volume de vendas, mas não nos indica que aquele aumento é efectivamente, e de que forma, uma consequência dos custos com os famigerados incentivos; 19-Tudo assim, para além de o sobredito a fls. 13 do douto aresto, não constar como factualidade assente; 20-Com o devido respeito, que é muito, mas como pode o areópago a quo, fundamentar, concluir e decidir assim, com base em factos não escrutinados e não sujeitos a um juízo e a uma análise crítica do itinerário escolhido pelo Tribunal, porquanto, os mesmos não constam sequer da factualidade dada como assente; 21-Mais é sufragado, no respeitoso aresto sindicado, de que "... impõe-se considerar aquele pagamento como normal e indispensável à manutenção da fonte produtora, dada a manifesta e comprovada adequação e conveniência à actividade da impugnante, tendo esta obtido, em consequência, um aumento significativo do volume de negócios" (cfr. fls. 14 da sentença a quo); 22-Não se verifica o exame crítico da prova quanto a esta vexata questio; 23-O exame crítico das provas tem de ser aferido com critérios de razoabilidade, sendo fundamental que permita avaliar cabalmente o porquê da decisão e o processo lógico-formal que serviu de suporte ao respectivo conteúdo; 24-Pelo que, in casu, foi inexistente o percurso lógico, racional e objectivo que levou a determinar o Tribunal a quo a integrar factos na sua fundamentação, sobre os quais se desconhece a forma como os mesmos foram efectivamente comprovados e daí, não terem sido elencados no corpo factual que foi dado como assente pelo respeitoso Tribunal a quo; 25-Ao não ser efectuado o exame crítico da prova, não se entende, à luz das regras da experiência comum e perante a informação probatória considerada na decisão para a fundamentar, que não tenha sido outra a opção relativamente aos factos dados como que foram dados como assentes! 26-Embora a decisão dê a conhecer os meios de prova em que assentou a sua apreciação, com a indicação do respectivo conteúdo, não apreciou nem valorou criticamente a prova, dentro dos parâmetros para tanto exigíveis; 27-A mencionada omissão do exame critico das provas implica a nulidade do acórdão e determina a sua reformulação de molde a permitir aos sujeitos processuais, a interposição de recurso da forma legalmente imposta; 28- Pelo que, a recorrente, com o devido respeito, conclui não ter razão o Tribunal a quo, que julgou num determinado sentido que perante a matéria de facto dada como assente, o acervo probatório não devidamente valorado (prova documental) conjugada com os demais elementos constantes dos autos; 29-Não tem a devida correspondência com o modo como as normas que constituem o fundamento jurídico da decisão a quo, deveriam ter sido interpretadas e aplicadas; 30-A douta decisão recorrida fez como que errada valoracão da prova, pois não especifica, nem faz um exame critico, com efectivo sopesamento dos concretos factos que dá como demonstrados, não analisa criticamente por exemplo o documento nº 2 junto com a petição inicial e referido no facto assente do item 2; 31-Nem confronta com os demais elementos concretos do processo, designadamente a prova produzida pela Fazenda Pública, não dando a conhecer o percurso de formação da convicção julgadora, como o exigem os arts. 653 e 655 e 659 do CPCivil, o que, no bom rigor, tal como supra se fez referência, conduz à nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto, prevista no art. 125, n° 1, do CPPT, e no art. 668°, n° 1, al. b), do CPCivil; 32-Outrossim, decidindo como decidiu, o Tribunal a quo não apreciou correctamente a prova produzida e que faz parte do processo, fazendo, por isso, errada aplicação das normas legais supra vazadas; 33-Por conseguinte, salvo o devido respeito, que é muito, o Tribunal a quo lavrou em erro de interpretação e aplicação do direito e dos factos, nos termos supra explanados, assim como não considerou nem valorizou como se impunha a prova documental que faz parte dos autos em apreço, levando a que também preconizasse uma errada valoração da factualidade dada como assente; 34- Com o devido respeito, o que está em causa é notoriamente uma patologia da douta sentença a quo que envolve a falta de coerência na fundamentação, na dimensão da contradição entre o que foi decidido e fundamentado e o que consta no dispositivo, como parte estrutural da sentença enquanto documento único que, entre si, têm que ser coerentes; 35-NESTES TERMOS E NOS MAIS DE DIREITO, com o mui douto suprimento de Vossas Excelências, deve ser concedido total provimento ao presente recurso e, em consequência, revogar-se a sentença proferida com as devidas consequências legais. Concomitantemente, Apela-se desde já à vossa sensibilidade e profundo saber, pois, se aplicar o Direito é um rotineiro acto da administração pública, fazer justiça é um acto místico de transcendente significado, o qual poderá desde já, de uma forma digna, ser preconizado por V.as Ex.as, assim se fazendo a mais sã, serena, objectiva e acostumada JUSTIÇA! X Contra-alegou o recorrido (cfr.fls.187 a 199 dos autos), o qual pugna pela confirmação do julgado, sustentando nas Conclusões: 1-A recorrida manifesta a sua total concordância com os fundamentos de facto e de direito vertidos na douta sentença que julgou totalmente procedente a impugnação judicial por si deduzida e em consequência determinou a anulação da liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 1996; 2-De facto, a Fazenda Pública, notificada do teor da impugnação judicial e dos documentos juntos à mesma, designadamente o documento n° 2, optou por ignorá-lo, nada referindo quanto ao teor do mesmo, não o tendo em concreto impugnado, em sede própria, ou seja, na contestação, a qual se limitou a secundar a decisão anteriormente proferida em sede de reclamação graciosa, aceitando com a sua actuação o teor de tal documento; 3-Por outro lado, os factos e elementos contabilísticos da impugnante gozam de uma presunção de veracidade, a qual a Administração Fiscal, com toda a sua inércia, não logrou ilidir! 4-Nem tão pouco poderia Administração Fiscal aproveitar os fundamentos aduzidos em sede de procedimento de inspecção tributária promovido para efeitos de produção do acto de liquidação, relativamente ao documento nº.2 supra referenciado - procedimento esse viciado de falta de fundamentação - porquanto o presente processo é de natureza judicial, sujeito aos princípios do formalismo e do contraditório, totalmente autónomo de quaisquer procedimentos tributários anteriores; 5-A conclusão vertida na sentença recorrida, ao considerar a indispensabilidade dos custos em função da realização de proveitos ou manutenção de fonte produtora, estabelecendo uma verdadeira relação causa/efeito entre a organização da viagem e os volumes de compras dos clientes, conforme resulta do documento n° 2, o qual como se referiu, não foi impugnado, merece assim total concordância; 6-Não tendo impugnado concretamente o documento n° 2 junto com a petição inicial e a prova a que o mesmo se destina, a recorrente não observou o ónus de impugnação que lhe competia, devendo dar-se os respectivos factos por aceites e como provados, como o fez - e bem - o Tribunal "a quo" na sentença recorrida; 7-A Administração Tributária não impugnou o referido documento n° 2 porque entendeu, de acordo com os elementos que estão na sua posse, designadamente a identificação dos clientes da impugnante e a evolução do volume de vendas efectuadas por esta àqueles, e que constam do referido documento, que os factos vertidos no mesmo eram verdadeiros; 8-Acresce que, tendo o Ilustre Representante da Fazenda Pública sido notificado do Despacho do Mmo Juiz "a quo" nos termos do qual dava conta de que dispunha de todos os elementos de prova necessários à boa decisão da causa, dispensando a realização de ulteriores meios de prova, designadamente a inquirição de testemunhas em sede de audiência de julgamento, aquele aceitou e concordou com o teor do referido despacho; 9- Não o tendo feito no momento processual legalmente previsto, não pode agora o Ilustre representante da recorrente usar de uma faculdade que, nos termos da lei processual, se encontra precludida; 10- Tão pouco se compreende a eventual falta de exame crítico da prova invocada nas alegações do Ilustre Representante da Fazenda Pública, uma vez que ao longo de toda a sentença recorrida resulta, precisamente, que o referido exame crítico foi feito pelo Mmo Juiz "a quo", analisando criticamente os elementos de prova constantes dos autos, com referência expressa aos mesmos; 11-Contrariamente ao sustentado pela recorrente nas suas alegações, é inexigível à supra mencionada viagem aos Estados Unidos da América organizada pela impugnante qualquer deliberação prévia dos respectivos sócios, uma vez que se trata de uma decisão inserida dentro dos poderes de gestão dos gerentes da impugnante, como acto necessário ou conveniente ao exercício da actividade da mesma; 12-O que a Fazenda Pública pretende com o presente recurso é apontar à sentença proferida pelo Tribunal "a quo" vícios de que a mesma não enferma, mas de que outrossim se revestiu toda a actuação da própria Administração Tributária, de falta de fundamentação, de inobservância dos ónus de impugnar especificadamente a prova produzida e de ilidir a presunção de veracidade dos elementos contabilísticos da impugnante; 13- Afinal, atendendo a toda a sua actuação ao longo do processo, foi a recorrente quem não procedeu ao exame crítico da prova, não podendo agora em sede do presente recurso, pretender imputar tais vícios à sentença proferida; 14-Termos em que deve ser negado provimento ao recurso e, em consequência, confirmada a decisão recorrida, assim fazendo v. Exas. a acostumada JUSTIÇA. X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal teve vista do processo (cfr.fls.213 e 214 dos autos). X Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação. X FUNDAMENTAÇÃO X DE FACTO X A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.99 a 101 dos autos - numeração nossa): 1-De 5 a 13 de Outubro de 1996, a sociedade impugnante e a empresa "S…… - Sociedade ………………., Lda.", realizaram uma viagem promocional, de produtos "S……………", aos Estados Unidos da América, (Miami, Bahamas, New York), na qualidade de importadora exclusiva (cfr.documentos juntos a fls.14 a 16 e 21 e 22 dos presentes autos); 2-A viagem foi oferecida aos gerentes suas mulheres e filhos, das empresas identificadas como clientes da impugnante, bem como o nome e parentesco dos participantes, conforme o documento nº.2, junto com a petição inicial, que se dá por reproduzido (cfr.documentos juntos a fls.17 a 22 dos presentes autos); 3-Em 31/12/1996, a empresa "S…………- Sociedade ……………….., Lda.", emitiu à impugnante uma nota de débito com o n.º 08/96 e o seguinte descritivo: "(...)s/comparticipação na viagem a New York/Bahamas efectuada em Outubro de 96. Custo da viagem por pessoa 373.197$00 X 45 pessoas = 16.793.865$00 (...)" (cfr.documento junto a fls.84 dos presentes autos); 4-Pela Ordem de Serviço n.º 34445 de 25/11/1998, a impugnante foi sujeita a uma acção de inspecção tributária interna, à declaração Mod-22 de IRC do exercício económico de 1996, donde resultou a correcção aritmética impugnada de IRC com o seguinte teor: "(...)1 - Foi deduzido, no exercício de 1996, para efeitos fiscais, o montante de Esc. 16.793.865$00 relativo a encargos com publicidade e propaganda. O suporte documental que nos foi apresentado como resposta ao nosso pedido de esclarecimentos, é constituído pela nota de débito n.º 8/96 anexo 1 emitida pela sociedade S…………. - Soc. …………………, Ld., NIPC …………………., cujos sócios são comuns, bem como pela listagem de clientes conforme anexo 2. Entendemos que os referidos elementos não documentam devidamente os encargos deduzidos, pelo que, nos termos do art.º 41º. n.º 1 alínea h) do CIRC, consideramos não serem dedutíveis para efeitos fiscais. (...)" (cfr.documento junto a fls.83 dos presentes autos); 5-Da correcção identificada no nº.4 resultou uma liquidação adicional de I.R.C. do ano 1996 no montante de 8.163.258$00/€ 40.718,16 (cfr.documento junto a fls.13 do processo de reclamação graciosa apenso; informação constante de fls.19 e 20 do processo de reclamação graciosa apenso); 6-A impugnante efectuou o pagamento da liquidação em 9/09/2004, 29/11/2004 e 28/12/2004, nos serviços de tesouraria do 3º. Serviço de Finanças de Lisboa, no montante total de € 43.442,81 (cfr.documentos juntos a fls.43 a 45 dos presentes autos). X A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “...Não se provaram outros factos com relevância para a presente decisão…”. X A fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A matéria de facto, dada como assente nos presentes autos, foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida, segundo as várias soluções plausíveis das questões de direito e, a formação da convicção do tribunal, para efeitos da fundamentação dos factos, atrás dados como provados, está referida no probatório com remissão para as folhas do processo onde se encontram…”. X Levando em consideração que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou em prova documental constante dos presentes autos e apenso, este Tribunal julga provada a seguinte factualidade que se reputa igualmente relevante para a decisão do recurso e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.662, nº.1, do C.P.Civil (“ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário): 7-No ano de 1996, a sociedade impugnante/recorrente, "R……….., I…………, L.da.", com o n.i.p.c. …………….., exercia a actividade principal de comércio por grosso, não especificado, CAE 51700 (cfr.documento junto a fls.83 dos presentes autos). X ENQUADRAMENTO JURÍDICO X Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida decidiu, em síntese, julgar totalmente procedente a impugnação pela sociedade recorrida intentada, assim anulando a liquidação de I.R.C. objecto dos presentes autos (cfr.nº.5 do probatório). X Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário). O recorrente discorda do decidido sustentando, em primeiro lugar e sintetizando, que a decisão recorrida não efectua o exame crítico da prova. Que embora a decisão dê a conhecer os meios de prova em que assentou a sua apreciação, com a indicação do respectivo conteúdo, não apreciou nem valorou criticamente a prova, dentro dos parâmetros para tanto exigíveis. Que tal situação conduz à nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto (cfr.conclusões 22 a 31 do recurso), com base em tal alegação pretendendo consubstanciar uma nulidade da decisão recorrida. Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal pecha. Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.b), do C.P.Civil, é nula a sentença, além do mais, quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.139 a 141; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.687 a 689; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36). No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário, norma onde estão consagrados todos os vícios (e não quaisquer outros) susceptíveis de ferir de nulidade a sentença proferida (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.357 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.871/10; ac.S.T.A-2ª.Secção, 13/10/2010, rec.218/10; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/5/2013, proc.6406/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13). Analisando, agora, a questão do exame crítico da prova, dir-se-á que a nulidade em causa (não especificação dos fundamentos de facto da decisão) abrange não só a falta de especificação dos factos provados e não provados, conforme exige o artº.123, nº.2, do C.P.P.T., igualmente podendo nela enquadrar-se a falta de exame crítico da prova, requisito previsto no actual artº.607, nº.4, do C.P.Civil (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.358; ac.S.T.A-2ª.Secção, 12/2/2003, rec.1850/02). Na realidade, a fundamentação de facto da decisão judicial deve incluir, não só a indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz, como a sua apreciação crítica, sendo caso disso, de forma a ser possível conhecer as razões por que se decidiu no sentido em que o foi e não noutro. Assim, a fundamentação de facto não deve limitar-se à mera indicação dos meios de prova em que assentou o juízo probatório sobre cada facto, devendo revelar o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre todos os pontos da matéria de facto, tudo dependendo do meio probatório em causa. Nos casos em que os elementos probatórios tenham um valor objectivo (como sucede, na maior parte dos casos, com a prova documental) a revelação das razões por que se decidiu dar como provados determinados factos poderá ser atingida com a mera indicação dos respectivos meios de prova, sem prejuízo da necessidade de fazer uma apreciação crítica, quando for questionável o valor probatório de algum ou alguns documentos ou existirem documentos que apontam em sentidos contraditórios. Já quando se tratar de meios de prova susceptíveis de avaliação subjectiva (como sucede com a prova testemunhal) será indispensável, para atingir tal objectivo de revelação das razões da decisão, que seja efectuada uma apreciação crítica da prova, traduzida na indicação das razões por que se deu ou não valor probatório a determinados elementos de prova ou se deu preferência probatória a determinados elementos em prejuízo de outros, relativamente a cada um dos factos face aos quais essa apreciação seja necessária (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.321 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 15/4/2009, rec.1115/08). Voltando ao caso concreto, conforme se retira do exame da decisão recorrida constante de fls.97 a 111 do presente processo e das referências supra exaradas à fundamentação da decisão de facto constante da mesma, deve julgar-se improcedente a alegação do recorrente, visto que o vício que consubstancia esta nulidade, conforme mencionado acima, consiste na falta de fundamentação absoluta, não bastando que a justificação da decisão ("in casu" na vertente factual) se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outro lado, quanto ao exame crítico da prova, porque nos encontramos perante processo em que somente foi produzida prova documental, a revelação das razões por que se decidiu dar como provados determinados factos foi atingida com a indicação dos respectivos meios de prova. Concluindo, improcede o presente esteio do recurso incidente sobre a alegada falta de especificação dos fundamentos de facto da decisão recorrida. Defende o recorrente, igualmente, que na decisão recorrida existe contradição entre a fundamentação de direito face à matéria de facto que foi dada como assente (cfr.conclusão 4 do recurso), pretendendo assacar à decisão do Tribunal "a quo", se bem percebemos, o vício de nulidade devido a contradição entre os fundamentos de facto e de direito. Deslindemos se a decisão recorrida comporta tal pecha. Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.c), do C.P.Civil, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível. Encontramo-nos perante um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artº.154, nº.1, do C.P.Civil. O vício em análise, o qual tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adoptada (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.141 e 142; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.689 e 690; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36 e 37). No processo judicial tributário o vício de oposição entre os fundamentos e a decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário. Mais se dirá que não ocorre esta nulidade quando a alegada contradição for entre os fundamentos de facto e de direito da decisão ou, por outras palavras, quando se tenham enquadrado juridicamente, de forma deficiente, os facto julgados provados, como parece querer defender o recorrente (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.361 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 18/2/2010, rec.1158/09; ac.S.T.A-2ª.Secção, 4/5/2011, rec.66/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 6/3/2012, proc. 1103/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 26/2/2013, proc.5713/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 6/8/2013, proc.6883/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 30/4/2014, proc.7435/14). No caso “sub judice”, não vislumbra este Tribunal que a sentença recorrida padeça da nulidade em análise. Concretizando, a decisão do Tribunal "a quo" não comporta nenhuma contradição entre os fundamentos e a decisão, na medida em que, tendo decidido pela procedência da impugnação deduzida, a fundamentação jurídica de tal peça processual vai no mesmo sentido, chegando o Tribunal “a quo” à conclusão de que o vício carreado pelo ora recorrido para o processo no articulado inicial vinga. Em suma, não se vê que a sentença recorrida padeça de qualquer vício lógico (obscuridade; contradição) na sua estrutura que tenha por consequência a respectiva declaração de nulidade. Face ao exposto, julga-se improcedente este fundamento do recurso. Aduz, igualmente e em síntese, o recorrente que se verificou uma errada valoracão da prova produzida e considerada assente. Que analisando o teor do documento junto a fls.17 a 22 dos presentes autos, o qual serviu para consubstanciar e cimentar a factualidade constante no nº.2 do probatório, deve concluir-se que foi efectuada uma deficiente e errónea valoração de tal documento. Que do teor do predito documento não se pode extrair a conclusão factual de que a oferta da viagem foi, efectivamente, aceite pela listagem de clientes ali constante. Por outro lado, não se infere da consulta ao documento de fls.14 a 16 dos presentes autos que houve uma deliberação em 1996. Que não se encontra provada factualidade relativa à viagem em causa ter sido conjugada com outras empresas que igualmente praticavam este tipo de promoção comercial, tudo visando a diminuição de custos com toda esta promoção (cfr.conclusões 3 e 6 a 13 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, supomos, um erro de julgamento de facto da sentença recorrida. Dissequemos se a decisão do Tribunal "a quo" sofre de tal vício. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.). Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário). O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. A decisão é errada ou por padecer de “error in procedendo”, quando se infringe qualquer norma processual disciplinadora dos diversos actos processuais que integram o procedimento aplicável, ou de “error in iudicando”, quando se viola uma norma de direito substantivo ou um critério de julgamento, nomeadamente quando se escolhe indevidamente a norma aplicável ou se procede à interpretação e aplicação incorrectas da norma reguladora do caso ajuizado. A decisão é injusta quando resulta de uma inapropriada valoração das provas, da fixação imprecisa dos factos relevantes, da referência inexacta dos factos ao direito e sempre que o julgador, no âmbito do mérito do julgamento, utiliza abusivamente os poderes discricionários, mais ou menos amplos, que lhe são confiados (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.5618/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/4/2014, proc.7396/14; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.130; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, Almedina, 9ª. edição, 2009, pág.72). Ainda no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13). Tal ónus rigoroso deve considerar-se mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 27/02/2014, proc.7205/13). No caso concreto, se bem percebemos, o recorrente põe em causa o conteúdo dos documentos juntos a fls.14 a 22 e a factualidade provada constante dos nºs.1 e 2 do probatório. Ora, quanto à listagem de clientes que efectuou a viagem consta a mesma do documento junto a fls.17 a 20, tal como do documento junto a fls.21 e 22 dos autos. Já quanto ao facto de ter havido uma deliberação em 1996, supomos que visando a realização da viagem em causa, tal deliberação não consta da factualidade provada. O que consta do nº.1 do probatório é a realização da viagem entre 5 a 13 de Outubro de 1996, tudo conforme documento junto a fls.14 a 16 dos autos, o qual faz expressa referência ao programa da viagem a realizar entre as mencionadas datas. Já quanto ao custo da viagem está o mesmo titulado pela nota de débito identificada no nº.3 do probatório. Por último, no que diz respeito à factualidade relativa à viagem em causa ter sido conjugada com outras empresas que igualmente praticavam este tipo de promoção comercial, tudo visando a diminuição de custos com toda esta promoção, não se encontra tal matéria de facto no probatório, pelo que não se pode assacar qualquer erro de julgamento de facto à sentença do Tribunal "a quo", quanto à mesma. Concluindo, não vislumbra o Tribunal “ad quem” que a sentença recorrida padeça do examinado erro de julgamento de facto, assim sendo forçoso julgar improcedente este fundamento do recurso. Por último, alega, em síntese, o recorrente que ao longo do segmento de direito do aresto recorrido, são vários os factos que foram utilizados pelo Tribunal "a quo" para consolidar e cimentar a fundamentação de direito. Que não consta da factualidade provada a "relação causal" entre o custo e os proveitos da empresa, apesar de se fazer referência a tal vector na fundamentação jurídica da sentença. Que o alegado aumento significativo do volume de negócios derivado da viagem efectuada e custeada pela empresa não se encontra no probatório, assim não podendo tal factualidade ser utilizada na fundamentação de direito da sentença. Que o Tribunal "a quo" lavrou em erro de interpretação e aplicação do direito e dos factos (cfr.conclusões 14 a 21 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, supõe-se, consubstanciar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida. Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece deste vício. A base de incidência do I.R.C. encontra-se consagrada no artº.3, do C.I.R.C., sendo, nos termos do seu nº.2, definido o lucro tributável como o resultante da “diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correcções estabelecidas neste Código”. Por outro lado, é no artº.17 e seg. do mesmo diploma que se consagram as regras gerais de determinação do lucro tributável, especificando-se no artº.23 quais os custos que, como tal, devem ser considerados pela lei. Para o conceito fiscal de custo vale a definição constante do aludido artº.23, do C.I.R.C., a qual, depois de nos transmitir, de uma forma ampla, a noção de custos ou perdas como englobando todas as despesas efectuadas pela empresa que, comprovadamente, sejam indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva, procede a uma enumeração meramente exemplificativa de várias despesas deste tipo. Estamos perante um conceito de custo que se pode considerar comum ao balanço fiscal e ao balanço comercial. A definição fiscal de custo, como conceito mais amplo do que sejam os custos de produção e de aquisição, parte de uma perspectiva ampla de actividade e de necessidade da empresa, assim estabelecendo uma conexão objectiva entre a actividade desta e as despesas que, inevitavelmente, daqui decorrerão. E fá-lo com uma finalidade claramente fiscal, a qual consiste em distinguir entre custos que podem ser aceites para fins fiscais e que, por isso, vão influenciar o cálculo do lucro tributável e os que não podem ser aceites para tal efeito (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/5/2014, proc.7524/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; J. L. Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, Lex Lisboa 2000, 2ª. Edição, pág.237 e seg.; António Moura Portugal, A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra Editora, 2004, pág.101 e seg.). Os custos ou perdas da empresa constituem, portanto, os elementos negativos da conta de resultados, os quais são dedutíveis do ponto de vista fiscal quando, estando devidamente comprovados, forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva da empresa em causa. A ausência de qualquer destes requisitos implica a não consideração dos referidos elementos como custos, assim devendo os respectivos montantes ser adicionados ao resultado contabilístico (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc. 5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/5/2014, proc.7524/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, anotado e comentado, Rei dos Livros, 5ª.edição, 1996, pag.206 e seg.). O requisito da indispensabilidade de um custo tem sido jurisprudencialmente interpretado como um conceito indeterminado de necessário preenchimento casuístico, em resultado de uma análise de perspectiva económica-empresarial, na percepção de uma relação de causalidade económica entre a assunção de um encargo e a sua realização no interesse da empresa, atento o objecto societário do ente comercial em causa, sendo vedadas à A. Fiscal actuações que coloquem em crise o princípio da liberdade de gestão e de autonomia da vontade do sujeito passivo. Não obstante, se a A. Fiscal duvidar fundadamente da inserção no interesse societário de determinada despesa, impende sobre o contribuinte o ónus de prova de que tal operação se insere no respectivo escopo societário (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 29/3/2006, rec.1236/05; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 17/7/2007, proc.1107/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc. 5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13). Refira-se, igualmente, que as empresas são obrigadas a dispor de contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal, a qual permita o controlo do lucro tributável (cfr.artº.98, do C.I.R.C., na versão em vigor em 1996; artºs.29 e 31, do C.Comercial). Revertendo ao caso dos autos, defende, em resumo, o recorrente que não consta da factualidade provada a "relação causal" entre o custo e os proveitos da empresa recorrida, assim não podendo tal factualidade ser utilizada na fundamentação de direito da sentença. Por seu lado, a decisão recorrida concluiu que o custo em causa se encontra devidamente documentado, contrariamente ao defendido pela A. Fiscal, e que tal custo se revela indispensável à manutenção da fonte produtora, sendo que, nessa medida, a sua não aceitação como custo fiscal enferma de ilegalidade. Vejamos quem tem razão. Devido à rigidez da lei fiscal, surgem-nos os encargos que, embora classificados e contabilizados como custos, não assumem essa natureza em sede de I.R.C., razão por que não são considerados para efeitos de determinação do lucro fiscal. Esses encargos são os constantes do artº.41, do C.I.R.C., na redacção introduzida pela Lei 10-B/96, de 23/3 (versão aplicável ao caso “sub judice” - cfr.artº.12, do C.Civil). Actualmente ver o artº.42, do C.I.R.C. A al.h), do nº.1, deste preceito (artº.41, do C.I.R.C.), concretamente, não permitia a dedução, para efeitos de determinação do lucro tributável, além do mais, dos encargos não devidamente documentados. Despesas não documentadas são aquelas que não têm qualquer suporte documental a nível contabilístico. Por sua vez, as despesas não devidamente documentadas serão aquelas cujo suporte documental não obedece aos requisitos legalmente exigidos, embora permita identificar os beneficiários e a natureza da operação (cfr.F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, ob.cit., pag.347). Nesse aspecto, se pode defender que o preceito em análise (artº.41, nº.1, al.h), do C.I.R.C.) constitui um afloramento do princípio da prova legal, dado exigir uma formalidade especial (prova documental) formalidade esta que não pode ser dispensada (cfr.artºs.364 e 393, do C.Civil; artº.607, nº.5, do C.P.Civil; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 6/10/99, rec.23817; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11). Mais se dirá que devem considerar-se despesas confidenciais ou não documentadas as que não especificam a sua natureza, origem ou finalidade, sendo, por essência, indocumentadas (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 3/12/2003, rec.1283/03; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/2/2006, rec.1011/05; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11; António Moura Portugal, A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra Editora, 2004, pág.219 e seg.). “In casu”, da análise da matéria de facto provada, deve concluir-se que a sociedade impugnante/recorrida apresentou o documento externo (nota de débito emitida por empresa terceira) que suporta contabilisticamente os custos em causa, tal como a listagem de clientes que participou na viagem (cfr.nºs.2 e 3 da matéria de facto provada). Em conclusão não se pode manter a correcção meramente aritmética efectuada pela A. Fiscal e ao abrigo do artº.41, nº.1, al.h), do C.I.R.C., ao desconsiderar o custo de Esc. 16.793.865$00, alegando a não documentação devida dos encargos deduzidos, visto que tais encargos se encontram devidamente documentados. Do exame da factualidade provada (cfr.nº.4 do probatório) conclui-se que a correcção em causa não se baseou no artº.23, nº.1, do C.I.R.C. Apesar disso, deve recordar-se que é entendimento da jurisprudência e doutrina que a A. Fiscal não pode avaliar a indispensabilidade dos custos à luz de critérios incidentes sobre a oportunidade e mérito da despesa de cariz subjectivista. Um custo é indispensável quando se relacione com a actividade da empresa, sendo que os custos estranhos à actividade da empresa serão apenas aqueles em que não seja possível descortinar qualquer nexo causal com os proveitos ou ganhos (ou com o rendimento, na expressão actual do código - cfr.artº.23, nº.1, do C.I.R.C.), explicado em termos de normalidade, necessidade, congruência e racionalidade económica (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 21/04/2010, rec.774/09; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 13/02/2008, rec.798/07; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 17/11/2009, proc. 3253/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 22/1/2015, proc.5327/12). Concluindo, não se verifica o alegado erro de julgamento de direito. Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e, em consequência, mantém-se a decisão recorrida, embora com a presente fundamentação, ao que se provirá na parte dispositiva do acórdão. X DISPOSITIVO X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica. X Sem custas, devido a isenção subjectiva do recorrente. X Registe. Notifique. X Lisboa, 10 de Julho de 2015 (Joaquim Condesso - Relator) (Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto) (Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)

Sumário

2. A fundamentação de facto da decisão judicial deve incluir, não só a indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz, como a sua apreciação crítica, sendo caso disso, de forma a ser possível conhecer as razões por que se decidiu no sentido em que o foi e não noutro. Assim, a fundamentação de facto não deve limitar-se à mera indicação dos meios de prova em que assentou o juízo probatório sobre cada facto, devendo revelar o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre todos os pontos da matéria de facto, tudo dependendo do meio probatório em causa. Nos casos em que os elementos probatórios tenham um valor objectivo (como sucede, na maior parte dos casos, com a prova documental) a revelação das razões por que se decidiu dar como provados determinados factos poderá ser atingida com a mera indicação dos respectivos meios de prova, sem prejuízo da necessidade de fazer uma apreciação crítica, quando for questionável o valor probatório de algum ou alguns documentos ou existirem documentos que apontam em sentidos contraditórios. Já quando se tratar de meios de prova susceptíveis de avaliação subjectiva (como sucede com a prova testemunhal) será indispensável, para atingir tal objectivo de revelação das razões da decisão, que seja efectuada uma apreciação crítica da prova, traduzida na indicação das razões por que se deu ou não valor probatório a determinados elementos de prova ou se deu preferência probatória a determinados elementos em prejuízo de outros, relativamente a cada um dos factos face aos quais essa apreciação seja necessária.

3. Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.c), do C. P. Civil, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão. Encontramo-nos perante um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artº.154, nº.1, do C.P.Civil. O vício em análise, o qual tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adoptada. No processo judicial tributário o vício de oposição entre os fundamentos e a decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário.

4. Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário).

5. Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas (cfr. artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6). Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação.

6. O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida.

7. No que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário). Tal ónus rigoroso ainda se pode considerar mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6.

8. A base de incidência do I.R.C. encontra-se consagrada no artº.3, do C.I.R.C., sendo, nos termos do seu nº.2, definido o lucro tributável como o resultante da “diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correcções estabelecidas neste Código”. Por outro lado, é no artº.17 e seg. do mesmo diploma que se consagram as regras gerais de determinação do lucro tributável, especificando-se no artº.23 quais os custos que, como tal, devem

ser considerados pela lei.

9. Para o conceito fiscal de custo vale a definição constante do aludido artº.23, do C.I.R.C., a qual, depois de nos transmitir, de uma forma ampla, a noção de custos ou perdas como englobando todas as despesas efectuadas pela empresa que, comprovadamente, sejam indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva, procede a uma enumeração meramente exemplificativa de várias despesas deste tipo. Estamos perante um conceito de custo que se pode considerar comum ao balanço fiscal e ao balanço comercial. A definição fiscal de custo, como conceito mais amplo do que sejam os custos de produção e de aquisição, parte de uma perspectiva ampla de actividade e de necessidade da empresa, assim estabelecendo uma conexão objectiva entre a actividade desta e as despesas que, inevitavelmente, daqui decorrerão. E fá-lo com uma finalidade claramente fiscal, a qual consiste em distinguir entre custos que podem ser aceites para fins fiscais e que, por isso, vão influenciar o cálculo do lucro tributável e os que não podem ser aceites para tal efeito. Os custos ou perdas da empresa constituem, portanto, os elementos negativos da conta de resultados, os quais são dedutíveis do ponto de vista fiscal quando, estando devidamente comprovados, forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva da empresa em causa. A ausência de qualquer destes requisitos implica a não consideração dos referidos elementos como custos, assim devendo os respectivos montantes ser adicionados ao resultado contabilístico.

10. O requisito da indispensabilidade de um custo tem sido jurisprudencialmente interpretado como um conceito indeterminado de necessário preenchimento casuístico, em resultado de uma análise de perspectiva económica-empresarial, na percepção de uma relação de causalidade económica entre a assunção de um encargo e a sua realização no interesse da empresa, atento o objecto societário do ente comercial em causa, sendo vedadas à A. Fiscal actuações que coloquem em crise o princípio da liberdade de gestão e de autonomia da vontade do sujeito passivo. Não obstante, se a A. Fiscal duvidar fundadamente da inserção no interesse societário de determinada despesa, impende sobre o contribuinte o ónus de prova de que tal operação se insere no respectivo escopo societário.

11. Devido à rigidez da lei fiscal, surgem-nos os encargos que, embora classificados e contabilizados como custos, não assumem essa natureza em sede de I.R.C., razão por que não são considerados para efeitos de determinação do lucro fiscal. Esses encargos são os constantes do artº.41, do C.I.R.C. A al.h), do nº.1, deste preceito (artº.41, do C.I.R.C.), concretamente, não permite a dedução, para efeitos de determinação do lucro tributável, além do mais, dos encargos não devidamente documentados. Despesas não documentadas são aquelas que não têm qualquer suporte documental a nível contabilístico. Por sua vez, as despesas não devidamente documentadas serão aquelas cujo suporte documental não obedece aos requisitos legalmente exigidos, embora permita identificar os beneficiários e a natureza da operação. Nesse aspecto, se pode defender que o preceito em análise (artº.41, nº.1, al.h), do C.I.R.C.) constitui um afloramento do princípio da prova legal, dado exigir uma formalidade especial (prova documental) formalidade esta que não pode ser dispensada (cfr.artºs.364 e 393, do C.Civil; artº.607, nº.5, do C.P.Civil).

12. Mais se dirá que devem considerar-se despesas confidenciais ou não documentadas as que não especificam a sua natureza, origem ou finalidade, sendo, por essência, indocumentadas.

13. É entendimento da jurisprudência e doutrina que a A. Fiscal não pode avaliar a indispensabilidade dos custos à luz de critérios incidentes sobre a oportunidade e mérito da despesa. Um custo é indispensável quando se relacione com a actividade da empresa, sendo que os custos estranhos à actividade da empresa serão apenas aqueles em que não seja possível descortinar qualquer nexo causal com os proveitos ou ganhos (ou com o rendimento, na expressão actual do código - cfr.artº.23, nº.1, do C.I.R.C.), explicado em termos de normalidade, necessidade, congruência e racionalidade económica.

Texto Integral

ACÓRDÃO

RELATÓRIO

O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal visando sentença proferida pelo Mmº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.97 a 111 do presente processo, através da qual julgou totalmente procedente a impugnação intentada pela sociedade recorrida, “R……. I……………., L.da.”, tendo por objecto liquidação adicional de I.R.C., relativa ao ano de 1996 e no montante total de € 40.718,16.

O recorrente termina as alegações (cfr.fls.219 a 226 dos autos) do recurso formulando as seguintes Conclusões, após notificação para as sintetizar:

1- In casu, com o devido respeito, que é muito, se fosse dada uma maior acuidade ao escopo do vertido no art. 78 do CPT; art. 23, 42, 98 e 115 do CIRC; art.° 74 da LGT e 342 do CPC, assim como do teor dos documentos constantes dos autos (maxime de fls. 17 a 22 dos autos) devidamente conjugado com a mais recente Jurisprudência dos nossos Tribunais superiores;

2- Assim como a todo o demais acervo probatório documental que foi junto ao processo por parte da recorrente para que, se pudesse aquilatar pela improcedência da impugnação aduzida pela recorrida/impugnante;

3- Outrossim, o sobredito (errada valoracão da prova produzida e considerada assente) foi como que causa adequada para que fosse preconizada pelo respeitoso Tribunal a quo uma errada interpretação e aplicação do direito ao caso vertente;

4- Tudo assim, para além da contradição entre a fundamentação de direito do douto aresto com a matéria que foi dada como assente no caso subjudice;

5- Consequentemente, foi proferida a decisão a quo, a qual, decidiu julgar procedente a impugnação apresentada pelo recorrido e consequentemente, anular a liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 1996;

6- Ora, com o devido respeito que é muito, analisando o teor do documento n.° 2 que serviu para consubstanciar e cimentar a factualidade constante no nº.2 da factualidade assente, somos forçosamente a concluir que foi efectuada uma deficiente e errónea valoração de tal documento;

7- Do teor do predito documento n.° 2 não se pode extrair ou retirar a conclusão factual de que a famigerada oferta, a ter existido e a ter sido efectivamente oferecida, com isso signifique e prove que também tivesse sido efectivamente aceite pela listagem de clientes ali constante;

8- De referir que, in casu, tal constatação factual que serve a fundamentação de direito do aresto a quo, não consta da "factualidade dada como assente";

9- Como se poderá facilmente concluir, não se infere da consulta e análise aos docs. 14 a 16 dos autos, em nenhum momento, consta provado e assente que houve uma deliberação em 1996;

10- "Por questões de natureza financeira, relacionadas com a diminuição de Custos com toda esta promoção, foi esta viagem conjugada com outras empresas que igualmente praticam este tipo de promoção comercial, neste caso a "S……- Sociedade …………………., Lda" tendo toda a viagem sido facturada à referida entidade, que por seu turno depois facturou à ora impugnante o valor correspondente ao custo da viagem dos clientes por si convidados" (cfr.fls. 6 do aresto a quo);

11- Trata-se de factualidade que nem sequer é reportada a qualquer documento junto, nem tão pouco se trata de factualidade dada como assente pelo respeitoso Tribunal;

12- Trata-se de uma asserção factual, não comprovada, que o areópago não considerou como relevante para a decisão da causa controvertida, porquanto, nem sequer consta de qualquer dos itens de 1 a 6 do corpo factual dado como assente!

13- Não obstante, o areópago não se coibiu de plasmar na sua fundamentação de direito, de forma a melhor consubstanciar o seu itinerário decisório, factualidade que não faz parte da matéria de facto dada como assente no aresto a quo;

14- Ao longo do segmento de direito do aresto sub judice, são vários os factos que foram utilizados pelo Tribunal para consolidar e cimentar a fundamentação de direito;

15- E como pode o Tribunal a quo consubstanciar a sua fundamentação de direito no facto supra referido, que não consta da matéria assente e, por sua vez, contraria o facto assente consignado no ponto 2, o qual nos indica apenas que a viagem foi oferecida aos gerentes suas mulheres e filhos, das empresas identificadas como clientes da impugnante

16- Como é consabido, é bem diferente dizer-se que no âmbito de uma determinada realidade de facto, algo foi oferecido de dizer-se que algo foi aceite! (cfr. fls. 13 do aresto a quo);

17- Não se infere do sobredito a tal "relação causal" entre o custo e os proveitos da empresa;

18- Só se extrai que houve um aumento do volume de vendas, mas não nos indica que aquele aumento é efectivamente, e de que forma, uma consequência dos custos com os famigerados incentivos;

19- Tudo assim, para além de o sobredito a fls. 13 do douto aresto, não constar como factualidade assente;

20- Com o devido respeito, que é muito, mas como pode o areópago a quo, fundamentar, concluir e decidir assim, com base em factos não escrutinados e não sujeitos a um juízo e a uma análise crítica do itinerário escolhido pelo Tribunal, porquanto, os mesmos não constam sequer da factualidade dada como assente;

21- Mais é sufragado, no respeitoso aresto sindicado, de que "... impõe-se considerar aquele pagamento como normal e indispensável à manutenção da fonte produtora, dada a manifesta e comprovada adequação e conveniência à actividade da impugnante, tendo esta obtido, em consequência, um aumento significativo do volume de negócios" (cfr. fls. 14 da sentença a quo);

22- Não se verifica o exame crítico da prova quanto a esta vexata questio;

23- O exame crítico das provas tem de ser aferido com critérios de razoabilidade, sendo fundamental que permita avaliar cabalmente o porquê da decisão e o processo lógico-formal que serviu de suporte ao respectivo conteúdo;

24- Pelo que, in casu, foi inexistente o percurso lógico, racional e objectivo que levou a determinar o Tribunal a quo a integrar factos na sua fundamentação, sobre os quais se desconhece a forma como os mesmos foram efectivamente comprovados e daí, não terem sido elencados no corpo factual que foi dado como assente pelo respeitoso Tribunal a quo;

25- Ao não ser efectuado o exame crítico da prova, não se entende, à luz das regras da experiência comum e perante a informação probatória considerada na decisão para a fundamentar, que não tenha sido outra a opção relativamente aos factos dados como que foram dados como assentes!

26- Embora a decisão dê a conhecer os meios de prova em que assentou a sua apreciação, com a indicação do respectivo conteúdo, não apreciou nem valorou criticamente a prova, dentro dos parâmetros para tanto exigíveis;

27- A mencionada omissão do exame critico das provas implica a nulidade do acórdão e determina a sua reformulação de molde a permitir aos sujeitos processuais, a interposição de recurso da forma legalmente imposta;

28- Pelo que, a recorrente, com o devido respeito, conclui não ter razão o Tribunal a quo, que julgou num determinado sentido que perante a matéria de facto dada como assente, o acervo probatório não devidamente valorado (prova documental) conjugada com os demais elementos constantes dos autos;

29- Não tem a devida correspondência com o modo como as normas que constituem o fundamento jurídico da decisão a quo, deveriam ter sido interpretadas e aplicadas;

30- A douta decisão recorrida fez como que errada valoracão da prova, pois não especifica, nem faz um exame critico, com efectivo sopesamento dos concretos factos que dá como demonstrados, não analisa criticamente por exemplo o documento nº 2 junto com a petição inicial e referido no facto assente do item 2;

31- Nem confronta com os demais elementos concretos do processo, designadamente a prova produzida pela Fazenda Pública, não dando a conhecer o percurso de formação da convicção julgadora, como o exigem os arts. 653 e 655 e 659 do CPCivil, o que, no bom rigor, tal como supra se fez referência, conduz à nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto, prevista no art. 125, n° 1, do CPPT, e no art. 668°, n° 1, al. b), do CPCivil;

32- Outrossim, decidindo como decidiu, o Tribunal a quo não apreciou correctamente a prova produzida e que faz parte do processo, fazendo, por isso, errada aplicação das normas legais supra vazadas;

33- Por conseguinte, salvo o devido respeito, que é muito, o Tribunal a quo lavrou em erro de interpretação e aplicação do direito e dos factos, nos termos supra explanados, assim como não considerou nem valorizou como se impunha a prova documental que faz parte dos autos em apreço, levando a que também preconizasse uma errada valoração da factualidade dada como assente;

34- Com o devido respeito, o que está em causa é notoriamente uma patologia da douta sentença a quo que envolve a falta de coerência na fundamentação, na dimensão da contradição entre o que foi decidido e fundamentado e o que consta no dispositivo, como parte estrutural da sentença enquanto documento único que, entre si, têm que ser coerentes;

35- NESTES TERMOS E NOS MAIS DE DIREITO, com o mui douto suprimento de Vossas Excelências, deve ser concedido total provimento ao presente recurso e, em consequência, revogar-se a sentença proferida com as devidas consequências legais.

Concomitantemente,

Apela-se desde já à vossa sensibilidade e profundo saber, pois, se aplicar o Direito é um rotineiro acto da administração pública, fazer justiça é um acto místico de transcendente significado, o qual poderá desde já, de uma forma digna, ser preconizado por V.as Ex.as, assim se fazendo a mais sã, serena, objectiva e acostumada JUSTIÇA!

Contra-alegou o recorrido (cfr.fls.187 a 199 dos autos), o qual pugna pela confirmação do julgado, sustentando nas Conclusões:

1- A recorrida manifesta a sua total concordância com os fundamentos de facto e de direito vertidos na douta sentença que julgou totalmente procedente a impugnação judicial por si deduzida e em consequência determinou a anulação da liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 1996;

2- De facto, a Fazenda Pública, notificada do teor da impugnação judicial e dos documentos juntos à mesma, designadamente o documento n° 2, optou por ignorá-lo, nada referindo quanto ao teor do mesmo, não o tendo em concreto impugnado, em sede própria, ou seja, na contestação, a qual se limitou a secundar a decisão anteriormente proferida em sede de reclamação graciosa, aceitando com a sua actuação o teor de tal documento;

3- Por outro lado, os factos e elementos contabilísticos da impugnante gozam de uma presunção de veracidade, a qual a Administração Fiscal, com toda a sua inércia, não logrou ilidir!

4- Nem tão pouco poderia Administração Fiscal aproveitar os fundamentos aduzidos em sede de procedimento de inspecção tributária promovido para efeitos de produção do acto de liquidação, relativamente ao documento nº.2 supra referenciado - procedimento esse viciado de falta de fundamentação - porquanto o presente processo é de natureza judicial, sujeito aos princípios do formalismo e do contraditório, totalmente autónomo de quaisquer procedimentos tributários anteriores;

5- A conclusão vertida na sentença recorrida, ao considerar a indispensabilidade dos custos em função da realização de proveitos ou manutenção de fonte produtora, estabelecendo uma verdadeira relação causa/efeito entre a organização da viagem e os volumes de compras dos clientes, conforme resulta do documento n° 2, o qual como se referiu, não foi impugnado, merece assim total concordância;

6- Não tendo impugnado concretamente o documento n° 2 junto com a petição inicial e a prova a que o mesmo se destina, a recorrente não observou o ónus de impugnação que lhe competia, devendo dar-se os respectivos factos por aceites e como provados, como o fez - e bem - o Tribunal "a quo" na sentença recorrida;

7- A Administração Tributária não impugnou o referido documento n° 2 porque entendeu, de acordo com os elementos que estão na sua posse, designadamente a identificação dos clientes da impugnante e a evolução do volume de vendas efectuadas por esta àqueles, e que constam do referido documento, que os factos vertidos no mesmo eram verdadeiros;

8- Acresce que, tendo o Ilustre Representante da Fazenda Pública sido notificado do Despacho do Mmo Juiz "a quo" nos termos do qual dava conta de que dispunha de todos os elementos de prova necessários à boa decisão da causa, dispensando a realização de ulteriores meios de prova, designadamente a inquirição de testemunhas em sede de audiência de julgamento, aquele aceitou e concordou com o teor do referido despacho;

9- Não o tendo feito no momento processual legalmente previsto, não pode agora o Ilustre representante da recorrente usar de uma faculdade que, nos termos da lei processual, se encontra precludida;

10- Tão pouco se compreende a eventual falta de exame crítico da prova invocada nas alegações do Ilustre Representante da Fazenda Pública, uma vez que ao longo de toda a sentença recorrida resulta, precisamente, que o referido exame crítico foi feito pelo Mmo Juiz "a quo", analisando criticamente os elementos de prova constantes dos autos, com referência expressa aos mesmos;

11- Contrariamente ao sustentado pela recorrente nas suas alegações, é inexigível à supra mencionada viagem aos Estados Unidos da América organizada pela impugnante qualquer deliberação prévia dos respectivos sócios, uma vez que se trata de uma decisão inserida dentro dos poderes de gestão dos gerentes da impugnante, como acto necessário ou conveniente ao exercício da actividade da mesma;

12- O que a Fazenda Pública pretende com o presente recurso é apontar à sentença proferida pelo Tribunal "a quo" vícios de que a mesma não enferma, mas de que outrossim se revestiu toda a actuação da própria Administração Tributária, de falta de fundamentação, de inobservância dos ónus de impugnar especificadamente a prova produzida e de ilidir a presunção de veracidade dos elementos contabilísticos da impugnante;

13- Afinal, atendendo a toda a sua actuação ao longo do processo, foi a recorrente quem não procedeu ao exame crítico da prova, não podendo agora em sede do presente recurso, pretender imputar tais vícios à sentença proferida;

14- Termos em que deve ser negado provimento ao recurso e, em consequência, confirmada a decisão recorrida, assim fazendo v. Exas. a acostumada JUSTIÇA.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal teve vista do processo (cfr.fls.213 e 214 dos autos).

Com dispensa de vistos legais, atenta a simplicidade das questões a dirimir, vêm os autos à conferência para deliberação.

FUNDAMENTAÇÃO

DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.99 a 101 dos autos - numeração nossa):

1- De 5 a 13 de Outubro de 1996, a sociedade impugnante e a empresa "S…… - Sociedade ………………., Lda.", realizaram uma viagem promocional, de produtos "S……………", aos Estados Unidos da América, (Miami, Bahamas, New York), na qualidade de importadora exclusiva (cfr.documentos juntos a fls.14 a 16 e 21 e 22 dos presentes autos);

2- A viagem foi oferecida aos gerentes suas mulheres e filhos, das empresas identificadas como clientes da impugnante, bem como o nome e parentesco dos participantes, conforme o documento nº.2, junto com a petição inicial, que se dá por reproduzido (cfr.documentos juntos a fls.17 a 22 dos presentes autos);

3- Em 31/12/1996, a empresa "S…………- Sociedade ……………….., Lda.", emitiu à impugnante uma nota de débito com o n.º 08/96 e o seguinte descritivo:

"(...)s/comparticipação na viagem a New York/Bahamas efectuada em Outubro de 96.

Custo da viagem por pessoa 373.197$00 X 45 pessoas = 16.793.865$00 (...)"

(cfr.documento junto a fls.84 dos presentes autos);

4- Pela Ordem de Serviço n.º 34445 de 25/11/1998, a impugnante foi sujeita a uma acção de inspecção tributária interna, à declaração Mod-22 de IRC do exercício económico de 1996, donde resultou a correcção aritmética impugnada de IRC com o seguinte teor:

"(...)1 - Foi deduzido, no exercício de 1996, para efeitos fiscais, o montante de Esc. 16.793.865$00 relativo a encargos com publicidade e propaganda. O suporte documental que nos foi apresentado como resposta ao nosso pedido de esclarecimentos, é constituído pela nota de débito n.º 8/96 anexo 1 emitida pela sociedade S…………. - Soc. …………………, Ld., NIPC …………………., cujos sócios são comuns, bem como pela listagem de clientes conforme anexo 2. Entendemos que os referidos elementos não documentam devidamente os encargos deduzidos, pelo que, nos termos do art.º 41º. n.º 1 alínea h) do CIRC, consideramos não serem dedutíveis para efeitos fiscais.

(...)"

(cfr.documento junto a fls.83 dos presentes autos);

5- Da correcção identificada no nº.4 resultou uma liquidação adicional de I.R.C. do ano 1996 no montante de 8.163.258$00/€ 40.718,16 (cfr.documento junto a fls.13 do processo de reclamação graciosa apenso; informação constante de fls.19 e 20 do processo de reclamação graciosa apenso);

6- A impugnante efectuou o pagamento da liquidação em 9/09/2004, 29/11/2004 e 28/12/2004, nos serviços de tesouraria do 3º. Serviço de Finanças de Lisboa, no montante total de € 43.442,81 (cfr.documentos juntos a fls.43 a 45 dos presentes autos).

A sentença recorrida considerou como factualidade não provada a seguinte: “...Não se provaram outros factos com relevância para a presente decisão…”.

A fundamentação da decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida é a seguinte: “…A matéria de facto, dada como assente nos presentes autos, foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida, segundo as várias soluções plausíveis das questões de direito e, a formação da convicção do tribunal, para efeitos da fundamentação dos factos, atrás dados como provados, está referida no probatório com remissão para as folhas do processo onde se encontram…”.

Levando em consideração que a decisão da matéria de facto em 1ª. Instância se baseou em prova documental constante dos presentes autos e apenso, este Tribunal julga provada a seguinte factualidade que se reputa igualmente relevante para a decisão do recurso e aditando-se, por isso, ao probatório nos termos do artº.662, nº.1, do C.P.Civil (“ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário):

7- No ano de 1996, a sociedade impugnante/recorrente, "R……….., I…………, L.da.", com o n.i.p.c. …………….., exercia a actividade principal de comércio por grosso, não especificado, CAE 51700 (cfr.documento junto a fls.83 dos presentes autos).

ENQUADRAMENTO JURÍDICO

Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida decidiu, em síntese, julgar totalmente procedente a impugnação pela sociedade recorrida intentada, assim anulando a liquidação de I.R.C. objecto dos presentes autos (cfr.nº.5 do probatório).

Desde logo, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal “ad quem”, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração (cfr.artº.639, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; artº.282, do C.P.P.Tributário).

O recorrente discorda do decidido sustentando, em primeiro lugar e sintetizando, que a decisão recorrida não efectua o exame crítico da prova. Que embora a decisão dê a conhecer os meios de prova em que assentou a sua apreciação, com a indicação do respectivo conteúdo, não apreciou nem valorou criticamente a prova, dentro dos parâmetros para tanto exigíveis. Que tal situação conduz à nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto (cfr.conclusões 22 a 31 do recurso), com base em tal alegação pretendendo consubstanciar uma nulidade da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece de tal pecha.

Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.b), do C.P.Civil, é nula a sentença, além do mais, quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão. Para que a sentença padeça do vício que consubstancia esta nulidade é necessário que a falta de fundamentação seja absoluta, não bastando que a justificação da decisão se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outras palavras, o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação, tanto de facto, como de direito. Já a mera insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, podendo afectar o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada em recurso, mas não produz nulidade (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.139 a 141; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.687 a 689; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36).

No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário, norma onde estão consagrados todos os vícios (e não quaisquer outros) susceptíveis de ferir de nulidade a sentença proferida (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.357 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 24/2/2011, rec.871/10; ac.S.T.A-2ª.Secção, 13/10/2010, rec.218/10; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 28/5/2013, proc.6406/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13).

Analisando, agora, a questão do exame crítico da prova, dir-se-á que a nulidade em causa (não especificação dos fundamentos de facto da decisão) abrange não só a falta de especificação dos factos provados e não provados, conforme exige o artº.123, nº.2, do C.P.P.T., igualmente podendo nela enquadrar-se a falta de exame crítico da prova, requisito previsto no actual artº.607, nº.4, do C.P.Civil (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.358; ac.S.T.A-2ª.Secção, 12/2/2003, rec.1850/02).

Na realidade, a fundamentação de facto da decisão judicial deve incluir, não só a indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz, como a sua apreciação crítica, sendo caso disso, de forma a ser possível conhecer as razões por que se decidiu no sentido em que o foi e não noutro. Assim, a fundamentação de facto não deve limitar-se à mera indicação dos meios de prova em que assentou o juízo probatório sobre cada facto, devendo revelar o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre todos os pontos da matéria de facto, tudo dependendo do meio probatório em causa. Nos casos em que os elementos probatórios tenham um valor objectivo (como sucede, na maior parte dos casos, com a prova documental) a revelação das razões por que se decidiu dar como provados determinados factos poderá ser atingida com a mera indicação dos respectivos meios de prova, sem prejuízo da necessidade de fazer uma apreciação crítica, quando for questionável o valor probatório de algum ou alguns documentos ou existirem documentos que apontam em sentidos contraditórios. Já quando se tratar de meios de prova susceptíveis de avaliação subjectiva (como sucede com a prova testemunhal) será indispensável, para atingir tal objectivo de revelação das razões da decisão, que seja efectuada uma apreciação crítica da prova, traduzida na indicação das razões por que se deu ou não valor probatório a determinados elementos de prova ou se deu preferência probatória a determinados elementos em prejuízo de outros, relativamente a cada um dos factos face aos quais essa apreciação seja necessária (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.321 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 15/4/2009, rec.1115/08).

Voltando ao caso concreto, conforme se retira do exame da decisão recorrida constante de fls.97 a 111 do presente processo e das referências supra exaradas à fundamentação da decisão de facto constante da mesma, deve julgar-se improcedente a alegação do recorrente, visto que o vício que consubstancia esta nulidade, conforme mencionado acima, consiste na falta de fundamentação absoluta, não bastando que a justificação da decisão ("in casu" na vertente factual) se mostre deficiente, incompleta ou não convincente. Por outro lado, quanto ao exame crítico da prova, porque nos encontramos perante processo em que somente foi produzida prova documental, a revelação das razões por que se decidiu dar como provados determinados factos foi atingida com a indicação dos respectivos meios de prova. Concluindo, improcede o presente esteio do recurso incidente sobre a alegada falta de especificação dos fundamentos de facto da decisão recorrida.

Defende o recorrente, igualmente, que na decisão recorrida existe contradição entre a fundamentação de direito face à matéria de facto que foi dada como assente (cfr.conclusão 4 do recurso), pretendendo assacar à decisão do Tribunal "a quo", se bem percebemos, o vício de nulidade devido a contradição entre os fundamentos de facto e de direito.

Deslindemos se a decisão recorrida comporta tal pecha.

Nos termos do preceituado no citado artº.615, nº.1, al.c), do C.P.Civil, é nula a sentença quando os seus fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível. Encontramo-nos perante um corolário lógico da exigência legal de fundamentação das decisões judiciais em geral consagrado no artº.154, nº.1, do C.P.Civil. O vício em análise, o qual tem como premissa a eventual violação do necessário silogismo judiciário que deve existir em qualquer decisão judicial, terá lugar somente quando os fundamentos da sentença devam conduzir, num processo lógico, a uma decisão oposta ou, pelo menos, diferente da que foi adoptada (cfr.Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.141 e 142; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.689 e 690; Luís Filipe Brites Lameiras, Notas Práticas ao Regime dos Recursos em Processo Civil, 2ª. edição, Almedina, 2009, pág.36 e 37).

No processo judicial tributário o vício de oposição entre os fundamentos e a decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artº.125, nº.1, do C.P.P.Tributário. Mais se dirá que não ocorre esta nulidade quando a alegada contradição for entre os fundamentos de facto e de direito da decisão ou, por outras palavras, quando se tenham enquadrado juridicamente, de forma deficiente, os facto julgados provados, como parece querer defender o recorrente (cfr.Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.Tributário anotado e comentado, II volume, Áreas Editora, 6ª. edição, 2011, pág.361 e seg.; ac.S.T.A-2ª.Secção, 18/2/2010, rec.1158/09; ac.S.T.A-2ª.Secção, 4/5/2011, rec.66/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 6/3/2012, proc. 1103/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 26/2/2013, proc.5713/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 6/8/2013, proc.6883/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 30/4/2014, proc.7435/14).

No caso “sub judice”, não vislumbra este Tribunal que a sentença recorrida padeça da nulidade em análise. Concretizando, a decisão do Tribunal "a quo" não comporta nenhuma contradição entre os fundamentos e a decisão, na medida em que, tendo decidido pela procedência da impugnação deduzida, a fundamentação jurídica de tal peça processual vai no mesmo sentido, chegando o Tribunal “a quo” à conclusão de que o vício carreado pelo ora recorrido para o processo no articulado inicial vinga.

Em suma, não se vê que a sentença recorrida padeça de qualquer vício lógico (obscuridade; contradição) na sua estrutura que tenha por consequência a respectiva declaração de nulidade.

Face ao exposto, julga-se improcedente este fundamento do recurso.

Aduz, igualmente e em síntese, o recorrente que se verificou uma errada valoracão da prova produzida e considerada assente. Que analisando o teor do documento junto a fls.17 a 22 dos presentes autos, o qual serviu para consubstanciar e cimentar a factualidade constante no nº.2 do probatório, deve concluir-se que foi efectuada uma deficiente e errónea valoração de tal documento. Que do teor do predito documento não se pode extrair a conclusão factual de que a oferta da viagem foi, efectivamente, aceite pela listagem de clientes ali constante. Por outro lado, não se infere da consulta ao documento de fls.14 a 16 dos presentes autos que houve uma deliberação em 1996. Que não se encontra provada factualidade relativa à viagem em causa ter sido conjugada com outras empresas que igualmente praticavam este tipo de promoção comercial, tudo visando a diminuição de custos com toda esta promoção (cfr.conclusões 3 e 6 a 13 do recurso). Com base em tal argumentação pretendendo consubstanciar, supomos, um erro de julgamento de facto da sentença recorrida.

Dissequemos se a decisão do Tribunal "a quo" sofre de tal vício.

Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas. Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na lei (v.g.força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação (cfr.artº.607, nº.5, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, IV, Coimbra Editora, 1987, pág.566 e seg.; Antunes Varela e Outros, Manual de Processo Civil, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 1985, pág.660 e seg.).

Relativamente à matéria de facto, o juiz não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor (cfr.artºs.596, nº.1 e 607, nºs.2 a 4, do C.P.Civil, na redacção da Lei 41/2013, de 26/6) e consignar se a considera provada ou não provada (cfr.artº.123, nº.2, do C.P.P.Tributário).

O erro de julgamento de facto ocorre quando o juiz decide mal ou contra os factos apurados. Por outras palavras, tal erro é aquele que respeita a qualquer elemento ou característica da situação “sub judice” que não revista natureza jurídica. O erro de julgamento, de direito ou de facto, somente pode ser banido pela via do recurso e, verificando-se, tem por consequência a revogação da decisão recorrida. A decisão é errada ou por padecer de “error in procedendo”, quando se infringe qualquer norma processual disciplinadora dos diversos actos processuais que integram o procedimento aplicável, ou de “error in iudicando”, quando se viola uma norma de direito substantivo ou um critério de julgamento, nomeadamente quando se escolhe indevidamente a norma aplicável ou se procede à interpretação e aplicação incorrectas da norma reguladora do caso ajuizado. A decisão é injusta quando resulta de uma inapropriada valoração das provas, da fixação imprecisa dos factos relevantes, da referência inexacta dos factos ao direito e sempre que o julgador, no âmbito do mérito do julgamento, utiliza abusivamente os poderes discricionários, mais ou menos amplos, que lhe são confiados (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 11/6/2013, proc.5618/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 10/4/2014, proc.7396/14; Prof. Alberto dos Reis, C.P.Civil anotado, V, Coimbra Editora, 1984, pág.130; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, Almedina, 9ª. edição, 2009, pág.72).

Ainda no que diz respeito à disciplina da impugnação da decisão de 1ª. Instância relativa à matéria de facto, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa. Ele tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizadas, que, em sua opinião, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida (cfr.artº.685-B, nº.1, do C.P.Civil, “ex vi” do artº.281, do C.P.P.Tributário; José Lebre de Freitas e Armindo Ribeiro Mendes, C.P.Civil anotado, Volume 3º., Tomo I, 2ª. Edição, Coimbra Editora, 2008, pág.61 e 62; Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, 9ª. edição, Almedina, 2009, pág.181; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 20/12/2012, proc.4855/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 2/7/2013, proc.6505/13).

Tal ónus rigoroso deve considerar-se mais vincado no actual artº.640, nº.1, do C.P.Civil, na redacção resultante da Lei 41/2013, de 26/6 (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 31/10/2013, proc.6531/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/11/2013, proc.5555/12; ac.T.C.A. Sul-2ª.Secção, 27/02/2014, proc.7205/13).

No caso concreto, se bem percebemos, o recorrente põe em causa o conteúdo dos documentos juntos a fls.14 a 22 e a factualidade provada constante dos nºs.1 e 2 do probatório.

Ora, quanto à listagem de clientes que efectuou a viagem consta a mesma do documento junto a fls.17 a 20, tal como do documento junto a fls.21 e 22 dos autos.

Já quanto ao facto de ter havido uma deliberação em 1996, supomos que visando a realização da viagem em causa, tal deliberação não consta da factualidade provada. O que consta do nº.1 do probatório é a realização da viagem entre 5 a 13 de Outubro de 1996, tudo conforme documento junto a fls.14 a 16 dos autos, o qual faz expressa referência ao programa da viagem a realizar entre as mencionadas datas. Já quanto ao custo da viagem está o mesmo titulado pela nota de débito identificada no nº.3 do probatório.

Por último, no que diz respeito à factualidade relativa à viagem em causa ter sido conjugada com outras empresas que igualmente praticavam este tipo de promoção comercial, tudo visando a diminuição de custos com toda esta promoção, não se encontra tal matéria de facto no probatório, pelo que não se pode assacar qualquer erro de julgamento de facto à sentença do Tribunal "a quo", quanto à mesma.

Concluindo, não vislumbra o Tribunal “ad quem” que a sentença recorrida padeça do examinado erro de julgamento de facto, assim sendo forçoso julgar improcedente este fundamento do recurso.

Por último, alega, em síntese, o recorrente que ao longo do segmento de direito do aresto recorrido, são vários os factos que foram utilizados pelo Tribunal "a quo" para consolidar e cimentar a fundamentação de direito. Que não consta da factualidade provada a "relação causal" entre o custo e os proveitos da empresa, apesar de se fazer referência a tal vector na fundamentação jurídica da sentença. Que o alegado aumento significativo do volume de negócios derivado da viagem efectuada e custeada pela empresa não se encontra no probatório, assim não podendo tal factualidade ser utilizada na fundamentação de direito da sentença. Que o Tribunal "a quo" lavrou em erro de interpretação e aplicação do direito e dos factos (cfr.conclusões 14 a 21 do recurso), com base em tal alegação pretendendo, supõe-se, consubstanciar um erro de julgamento de direito da decisão recorrida.

Examinemos se a decisão objecto do presente recurso padece deste vício.

A base de incidência do I.R.C. encontra-se consagrada no artº.3, do C.I.R.C., sendo, nos termos do seu nº.2, definido o lucro tributável como o resultante da “diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correcções estabelecidas neste Código”.

Por outro lado, é no artº.17 e seg. do mesmo diploma que se consagram as regras gerais de determinação do lucro tributável, especificando-se no artº.23 quais os custos que, como tal, devem ser considerados pela lei.

Para o conceito fiscal de custo vale a definição constante do aludido artº.23, do C.I.R.C., a qual, depois de nos transmitir, de uma forma ampla, a noção de custos ou perdas como englobando todas as despesas efectuadas pela empresa que, comprovadamente, sejam indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva, procede a uma enumeração meramente exemplificativa de várias despesas deste tipo. Estamos perante um conceito de custo que se pode considerar comum ao balanço fiscal e ao balanço comercial. A definição fiscal de custo, como conceito mais amplo do que sejam os custos de produção e de aquisição, parte de uma perspectiva ampla de actividade e de necessidade da empresa, assim estabelecendo uma conexão objectiva entre a actividade desta e as despesas que, inevitavelmente, daqui decorrerão. E fá-lo com uma finalidade claramente fiscal, a qual consiste em distinguir entre custos que podem ser aceites para fins fiscais e que, por isso, vão influenciar o cálculo do lucro tributável e os que não podem ser aceites para tal efeito (cfr.ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc.5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/5/2014, proc.7524/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; J. L. Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, Lex Lisboa 2000, 2ª. Edição, pág.237 e seg.; António Moura Portugal, A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra Editora, 2004, pág.101 e seg.).

Os custos ou perdas da empresa constituem, portanto, os elementos negativos da conta de resultados, os quais são dedutíveis do ponto de vista fiscal quando, estando devidamente comprovados, forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtiva da empresa em causa. A ausência de qualquer destes requisitos implica a não consideração dos referidos elementos como custos, assim devendo os respectivos montantes ser adicionados ao resultado contabilístico (cfr. ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc. 5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 29/5/2014, proc.7524/14; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, anotado e comentado, Rei dos Livros, 5ª.edição, 1996, pag.206 e seg.).

O requisito da indispensabilidade de um custo tem sido jurisprudencialmente interpretado como um conceito indeterminado de necessário preenchimento casuístico, em resultado de uma análise de perspectiva económica-empresarial, na percepção de uma relação de causalidade económica entre a assunção de um encargo e a sua realização no interesse da empresa, atento o objecto societário do ente comercial em causa, sendo vedadas à A. Fiscal actuações que coloquem em crise o princípio da liberdade de gestão e de autonomia da vontade do sujeito passivo. Não obstante, se a A. Fiscal duvidar fundadamente da inserção no interesse societário de determinada despesa, impende sobre o contribuinte o ónus de prova de que tal operação se insere no respectivo escopo societário (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 29/3/2006, rec.1236/05; ac.T.C.A.Sul-2ª. Secção, 17/7/2007, proc.1107/06; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/4/2013, proc. 5721/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13).

Refira-se, igualmente, que as empresas são obrigadas a dispor de contabilidade organizada nos termos da lei comercial e fiscal, a qual permita o controlo do lucro tributável (cfr.artº.98, do C.I.R.C., na versão em vigor em 1996; artºs.29 e 31, do C.Comercial).

Revertendo ao caso dos autos, defende, em resumo, o recorrente que não consta da factualidade provada a "relação causal" entre o custo e os proveitos da empresa recorrida, assim não podendo tal factualidade ser utilizada na fundamentação de direito da sentença.

Por seu lado, a decisão recorrida concluiu que o custo em causa se encontra devidamente documentado, contrariamente ao defendido pela A. Fiscal, e que tal custo se revela indispensável à manutenção da fonte produtora, sendo que, nessa medida, a sua não aceitação como custo fiscal enferma de ilegalidade.

Vejamos quem tem razão.

Devido à rigidez da lei fiscal, surgem-nos os encargos que, embora classificados e contabilizados como custos, não assumem essa natureza em sede de I.R.C., razão por que não são considerados para efeitos de determinação do lucro fiscal. Esses encargos são os constantes do artº.41, do C.I.R.C., na redacção introduzida pela Lei 10-B/96, de 23/3 (versão aplicável ao caso “sub judice” - cfr.artº.12, do C.Civil). Actualmente ver o artº.42, do C.I.R.C.

A al.h), do nº.1, deste preceito (artº.41, do C.I.R.C.), concretamente, não permitia a dedução, para efeitos de determinação do lucro tributável, além do mais, dos encargos não devidamente documentados. Despesas não documentadas são aquelas que não têm qualquer suporte documental a nível contabilístico. Por sua vez, as despesas não devidamente documentadas serão aquelas cujo suporte documental não obedece aos requisitos legalmente exigidos, embora permita identificar os beneficiários e a natureza da operação (cfr.F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, ob.cit., pag.347). Nesse aspecto, se pode defender que o preceito em análise (artº.41, nº.1, al.h), do C.I.R.C.) constitui um afloramento do princípio da prova legal, dado exigir uma formalidade especial (prova documental) formalidade esta que não pode ser dispensada (cfr.artºs.364 e 393, do C.Civil; artº.607, nº.5, do C.P.Civil; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 6/10/99, rec.23817; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11).

Mais se dirá que devem considerar-se despesas confidenciais ou não documentadas as que não especificam a sua natureza, origem ou finalidade, sendo, por essência, indocumentadas (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 3/12/2003, rec.1283/03; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/2/2006, rec.1011/05; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 7/2/2012, proc.4690/11; António Moura Portugal, A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra Editora, 2004, pág.219 e seg.).

“In casu”, da análise da matéria de facto provada, deve concluir-se que a sociedade impugnante/recorrida apresentou o documento externo (nota de débito emitida por empresa terceira) que suporta contabilisticamente os custos em causa, tal como a listagem de clientes que participou na viagem (cfr.nºs.2 e 3 da matéria de facto provada).

Em conclusão não se pode manter a correcção meramente aritmética efectuada pela A. Fiscal e ao abrigo do artº.41, nº.1, al.h), do C.I.R.C., ao desconsiderar o custo de Esc. 16.793.865$00, alegando a não documentação devida dos encargos deduzidos, visto que tais encargos se encontram devidamente documentados.

Do exame da factualidade provada (cfr.nº.4 do probatório) conclui-se que a correcção em causa não se baseou no artº.23, nº.1, do C.I.R.C.

Apesar disso, deve recordar-se que é entendimento da jurisprudência e doutrina que a A. Fiscal não pode avaliar a indispensabilidade dos custos à luz de critérios incidentes sobre a oportunidade e mérito da despesa de cariz subjectivista. Um custo é indispensável quando se relacione com a actividade da empresa, sendo que os custos estranhos à actividade da empresa serão apenas aqueles em que não seja possível descortinar qualquer nexo causal com os proveitos ou ganhos (ou com o rendimento, na expressão actual do código - cfr.artº.23, nº.1, do C.I.R.C.), explicado em termos de normalidade, necessidade, congruência e racionalidade económica (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 21/04/2010, rec.774/09; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 13/02/2008, rec.798/07; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 17/11/2009, proc. 3253/09; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 16/10/2014, proc.6754/13; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 22/1/2015, proc.5327/12).

Concluindo, não se verifica o alegado erro de julgamento de direito.

Atento o relatado, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se improcedente o presente recurso e, em consequência, mantém-se a decisão recorrida, embora com a presente fundamentação, ao que se provirá na parte dispositiva do acórdão.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO E CONFIRMAR A DECISÃO RECORRIDA, a qual, em consequência, se mantém na ordem jurídica.

Sem custas, devido a isenção subjectiva do recorrente.

Registe.

Notifique.

Lisboa, 10 de Julho de 2015

(Joaquim Condesso - Relator)

(Catarina Almeida e Sousa - 1º. Adjunto)

(Bárbara Tavares Teles - 2º. Adjunto)

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